Pocket IFRS pour PME

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1 pocket IFRS mis en page 1.pdf 15/09/ :17: ( ) Pocket IFRS pour PME Norme Internationale d'information Financière (IFRS) pour les Petites et Moyennes Entités (PME) Juillet 2009 (Extraits) L essentiel des principales dispositions ISBN : ISSN : X Toute représentation ou reproduction intégrale ou partielle sans le consentement de l auteur ou de ses ayants droit ou ayants cause est illicite selon l article L du Code de la propriété intellectuelle et constitue une contrefaçon réprimée par le Code pénal. Seules sont autorisées (art. L 122-5), les copies ou reproductions strictement réservées à l usage privée du copiste et non destinées à une utilisation collective, ainsi que les analyses et courtes citations justifiées par le caractère critique, pédagogique ou d information de l œuvre à laquelle elles sont incorporées, sous réserve, toutefois, du respect des dispositions des articles L à L du même code, relatives à la reproduction par reprographie.

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3 Un référentiel comptable international pour PME : une base de réflexion Loin de nous l idée de chercher à convaincre la profession qu il faille jeter notre plan comptable aux orties pour adopter séance tenante le projet de l International Accounting Standard Board d une norme unique à destination des PME. Dans un contexte international de montée des périls, le plan comptable français a fait ses preuves. Il convient à nos missions et à nos clients ; il est flexible et a fait montre d adaptabilité face aux évolutions de la doctrine. Il a l immense avantage de rester arrimé à la fiscalité et d étayer la confiance que le chef d entreprise a placée dans le professionnel comptable pour qu il lui fournisse l information cohérente et fiable dont il a besoin. Pourquoi alors faire écho à une démarche provocatrice qui semble vouloir plier les entreprises non cotées aux fourches caudines de quelque trois mille pages trop touffues des full IFRS? Précisément parce que le normalisateur londonien a fait l effort pour parvenir, après deux ans et demi de consultations tous azimuts - dans lesquelles la profession comptable a pris sa part - à proposer un référentiel concis, mieux dimensionné aux entités que nous auditons. A nos yeux, ce «plan comptable» dont la traduction française est attendue avant la fin de l année fera référence dans les débats à venir. Il constitue une porte d entrée pour le bloc des normes internationales et sera donc un outil pédagogique pour tous. Et même si peu de professionnels auditent les comptes IFRS de groupes consolidés, nous avons tous vocation à prendre position dans les évolutions qui s imposeront à nous. La norme «IFRS pour les petites et moyennes entités» a été publiée par l IASB en ce mois de juillet 2009 avec l idée qu elle devienne incontournable pour les pays membres de l Union européenne et d autres peut-être. Avec le présent résumé écrit pour vous par vos deux institutions nationales, nous avons l ambition de vous fournir une base de réflexion. Claude CAZES Président de la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes Joseph ZORGNIOTTI Président du Conseil Supérieur de l Ordre des Experts-comptables 3 pocket IFRS mis en page.pdf 3 15/09/ :08:39

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5 SOMMAIRE Un référentiel comptable international pour PME : une base de réflexion...3 Mise en garde...7 Autorité et mise à jour de la norme IFRS PME...8 Section 1. Petites et moyennes entités...9 Section 2. Concepts et principes généraux Section 3. Présentation des états financiers Section 4. Etat de la situation financière [bilan] Section 5. Etat du résultat global et du résultat Section 6. Etat des variations des capitaux propres et compte de résultat et résultats non distribués Section 7. Etat [tableau] des flux de trésorerie Section 8. Notes aux états financiers Section 9. Etats financiers consolidés et individuels Section 10. Méthodes comptables, estimations et erreurs Section 11. Instruments financiers habituels Section 12. Autres instruments financiers Section 13. Stocks Section 14. Participations dans des entreprises associées Section 15. Participations dans des coentreprises Section 16. Immeubles de placement Section 17. Immobilisations corporelles Section 18. Immobilisations incorporelles à l'exception du goodwill Section 19. Regroupements d'entreprises et goodwill Section 20. Contrats de location pocket IFRS mis en page.pdf 5 15/09/ :08:39

6 Section 21. Provisions et éventualités Section 22. Passifs et capitaux propres Section 23. Produits des activités ordinaires Section 24. Subventions publiques Section 25. Coûts d'emprunt Section 26. Paiement fondé sur des actions Section 27. Dépréciation des actifs Section 28. Avantages du personnel Section 29. Impôt sur le résultat Section 30. Conversion des monnaies étrangères Section 31. Hyperinflation Section 32. Evènements postérieurs à la période de reporting Section 33. Informations relatives aux parties liées Section 34. Activités spécialisées Section 35. Transition à la Norme IFRS pour les PME Annexe. Exemples d états financiers pocket IFRS mis en page.pdf 6 15/09/ :08:39

7 Pocket IFRS pour PME Mise en garde Le référentiel "IFRS pour les PME" a été publié par l'international Accounting Standards Board (IASB) le 9 juillet Son application ne revêt aucun caractère obligatoire. En d'autres termes et à l'heure actuelle, la mise en œuvre de cette nouvelle Norme n'est requise : ni par l'iasb (le paragraphe P13 de la préface de la Norme IFRS PME précise, notamment, que les décisions concernant les entités qui sont tenues d'appliquer les normes de l'iasb ou autorisées à le faire relèvent des autorités législatives et de réglementation et des normalisateurs comptables au niveau de chaque juridiction) ; ni par l'europe (contrairement au référentiel full IFRS qui s'applique de manière obligatoire aux groupes cotés qui publient des comptes consolidés ou sur option nationale pour les comptes consolidés des sociétés non cotées, option que la France a rendue applicable) ; ni, au niveau national, que ce soit par le Conseil National de la Comptabilité (future Autorité des Normes Comptables) ou par le Code de commerce. En effet, en France, les entités qui publient des comptes annuels sont soumises à l obligation de respecter le Plan comptable général. Le référentiel IFRS/PME n'est donc pas applicable aux comptes individuels. Cet ouvrage présente de manière synthétique les points clés de ce référentiel. Il ne se substitue en aucun cas à la lecture intégrale de la «Norme IFRS PME» qui serait indispensable pour établir des états financiers conformes à ce référentiel. Ainsi, cet ouvrage pocket ne reprend ni le glossaire publié par l'iasb, ni le fondement des conclusions des membres du board, ni certains paragraphes qui viennent compléter la règle ou l expliciter. Enfin, concernant les exemples d'états financiers et la liste d'informations à fournir en annexe publiés par l'iasb séparément de l ouvrage comprenant la Norme seuls certains exemples d états financiers ont été présentés, à titre illustratif dans ce pocket. Les expressions suivantes utilisées dans cet ouvrage pocket à savoir «la présente Norme», «cette Norme», «IFRS PME» et «la Norme IFRS PME» font référence à la Norme IFRS pour les PME telle que publiée par l IASB. 7 pocket IFRS mis en page.pdf 7 15/09/ :08:39

