Cas nº 1 L'ESSENTIEL DES IFRS IAS 16

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1 Cas nº 1 L'ESSENTIEL DES IFRS IAS 16 SUR LES IMMOBILISATIONS CORPORELLES Testez vos connaissances sur les normes IFRS en répondant à une série de questions et de mini-cas relatifs au coût d'acquisition et amortissements des immobilisations corporelles. ENONCES 1. La société Cotylédon a fait l'acquisition auprès d'un fournisseur étranger d'un équipement expédié par avion, et enregistré les dépenses suivantes (converties en ) :. Prix d'achat : Fret aérien: Assurance transport: 850. Droits de douane HT: Livraison HT: 280. Coût de préparation du site (travaux de remise aux normes de l'atelier) : Energie et consommables utilisés lors de l'installation : 26. Salaire du technicien sur 2 jours d'installation et réglages : 123. Salaire du technicien sur 1 journée de réglages et test : 62. Salaire du technicien sur 1 journée de formation aux utilisateurs : 62. Charges sociales sur les 4 jours : 108. Indemnités journalières pour le personnel en formation : 125. Frais d'entretien sur l'année : 150. Contrat de maintenance (HT) : 855 Indiquer le montant à comptabiliser à l'actif. 2. La société Cotylédon achète un entrepôt et effectue quelques travaux pour en améliorer la sécurité et l'accès au chargement. Elle enregistre les dépenses suivantes:. Prix d'acquisition HT du terrain : Prix d'acquisition HT du bâtiment : Commission HT de l'agent immobilier : Droits d'enregistrement : Honoraires du notaire : Facture HT du maître d'œuvre : Factures HT des travaux : Acquisition de chariots élévateurs mobiles et palettes (HT) : Acquisition et frais d'installation HT d'un système vidéo de télésurveillance et alarmes fixes : Salaire et charges sociales de l'agent de sécurité Indiquer le montant à comptabiliser à l'actif pour cette construction. 3. La société Cotylédon possède deux machines A et B inscrites à l'actif depuis N-4 et amorties sur 8 ans. L'entreprise procède à des réparations sur la machine A afin qu'elle retrouve un niveau de production normale, et opère des modifications sur la machine B qui lui permettront de l'utiliser une année supplémentaire à plein régime, tout en réduisant de 10% son coût d'entretien. Ces dépenses peuvent-elles être ajoutées à la valeur des deux actifs? 4. La société Cotylédon a fait construire en N sur son terrain un centre de traitement de déchets industriels pour un montant de L'actif est mis en service fin septembre et amorti en linéaire sur 20 ans. L'entreprise a l'obligation de démanteler cette installation après utilisation et de procéder à la dépollution et remise en état du terrain. Le coût de restauration du site est estimé à Le centre démantelé sera revendu à la ferraille pour un montant de Passer les écritures de comptabilisation de cet actif et de clôture de l'exercice sur N.

2 5. La société Cotylédon a acheté le 15 mai N pour une machine à emballage plastique conçue d'après le constructeur pour une utilisation maximale de d'unités. La société souhaite amortir cet actif selon la méthode proportionnelle aux unités produites (Unit-of-Output Production Depreciation Method ) sur 8 ans, avec une valeur résiduelle de la machine estimée à La société envisage de produire sur les 8 ans produits destinés à l'emballage, dont sur l'exercice N et sur l'exercice N+1. Spécifier les dotations aux amortissements à comptabiliser sur N et N La société Cotylédon a fait l'acquisition au 1er janvier N pour d'ordinateurs de très forte capacité afin de faire des sauvegardes journalières (Backup ) de ses fichiers informatiques sur ses différents sites. L'entreprise souhaiterait amortir ce matériel avec une méthode d'amortissement dégressif afin de prendre en compte le facteur d'obsolescence des équipements informatiques. La dégressivité ne devrait cependant pas être trop rapide dans la mesure où la société cherche à rentabiliser l'utilisation de ce matériel coûteux sur une période d'au moins 7 ans, et voudrait minimiser l'impact de cette dépense au résultat sur les premiers exercices. Répondre à la question suivante: "Quelle méthode d'amortissement semble la plus adaptée?'' En supposant la valeur résiduelle de l'actif nulle, donner les dotations aux amortissements des trois premiers exercices. 7. La société Cotylédon a fait l'acquisition le 25 juin d'une machine à commande numérique qu'elle amortit dans ses comptes individuels en dégressif sur 5 ans. La machine est entrée au patrimoine de la société au coût de et a été mise en service le 15 juillet. La société Cotylédon entre dans le périmètre de consolidation de sa maison mère qui présente ses comptes consolidés dans le référentiel IFRS. La maison mère applique, à l'ensemble des filiales, l'amortissement linéaire sur une période de 6 ans en retenant 4% de valeur résiduelle, sur le groupe d'actifs "Equipements industriels". Donner l'écriture de retraitement de l'amortissement de la machine à commande numérique au N On retiendra 33% 1/3 comme taux d'is. 8. La société Cotylédon, qui a fait l'acquisition le 25 juin pour d'une machine à commande numérique mise en service le 15 juillet, pense finalement que l'amortissement par composants traduira mieux la dépréciation économique de l'actif. Elle décide donc d'amortir la partie électronique en dégressif sur 3 ans et les parties mécaniques, avec une valeur résiduelle de 4% en linéaire sur 5 ans. La partie électronique est estimée à 20% du coût de la machine. Donner dans les comptes individuels l'écriture relative à l'amortissement de la machine au N 9. La société Cotylédon a fait l'acquisition au 1er janvier N-9 d'un cargo neuf pour la somme de La société pratique sur ce bateau l'amortissement par composants selon le plan suivant: Composant Valeur Amortissement Valeur résiduelle. Systèmes électriques et 5% de la valeur de l'ensemble 8 ans Dégressif Nulle électroniques. Turbines 15% de la valeur de l'ensemble 10 ans SOYD 5%. Gouvernail et système de 10% de la valeur de l'ensemble 15 ans Linéaire 5% propulsion. Coque, pont, cabines 70% de la valeur de l'ensemble 25 ans Linéaire 15% Pour être autorisé à naviguer, le cargo qui fait régulièrement l'objet d'inspections portuaires, est mis en cale sèche tous les 10 ans pour une révision complète, dont le coût est estimée à Donner le montant de la dotation aux amortissements en N et N+1. On supposera que les composants sont remplacés à un coût identique à leurs valeurs d'origine et que l'amortissement continue de courir sur la période d'immobilisation du bateau.

