Séminaire Stagiaires IPCF du 26 septembre Votre orateur : S. Mercier.

Transcription

1 Législation relative à la comptabilité et aux comptes annuels des entreprises et organisation des services comptables et administratifs des entreprises Séminaire Stagiaires IPCF du 26 septembre 2009 Votre orateur : S. Mercier Bienvenue Plan de l exposé 1. SOURCES DU DROIT COMPTABLE 2. INSTITUTIONS LIÉES AU DROIT COMPTABLE 3. CHAMP D'APPLICATION DE LA LOI COMPTABLE 4. OBLIGATIONS COMPTABLES GÉNÉRALES 5. RÈGLES D'ÉVALUATION 6. Organisation des services comptables et administratifs des entreprises Conclusion 1

2 1. Sources du droit comptable Législation belge Directives européennes : 4 e et 7 e Au niveau international : I.A.S./I.F.R.S. 2. Institutions liées au droit comptable CNC : Commission des Normes comptables CBFA : Commission bancaire et financière et des assurances Instituts comptables : IRE, Institut des Réviseurs d entreprises IEC, Institut des Experts-comptables et Conseils fiscaux IPCF, Institut Professionnel des Comptables et fiscalistes agréés Chaque Institut comptable prévoit (notamment) le respect d un Code de déontologie, la réalisation d un stage (et examen), un certain nombre d heures de formation permanente. 2

3 2. Institutions liées au droit comptable CNC : Commission des Normes comptables Double rôle : Donner des avis - v. ; Développer la doctrine comptable. 3. Champ d application du droit comptable 1. La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises 2. L A.R. du 12 septembre Le Code des Sociétés 4. L A.R. du 30 janvier

4 La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises Notion d entreprise les personnes physiques ayant la qualité de commerçant (indépendants); les sociétés commerciales et les sociétés qui ont adopté la forme juridique de société commerciale : cela concerne les sociétés reprises dans les lois coordonnées sur les sociétés commerciales, à savoir : les sociétés anonymes, les sociétés privées à responsabilité limitée (S.P.R.L.), les sociétés en nom collectif (S.N.C.), les sociétés en commandite simple (S.C.S.) ou par actions (S.C.A.) et les sociétés coopératives (S.C.). Citons également les groupements d intérêt économique (G.I.E.); les organismes publics qui exercent une mission statutaire à caractère commercial, financier ou industriel (par exemple la S.N.C.B., etc.); les succursales et les sièges d'opérations en Belgique de personnes physiques étrangères et d'entreprises de droit étranger La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises Non applicabilité Les banques et sociétés d assurances, Les personnes physiques n ayant pas la qualité de commerçant, La comptabilité de l Etat,... 4

5 La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises Territorialité L'entreprise ainsi définie ne sera soumise à la loi comptable que pour autant qu'elle ait son domicile (pour une personne physique) ou son siège social (pour une personne morale) en Belgique. Si ce n'est pas le cas, le commerçant étranger, ou la société ou l'organisme étranger, ne sera soumis à la loi comptable belge qu'en ce qui concerne les succursales et les sièges d'exploitation situés dans le pays. La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité des entreprises Classement des entreprises Les petites entreprises les commerçants, personnes physiques; les sociétés en nom collectif; les sociétés en commandite simple, dont le chiffre d'affaires ne dépasse pas EUR (ou s'il s'agit de produits pétroliers). Les entreprises moyennes (petites sociétés) Les grandes sociétés Note : en application de l'article 15 du Code des sociétés, les critères en matière de chiffre d'affaires, de total de bilan et de personnel occupé, sont déterminés sur une base consolidée dans la mesure où l'entreprise est liée à une ou plusieurs autres. 5

6 Petite ou grande société? Toute société est considérée comme «grande» Petites sociétés : maximum 1 critère dépassé nombre de travailleurs moyen : 50 ETP chiffre d affaires : total du bilan : sauf si nombre de travailleurs > 100 ETP Critères de taille Exemple 1 Une société dont l'exercice comptable s'étend du 1er janvier au 31 décembre 2007, présente, les chiffres suivants : chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, total du bilan personnel occupé, en moyenne annuelle 40. Une société dont l'exercice comptable s'étend du 1er janvier au 31 décembre 2008, présente, les chiffres suivants : chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, total du bilan personnel occupé, en moyenne annuelle 41. Seul le critère du chiffre d affaires est dépassé : c est une petite société 6

7 Critères de taille Exemple 2 Une société dont l'exercice comptable s'étend du 1er janvier au 31 décembre 2007, présente, les chiffres suivants : chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, total du bilan personnel occupé, en moyenne annuelle 40. Une société dont l'exercice comptable s'étend du 1er janvier au 31 décembre 2008, présente, les chiffres suivants : chiffre d'affaires, hors taxe sur la valeur ajoutée, total du bilan personnel occupé, en moyenne annuelle 41. Deux critères sont dépassés dès 2008 : cette société est considérée comme grande en Critères de taille Note : lorsque la durée de l'exercice est inférieure ou supérieure à douze mois, le montant du chiffre d'affaires est adapté, en le multipliant par une fraction dont le numérateur est douze le dénominateur est le nombre de mois de l'exercice considéré - tout mois commencé étant compté pour un mois complet. Exemple 3 Supposons qu à l exemple 1 l exercice comptable dure du 1er octobre 2007 et se clôture au 31 décembre Le chiffre d affaires de l exercice qui est de EUR doit être multiplié par 12 et divisé par 15, ce qui donne EUR 7

8 Critères de taille 2007 et 2008 au-dessous 2009 : petite 2007 au-dessous et 2008 au-dessus 2009 : grande 2007 au-dessus et 2008 au-dessous 2009 : grande Critères de taille Conséquences du dépassement des critères Toute grande société ne pourra plus utiliser le schéma abrégé, et devra déposer ses comptes annuels selon le schéma complet. Elle devra établir obligatoirement un rapport de gestion. Elle devra nommer un commissaire pour une durée minimale et incompressible de trois ans. 8