8 L essentiel des principales dispositions Autorité et mise à jour de la norme IFRS PME L application optionnelle ou obligatoire de ce référentiel et son champ d application relèvent des autorités législatives et réglementaires ainsi que des normalisateurs comptables au niveau de chaque juridiction. Concernant la mise à jour de ce référentiel, l'iasb prévoit d'entreprendre un réexamen approfondi de l'expérience des PME l ayant appliqué, lorsqu une large gamme d entités aura utilisé ce référentiel pour l établissement et la publication de leurs états financiers pendant deux années. Après ce réexamen, l'iasb prévoit de proposer des amendements à IFRS PME en publiant un exposé-sondage d'ordre général en moyenne tous les trois ans. Une période d'au moins un an entre la publication des amendements à IFRS PME et leur date d'entrée en vigueur est prévue. 8 pocket IFRS mis en page.pdf 8 15/09/ :08:40

9 Pocket IFRS pour PME Section 1. Petites et moyennes entités 1.1. DESCRIPTION D'UNE PME Les petites et moyennes entités sont des entités qui : a. n'ont pas de responsabilité publique ; b. et publient des états financiers à usage général pour des utilisateurs externes. Les utilisateurs externes comprennent, par exemple, les propriétaires qui ne participent pas à la gestion de l'activité, les créanciers existants et potentiels et les agences de notation de crédit RESPONSABILITE PUBLIQUE Une entité a une responsabilité publique si : a. ses instruments de dettes ou de capitaux propres sont cotés sur un marché public ou elle est sur le point d'émettre de tels instruments pour leur cotation sur un marché public (une bourse de valeurs nationale ou étrangère ou un marché hors cote, y compris les marchés locaux et régionaux), ou b. elle détient des actifs à titre fiduciaire pour un large groupe de tiers extérieurs comme l'une de ses activités principales. Les banques, les coopératives, les compagnies d'assurance, les courtiers en valeurs mobilières ou les sociétés de bourse, les fonds commun de placement et les banques d'investissement sont des exemples d entités détenant des actifs à titre fiduciaire pour un nombre important de tiers. 9 pocket IFRS mis en page.pdf 9 15/09/ :08:40

10 L essentiel des principales dispositions Section 2. Concepts et principes généraux 2.1. OBJECTIFS ET CARACTERISTIQUES QUALITATIVES Cette section décrit l'objectif des états financiers des PME et les caractéristiques qualitatives qui rendent les informations fournies dans les états financiers des PME utiles pour les utilisateurs, c'est-àdire : l'intelligibilité ; la pertinence ; l'importance relative ; la fiabilité ; la prééminence de l'apparence sur la forme ; la prudence ; l'exhaustivité ; la comparabilité ; la célérité ; et le rapport coût/avantage CONCEPTS ET PRINCIPES DE BASE Cette section présente également les concepts et les principes de base sous-jacents aux états financiers des PME, tels que : la situation financière [bilan], incluant : les actifs ; les passifs ; les capitaux propres ; la performance, comprenant : les produits ; les charges ; la comptabilisation des actifs, des passifs, des produits et des charges ; l'évaluation des actifs, des passifs, des produits et des charges ; les principes généraux de comptabilisation et d'évaluation ; la comptabilité d'engagement ; la comptabilisation dans les états financiers ; 10 pocket IFRS mis en page.pdf 10 15/09/ :08:40

11 Pocket IFRS pour PME l'évaluation lors de la comptabilisation initiale ; l'évaluation ultérieure ; et la compensation. 11 pocket IFRS mis en page.pdf 11 15/09/ :08:40

12 L essentiel des principales dispositions Section 3. Présentation des états financiers 3.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section explique ce qu est la présentation d'une image fidèle des états financiers, ce que la conformité avec IFRS PME impose (voir 3.2) et ce que comprend un jeu complet d'états financiers (voir 3.3). Elle définit également les règles relatives à : la continuité de l'exploitation ; la fréquence de la présentation des états financiers ; la permanence de la présentation ; l information comparative ; l'importance relative et le regroupement ; l'identification des états financiers ; et la présentation des informations qui ne sont pas requises par IFRS PME CONFORMITE A IFRS PME Les états financiers ne doivent être déclarés conformes à IFRS PME que s'ils sont conformes à toutes les dispositions de la présente Norme JEU COMPLET D'ETATS FINANCIERS Un jeu complet d'états financiers d'une entité doit inclure tous les éléments suivants : a. un état de la situation financière [bilan] à la date de reporting ; b. soit : i. un état unique du résultat global pour la période de reporting détaillant tous les éléments de produits et de charges comptabilisés durant la période, y compris les éléments comptabilisés déterminant le résultat (qui représente un soustotal de l'état du résultat global) et les autres éléments du résultat global, ou ii. un compte de résultat séparé et un état séparé du résultat global. Si une entité choisit de présenter à la fois un compte de résultat et un état du résultat global, la première ligne de 12 pocket IFRS mis en page.pdf 12 15/09/ :08:40