3 10. La société Cotylédon a fait l'acquisition en N-2 d'un véhicule utilitaire acheté neuf au prix de , chez son concessionnaire. Le véhicule faisant l'objet de pannes répétées, l'entreprise bénéficie au N d'un échange du véhicule contre un véhicule d'occasion d'un modèle supérieur contre le versement de Le véhicule d'occasion cote à l'argus et le véhicule remplacé a été amorti au jour de l'échange dans les comptes de la société Cotylédon à hauteur de Présenter les écritures de cet échange d'actifs au 10.3.N. 11. La société Cotylédon a acheté un immeuble qu'elle a commencé à occuper le 1er août N-2. Le coût d'acquisition de l'immobilisation s'élève à et celle-ci est amortie en linéaire sur 30 ans. La valeur résiduelle qui n'est pas disponible sera supposée nulle. En décembre de l'année N, l'immeuble est ré estimé par un expert, sur la base d'une moyenne des prix de l'immobilier, pratiqués dans le quartier où est situé l'immeuble, à une valeur de Comptabiliser la réévaluation de l'immeuble au N et son amortissement au N En poursuivant l'opération traitée sur la question (11), on constate à présent que la société Cotylédon cède le 15 septembre N+5, pour la valeur de , l'immeuble acheté en N-2. Comptabiliser l'opération dans les comptes individuels de la société Cotylédon sur l'exercice N+5. SOLUTION 1. La bonne réponse est : ( /4x108) Tous les frais nécessaires au bon fonctionnement de l'actif entre dans son coût d'acquisition: transport, assurance, taxes non récupérables, préparation du site, installation et réglages. Toutes les charges générées en interne pour la mise en marche de l'actif sont également activables (salaires, charges sociales, consommables). En revanche, les coûts de formation et d'entretien ne sont pas des charges liées à la mise en service de l'actif mais à sa bonne utilisation, et restent donc comptabilisés en charges. 2. La bonne réponse est: ( [( )x135000/( )] ) Les commissions, honoraires et frais d'actes doivent être incorporés au coût de l'actif pour la quote-part de la construction (135000/( )). Les travaux avant la mise en fonctionnement entrent dans le coût de l'actif. Si le système de sécurité est fixé dans la construction, il entre également dans le coût de l'actif. Le système de levage est mobile, et l'agent de sécurité ne prend normalement fonction qu'après la mise en service de l'actif. Le premier est une immobilisation corporelle distincte, et le second une charge à rattacher à l'exercice. 3. La bonne réponse est: OUI, mais uniquement pour la machine B. Les dépenses postérieures à la mise en service peuvent être capitalisées uniquement dans la mesure où elles améliorent les performances économiques de l'actif, c'est à dire si elles contribuent à augmenter les flux nets de trésorerie futurs par : - l'allongement de la durée économique ou l'accroissement du rendement de l'actif - l'amélioration de la qualité des produits ou la réduction de leur coût de revient, source d'un accroissement des marges, - la baisse des coûts d'exploitation

4 4. L'écriture est la suivante: 30.9.N Installations complexes spécialisées sur sol propre Installations techniques en cours Provision pour remise en état du site (Les dépenses de remise en état doivent être intégrées au mo- ment de l'acquisition - ou mise en service - dans le coût de l'actif) 31.2.N 6811 Dotation aux amortissements des immobilisations corporelles ( ) x 90/360 / Amortissements des installations techniques 5750 (Dotation de l'exercice) Les dépenses de remise en état vont ainsi être étalées sur la durée de service par le biais de l'amortissement, la provision étant reprise lorsque la remise en état sera devenue effective. 5. La bonne réponse est : sur N et sur N+1. Sur une base d'amortissement de ( ), on applique les taux effectifs de production 12,5% ( / ) sur N et 17,5% ( / ) sur N+1, afin de traduire l'usure physique de la machine en fonction du nombre de pièces traitées. 6. Il est possible de répondre de la façon suivante: Une méthode d'amortissement dégressif avec un coefficient de dégressivité faible, par exemple 1,5. Cette méthode est connue aux Etats Unis sous le vocable de: Single-and-Half Declining Balance Depreciation Method. Dans le référentiel français, les coefficients de dégressivité sont dictés par l'administration fiscale; pour une période de 7 ans et au delà, c'est le coefficient de 2,25 qui s'applique. Une autre solution possible pour une dégressivité progressive, est l'amortissement proportionnel à l'ordre numérique inversé des années (Sum-Of-the-Years Digits Depreciation Method ). Le taux se calcule en portant au dénominateur la somme numérique du nombre des années (ici, 28 = ), le nombre d'années restant à courir au numérateur (7 pour l'année 1, 6 pour l'année 2, et ainsi de suite jusqu'à 1 pour la dernière année). On peut résumer les différentes méthodes par ordre de préférence dans le tableau ci-dessous: N N+1 N+2 Dépréciation sur les 3 exercices 1 1/2 Balance Taux (1,5/7) 21,43% 21,43% 21,43% VNC Dotation SOYD Taux 25% 21,43% 17,86% (7/28) (6/28) (5/28) VNC Dotation Dégressif fiscal Taux (2,25/7) 32,14% 32,14% 32,14% VNC Dotation Le retraitement de l'amortissement sur N est de: à remettre au résultat