9 Consolidation La consolidation a pour objet des rassembler les comptes annuels de plusieurs entreprises pour voir ce qu il se passerait si elles n en formaient qu une seule, depuis le départ. But : information Application : groupes de sociétés Exemples Exemption de consolidation L'ensemble constitué par une entreprise et les entreprises qu'elle contrôle n'aura pas d'obligation de consolider s'il n'atteint pas, pendant 2 exercices consécutifs, 2 ou 3 des 3 critères suivants (calculs établis sur base consolidée) : total chiffre d affaires consolidé (en EUR) total bilan consolidé (en EUR) nombre de salariés moyen 250 personnes 9

10 4. Les obligations comptables générales Article 2 L. 17/07/1975 Toute entreprise doit tenir une comptabilité appropriée à la nature et à l'étendue de ses activités en se conformant aux dispositions légales particulières qui les concernent. Article 3 L. 17/07/1975 La comptabilité des personnes morales doit couvrir l'ensemble de leurs opérations, de leurs avoirs et droits de toute nature, de leurs dettes, obligations et engagements de toute nature. La comptabilité des commerçants, personnes physiques, doit couvrir ces mêmes éléments lorsque ceux-ci relèvent de leur activité commerciale; elle mentionne de manière distincte les moyens propres affectés à cette activité commerciale. Si une entreprise poursuit des activités économiques distinctes, un système de comptes distinct sera introduit pour chacune de ces activités. 4. Les obligations comptables générales Article 5 L. 17/07/1975 Les commerçants, personnes physiques ou sociétés en nom collectif ou en commandite simple dont le chiffre d'affaires du dernier exercice, à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée n'excède pas un montant fixé par arrêté royal, ont la faculté de ne pas tenir leur comptabilité selon les prescriptions des articles 3 et 4, à condition qu'ils tiennent sans retard, de manière fidèle et complète et par ordre de dates, au moins [trois journaux], réglés de manière à suivre en détail: 1 [dans le premier, les mouvements des disponibilités en espèces ou en compte, avec émargement de l'objet des opérations et mention spéciale des prélèvements de fonds autres que pour les besoins de leur commerce, ainsi que les soldes journaliers en espèce]; 2 dans le deuxième, les achats et les importations effectués et les prestations reçues, émargés du montant, du mode et de la date des paiements qui s'y rapportent; 3 dans le troisième, les ventes, les exportations et les prestations fournies, émargées du montant, du mode et de la date des encaissements qui s'y rapportent ainsi que les prélèvements en nature autres que pour les besoins de leur commerce. Les prélèvements autres que pour les besoins du commerce, visés aux 1 et 3, peuvent faire l'objet de mentions journalières globales. 10

11 4. Les obligations comptables générales Article 6 L. 17/07/1975 Toute écriture s'appuie sur une pièce justificative datée et porte un indice de référence à celle-ci. Article 9 L. 17/07/1975 1er. Toute entreprise procède, une fois l'an au moins, avec bonne foi et prudence, aux opérations de relevé, de vérification, d'examen et d'évaluation nécessaires pour établir à la date choisie un inventaire complet de ses avoirs et droits de toute nature, de ses dettes, obligations et engagements de toute nature relatifs à son activité et des moyens propres qui y sont affectés. Les pièces de l'inventaire sont transcrites dans un livre. Les pièces dont le volume rend la transcription difficile sont résumées dans le livre auquel elles sont annexées. 2. L'inventaire est ordonné de la même manière que le plan comptable de l'entreprise. Le Roi peut prescrire des critères d'évaluation d'inventaire. Ce paragraphe n'est pas applicable aux entreprises visées à l'article Les obligations comptables générales Tenue d une «comptabilité simplifiée» Celle-ci comprend au moins trois journaux : le journal financier, qui doit reprendre tous les mouvements des disponibilités en espèce ou en compte, avec inscription et description des opérations et mentions spéciales des prélèvements de fonds, ainsi que les soldes journaliers en espèces; le journal des achats qui reprend les opérations d'achats, d'importations, de services reçus, avec la mention du montant, du mode et de la date des paiements qui s'y rapportent si ceci n'est pas indiqué sur les factures; le journal des ventes, pour les opérations de ventes et d'exportation de services fournis, avec mention du montant, du mode et de la date d'encaissement, ainsi que pour les prélèvements en nature autres que pour les besoins du commerce. La petite entreprise doit également tenir un livre d'inventaire reprenant, une fois par an, le relevé quantitatif et qualitatif de tous les éléments du patrimoine de l'entreprise. 11

12 4. Les obligations comptables générales Tenue d une «comptabilité complète» Les moyennes entreprises ainsi que les grandes entreprises, sont tenues d'établir une comptabilité COMPLETE, conforme aux règles usuelles de la partie double. Les petites entreprises peuvent également tenir cette comptabilité complète si elles ne souhaitent pas tenir la comptabilité simplifiée telle qu'exposée ci-dessus. Distinction entre comptabilité de caisse et comptabilité d exercice Comptabilité de caisse : Méthode de comptabilisation des opérations selon laquelle les produits et les charges d exploitation sont inscrits au moment où elles donnent lieu à des rentrées ou des sorties de fonds; Comptabilité d exercice : Méthode qui consiste à comptabiliser les produits ou les charges découlant d une opération lorsque les produits sont gagnés ou les charges engagées sans considération du moment où l opération est réglée par l encaissement ou le déboursé d une somme d argent ou de toute autre façon. 12