13 Pocket IFRS pour PME l'état du résultat global est le résultat du compte de résultat, puis les autres éléments du résultat global sont présentés ; c. un état des variations des capitaux propres pour la période de reporting ; d. un état des flux de trésorerie pour la période de reporting ; e. des notes comprenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres informations explicatives. Pour une illustration pratique, des exemples d'états financiers sont présentés en fin de volume. 13 pocket IFRS mis en page.pdf 13 15/09/ :08:40

14 L essentiel des principales dispositions Section 4. Etat de la situation financière [bilan] 4.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section définit les informations qui doivent être présentées dans l'état de la situation financière et la façon dont elles doivent l'être. L'état de la situation financière (pouvant être aussi appelé bilan) présente les actifs, les passifs et les capitaux propres d'une entité à une date donnée la fin de la période de reporting INFORMATIONS A PRESENTER DANS L ETAT DE LA SITUATION FINANCIERE Au minimum, l'état de la situation financière doit inclure les postes présentant les montants suivants : a. la trésorerie et les équivalents de trésorerie ; b. les clients et autres débiteurs ; c. les actifs financiers (à l'exclusion des montants indiqués selon a), b), j) et k)) ; d. les stocks ; e. les immobilisations corporelles ; f. les immeubles de placement comptabilisés à la juste valeur par le biais du compte de résultat ; g. les immobilisations incorporelles ; h. les actifs biologiques comptabilisés au coût diminué du cumul des amortissements et des dépréciations ; i. les actifs biologiques comptabilisés à la juste valeur par le biais du compte de résultat ; j. les participations dans des entreprises associées ; k. les participations dans des entités contrôlées conjointement ; l. les fournisseurs et autres débiteurs ; m. les passifs financiers (à l'exclusion des montants indiqués selon l) et p)) ; n. les passifs et actifs d'impôt exigible ; o. les passifs d'impôt différé et les actifs d'impôt différé (ceux-ci doivent toujours être classés comme étant non courants) ; p. les provisions ; q. les droits des porteurs de capitaux propres n'ayant pas le contrôle, présentés au sein des capitaux propres séparément des capitaux propres attribuables aux actionnaires de la mère ; r. les capitaux propres attribuables aux actionnaires de la mère. 14 pocket IFRS mis en page.pdf 14 15/09/ :08:40

15 Pocket IFRS pour PME 4.3. DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NON COURANTS Une entité doit présenter séparément au bilan les actifs courants et non courants et les passifs courants et non courants, selon les paragraphes 4.5 à 4.8 (voir Norme IFRS PME), sauf lorsqu'une présentation selon le critère de liquidité apporte des informations fiables et plus pertinentes. Lorsque cette exception s'applique, tous les actifs et passifs doivent être présentés par ordre de liquidité (croissante ou décroissante) INFORMATIONS A PRESENTER SOIT DANS L'ETAT DE LA SITUATION FINANCIERE, SOIT DANS LES NOTES Une entité doit fournir soit dans l'état de la situation financière, soit dans les notes, les subdivisions suivantes des postes présentés : a. les immobilisations corporelles selon les classifications propres à l'entité ; b. les clients et les autres débiteurs en distinguant les montants à recevoir des parties liées, ceux à recevoir des tiers et les créances provenant de produits à recevoir non encore facturés ; c. les stocks, en distinguant les montants des stocks : i. détenus en vue de la vente dans le cours normal de l'activité ; ii. en cours de production pour une telle vente ; iii. sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans le processus de production ou de prestation de services ; d. les fournisseurs et les autres créditeurs en distinguant les montants dus aux fournisseurs, ceux dus aux parties liées, les produits constatés d avance et les charges à payer ; e. les provisions relatives aux avantages du personnel et autres provisions ; f. les catégories de capitaux propres, telles que capital libéré, primes d'émission, résultats non distribués et éléments des produits et des charges qui, comme l'impose la présente Norme, sont comptabilisés dans les autres éléments du résultat global et présentés séparément en capitaux propres. 15 pocket IFRS mis en page.pdf 15 15/09/ :08:40

16 L essentiel des principales dispositions Si, à la date de reporting, une entité a un accord irrévocable de cession d actifs ou d un groupe d actifs et de passifs significatifs, elle doit fournir les informations suivantes : a. une description des actifs ou du groupe d actifs et de passifs concernés ; b. une description des faits et des circonstances de la cession ou du plan de cession ; c. la valeur comptable des actifs ou s il s agit d un groupe d actifs et de passifs, la valeur comptable des actifs et passifs concernés. Des informations supplémentaires seront présentées, notamment lorsque cela est pertinent, pour comprendre la situation financière de l'entité. Pour une illustration pratique, des exemples d'états financiers sont présentés en fin de volume. 16 pocket IFRS mis en page.pdf 16 15/09/ :08:40

17 Pocket IFRS pour PME Section 5. Etat du résultat global et du résultat 5.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section requiert qu'une entité présente son résultat global total au titre d'une période c'est-à-dire sa performance financière au titre de la période dans un état financier unique, ou dans deux états financiers. Cette section définit également l'information qui doit être présentée dans les états financiers et la façon dont elle doit l'être PRESENTATION DU RESULTAT GLOBAL TOTAL Une entité doit présenter son résultat global total au titre d'une période : a. soit dans un état unique du résultat global, auquel cas l'état du résultat global présente tous les éléments des produits et charges comptabilisés au cours de la période ; b. soit dans deux états un compte de résultat et un état du résultat global auquel cas le compte de résultat présente tous les éléments des produits et charges comptabilisés au cours de la période, à l'exception de ceux qui sont comptabilisés dans le résultat global total, en dehors du compte de résultat, comme cela est permis ou imposé par la présente Norme. Au minimum, une entité doit inclure, dans l'état du résultat global, les postes présentant les montants suivants au titre de la période : a. les produits des activités ordinaires ; b. les charges financières ; c. la quote-part dans le résultat des entreprises associées (voir la section 14 Participations dans des entreprises associées) et dans des entités contrôlées conjointement (voir la section 15 Participations dans des coentreprises) comptabilisée selon la méthode de la mise en équivalence ; d. la charge d'impôts sur le résultat, à l'exclusion de l'impôt affecté aux éléments e), g) et h) ci-dessous ; e. un seul montant comprenant le total : i. du résultat après impôt des activités abandonnées, et ii. du profit ou de la perte après impôt comptabilisé résultant de l'évaluation à la juste valeur diminuée des coûts de la vente ou de la cession des actifs nets constituant l'activité abandonnée ; f. le résultat (si une entité n'a pas d'autres éléments du résultat global, cette ligne ne doit pas être présentée) ; 17 pocket IFRS mis en page.pdf 17 15/09/ :08:41