5 Dans les comptes individuels, le point de départ de l'amortissement dégressif est la date d'acquisition, l'amortissement se calculant en mois par mois entier. Pour une durée de 5 ans, le taux d'amortissement est 35% (1,75/5) Soit une dotation aux amortissements sur l'exercice N de : (42000 x 1,75/5 x 7/12) Dans les comptes consolidés, le point de départ de l'amortissement linéaire est la date de mise en service, l'amortissement se calculant en jours sur des mois de 30 jours. De plus, la base d'amortissement est nette de la valeur résiduelle. Soit une dotation aux amortissements sur l'exercice N de : (42000 x 96% x 165/360 / 6) On retraitera donc ( ) sur l'amortissement opéré dans les comptes individuels. Dans le journal de consolidation: Au Bilan: 31.2.N Amortissements du matériel industriel Résultat (5495 x2/3) Impôts différés (5495/3) (Retraitement de l'amortissement dégressif sur équipement industriel de la filiale Cotylédon) Au Compte de Résultat: 31.2.N Résultat Impôts sur les bénéfices Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles (Retraitement de la dotation de l'exercice) 8. L'écriture est la suivante: N 6811 Dotations aux amortissements des immobilisations Corporelles Amortissements du matériel industriel - Composant Electronique Amortissements du matériel industriel Composant mécanique (Dotations aux amortissements de l'exercice : - sur composant électronique : (42000 x 20%) x 7/12 x 1,25/3 = sur composant mécanique : (42000 x 80% x 96%) x 165/360 / 5 = 2 957) (On applique le taux de 1,25/3 sur le composant électronique amorti en dégressif sur 3 ans) 9. La bonne réponse est : sur N et sur N+1.

6 Au N, le cargo est en service depuis 10 ans et doit subir sa révision. Les deux composants amortis en linéaire font l'objet d'une 10ème dotation aux amortissements, tandis que le composant Turbines enregistre sa dernière dotation aux amortissements avant son remplacement. Pour ce composant la somme numérique du nombre des années est: 55 (= ) Le composant amorti en dégressif a déjà fait l'objet d'un remplacement au N-2, le nouveau composant étant alors amorti en N sur sa 2ème année. Enfin, la révision est comptabilisée en N comme un 5ème composant qui fera l'objet d'un amortissement linéaire sur la période qui sépare deux révisions (soit 10 ans). Composant Base Dotations par composant Dotation totale N N+1. Systèmes électriques et N-1: x 2,25/8 = électroniques (5 M x 5%) N: ( ) x 2,25/8= N+1: ( ) x 2,25/8= Turbines N : x 1/55 = (5 M x 15% x 95%) N+1: x 10/55 = Gouvernail et système de N: x 1/15 = propulsion (5 M x 10% x 95%) N+1: x 1/15 = Coque, pont, cabines N: x 1/25 = (5 M x 70% x 85%) N+1: x 1/25 = Révision N/N+1: x 1/10 = Les écritures sont les suivantes: N 675 Valeur comptable des éléments d'actif cédés Amortissements du matériel de transport Matériel de transport (repris ) Fournisseurs d'immobilisations Produits de cession des éléments d'actif Matériel de transport (occasion ) Fournisseurs d'immobilisations Banques (Echange du véhicule contre versement) Du fait que la valeur de marché du véhicule d'occasion puisse être identifiée, celui entre au bilan à sa juste valeur. Dans le cas contraire, il aurait fallu le comptabiliser à la valeur nette comptable de l'actif sortant. L'entreprise Cotylédon enregistre donc un gain net sur produits exceptionnels de La réévaluation et la comptabilisation de l'actif au N sont les suivantes: Immeuble Valeur avant Coefficient de Valeur après réévaluation réévaluation réévaluation Acquisition x 1,13293 = Amortissements cumulés (960 K x (5/12 +2)/30) x 1,13293 = VNC , ( / ) Ecart de réévaluation L'immeuble s'est comptablement apprécié de 13,3% L'écart positif de réévaluation est inscrit en capitaux propres. Un amortissement complémentaire de a été crédité, l'actif étant amorti durant sa vie restante sur la base de sa nouvelle valeur réévaluée ( ), ou, ce qui revient au même,