13 Les obligations légales Obligation légale d établir des comptes annuels : bilan, compte de résultats et une annexe Rapport de gestion Commissaire Publication des comptes annuels à la BNB La comptabilité permet de donner une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat à une date donnée Le plan comptable doit être conforme au plan comptable minimum normalisé (PCMN) Les obligations légales Obligation de centralisation? Afin de garantir l'irréversibilité des livres, l'arrêté royal du 12 septembre 1983 exigeait précédemment que les livres (le livre journal unique, les trois livres journaux mentionnés dans l'article 5 de la loi, le livre d'inventaire et le livre central) soient, avant leur première utilisation, visés et paraphés par le Greffe du tribunal de commerce. Ces procédés techniques ne tenaient pas compte du fait que la majorité des entreprises tiennent leur comptabilité au moyen d'un ordinateur. Les listings électroniques devaient être collés dans les livres visés et/ou paraphés tel que légalement prescrit. L A.R. du 25 janvier 2005, en supprimant les obligations de visa et de paraphe, visait à réaliser une simplification administrative importante pour les entreprises, notamment en supprimant l'obligation de tenir le livre journal unique, le livre central et le livre d'inventaire sur papier. 13

14 Obligation de centralisation? Les entreprises qui le souhaitent, peuvent continuer à tenir une comptabilité papier. Dans ce cas, l'ancienne procédure de la tenue d une «comptabilité simplifiée» (tenue d un livre de recettes, des achats et des ventes) alors réservée aux seules petites entreprises (cf. art. 5 loi du 17 juillet 1975) est dorénavant ouverte à toutes les entreprises. En effet, il a été estimé pour la majeure partie des entrepreneurs qui tiennent une comptabilité exclusivement sur papier que celle-ci peut être qualifiée comme «petite». Une grande entreprise, si elle choisit la comptabilité papier, pourra donc également tenir une comptabilité simplifiée. Dans ce dernier cas, la comptabilité doit être tenue au moyen de registres reliés ou brochés avec mention imprimée du nombre de pages. Avant leur première utilisation, un formulaire d'identification spécial, délivré par l'imprimeur de ces livres, doit être déposé au guichet d'entreprise. Ce formulaire mentionne : La dénomination, ainsi que le numéro BCE ; La fonction du livre ou du journal, ainsi que la place qu'il occupe dans sa série ; Le nombre de pages du registre, ainsi que le nom et le numéro d'entreprise de l'imprimeur. Le guichet d'entreprise est tenu de conserver ce document et de communiquer toute information à ce sujet à tout service public compétent. A.R. du 12 septembre 1983 : le plan comptable Il doit faire référence au PCMN L entreprise peut adopter le système abrégé, de base ou développé Structure : 7 classes 1 à 5 : BILAN 6 et 7 : COMPTE DE RESULTATS 0 : droits et engagements hors bilan 14

15 la classe 1, qui reprend les comptes de CAPITAUX PERMANENTS : ceux provenant des actionnaires ou associés ainsi que ceux qui sont empruntés à long terme par l'entreprise; la classe 2, qui reprend les IMMOBILISATIONS, c'est-à-dire grosso modo les biens d'investissement: immeuble, machine, voiture; la classe 3, qui est celle des STOCKS; la classe 4 ou classe des COMPTES DE TIERS: dettes vis-à-vis des fournisseurs, dettes fiscales mais aussi les créances sur les clients; la classe 5 des COMPTES FINANCIERS: banque, caisse,...; la classe 6: les CHARGES; la classe 7: les PRODUITS; la classe 8 (ou 0) est affectée à des comptes spéciaux (engagements pris par une entreprise susceptibles d'avoir une influence sur sa comptabilité);. 4. Les obligations comptables générales Article 92 Code des sociétés 1er. Chaque année, les gérants ou les administrateurs dressent un inventaire et établissent les comptes annuels dont la forme et le contenu sont déterminés par le Roi. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte des résultats ainsi que l'annexe et forment un tout. Les comptes annuels doivent être soumis à l'approbation de l'assemblée générale dans les six mois de la clôture de l'exercice. Si les comptes annuels n'ont pas été soumis à l'assemblée générale dans ce délai, le dommage subi par les tiers est, sauf preuve contraire, présumé résulter de cette omission. ( ) 15

16 4. Les obligations comptables générales Obligation de tenir un livre journal, un grand-livre et un livre d inventaire Les écritures du livre journal sont portées sur le grand-livre Principe de la «partie double» : Total débits = Total crédits Un enregistrement = une pièce justificative datée Classement dans un ordre défini 4. Les obligations comptables générales Article 98 Code des sociétés Les comptes annuels sont déposés par les administrateurs ou gérants à la Banque nationale de Belgique. Ce dépôt a lieu dans les trente jours de leur approbation. Si les comptes annuels n'ont pas été déposés conformément à l'alinéa 2, le dommage subi par les tiers est, sauf preuve contraire, présumé résulter de cette omission. 16

17 4. Les obligations comptables générales Art. 25. A.R. du 30 janvier er. Les comptes annuels doivent être établis avec clarté et indiquer systématiquement d'une part, à la date de clôture de l'exercice, la nature et le montant des avoirs et droits de la société, de ses dettes, obligations et engagements ainsi que de ses moyens propres et, d'autre part, pour l'exercice clôturé à cette date, la nature et le montant de ses charges et de ses produits. 2. Toute compensation entre des avoirs et des dettes, entre des droits et des engagements, entre des charges et des produits est interdite, sauf les cas prévus par le présent titre. 3. Sont mentionnés par catégorie dans l'annexe, les droits et engagements qui ne figurent pas au bilan et qui sont susceptibles d'avoir une influence importante sur le patrimoine, sur la situation financière ou sur le résultat de la société. Les droits et engagements importants qui ne sont pas susceptibles d'être quantifiés, font l'objet de mentions appropriées dans l'annexe. 4. Les obligations comptables générales Principes comptables prévus par l A.R. du 30 janvier 2001 Non compensation Prudence Réalisation Règles d évaluation 17