18 L essentiel des principales dispositions g. chacun des éléments du résultat global (certains profits et pertes générés par la conversion d états financiers d activités à l étranger, certains gains et pertes actuariels, certaines variations de la juste valeur d instruments de couverture - voir le paragraphe 5.4(b) de la Norme d origine IFRS PME) classé par nature (à l'exclusion des montants présentés en h)) ; h. la quote-part dans les autres éléments du résultat global d'entreprises associées et d'entités contrôlées conjointement comptabilisée selon la méthode de la mise en équivalence ; i. le résultat global total (si une entité n'a pas d'autres éléments du résultat global, elle peut utiliser un autre intitulé pour cette ligne, tel que résultat) ANALYSE DES CHARGES Une entité doit présenter une analyse des charges en utilisant une classification reposant soit sur la nature des charges, soit sur leur fonction au sein de l'entité, en choisissant la méthode qui fournit des informations fiables et plus pertinentes Analyse par nature de charges Selon cette méthode de classification, les charges sont regroupées dans l'état du résultat global selon leur nature (par exemple, dotation aux amortissements, achats de matières premières, frais de transport, avantages du personnel, dépenses de publicité) et ne sont pas réaffectées aux différentes fonctions de l'entité Analyse par fonction de charges Selon cette méthode de classification, les charges sont regroupées selon leur fonction dans le coût des ventes ou, par exemple, dans le coût des activités commerciales ou administratives. Au minimum, une entité présente le coût des ventes séparément des autres charges. Pour une illustration pratique, des exemples d'états financiers sont présentés en fin de volume. 18 pocket IFRS mis en page.pdf 18 15/09/ :08:41

19 Pocket IFRS pour PME Section 6. Etat des variations des capitaux propres et compte de résultat et résultats non distribués 6.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section définit les prescriptions en matière de présentation des variations des capitaux propres d'une entité au titre d'une période, soit dans un état des variations des capitaux propres, soit, si certaines conditions sont remplies et si une entité le décide c'est-à-dire dans un but de simplification dans un compte de résultat et résultats non distribués ETAT DES VARIATIONS DES CAPITAUX PROPRES L état des variations des capitaux propres présente le résultat d une entité au titre d une période, les éléments de produits et de charges comptabilisés directement dans les autres éléments du résultat global au titre de la période, les effets des changements de méthodes comptables ainsi que les corrections d erreurs comptabilisées au cours de la période, et les montants d apport en capital et les dividendes et autres distributions accordés au cours de la période COMPTE DE RESULTAT ET RESULTATS NON DISTRIBUES Le compte de résultat et résultats non distribués présente le résultat d'une entité et les variations des résultats non distribués au titre d'une période de reporting. Le paragraphe 3.18 de la Norme IFRS PME permet à une entité de présenter un compte de résultat et résultats non distribués à la place d'un état du résultat global et d'un état des variations des capitaux propres si les seuls mouvements enregistrés dans ses capitaux propres durant la période au titre de laquelle les états financiers sont préparés, proviennent du résultat, du paiement des dividendes, des corrections d'erreurs de périodes antérieures et des changements de méthodes comptables. Pour une illustration pratique, des exemples d'états financiers sont présentés en fin de volume. 19 pocket IFRS mis en page.pdf 19 15/09/ :08:41

20 L essentiel des principales dispositions Section 7. Etat [tableau] des flux de trésorerie 7.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section définit l'information qui doit être présentée dans un état [tableau] des flux de trésorerie et la façon dont elle doit l'être. L'état des flux de trésorerie fournit des informations sur les variations de trésorerie et les équivalents de trésorerie d'une entité au cours d'une période de reporting, en montrant de manière séparée les variations provenant des activités opérationnelles, des activités d'investissement et des activités de financement PRESENTATION DES FLUX DE TRESORERIE LIES AUX ACTIVITES OPERATIONNELLES Une entité doit présenter les flux de trésorerie liés aux activités opérationnelles, en appliquant : a. soit la méthode indirecte, suivant laquelle le résultat est ajusté des impacts des transactions sans effet de trésorerie, de tout décalage ou régularisation d'entrées ou de sorties de trésorerie opérationnelle passées ou futures et des éléments de produits ou de charges liés aux flux de trésorerie d'investissement ou de financement ; b. soit la méthode directe, suivant laquelle les principales catégories d'entrées et de sorties de trésorerie brutes sont présentées. Pour une illustration pratique, des exemples d'états financiers sont présentés en fin de volume. 20 pocket IFRS mis en page.pdf 20 15/09/ :08:41