7 Assimiler et maîtriser les normes IAS/IFRS par 60 cas d' application Au taux de 1/30 appliqué sur la base amortissable reconstituée ( ) N 213 Constructions Amortissements des constructions Ecart de réévaluation des immobilisations corporelles (Comptabilisation de l'écart de réévaluation) N Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles 2813 Amortissements des constructions (Dotation de l'exercice: / (27 + 7/12) ou / 30 ) La norme IAS 16 permet (mais n'impose pas), le virement aux réserves d'une fraction de l'écart de réévaluation correspondant au supplément d'amortissement engendré par la réévaluation. Cette fraction se chiffre à: ( /30) = ou /(27+7/12) Cette réserve n est pas distribuable tant que l actif est susceptible de faire l objet de réévaluation. D'où l'écriture supplémentaire dans le cas où la société Cotylédon opterait pour ce traitement: Ecart de réévaluation des immobilisations corporelles Réserves indisponibles (Virement en réserves d'une fraction de l'écart de réévaluation) 12. Les écritures sur l'exercice N+5 sont les suivantes: Au N+5, l'actif brut réévalué a été amorti sur 8 exercices (N-2 à N+5) pour un montant cumulé de: [ x (5/ ,5/12) / 30] Sa valeur nette comptable est donc de : ( ) De plus, 4 fractions de l'écart de réévaluation d'un montant égal de ont été virées en réserves indisponibles, si bien que l'écart de réévaluation résiduel est maintenant de ( x 4254). Après la sortie de l'actif, cet écart résiduel sera viré en réserves libres et les réserves indisponibles libérées des quotes-parts des exercices antérieurs.

8 15.09.N Amortissements des constructions Valeurs comptables des éléments d'actifs cédés (constructions) Constructions Banques Produits de cessions d'éléments d'actifs (constructions) (Cession de l'immeuble) N Ecart de réévaluation des immobilisations corporelles Réserves indisponibles (4 x 4254) Autres réserves (Virement en réserves de l'écart résiduel de réévaluation)

9 Cas nº 2 AMORTISSEMENT PAR COMPOSANTS IAS 16 D'UN ENSEMBLE IMMOBILIER La société Fractale met en service, au 1er janvier de l'année N, un ensemble immobilier qu'elle a acquis très endommagé et fait entièrement rénové en N-1. Les travaux de réparation ont été financés à crédit, l'entreprise ayant opté pour l'incorporation des frais financiers dans le coût d'acquisition de l'immobilisation. Les éléments entrant dans la composition du coût d'acquisition et les modalités d'amortissement sont données en Annexe 1 ci-dessous. L'annexe 2 fournie des informations sur le renouvellement de composants. On retiendra les taux suivants, constants sur toute la période: IS : 33 ⅓ % TVA: 19,6% Travail demandé 1. Calculer, sur la base de l'annexe 1, le coût d'acquisition admis en IAS 16 et ventiler l'actif en différents composants selon les dispositions de la norme, puis passer les écritures dans les comptes individuels. 2. Présenter dans les comptes individuels les écritures de renouvellement des composants en N+3, puis N+4 sur base de l'annexe Enfin, on supposera que l'entreprise Fractale n'a pas procédé à l'amortissement par composants, et qu'elle pratique un amortissement de l'ensemble immobilier sur 30 ans. En revanche, les coûts d'emprunt, les commissions et les frais d'actes ont été intégrés au coût d'acquisition de l'immobilisation. En N+1, l'entreprise Fractale entre dans le périmètre de consolidation d'un groupe qui consolide ses Comptes aux normes IFRS. Présenter les écritures de retraitement dans le journal de consolidation du groupe au N+1. Annexe 1 Prix d'achat HT du terrain Prix d'achat HT de la construction Droits d'enregistrement Honoraires du notaire 4% Commission de l'agent immobilier 10% Frais d'architecte (TTC) Poids relatif des composants dans le coût d'acquisition (d'après devis d'expert) et durées d'amortissement en mode linéaire: - toiture 10% 10 ans - façade 20% 20 ans - infrastructure 50% 30 ans - aménagement 20% 5 ans Les valeurs résiduelles sont supposées nulles. Coût des travaux nécessaires à la mise en fonctionnement : HT qui se répartissent comme suit entre les composants: - toiture 25% - façade 20% - aménagement 55% Coût d'emprunt Le composant aménagement comprend entre autre un système de chauffage-air conditionné qui nécessite une révision complète tous les 3 ans. Le coût de révision est estimé à des dépenses d'inspection pour et le remplacement systématique de filtres, conduites et revêtements intérieurs pour