18 Elles sont prévues par l A.R. du 30 janvier 2001 Les règles d'évaluation et leur application doivent être identiques d'un exercice à l'autre. Elles doivent être adaptées si les règles d'évaluation antérieurement suivies ne répondent plus à l'exigence de l'image fidèle, à la suite notamment, d'une modification importante des activités de l'entreprise, de la structure de son patrimoine ou des circonstances économiques ou technologiques. Une telle modification doit être mentionnée et justifiée dans l'annexe relative aux comptes annuels et l'exercice au cours duquel cette modification est introduite, de son influence sur le patrimoine, sur la situation financière et sur le résultat de l'entreprise (art. 29). Valeur d acquisition Par «valeur d'acquisition», il faut comprendre : soit le prix d'acquisition (prix d achat + frais accessoires); soit le coût de revient; soit la valeur d'apport. 18

19 Règles particulières : les frais d établissement (comptes 20x) Les frais d'établissement sont : pris en charge durant l'exercice au cours duquel ils sont exposés (art. 59) sauf s'ils sont portés à l'actif en vue de leur prise en charge par la voie d'amortissements annuels de 20 % au moins (art. 59). Les frais d'émission d'emprunt peuvent être amortis sur la durée de l'emprunt. Technique d amortissement recommandée : directe : 6300 Dotations aux amortissements sur frais d établissement 20x à Frais d établissement Règles particulières : les frais d établissement (comptes 20x) Les frais d'établissement sont des charges portées à l actif: Par activation directe Par activation indirecte, avec compensation Par activation indirecte, sans compensation 19

20 - Activation directe (cf. Frais de constitution d'une société) 200 Frais de constitution et d'augmentation de capital 550 à Banque Règles particulières : les frais d établissement (comptes 20x) - Activation indirecte avec compensation de la charge initiale (cf. Frais de publicité bénéficiant à plusieurs exercices comptables) et 61 Services et biens divers 440 à Fournisseurs 202 Autres frais d'établissement 61 à Services et biens divers - Activation indirecte sans compensation de la charge initiale (cf. Frais de restructuration) et 61 Services et biens divers 440 à Fournisseurs 204 Frais de restructuration 649 à Charges portée à l'actif au titre de frais de restructuration (-) Règles particulières : les immobilisations incorporelles (comptes 21x) Les immobilisations incorporelles, autres que celles acquises de tiers, ne peuvent être portées à l'actif pour leur coût de revient, que dans la mesure où celui-ci ne dépasse une estimation prudemment établie de la valeur d'utilisation pour l'entreprise (art. 60). Technique d amortissement : indirecte : 6301 Dotations aux amortissements sur immobilisations incorporelles 21x9 à Amortissements actés sur 20

21 Règles particulières : les immobilisations corporelles Les immobilisations corporelles sont inscrites à l actif à concurrence de leur valeur d acquisition Actif ou charge? : deux conditions : - Durée de vie supérieure à un an - Montant supérieur à 250 HTVA Technique d amortissement : indirecte : 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations incorporelles 2xx9 à Amortissements actés sur Amortissement ou réduction de valeur? Réduction de valeur? Les immobilisations corporelles et incorporelles dont l'utilisation est limitée dans le temps font l'objet d'amortissements visant à en répartir le coût sur leur durée d'utilité ou d'utilisation probable. Elles peuvent faire l'objet d'un plan d'amortissement accéléré, conformément aux dispositions fiscales en la matière. Elles font l'objet d'amortissements complémentaires ou exceptionnels lorsque leur valeur comptable dépasse leur valeur d'utilisation par la société (art. 64, 2 AR 30/01/2001). Les immobilisations corporelles et incorporelles dont l'utilisation n'est pas limitée dans le temps ne subissent une réduction de valeur qu'en cas de moins-value ou de dépréciation durable. 21

22 Réévaluation? Les immobilisations corporelles peuvent faire l'objet d'une réévaluation en cas de plus-value durable. La valeur réévaluée retenue doit être justifiée dans l'annexe aux comptes annuels dans lesquels la réévaluation est actée pour la première fois (art. 57 AR 30 janvier 2001). Les plus-values actées sont imputées directement à la rubrique III du passif «Plus-values de réévaluation» et y sont maintenues aussi longtemps que les biens auxquels elles sont afférentes ne sont pas réalisés. Ces plus-values peuvent toutefois : Etre transférées aux réserves à concurrence du montant des amortissements actés sur la plus-value; Etre incorporées au capital; En cas de moins-value ultérieure, être annulées à concurrence du montant non encore amorti sur la plus-value. Réévaluation : exemple Une entreprise possède un matériel inscrit en tant qu immobilisation pour ,00 acquis au début de l exercice N et amorti en 10 ans. En N+2, l'organe de gestion décide de réévaluer ce matériel et de le reprendre pour une valeur économique justifiée de ,00 par rapport à la valeur comptable. La durée probable de vie de cet immobilisé reste 10 ans et est confirmée économiquement par un rapport d'expertise. La valeur de ,00 doit être confrontée par une productivité ou une rentabilité permettant de supporter l'accroissement des charges d'amortissement qui résultera de la réévaluation. Note : v. avis C.N.C. n 2009/5 sur la condition de rentabilité. 22

23 Réévaluation : exemple (énoncé) Le tableau d'amortissement se présente comme suit : ANNEE N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N+9 Amortissements avant réévaluation Amortissements Après réévaluation , , , , , ,00* , , , , , , , , , , , , , , , ,00 Valeur comptable avant réévaluation , , , , , , , , ,00 0,00 Valeur comptable après réévaluation , , , , , , , , ,00 0,00 * Calcul : Valeur comptable avant réévaluation : ,00 Valeur réévaluée ,00 Plus-value de réévaluation dégagée ,00 Amortissements annuels , = ,00 8 Réévaluation : exemple (1) Lors de la réévaluation du matériel, l'écriture suivante sera passée 238 Plus-values actées sur matériel ,00 à 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles ,00 L'amortissement du matériel s'effectuera à partir de N+2 comme suit : 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles ,00 239Amortissements actés sur matériel , Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles 3.750, à Amortissements actés sur matériel 3.750,00 23