21 Pocket IFRS pour PME Section 8. Notes aux états financiers 8.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section définit les principes qui sous-tendent les informations à présenter dans les notes aux états financiers et la façon dont elles doivent l'être. Les notes contiennent des informations en plus de celles qui sont présentées dans l'état de la situation financière [bilan], l'état du résultat global, le compte de résultat (s'il est présenté), l'état combiné du résultat et des résultats non distribués (s'il est présenté), l'état des variations des capitaux propres et l'état [tableau] des flux de trésorerie. Les notes fournissent des descriptions narratives ou des ventilations d'éléments présentés dans ces états, ainsi que des informations relatives aux éléments qui ne répondent pas aux critères de comptabilisation dans ces états. En plus des informations obligatoires à fournir présentées dans cette section, presque toutes les autres sections de la Norme IFRS PME requièrent la fourniture d'informations qui sont normalement présentées dans les notes INFORMATION A FOURNIR SUR LES METHODES COMPTABLES Dans son résumé des principales méthodes comptables, une entité doit donner les informations suivantes sur : a. la base (ou les bases) d'évaluation utilisée(s) pour l'établissement des états financiers ; b. les autres méthodes comptables utilisées qui sont pertinentes pour la compréhension des états financiers INFORMATION SUR LES JUGEMENTS Une entité doit fournir, dans le résumé des méthodes comptables significatives ou autres notes, les jugements portés par la direction, à l'exclusion de ceux qui impliquent des estimations (voir le paragraphe suivant), lors de l'application des méthodes comptables de l'entité et qui ont l'impact le plus significatif sur les montants comptabilisés dans les états financiers. 21 pocket IFRS mis en page.pdf 21 15/09/ :08:41

22 L essentiel des principales dispositions 8.4. INFORMATION SUR LES SOURCES PRINCIPALES D'INCERTITUDE RELATIVE AUX ESTIMATIONS Une entité doit fournir dans les notes une information sur les hypothèses-clés relatives à l'avenir et les autres sources principales d'incertitude relative aux estimations à la date de reporting, qui présentent un risque important d'entraîner un ajustement significatif des valeurs comptables des actifs et des passifs au cours de la période suivante. Pour ces actifs et passifs, les notes doivent comprendre des détails relatifs à : a. leur nature ; b. leur valeur comptable à la clôture de la période de reporting. 22 pocket IFRS mis en page.pdf 22 15/09/ :08:41

23 Pocket IFRS pour PME Section 9. Etats financiers consolidés et individuels 9.1. CHAMP D'APPLICATION Cette section définit les circonstances dans lesquelles une entité présente des états financiers consolidés et les procédures de préparation de ces états (élimination des soldes et transactions intragroupe, préparation à une date de reporting et selon des méthodes comptables uniformes, traitement des acquisitions et sorties de filiales, présentation des droits des porteurs de capitaux propres n'ayant pas le contrôle dans les filiales). Cette section de la Norme IFRS PME traite également des entités ad hoc et de la préparation et la présentation des états financiers combinés. Elle précise aussi les informations à fournir OBLIGATION DE PRESENTER DES ETATS FINANCIERS CONSOLIDES Sauf exceptions définies au paragraphe suivant, une entité mère doit présenter des états financiers consolidés dans lesquels elle consolide ses participations dans des filiales selon la présente Norme. Les états financiers consolidés doivent inclure toutes les filiales de l entité mère. Une entité mère n est pas tenue de présenter des états financiers consolidés si : a. les deux conditions suivantes sont remplies : i. l entité mère est une filiale elle-même ; et ii. sa tête de groupe (ou toute entité mère intermédiaire) produit des états financiers consolidés à usage général qui se conforment aux Normes internationales d information financière complètes (référentiel full IFRS) ou à la présente Norme ; ou b. elle n a pas de filiales autres que celle qui a été acquise avec l intention de la vendre ou de la céder dans un délai d un an. L entité mère doit comptabiliser une telle filiale : i. à la juste valeur avec les changements de juste valeur comptabilisés en résultat, si la juste valeur des actions peut être évaluée de manière fiable ; ou ii. au coût diminué de la dépréciation (voir paragraphe 11.14(c) de la Norme IFRS PME). 23 pocket IFRS mis en page.pdf 23 15/09/ :08:41

24 L essentiel des principales dispositions Une filiale est une entité contrôlée par l entité mère. Le contrôle est le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles d une entité afin d obtenir des avantages de ses activités. Si une entité a créé une entité ad hoc pour accomplir un objectif limité et bien défini, l entité doit consolider l entité ad hoc lorsque la substance de la relation indique que l entité ad hoc est contrôlée par cette entité. Le contrôle est présumé exister lorsque l entité mère détient, directement ou indirectement, par l intermédiaire de filiales, plus de la moitié des droits de vote d une entité. Cette présomption peut être outrepassée dans des circonstances exceptionnelles s il peut clairement être démontré que cette détention ne constitue pas le contrôle. Le contrôle existe également lorsque l entité mère détient la moitié ou moins des droits de vote d une entité mais qu elle dispose : a. du pouvoir sur plus de la moitié des droits de vote en vertu d un accord avec d autres investisseurs ; b. du pouvoir de diriger les politiques financière et opérationnelle de l entité en vertu d un texte réglementaire ou d un contrat ; c. du pouvoir de nommer ou de révoquer la majorité des membres du conseil d administration ou de l organe de direction équivalent, si le contrôle de l entité est exercé par ce conseil ou cet organe ; ou d. du pouvoir de réunir la majorité des droits de vote dans les réunions du conseil d administration ou de l organe de direction équivalent, si le contrôle de l entité est exercé par ce conseil ou cet organe. Une filiale n est pas exclue de la consolidation : du seul fait que l investisseur est un organisme de capital-risque ou une entité similaire ; ou parce que ses activités sont dissemblables de celles des autres entités au sein du périmètre de consolidation ; ou parce qu elle exerce ses activités dans une juridiction qui impose des restrictions au transfert hors du pays de trésorerie ou d autres actifs. 24 pocket IFRS mis en page.pdf 24 15/09/ :08:41