10 Assimiler et maîtriser les normes IAS/IFRS par 60 cas d'application Annexe 2 L'inspection du système de chauffage-climatisation est effectuée au 3.1.N+3 pour un coût total de HT dont pour les frais d'inspection. L'aménagement intérieur étant trop dégradé après une mise en service de 4 années, l'entreprise décide d'anticiper les travaux de rénovation, et procède sur le mois de décembre à un renouvellement complet de ce composant pour un coût de HT. Le bâtiment est à nouveau opérationnel en fin d'année. SOLUTION 1. Comptabilisation de l'acquisition et de l'amortissement par composants : a) Calcul du coût d'acquisition et évaluation des composants : Tous les coûts directement attribuables à l'actif avant sa mise en service doivent selon les dispositions d'ias 16 entrer dans le coût d'acquisition de l'actif avec son prix d'achat. Sur option, l'entreprise peut également décider d'y inclure les coûts d'emprunt (intérêts, commissions, amortissement de primes, différence de change). De plus et sur la base d'une estimation, les coûts de démantèlement, dépollution et restauration de site, peuvent être intégrés au coût d'acquisition, comme alternative à une dotation aux provisions, et être amortis sur la durée de vie économique du bien. Terrain - prix d'achat HT quote-part des droit d'enregistrement ((8 000 x /( )) - quote-part des frais de notaire et commission de l'agent immobilier ( x 4%+10%) Coût du composant Terrain Construction : - prix d'achat HT quote-part des droit d'enregistrement ((8 000 x / ( )) - quote-part des frais de notaire et commission de l'agent immobilier ( x 4%+10%) Sous-total construction Travaux de rénovation et frais liés à la mise en fonctionnement: - architecte ( / 1,196) - travaux frais d'emprunt Sous-total travaux Coût total d'acquisition de la construction : ( ) Décomposition de la construction en composants : - Toiture (10% x ) + (25% x ) - Façade (20% x ) + (20% x ) - Infrastructure (50% x ) - Aménagement (20% x ) + (55% x ) Les coûts de révision effectués à intervalles réguliers et nécessaires à la continuité d'utilisation de l'actif doivent être traités comme des composants. Ainsi, les parties du système à remplacer sont isolées comme composants distincts, augmentées du coût de la révision ultérieure et amorties séparément sur la durée séparant chaque inspection. On retranche donc (les pièces à remplacer) du composant Aménagement et on porte à l'actif un nouveau composant (Chauffage-climatisation: pièces à remplacer) pour un coût de tandis qu'un autre composant distinct sera ajouté à l'actif dans 3 ans pour les dépenses d'inspection. On a donc au total en N six composants distincts, amortis sur des durées de vie différentes, et un septième composantqui s'ajoutera en N+3: Laurent PIERANDREI - Gualino Editeur, EJA Paris 2006 ISBN

11 Composant Coût Amortissement - Composant Terrain Durée Dotation non amorti - - Composant Toiture ans (62 852/10) - Composant Façade ans (73 504/20) - Composant Infrastructure ans (96 760/30) - Composant Aménagement ans ( /5) - Composant Chauffage-climatisation: pièces à remplacer ans (10 000/3) b) Ecritures dans les comptes individuels: durant N Terrains bâtis (ensemble immobilier à rénover ( ) Etat, TVA sur immobilisations corporelles Fournisseurs (immobilisation, notaire, agent immobilier) (Achat de l'ensemble immobilier à réhabiliter) 2313 Construction en cours (réhabilitation) ( ) Avances et acomptes versés sur commandes d'immobilisations corporelles en cours (architecte) Etat, TVA sur immobilisations corporelles (( ) x 19,60%)) 404 Fournisseurs (travaux, architecte) Transfert de charges financières (Comptabilisation des travaux) 1.1.N 211 Terrain Construction - Toiture Construction - Façade Construction - Infrastructure Construction - Aménagement Construction - Chauffage-climatisation: pièces à remplacer 2115 Terrains bâtis (ensemble immobilier à rénover) N 6811 Dotations aux amortissements des immobilisations Amortissements des constructions - Toiture Amortissements des constructions - Façade Amortissements des constructions - Infrastructure Amortissements des constructions - Aménagement Amortissements des constructions - Chauffage climatisation : pièces à remplacer (Dotation de l'exercice)

12 2. Comptabilisation des renouvellements de composants en N+3 et N+4 : a) Sur l'exercice N+3 : Au 1.1.N+3, le composant ''Chauffage-climatisation: pièces à remplacer'' est totalement amorti. Au moment de la révision, on procède au bilan à la substitution des pièces anciennes par les nouvelles. Une seconde estimation des pièces à remplacer est faite, cette fois-ci sur la base de la facture de la révision. Le coût de l'inspection est également porté à l'actif comme un composant distinct qui sera amorti sur la durée comprise entre deux révisions. 3.1.N Amortissements des constructions - Chauffage climatisation : pièces à remplacer 213 Construction - Chauffage-climatisation : Pièces à remplacer (pièces anciennes) (Sortie des anciennes pièces) 213 Construction - Chauffage-climatisation: pièces à remplacer (nouvelles pièces: ) 213 Construction - Chauffage-climatisation: dépenses d'inspection Etat, TVA sur immobilisations corporelles Fournisseurs (Révision) (Comptabilisation des dépenses d'inspection et entrée des nouvelles pièces) N Dotations aux amortissements des immobilisations corporelles 2813 Amortissements des constructions - Toiture Amortissements des constructions - Façade Amortissements des constructions - Infrastructure Amortissements des constructions - Aménagement Amortissements des constructions Chauffage (7500/3) Amortissements des constructions - Chauffage climatisation: dépenses de révision (5000/3) (Dotation de l'exercice) b) Sur l'exercice N+4: Au N+4, le composant ''Aménagement'' initial a été amorti au 4/5ème. Suite aux travaux de rénovation, on considère que le composant est remplacé; l'ancien composant sort du bilan, sa valeur nette comptable étant constatée au résultat en charge exceptionnelle, et le nouveau composant entre à l'actif à son coût pour un amortissement réajusté sur une période de 4 ans N Amortissements des constructions - Aménagement (24881 x 4) 6788 Perte exceptionnelle sur remplacement d'immobilisations corporelles 213 Construction - Aménagement (Sortie de l'ancien composant Aménagement) 213 Construction - Aménagement Etat, TVA sur immobilisations corporelles Fournisseurs (Aménagement) (Entrée du nouveau composant Aménagement)