24 Réévaluation : exemple (2) Lors de la réévaluation du matériel, l'écriture suivante sera passée 238 Plus-values actées sur matériel ,00 à 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles ,00 L'amortissement du matériel s'effectuera à partir de N+2 comme suit : 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles ,00 239Amortissements actés sur matériel , àDotations aux amortissements sur immobilisations corporelles 3.750, Amortissements actés sur matériel 3.750,00 Réévaluation : exemple (3) L'écriture suivante peut être comptabilisée 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles 3.750, à Réserves disponibles 3.750,00 La «Plus-value de réévaluation» peut aussi : -Être incorporée au capital; -Etre extournée. 24

25 Réévaluation : exemple (4) : revente de l immobilisation Nous supposerons la vente du matériel de l'exemple précédent dans le courant de N+8 pour un montant de , % de TVA. Les comptes apparaissent comme suit à la balance des comptes généraux : 230 Matériel valeur d acquisition , Plus-values actées sur matériel , Amortissements pratiqués (N+0 à N+7 inclus) ( ,00) ( ) Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles ,00 La moins-value à acter = ( ) = 5.000,00 Réévaluation : exemple (5) : revente de l immobilisation a) 400 Clients à 451 T.V.A. à payer 230 Matériel valeur d acquisition b) 239 Amortissements sur matériel valeur d acquisition 23(8)9 Amortissements sur matériel plus-values actées 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles 641 Moins-values sur réalisations courantes d'immobilisations corporelles??? Plus-value à 230 Matériel valeur d acquisition 238 Plus-values actées sur matériel 25

26 Réévaluation : exercice d application (1) La société GENIE a acheté en 2001 une construction pour EUR (+ T.V.A. 21%). L organe de gestion de la société a décidé d amortir celle-ci linéairement sur 20 ans. La direction de la société décide en 2005 de réévaluer la machine d un montant de EUR (en plus de sa valeur comptable nette). Sachant que l entreprise clôture sa comptabilité par année civile, et qu elle a décidé de procéder au transfert des plus-values de réévaluation vers les réserves disponibles au même rythme que les amortissements, comptabiliser : l écriture d amortissement au 31 décembre 2001 : la réévaluation de la machine en 2005 : les écritures d amortissement au 31 décembre 2005 et les écritures qui y sont liées : la revente de l immobilisation, en supposant qu elle ait lieu en 2006 (pour un prix de EUR, payés par banque), et sachant que la T.V.A. n est pas applicable : EXERCICE Réévaluation : exemple (2) Lors de la réévaluation du matériel, l'écriture suivante sera passée 238 Plus-values actées sur matériel à 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles L'amortissement du matériel s'effectuera à partir de N+2 comme suit : 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles 239Amortissements actés sur matériel 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations corporelles 2389à Amortissements actés sur matériel 26

27 EXERCICE Réévaluation : exemple (3) L'écriture suivante peut être comptabilisée 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles 133 à Réserves disponibles EXERCICE Réévaluation : exemple (4) : revente de l immobilisation Les comptes apparaissent comme suit à la balance des comptes généraux : 230 Matériel valeur d acquisition 238 Plus-values actées sur matériel 239 Amortissements pratiqués 121 Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles 27

28 EXERCICE Réévaluation : exemple (5) : revente de l immobilisation a) 400 Clients ,00,00 à 451 T.V.A. à payer 3.150, Matériel valeur d acquisition ,00 b) 239 Amortissements sur matériel valeur d acquisition ,00 23(8)9 Amortissements sur matériel plus-values actées , Plus-values de réévaluation sur immobilisations corporelles 7.500, Moins-values sur réalisations courantes d'immobilisations corporelles 5.000,00 à 230 Matériel valeur d acquisition : , , , Plus-values actées sur matériel ,00 Leasing : location-financement Une entreprise souhaite procéder à un investissement; elle peut soit : - Contacter une banque et, au moyen du crédit, financer l achat de cet investissement, - Contacter une société de location-financement (leasing) qui achète le bien d investissement selon ses instructions. Pendant la durée du contrat, le bien n est pas la propriété de l entreprise (location) mais au terme du contrat il existe une option d achat (financement) 28

29 Leasing : location-financement Une entreprise souhaite procéder à un investissement; elle peut soit : - Contacter une banque et, au moyen du crédit, financer l achat de cet investissement, - Contacter une société de location-financement (leasing) qui achète le bien d investissement selon ses instructions. Pendant la durée du contrat, le bien n est pas la propriété de l entreprise (location) mais au terme du contrat il existe une option d achat (financement). Leasing mobilier ou immobilier? Leasing : location-financement Deux parties à l opération : - Le preneur (locataire), - Le bailleur (propriétaire), - Ecritures comptables symétriques entre les parties. Leasing ou renting? 29

30 Nous distinguerons 4 grandes étapes, en considérant chaque fois les écritures de droits et engagements associées : la conclusion du contrat; les travaux comptables de fin d'exercice éventuels : amortissements (linéaires) et comptes de régularisations; le paiement des loyers; la (non) levée de l'option au terme du contrat. Leasing, Comptabilité du preneur et du bailleur Véhicule utilitaire valeur de l investissement net 9.983,44 Durée du contrat de location - financement 5 ans Taux d intérêt applicable 12 % Mensualité HTVA (amortissements + intérêts) 178,71 Option d'achat au terme du contrat 1.471,42 Valeur du contrat 9.983,44 30