25 Pocket IFRS pour PME 9.3. ETATS FINANCIERS INDIVIDUELS Sauf exceptions définies dans le paragraphe 9.3 de la Norme IFRS PME, une entité mère doit présenter des états financiers consolidés dans lesquels elle consolide ses participations dans des filiales en respectant cette IFRS PME. Celle-ci n'impose pas la présentation d'états financiers individuels par l'entité mère ou par les filiales propres. Les états financiers d'une entité qui n'a pas de filiale ne sont pas des états financiers individuels. Par conséquent, une entité, qui n'est pas une entité mère, mais un investisseur dans une entreprise associée ou détient une participation de coentrepreneur dans une coentreprise présente ses états financiers en conformité avec la section 14 Participations dans des entreprises associées, ou la section 15 Participations dans des coentreprises, selon le cas. Elle peut aussi choisir de présenter des états financiers individuels. 25 pocket IFRS mis en page.pdf 25 15/09/ :08:41

26 L essentiel des principales dispositions Section 10. Méthodes comptables, estimations et erreurs CHAMP D'APPLICATION Cette section fournit des indications pour la sélection et l'application des méthodes comptables utilisées pour la préparation des états financiers. Elle aborde également les changements d'estimations comptables et les corrections d'erreurs dans les états financiers d'une période antérieure APPLICATION DES CHANGEMENTS DE METHODES COMPTABLES Sauf exceptions spécifiées dans la Norme, une entité doit comptabiliser les changements de méthode comptable comme suit : a. une entité doit comptabiliser un changement de méthode comptable résultant d'un changement des dispositions de la présente Norme selon les dispositions transitoires formulées, le cas échéant, dans cet amendement ; b. une entité doit comptabiliser tous les autres changements de méthode comptable rétrospectivement CHANGEMENTS D'ESTIMATIONS COMPTABLES Une entité doit comptabiliser l'impact d'un changement d'estimation comptable, sauf exception spécifiée dans la Norme, de manière prospective en l'incluant dans la détermination du résultat : a. de la période du changement, si le changement n'affecte que cette période, ou b. de la période du changement et des périodes ultérieures, si cellesci sont également concernées par ce changement. 26 pocket IFRS mis en page.pdf 26 15/09/ :08:42

27 Pocket IFRS pour PME CORRECTIONS D'ERREURS D'UNE PERIODE ANTERIEURE Dans la mesure du possible, l'entité doit corriger de manière rétrospective une erreur d'une période antérieure dans le premier jeu d'états financiers dont la publication est autorisée après sa découverte, comme suit : a. par retraitement des montants comparatifs de la ou des périodes antérieures présentées au cours desquelles l'erreur est intervenue, ou b. si l'erreur est intervenue avant la première période antérieure présentée, par retraitement des soldes d'ouverture des actifs, passifs et capitaux propres de la première période antérieure présentée. 27 pocket IFRS mis en page.pdf 27 15/09/ :08:42

28 L essentiel des principales dispositions Section 11. Instruments financiers habituels CHAMP D'APPLICATION DES SECTIONS 11 ET 12 La section 11 Instruments financiers habituels et la section 12 Autres instruments financiers traitent ensemble de la comptabilisation, de la décomptabilisation, de l'évaluation et des informations à fournir sur les instruments financiers (actifs financiers et passifs financiers). La section 11 s'applique aux instruments financiers habituels et concerne toutes les entités. La section 12 s'applique aux transactions et autres instruments financiers plus complexes. Si une entité n'effectue que des transactions sur des instruments financiers habituels, alors la section 12 n'est pas applicable. Cependant, même les entités qui n'ont que des instruments financiers habituels doivent examiner le champ d'application de la section 12 pour s'assurer qu'elles en sont exemptées CHOIX DE METHODE COMPTABLE Pour comptabiliser tous ses instruments financiers, une entité doit choisir d'appliquer : a. soit les dispositions, à la fois, des sections 11 et 12 intégralement, ou b. les dispositions en matière de comptabilisation et d'évaluation d'ias 39 "Instruments financiers : comptabilisation et évaluation" et les prescriptions des sections 11 et 12 en matière d'informations à fournir. Le choix d'une entité entre a) et b) est un choix de méthode comptable. Les paragraphes 10.8 à de la Norme IFRS PME présentent les obligations à respecter pour déterminer quand un changement de méthode comptable est approprié, comment il doit être comptabilisé et les informations à fournir sur ce changement INTRODUCTION A LA SECTION 11 Les instruments financiers habituels soumis au champ d'application de la section 11 sont ceux qui satisfont aux conditions du paragraphe 11.8 de la Norme IFRS PME. Des exemples d'instruments financiers qui, normalement, satisfont à ces conditions comprennent : a. la trésorerie ; b. les dépôts à vue et dépôts à terme fixe, lorsque l'entité est le déposant, par exemple des comptes bancaires ; c. les billets de trésorerie et les effets de commerce détenus ; 28 pocket IFRS mis en page.pdf 28 15/09/ :08:42

29 Pocket IFRS pour PME d. les créances et les dettes, les effets à recevoir et à payer, et les prêts et emprunts ; e. les obligations et instruments d'emprunt similaires ; f. les participations dans des actions privilégiées non convertibles et dans des actions privilégiées ou ordinaires non remboursables par anticipation ; g. des engagements à recevoir un prêt si l'engagement ne peut pas faire l'objet d'un règlement net en trésorerie EVALUATION INITIALE Quand un actif financier ou un passif financier est comptabilisé initialement, une entité doit l'évaluer au prix de transaction (y compris les frais de transaction, sauf lors de l'évaluation initiale d'actifs financiers ou de passifs financiers qui sont évalués à la juste valeur par le biais du compte de résultat) à moins que l'accord ne constitue effectivement une transaction de financement. Une transaction de financement peut intervenir en relation avec la vente de biens ou de services, par exemple, si le paiement est différé audelà des conditions habituelles de vente ou si elle est financée à un taux d'intérêt qui n'est pas le taux de marché. Si l'accord constitue une transaction de financement, l'entité doit évaluer l'actif financier ou le passif financier à la valeur actualisée des paiements futurs selon un taux d'intérêt de marché d'un instrument de dette similaire. Exemples Actifs financiers - Pour un prêt à long terme accordé à une autre entité, une créance est comptabilisée pour la valeur actuelle de la trésorerie à recevoir (y compris le règlement des intérêts et le remboursement du capital) de cette entité. - Pour un crédit à court terme consenti à un client lors de la vente de marchandises, une créance est comptabilisée pour le montant non actualisé de trésorerie à recevoir de cette entité, qui est normalement le montant indiqué sur la facture. - Pour un article vendu à un client avec un crédit gratuit de deux années, une créance est comptabilisée pour le prix de vente au comptant actuel pour cet article. Si le prix de vente au comptant actuel n'est pas connu, il peut être estimé comme la valeur actuelle de la trésorerie à recevoir, actualisée en utilisant l' (les) actuel(s) taux d'intérêt du marché pour une créance similaire. - Pour l'achat en espèces d'actions ordinaires d'une autre entité, la participation est comptabilisée pour le montant de trésorerie payé pour acquérir les actions. 29 pocket IFRS mis en page.pdf 29 15/09/ :08:42