13 3. Ecritures de retraitements dans les comptes consolidés du groupe : Aucun retraitement n'est à opérer au niveau des éléments entrant dans le coût d'acquisition. Dans le cadre de travaux de convergence du référentiel français vers les normes IFRS, de nouvelles règles applicables au 1er janvier 2005 permettent aux entreprises d'incorporer dans le coût d'acquisition des immobilisations corporelles les droits de mutation, honoraires, commissions et frais d'actes, les coûts de démantèlement et les frais d'emprunt. Le CNC a prévu ce traitement sur une base alternative, l'entreprise pouvant décider sur option d'une activation ou d'une comptabilisation en charges afin de pouvoir bénéficier dans ce dernier cas de la déductibilité fiscale immédiate au lieu d'un étalement par l'amortissement. Si la base d'amortissement est identique, le mode d'amortissement diffère des comptes individuels aux comptes consolidés dans la mesure où l'entreprise Fractale applique un amortissement unique à l'actif dans son entièreté. Les amortissements et la provision pour grosse réparation (constituée par étalement pour le composant Chauffage) doivent être retraités sur le résultat pour les dotations de N+1 et sur les réserves pour les dotations de N afin d'être compatibles avec le plan d'amortissement par composants. Au Bilan : N Construction - Toiture Construction - Façade Construction - Infrastructure Construction - Aménagement Construction - Chauffage-climatisation : pièces à remplacer 213 Constructions (Comptabilisation de la construction par composants) 2813 Amortissement des constructions ( x 2/30) Provisions pour grosses réparations (2/3 x ) Réserves (24 501x 2/ )/ Résultat (24 501x 2/ )/ Impôts différés actif (24 501)/ (Retraitement des amortissements et de la provision étalée sur les 2 exercices. La provision n'étant fiscalement pas déductible, son retraitement ne génère pas d'impôt différé) 106 Réserves ( x 2/3) Résultat ( x 2/3) 2761 Impôts différés - actif ( /3) Amortissements des constructions Toiture (6285 x 2) Amortissements des constructions Façade (3675 x 2) Amortissements des constructions Infrastructure (3225,3 x 2) Amortissements des constructions Aménagement (24881 x 2) Amortissements des constructions - Chauffage climatisation: pièces à remplacer (3333,3 x 2) (Comptabilisation des amortissements par l'approche des composants)

14 Le retraitement des amortissements et de la provision aurait pu être effectué par une approche différentielle consistant à ne passer au résultat et aux réserves que le complément d'amortissements de ( ) C'est l'approche choisie pour l'écriture au compte de résultat. Au Compte de résultat: N Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles ( / 2) Résultat ( ) Impôts sur les bénéfices ( )/ Dotations aux provisions pour risques et charges d'exploitation (15 000/3) (Retraitement de la dotation aux provisions et complément d'amortissement sur N)

15 Cas nº 3 METHODES D'AMORTISSEMENTS ET COMPOSANTS IAS 16 L'entreprise Ancolie est une société de transport qui a fait l'acquisition d'un camion neuf le N, au prix hors taxes, de Celui-ci est immédiatement mis en service pour une période de 10 ans. L'entreprise a choisi de pratiquer l'amortissement par composants sur l'ensemble de son parc de véhicules, en distinguant quatre composants principaux par camion : - le moteur sur lequel il est pratiqué l'amortissement proportionnel à l'utilisation (Units of Output Production Depreciation Method ; - UOP ) est changé tous les 5 ans. Le moteur entre pour 25% dans le coût d'acquisition du véhicule et à une valeur résiduelle de les différents systèmes (électrique, alimentation, échappement, transmission, freinage, suspension), également remplacés tous les 5 ans, et sur lesquels il est pratiqué l'amortissement proportionnel à l ordre numérique inversé des années (Sum-of-the-Years Digits Depreciation Method - SOYD). Ces systèmes entrent pour 30 % dans le coût d'acquisition et ont une valeur résiduelle nulle. - les pneumatiques, évalués à avec une valeur résiduelle nulle, et amortis de manière dégressive sur 3 ans. - enfin le châssis, la carrosserie et les autres éléments du camion, amortis en linéaire sur10 ans, avec une valeur résiduelle estimée à D'après le constructeur, le moteur est conçu pour une utilisation maximale de km. Sur la base de ses statistiques, l'entreprise prévoit que le camion roule pendant 10 années de service, avec un remplacement du moteur au bout de 5 ans, de la manière suivante : Années de service Km roulés Totaux On supposera que les composants sont remplacés sur la période de service au même prix que le prix d'origine. Le taux de TVA retenu est de 19,6% Travail demandé 1. Présenter le plan d'amortissement du camion sur sa durée de service. 2. Passer dans les comptes individuels de la société Ancolie sur l'exercice N les écritures aux normes IFRS, relatives à l'acquisition et à l'amortissement du camion. 1. Elaboration du plan d'amortissement : SOLUTION IAS 16 permet la décomposition d'un actif en éléments homogènes et leurs amortissements selon le mode la plus adaptée à leurs dépréciations économiques. A côté des méthodes d'amortissements linéaire et dégressif, IAS 16 admet d'autres méthodes d'inspiration anglo-saxonne comme UOP ou SOYD. La durée de service du camion est de 10 ans, et son plan d'amortissement est constitué des quatre plans d'amortissement des composants. a) Plans d'amortissement des deux moteurs : Dans la méthode UOP, la dotation aux amortissements est calculée par la formule suivante: (Coût d'acquisition - valeur résiduelle) x nombre d'unités produites sur l'exercice nombre total d'unités produites pendant la durée de vie économique En ce qui concerne le camion, le nombre de km roulés sur un exercice sera estimé au prorata du nombre de km roulés sur les années de service.