31 Comptabilité du preneur (étape 1) Au moment de la conclusion du contrat 2520 Immobilisations détenues en location financement à 172Dettes de location - financement et assimilées Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dettes à un an au plus (échéant dans l'année) Attention pour la première année 172 Dettes de location - financement et assimilées 1.884,79 à 422 Dettes à plus d'un an échéant dans l'année 1.884,79 Option d'achat comptabilisée dans les comptes d'engagement 050 Engagements d'acquisition 1.471,42 à 051 Créances engagements d'acquisition 1.471,42 Mention du droit d'usage en engagements (inscription du capital et des intérêts 60 x 178,71 EUR - ou des intérêts seuls : 739,16 ). 070 Biens de tiers détenus par l'entreprise. 739,16 à 071 Créanciers de loyers et redevances 739,16 Comptabilité du preneur (étape 2) A la clôture de l'exercice Attention, l écriture de reclassement porte sur la seconde année. Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dette à un an au plus 172 Dettes de location financement et assimilées 1.939,15 à 422 Dettes de plus d un an échéant dans l année 1.939,15 Dotations aux amortissements (suivant la politique de l entreprise, mais l organe de gestion peut éventuellement régler le montant de la dotation aux amortissements sur l amortissement financier de la dette; ici, nous avons choisi 1/5 * 9983,44 = 1996,69 ) 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations détenues en location financement 1.996,69 à 2529Amortissements sur immobilisations détenues en location financement 1.996,69 Régularisations Souvent, le contrat n étant pas conclu au jour de la clôture, il faudra comptabiliser un prorata d intérêts par : 6500 Intérêts, commissions et frais afférents aux dettes X à492 Charges àimputer X Cette écriture sera extournée le 1er jour de l exercice suivant. 31

32 Comptabilité du preneur (étape 3) Lors de l'échéance de la première annuité : 650 Charges des dettes (à plus d'un an) 259, Dettes à plus d'un an échéant dans l'année 1.884, T.V.A. à récupérer : 21% mensualités 450,35 à 440 Fournisseurs 2.594,87 Les biens des tiers détenus par l'entreprise diminuent dans les comptes de droits et engagements hors bilan : 071Créanciers de loyers et redevances 259,73 à 070 Biens de tiers détenus par l'entreprise 259,73 Comptabilité du preneur (étape 4)(échéance) Extourne et retrait du véhicule 2509 Amortissements actés sur immobilisations détenues en location financement 9.983,44 à 2500 Immobilisations détenues en location financement 9.983,44 Annulation de l'option d'achat 051Créanciers d engagements d acquisition 1.471,42 À 050 Engagements d acquisition 1.471,42 Si le preneur lève l'option, l on comptabilise en outre : 2410 Matériel roulant 9.983,44 à 2419 Amortissements actés sur Matériel roulant 9.983,44 Facture / option d achat 2410 Matériel roulant 1.471, T.V.A. à récupérer 309,00 à 440 Fournisseurs 1.780,42 32

33 Leasing, Comptabilité du bailleur (étape 1) Au moment de la conclusion du contrat 290/291 Autres créances (à plus d un an) à 260 Autres immobilisations corporelles Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dettes à un an au plus (échéant dans l'année) Attention pour la première année 400/416Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année 1.884,79 à 290/291 Autres créances (à plus d un an) 1.884,79 Option d'achat comptabilisée dans les comptes d'engagement 052 Débiteurs pour engagements de cession 1.471,42 à 053 Engagements de cession 1.471,42 Mention du droit d'usage en engagements (inscription du capital et des intérêts 60 x 178,71 EUR - ou des intérêts seuls : 739,16 ). Néant Comptabilité du bailleur (étape 2) A la clôture de l'exercice Attention, l écriture de reclassement porte sur la seconde année. Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dette à un an au plus 400/416 Autres créances (à plus d un an) 1.939,15 à 400/416 Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année 1.939,15 Dotations aux amortissements (suivant la politique de l entreprise, mais l organe de gestion peut éventuellement régler le montant de la dotation aux amortissements sur l amortissement financier de la dette; ici, nous avons choisi 1/5 * 9983,44 = 1996,69 ) Néant (déjà comptabilisé par le preneur) Régularisations Souvent, le contrat n étant pas conclu au jour de la clôture, il faudra comptabiliser un prorata d intérêts par : 491 Produits acquis X à 700 Chiffre d affaires (ou «Autres produits d exploitation) X Cette écriture sera extournée le 1er jour de l exercice suivant. 33

34 Comptabilité du bailleur (étape 3) Lors de l'échéance de la première annuité : 400/416 Clients /Autres créances 2.594, Chiffre d affaires (ou «Autres produits d exploitation) 259,73 400/416 Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année 1.884, T.V.A. à payer : 21% mensualités 450,35 Les biens des tiers détenus par l'entreprise diminuent dans les comptes de droits et engagements hors bilan : Néant Comptabilité du bailleur (étape 4)(échéance) Annulation de l'option d'achat 053 Engagements de cession 1.471,42 à 052 Débiteurs pour engagements de cession 1.471,42 Si le preneur lève l'option, l on comptabilise en outre : Facture / option d achat (vente) 400/416 Clients /Autres créances 1.780, à Autres immobilisations corporelles 1.471, T.V.A. à payer 309,00 Si le preneur ne lève pas l'option, l on comptabilise : 2600 Autres immobilisations corporelles 9.983,44 à 2609 Amortissements actés sur Autres immobilisations corporelles 9.983,44 34

35 Exercice d application Une société conclut, en tant que preneur (locataire), un contrat de locationfinancement (leasing) relatif à un ordinateur qu elle loue aux conditions suivantes : date de début du contrat : 30/06/2009; durée du contrat : 3 ans; durée de vie économique (et fiscale) du bien : 3 ans méthode d amortissement : linéaire; taux d intérêt du contrat : 4,0%; valeur d acquisition de l ordinateur (par le bailleur) : EUR; valeur du contrat : ; valeur de l option d achat au terme des 4 années du contrat : EUR; les annuités sont toutes payables à terme échu, le premier paiement étant donc fait en 2010; la formule donnant l annuité à payer A suite à l emprunt d une somme S au taux d intérêt i : S x i Annuité = 1 - v n Exercice d application Année Intérêts Remboursement Solde restant dû TOTAL 35