30 L essentiel des principales dispositions Exemples Passifs financiers - Pour un emprunt souscrit auprès d'une banque, une dette est comptabilisée initialement à la valeur actuelle de la trésorerie à verser à la banque (par exemple, en incluant le paiement des intérêts et le remboursement du capital). - Pour un crédit à court terme accordé par un fournisseur lors de l'acquisition de marchandises, une dette est comptabilisée pour le montant non actualisé dû au fournisseur, qui est normalement le montant indiqué sur la facture EVALUATION ULTERIEURE Les méthodes d'évaluation ultérieure peuvent être le coût, le coût amorti et la juste valeur. Cette section de la Norme IFRS PME définit la méthode applicable selon la nature de l actif ou du passif financiers et fournit des indications sur la méthode du coût amorti selon le taux d intérêt effectif et sur les modalités de dépréciation des instruments financiers évalués au coût ou au coût amorti et sur la juste valeur DECOMPTABILISATION D UN ACTIF FINANCIER Une entité doit décomptabiliser un actif financier seulement lorsque : a. les droits contractuels aux flux de trésorerie de l actif financier sont échus ou sont réglés, ou b. l entité transfère à une autre partie, la majeure partie des risques et avantages inhérents à la propriété de l actif financier, ou c. l entité, bien qu elle ait conservé une partie des risques et avantages significatifs inhérents à la propriété de l actif financier, a transféré le contrôle de l actif à une autre partie, et l autre partie a la capacité pratique de vendre l actif en totalité à un tiers non lié et peut exercer cette faculté unilatéralement sans imposer des restrictions supplémentaires au transfert. Dans ce cas l entité doit : i. décomptabiliser l actif, et ii. comptabiliser séparément les droits et obligations conservés ou créés lors du transfert. La valeur comptable de l actif transféré doit être allouée entre les droits et obligations conservés et ceux qui sont transférés sur la base de leurs justes valeurs relatives à la date du transfert. Les droits et obligations nouvellement créés doivent être évalués à leurs justes valeurs à cette date. Toute différence entre la contrepartie reçue et les montants comptabilisés et décomptabilisés selon ce paragraphe doit être comptabilisée dans le profit ou la perte de la période du transfert. 30 pocket IFRS mis en page.pdf 30 15/09/ :08:42

31 Pocket IFRS pour PME DECOMPTABILISATION D UN PASSIF FINANCIER Une entité doit décomptabiliser un passif financier (ou une partie d un passif financier) seulement lorsqu il est éteint c est-à-dire lorsque l obligation précisée dans le contrat est éteinte, annulée ou échue. Si un emprunteur et un prêteur actuels échangent des instruments financiers avec des termes substantiellement différents, les entités doivent comptabiliser la transaction comme l extinction du passif financier d origine et la comptabilisation d un nouveau passif financier. L entité doit comptabiliser dans le profit ou la perte toute différence entre la valeur comptable du passif financier (ou d une partie du passif financier) éteint ou transféré à un tiers, et la contrepartie payée, y compris les actifs transférés autre que de la trésorerie ou les passifs pris en charge. 31 pocket IFRS mis en page.pdf 31 15/09/ :08:42

32 L essentiel des principales dispositions Section 12. Autres instruments financiers CHAMP D'APPLICATION DES SECTIONS 11 ET 12 La section 11 Instruments financiers habituels et la section 12 Autres instruments financiers traitent ensemble de la comptabilisation, de la décomptabilisation, de l'évaluation et des informations à fournir sur les instruments financiers (actifs financiers et passifs financiers). La section 11 s'applique aux instruments financiers habituels et concerne toutes les entités. La section 12 s'applique aux autres transactions et instruments financiers plus complexes. Si une entité n'effectue que des transactions sur des instruments financiers habituels, alors la section 12 n'est pas applicable. Cependant, même les entités qui n'ont que des instruments financiers habituels doivent examiner le champ d'application de la section 12 pour s'assurer qu'elles en sont exemptées CHOIX DE METHODE COMPTABLE Pour comptabiliser tous ses instruments financiers, une entité doit choisir d'appliquer : a. soit les dispositions, à la fois, des sections 11 et 12 intégralement, ou b. les dispositions en matière de comptabilisation et d'évaluation d IAS 39 "Instruments financiers : comptabilisation et évaluation" et les prescriptions des sections 11 et 12 en matière d'informations à fournir. Le choix d'une entité entre a) et b) est un choix de méthode comptable. Les paragraphes 10.8 à de la Norme IFRS PME présentent les obligations à respecter pour déterminer quand un changement de méthode comptable est approprié, comment il doit être comptabilisé et les informations à fournir sur ce changement CHAMP D'APPLICATION DE LA SECTION 12 La section 12 s'applique à tous les instruments financiers, à l'exception des suivants : a. ceux visés par la section 11 ; b. les participations dans des filiales (voir la section 9 Etats financiers consolidés et individuels), dans des entreprises associées (voir la section 14 Participations dans des entreprises associées) et dans des coentreprises (voir la section 15 Participations dans des coentreprises) ; 32 pocket IFRS mis en page.pdf 32 15/09/ :08:42