16 Composant - Années Base amortissable Taux d'amortissement Dotation Moteur d origine N N+1 ( x 25%) = [( x 6/12)]/ = 13,04% [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 25,36 % x 13,04% = x 25,35% = N [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 22,46 % x 22,46% = N+3 N [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 18,84 % [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 14,49 % x 18,84% = x 14,49% = (jusqu'au N+5) N [( x 6/12)]/ = 5,80% x 5,8% = Total des amortissements valeur résiduelle Nouveau moteur (à partir du 1.7.N+5) N+5 N+6 N+7 N+8 N+9 N+10 ( x 25%) = [( x 6/12)]/ = 12,88% [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 24,24 % [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 21,97 % [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 19,70 % [( x 6/12) + ( x 6/12)]/ = 15,15 % [( x 6/12)]/ = 6,06% x 12,88% = x 24,24% = x 21,97% = x 19,7% = x 15,15% = x 6,06% = Total des amortissements + valeur résiduelle Coût d acquisition du composant

17 b) Plans d'amortissement des différents systèmes : Dans la méthode SOYD, la dotation aux amortissements est calculée par la formule suivante : (Coût d'acquisition - valeur résiduelle) x nombre d'années restantes somme numérique des années Ce qui donne un amortissement dégressif à taux constant (la somme numérique des années). Cette méthode se révèle très utile lorsque l on recherche un amortissement dégressif moins rapide que les amortissements accélérés par un fort coefficient de dégressivité. Sur une période de 5 ans en années pleines, la somme numérique des années est : = 15 et les taux à appliquer sur chaque période respectivement: 5/15, 4/15, 3/15, 2/15 et 1/15. Comme l'amortissement commence sur une acquisition en milieu d'année, l'approche la plus facile consistera à retenir les périodes de 6 mois à la place des années, et d'amortir sur la somme numérique des semestres. La somme numérique des semestres est: = 55 et les taux respectivement: 10/55 en N (le 1er semestre), (9+ 8)/55 en N+1 (les 2ème et 3ème semestres), et ainsi de suite jusqu'à 1/55 en N+5 (pour le dernier semestre). Composant Années Base amortissable Taux d'amortissement Dotation Systèmes d'origine (jusqu'au 30.6.N+5) N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 ( x 30%) = /( ) =18,18% x 18,18% = (9+8)/55 = 30,91% x 30,91% = (7+6)/55 = 23,64% x 23,64% = (5+4)/55 =16,36% x 16,36% = (3+2)/55 = 9,09% 1/55 = 1,82% x 9,09% = x 1,82% = Coût d acquisition du composant = total des amortissements = Les calculs sont rigoureusement identiques pour le second plan. Nouveaux (à partir du 1.7.N+5) N+5 N+10 ( x 30%) = /55 = 18,18 % 1/55 = 1,82 % x 18,18% = Coût d'acquisition du composant = total des amortissements =

18 c) Plans d'amortissement des pneumatiques : 60 CAS D APPLICATION SUR LES NORMES IAS/IFRS Les pneumatiques changés en moyenne tous les 3 ans vont être amortis en dégressif avec un coefficient de 1,25 selon les barèmes fiscaux. Pendant la durée de service du camion, ils seront -sauf en cas de crevaison accidentelle- changés en moyenne trois fois de suite, et seront donc encore en bon état à la 10ème année au moment où le camion est définitivement décomptabilisé. La valeur résiduelle de cette quatrième série de pneumatiques ne sera alors pas nulle et l'actif pourra sans doute être réemployé. Le plan d'amortissement dégressif indiqué ci-dessous sera donc reproduit 3 fois de suite sur les 9 premières années de service. L'amortissement de la dernière série de pneumatiques sur la 10ème année se fera en fonction de leur utilisation ultérieure : en dégressif en cas de réutilisation immédiate sur un autre camion, ou partiellement sur un an (avec une valeur résiduelle élevée) en cas de revente avec le camion d'origine. Composant Années Base amortissable Taux d amortissement Dotation Pneumatiques d origine N N+1 N+2 (jusqu au 30.6.N+3) N = = = 385 1,25/3 x 6/12 = 20,83 % 1,25/3 = 41,67 % 1,25/3 x 1155 = 481 < 1155/1,5 = (amortissement linéaire sur les 18 derniers mois) Coût d acquisition du composant = total des amortissements = x 20,83 % = x 41,67 % = / 1,5 = 770 Les plans d'amortissements des trois séries de pneumatiques de rechange vont se succéder de manière similaire. d) Plan d'amortissement du châssis, de la carrosserie et des autres parties du camion: On pratiquera sur 10 ans (la durée de service du camion) un amortissement linéaire sur la valeur restante du camion, sans oublier de retrancher la valeur résiduelle de ce dernier composant: 385 Base amortissable du composant = (coût d'acquisition de l'ensemble) (coût du composant moteur: 25% x ) (coût du composant systèmes: 30% x ) (coût du composant pneumatiques) (valeur résiduelle du composant) N N+1 à N+9 N+10 Dotations / 10 x 6/12 = / 10 = Total Coût d'acquisition du composant = total des amortissements = Passation des écritures dans les comptes individuels sur l'exercice N : N 2182 Matériel de transport - composant moteur Matériel de transport - composant systèmes Matériel de transport - composant pneumatiques Matériel de transport - composant châssis et carrosserie ( ) Etat, TVA déductible sur immobilisations corporelles Fournisseurs d'immobilisations ou 512 Banques (Comptabilisation par composants du camion) N 6811 Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles Amortissements des composants sur matériel de transport (camion) (Dotations de l'exercice: )