36 Comptabilité du preneur (étape 1) EXERCICE Au moment de la conclusion du contrat 2520 Immobilisations détenues en location financement à 172Dettes de location - financement et assimilées Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dettes à un an au plus (échéant dans l'année) Attention pour la première année 172 Dettes de location - financement et assimilées à 422 Dettes à plus d'un an échéant dans l'année Option d'achat comptabilisée dans les comptes d'engagement 050 Engagements d'acquisition à 051 Créances engagements d'acquisition Mention du droit d'usage en engagements 070 Biens de tiers détenus par l'entreprise. à 071 Créanciers de loyers et redevances Comptabilité du preneur (étape 2) EXERCICE A la clôture de l'exercice Attention, l écriture de reclassement porte sur la seconde année. Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dette à un an au plus 172 Dettes de location financement et assimilées à 422 Dettes de plus d un an échéant dans l année Dotations aux amortissements (suivant la politique de l entreprise, mais l organe de gestion peut éventuellement régler le montant de la dotation aux amortissements sur l amortissement financier de la dette; 6302 Dotations aux amortissements sur immobilisations détenues en location financement à 2529Amortissements sur immobilisations détenues en location financement Régularisations Souvent, le contrat n étant pas conclu au jour de la clôture, il faudra comptabiliser un prorata d intérêts par : 6500 Intérêts, commissions et frais afférents aux dettes à492 Charges àimputer Cette écriture sera extournée le 1er jour de l exercice suivant. 36

37 Comptabilité du preneur (étape 3) EXERCICE Lors de l'échéance de la première annuité : 650 Charges des dettes (à plus d'un an) 422 Dettes à plus d'un an échéant dans l'année 4110 T.V.A. à récupérer : 21% mensualités à 440 Fournisseurs Les biens des tiers détenus par l'entreprise diminuent dans les comptes de droits et engagements hors bilan : 071Créanciers de loyers et redevances à 070 Biens de tiers détenus par l'entreprise EXERCICE Comptabilité du preneur (étape 4)(échéance) Extourne et retrait du véhicule 2509 Amortissements actés sur immobilisations détenues en location financement à 2500 Immobilisations détenues en location financement Annulation de l'option d'achat 051Créanciers d engagements d acquisition À 050 Engagements d acquisition Si le preneur lève l'option, l on comptabilise en outre : 2410 Matériel roulant à 2419 Amortissements actés sur Matériel roulant Facture / option d achat 2410 Matériel roulant 4110 T.V.A. à récupérer à 440 Fournisseurs 37

38 Comptabilité du bailleur (étape 1) EXERCICE Au moment de la conclusion du contrat 290/291 Autres créances (à plus d un an) à 260 Autres immobilisations corporelles Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dettes à un an au plus (échéant dans l'année) Attention pour la première année 400/416Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année à 290/291 Autres créances (à plus d un an) Option d'achat comptabilisée dans les comptes d'engagement 052 Débiteurs pour engagements de cession à 053 Engagements de cession Mention du droit d'usage en engagements Comptabilité du bailleur (étape 2) EXERCICE A la clôture de l'exercice Attention, l écriture de reclassement porte sur la seconde année. Transfert des dettes à plus d'un an à un compte de dette à un an au plus 400/416 Autres créances (à plus d un an) à 400/416 Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année Dotations aux amortissements (suivant la politique de l entreprise, mais l organe de gestion peut éventuellement régler le montant de la dotation aux amortissements sur l amortissement financier de la dette; Néant (déjà comptabilisé par le preneur) Régularisations Souvent, le contrat n étant pas conclu au jour de la clôture, il faudra comptabiliser un prorata d intérêts par : 491 Produits acquis X à 700 Chiffre d affaires (ou «Autres produits d exploitation) X Cette écriture sera extournée le 1er jour de l exercice suivant. 38

39 Comptabilité du bailleur (étape 3) EXERCICE Lors de l'échéance de la première annuité : 400/416 Clients /Autres créances 700 Chiffre d affaires (ou «Autres produits d exploitation) 400/416 Autres créances (à plus d un an) échéant dans l année 4510 T.V.A. à payer : 21% mensualités Les biens des tiers détenus par l'entreprise diminuent dans les comptes de droits et engagements hors bilan : Néant EXERCICE Comptabilité du bailleur (étape 4)(échéance) Annulation de l'option d'achat 053 Engagements de cession à 052 Débiteurs pour engagements de cession Si le preneur lève l'option, l on comptabilise en outre : Facture / option d achat (vente) 400/416 Clients /Autres créances 260 à Autres immobilisations corporelles 4510 T.V.A. à payer Si le preneur ne lève pas l'option, l on comptabilise : 2600 Autres immobilisations corporelles à 2609 Amortissements actés sur Autres immobilisations corporelles 39

40 Immobilisations financières Les immobilisations financières sont portées à leur valeur d'acquisition. Les participations, actions et parts peuvent être réévaluées en cas de plus-value durable (art. 57). Est définie comme une participation dans une société, la détention d une fraction du capital (ou des droits de vote émis) comprise entre 10 % et 50 % - (in)directement. Est définie comme filiale une société dont plus de la moitié du capital (droits de vote) est détenue par une ou plusieurs autres Contrôle exclusif Contrôle conjoint Immobilisations financières 280 Participations dans des entreprises liées 281 Créances sur des entreprises liées 282 Participations dans des entreprises avec lesquelles il existe un lien de participation 283 Créances sur des entreprises avec lesquelles il existe un lien de participation 284 Autres actions et parts 285 Autres créances 288 Cautionnements versés en numéraire 40

41 Immobilisations financières 280 Participations dans des entreprises liées 281 Créances sur des entreprises liées 282 Participations dans des entreprises avec lesquelles il existe un lien de participation 283 Créances sur des entreprises avec lesquelles il existe un lien de participation 284 Autres actions et parts 285 Autres créances 288 Cautionnements versés en numéraire Commandes en cours d exécution Il s'agit essentiellement de travaux ou de fabrications dont la réalisation dépasse une période comptable. Leur évaluation doit tenir compte de ce phénomène. Les commandes en cours d'exécution peuvent être évaluées de 2 façons (art. 71) : Soit elles sont évaluées à leur coût de revient sans tenir compte de la partie de bénéfice déjà réalisée; Soit elles sont évaluées à leur coût de revient majoré d'un montant de tenant compte du degré d'avancement des travaux ou des fabrications («percentage of completion»). Il est fait mention dans l'annexe, des méthodes et critères pour l'évaluation des commandes en cours d'exécution. Cette description mentionnera si le coût de revient de ces commandes inclut ou non les frais indirects de production et des charges financières afférentes aux capitaux empruntés pour les financer (art. 71). Les commandes en cours d'exécution font l'objet de réductions de valeur si leur coût de revient, majoré du montant estimé des coûts y afférents qui doivent encore être exposés, dépasse le prix prévu au contrat (art. 72). Des réductions de valeur complémentaires sont actées pour tenir compte des aléas justifiés par la nature des avoirs en cause ou de l'activité exercée (art. 72). 41