33 Pocket IFRS pour PME c. les droits et obligations des employeurs, découlant de régimes d'avantages du personnel (voir la section 28 Avantages du personnel) ; d. les droits au titre de contrats d'assurance, à moins que le contrat d'assurance puisse entraîner une perte pour l'une ou l'autre des parties par suite de termes contractuels non liés à : i. des changements du risque assuré ; ii. des variations des taux de change ; ou iii. une défaillance de l'une des contreparties ; e. les instruments financiers qui répondent à la définition des actions propres d'une entité (voir la section 22 Passifs et capitaux propres et la section 26 Paiement fondé sur des actions) ; f. les contrats de location (voir la section 20 Contrats de location) à moins que le contrat de location puisse résulter en une perte pour le bailleur ou le preneur par suite de termes contractuels non liés à : i. des variations du prix de l'actif loué ; ii. des variations des taux de change ; ou iii. une défaillance de l'une des contreparties ; g. des contrats pour contreparties éventuelles dans un regroupement d'entreprises (voir la section 19 Regroupements d'entreprises et goodwill). Cette exception n'est applicable que par l'acquéreur EVALUATION INITIALE Lorsqu'un actif financier ou un passif financier est comptabilisé initialement, une entité doit l'évaluer à sa juste valeur, qui est normalement le prix de transaction EVALUATION ULTERIEURE A la fin de chaque période de reporting, une entité doit évaluer tous les instruments financiers placés dans le champ d'application de la section 12 à la juste valeur et comptabiliser les changements de juste valeur en résultat, à l'exception des instruments financiers suivants : les instruments de capitaux propres, qui ne sont pas négociés sur un marché organisé et dont la juste valeur ne peut être évaluée par ailleurs de façon fiable, et les contrats liés à de tels instruments qui, s'ils sont exercés, résulteront en la livraison de tels instruments, doivent être évalués au coût diminué de la dépréciation. Concernant la juste valeur, la dépréciation des instruments financiers évalués au coût ou au coût amorti et la décomptabilisation d un actif ou d un passif financiers, la section 12 renvoie aux indications fournies dans la section pocket IFRS mis en page.pdf 33 15/09/ :08:42

34 L essentiel des principales dispositions COMPTABILITE DE COUVERTURE Si des critères spécifiques sont remplis, une entité peut désigner une relation de couverture entre un instrument de couverture et un élément couvert. La comptabilité de couverture permet que le gain ou la perte sur l élément couvert et sur l instrument de couverture soient comptabilisés dans le profit ou la perte au même moment. Pour qualifier une comptabilité de couverture, une entité doit respecter toutes les conditions suivantes : a. l entité désigne et documente la relation de couverture de façon à ce que le risque couvert, l élément couvert et l instrument de couverture sont clairement identifiés et que le risque de l élément couvert est le risque couvert par l instrument de couverture ; b. le risque couvert est l un des risques spécifiés dans le paragraphe de la Norme IFRS PME ; c. l instrument de couverture est tel que spécifié dans le paragraphe de la Norme IFRS PME ; d. l entité prévoit que l instrument de couverture sera hautement efficace pour compenser le risque couvert identifié. L efficacité de la couverture est le degré auquel les variations de la juste valeur ou des flux de trésorerie de l élément couvert qui sont relatives au risque couvert sont compensées par les variations de la juste valeur ou des flux de trésorerie de l instrument de couverture RISQUES COUVERTS La Norme IFRS PME permet la comptabilité de couverture seulement pour les risques suivants : a. le risque de taux d intérêt d un instrument de dette évalué au coût amorti ; b. le risque de change ou de taux d intérêt dans un engagement ferme ou une transaction prévue hautement probable ; c. le risque de prix d une marchandise que l entité détient, soit dans un engagement ferme, soit dans une transaction prévue hautement probable d achat ou de vente de la marchandise; d. le risque de change d un investissement net dans une opération à l étranger. Des indications complémentaires sont fournies dans la Norme IFRS PME concernant la couverture de ces risques. 34 pocket IFRS mis en page.pdf 34 15/09/ :08:42

35 Pocket IFRS pour PME Section 13. Stocks CHAMP D'APPLICATION Cette section définit les principes de comptabilisation et d'évaluation des stocks. Les stocks sont des actifs : a. détenus en vue de la vente dans le cours normal de l'activité ; b. en cours de production pour une telle vente ; ou c. sous forme de matières premières ou de fournitures devant être consommées dans le processus de production ou de prestation de services. Cette section s'applique à tous les stocks, à l'exception : a. des travaux en cours générés par des contrats de construction, y compris les contrats directement connexes de fourniture de services (voir la section 23 Produits des activités ordinaires) ; b. des instruments financiers (voir la section 11 Instruments financiers habituels et la section 12 Autres instruments financiers) ; c. des actifs biologiques relatifs aux activités agricoles et à la production agricole au moment de la récolte (voir la section 34 Activités spécialisées). Cette section ne s'applique pas à l'évaluation des stocks détenus par : a. les producteurs de produits agricoles et forestiers, de production agricole après récolte, et de minéraux et de produits d'origine minérale, dans la mesure où ces stocks sont évalués à la juste valeur, diminuée des coûts de la vente, par le biais du compte de résultat ; b. les courtiers arbitragistes de marchandises, qui évaluent leurs stocks à la juste valeur, diminuée des coûts de la vente, par le biais du compte de résultat EVALUATION DES STOCKS Une entité doit évaluer les stocks au plus faible du coût ou du prix de vente diminué des coûts d'achèvement et de vente. 35 pocket IFRS mis en page.pdf 35 15/09/ :08:43