19 Cas nº 4 RETRAITEMENT IAS 8 &16 D'AMORTISSEMENTS DEROGATOIRES La société Guzmania a fait l'acquisition pour la somme de et mis en service le N-3un système photovoltaïque afin de réduire la facture énergétique de son centre de traitement. Les dispositions fiscales autorisent l'entreprise à comptabiliser des amortissements fiscaux exceptionnels sur ce matériel de production d'énergie renouvelable dont la durée de vie économique a été estimée à 5 ans. En fin d'exercice N, la direction décide de confier le recyclage des déchets à un prestataire externe plus compétitif que son centre de traitement. Le N+1, le centre et le système fonctionnant à l'énergie solaire seront mis hors service. On supposera la valeur résiduelle de l'actif nulle. Au N, la société Guzmania adopte le référentiel IFRS pour la consolidation de ses comptes. Travail demandé 1. Présenter le plan d'amortissement de l'immobilisation dans les deux référentiels (PCG et IFRS). 2. Passer au 31.2.N les écritures appropriées dans les comptes consolidés aux normes IFRS de la société Guzmania. On retiendra 33 ⅓ % comme taux d'is. SOLUTION 1. Présentation des tableaux d'amortissements dans les deux référentiels: Exercice Linéaire Dérogatoire IFRS N-3 N x 4,5/12 = x 7,5/12 = x 135/360 /5 = /5 = Dotation Reprise x 4,5/12 /(3+ 7,5/12) = /(3+ 7,5/12) = N /5 = /(3+ 7,5/12) = N N+1 ( ) x 12/15= ( ) x 3/15= /(3+ 7,5/12) = x 3/12 /(3+ 7,5/12) = Dans le référentiel PCG: En N-3 et N-2, l'actif bénéficie d'un amortissement fiscal exceptionnel sur 12 mois. Un amortissement dérogatoire est constaté en complément de l'amortissement économique et fera l'objet d'une reprise sur les exercices futurs au rythme de l'amortissement linéaire. En N, la décision est prise de mettre fin à l'utilisation de l'actif au N+1, ce qui entraîne un raccourcissement de sa durée d'amortissement sur 15 mois. Il n'y a, dans ce cas, pas de changement de méthode comptable mais un changement de modalité (la durée d'amortissement). Les corrections des amortissements doivent être appliquées de manière prospective, c'est à dire sur N et les exercices postérieurs, les exercices antérieurs n'étant pas affectés.

20 Dans le référentiel IFRS: Les changements de méthode comptable sont décrits par la norme IAS 8. Les changements de modalités - comme la durée mais aussi le taux ou la base d'amortissement par une réévaluation de l'immobilisation - sont abordés de manière prospective. Ainsi, sur le seul critère de la durée, les amortissements antérieurs ne devraient pas être corrigés. En revanche, l'amortissement dérogatoire n'est pas reconnu en IFRS, les normes n'autorisant pas les comptabilisations sur motifs d'optimisation fiscale. Les amortissements dérogatoires doivent donc être retraités. En N, la durée de vie économique de l'actif étant ramenée à 3 ans et 7,5/12, l'ensemble des amortissements sera ajusté en mode linéaire sur cette durée.

21 2. Passation des écritures dans les comptes consolidés de la société Guzmania: Dans le journal de consolidation, au N: Au bilan: N 145 Amortissements dérogatoires Réserves (Retraitements aux réserves des amortissements dérogatoires sur les exercices antérieurs: le solde d'amortissements dérogatoires est repris : = ) 105 Réserves Amortissements des installations techniques (Retraitements aux réserves des amortissements linéaires sur les exercices antérieurs : le complément d'amortissement est enregistré: = ) 120 Résultat Réserves (Retraitement de la reprise sur amortissements dérogatoires sur N) 2815 Amortissements des installations techniques Résultat (Retraitement au résultat de l'amortissement linéaire sur N: = ) Les retraitements de charges fiscalement déductibles et de reprises réintégrées au résultat fiscal induisent des impôts différés qui se résorberont sur la durée du plan d'amortissement, et dont il convient de tenir compte à chaque clôture lors de l'exercice de consolidation. Les impôts différés s'imputent sur le résultat et les réserves : N-3 N-2 Résultat fiscal Résultat IFRS Différence temporaire Impôts différés N Cumul sur les réserves : /3 = Passif N Sur le résultat en N : /3 = Passif N Sur le résultat en N+1 : / 3 = Passif Réserves Impôts différés (passif) Impôts différés (passif) Résultat (Comptabilisation des impôts différés)

22 Au Compte de résultat: Reprise sur amortissements dérogatoires Résultat (Retraitement de la reprise sur amortissements dérogatoires sur N) 120 Résultat Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles Impôts sur les bénéfices (Retraitement de la dotation aux amortissements linéaires sur N et comptabilisation du crédit d'impôt)