42 Stocks Approvisionnements (matières premières et fournitures) En cours de fabrication Produits finis Marchandises (acquises en vue de leur revente ou de leur utilisation telles quelles) Immeubles destinés à la vente Les stocks sont évalués à leur valeur d'acquisition. Celle-ci se détermine selon une des méthodes suivantes (art. 43) : Individualisation du prix de chaque élément; FIFO (sortie en premier lieu des avoirs les plus anciens); LIFO (sortie en premier lieu des avoirs acquis en dernier lieu); PMP (Prix moyen pondéré) Stocks : augmentation 3x Stock à 609/71 Variation des stocks Stocks : diminution 609/71 Variation des stocks à 3x Stock 42

43 Commandes en cours d exécution Le prix de vente d une commande dont la réalisation s étend sur plusieurs années (livraison en N+2) est fixé à Les données sont les suivantes : Année N Année N+1 Frais cumulatifs Total frais estimés à l achèvement Commandes en cours d exécution En N 370 Commandes en cours d'exécution valeur d acquisition ,00 371Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution ,00 à 7170Variations des stocks Commande en cours d'exécution Acquisitions ,00 à 7171Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution variations des stocks ,00 En N+1 370Commandes en cours d'exécution valeur d acquisition ,00 371Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution ,00 à 7170Variations des stocks Commande en cours d'exécution Acquisitions ,00 à 7171Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution variations des stocks ,00 43

44 Commandes en cours d exécution En N Variations des stocks Commande en cours d'exécution Acquisitions , Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution variations des stocks ,00 à 370 Commandes en cours d'exécution valeur d acquisition ,00 à 371Bénéfice pris en compte commande en cours d'exécution , Clients à 70Ventes Les subventions Les subsides en capital sont des aides reçues des pouvoirs publics. Les subsides en capital, liés à l achat d immobilisations, font l'objet d'une réduction progressive, selon le plan d'amortissements par imputation au compte de résultats financiers. La comptabilisation du subside peut s'accompagner de l'imputation en "»impôts différés»(compte 168), du montant total de l'impôt qui sera dû sur la prise en résultat du subside. Depuis de l année 2006 (exercice d imposition 2007), les subsides en capital régionaux ne sont dorénavant plus taxés, ce qui a pour conséquence, pour ces seuls subsides, que il n y a pas d impôts différés. 44

45 Les subventions Achat de l immobilisation 2400Matériel de bureau , TVA à récupérer ,80 à 4400Fournisseurs ,00 Paiement de l acquisition du matériel 4400Fournisseur ,00 à 550 Banque ,00 Amortissement du matériel 6302Dotation aux amortissements sur matériel (20%) ,26 à 2409Amortissements Actés sur matériel (20%) ,26 Notification subside en capital 4167 Subsides à recevoir ,00 à 15 Subsides en capital , Impôts différés (p.ex. 34 % de ,00) ,00 Les subventions Lors de l'encaissement : 550 Banque ,00 à 4167 Subsides à recevoir ,000 L'épuisement annuel du subside et de l'impôt différé s'effectuera au même rythme que l'amortissement sur l'immobilisé concerné, à savoir 10 ans 15Subsides en capital 3.300,00 à 753 Subsides en capital et en intérêts 3.300, Impôts différés sur subsides en capital 1.700,00 à 780Prélèvements sur les impôts différés 1.700,00 Références : art. 76 et 95 2 AR 30/01/

46 Placements de trésorerie Les placements de trésorerie sont évalués à leur valeur d'acquisition. Les frais accessoires relatifs à l'acquisition de ces avoirs peuvent être pris en charge immédiatement (article 39). Les placements de trésorerie font l'objet de réductions de valeur lorsque leur valeur de réalisation à la date de clôture de l'exercice est inférieure à cette valeur d'acquisition (article 74). Provisions pour risques et charges Les provisions et impôts différés comprennent les provisions pour pensions et obligations, les provisions pour charges fiscales, les provisions pour grosses réparations et gros entretiens, les provisions pour autres risques et charges, ainsi que les impôts différés. L'évaluation des charges et des risques à couvrir par des provisions relève de la responsabilité de l'organe de gestion. Les provisions sont individualisées et tiennent compte des risques prévisibles. Elles sont l'objet de reprises dans la mesure où elles excèdent, en fin d'exercice, une appréciation actuelle des risques et charges, en considération desquelles elles ont été constituées. 46

47 Provisions pour risques et charges Les provisions et impôts différés comprennent les provisions pour pensions et obligations, les provisions pour charges fiscales, les provisions pour grosses réparations et gros entretiens, les provisions pour autres risques et charges, ainsi que les impôts différés. L'évaluation des charges et des risques à couvrir par des provisions relève de la responsabilité de l'organe de gestion. Les provisions sont individualisées et tiennent compte des risques prévisibles. Elles sont l'objet de reprises dans la mesure où elles excèdent, en fin d'exercice, une appréciation actuelle des risques et charges, en considération desquelles elles ont été constituées. Les provisions ne peuvent pas avoir pour objet la correction de valeur d un élément de l actif. Provisions pour risques et charges : constitution 63/66 Dotations aux provisions à 16 Provisions pour risques et charges. Provisions pour risques et charges : reprise / utilisation? 47