Le contrôle interne dans le cadre de l audit des universités. Colloque Universités

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1 Le contrôle interne dans le cadre de l audit des universités Colloque Universités

2 Ordre du jour Introduction Rappel des NEP Environnement du contrôle interne Process par cycle a) Achats b) Paie c) Suivi des actifs (mobiliers et immobiliers) d) Contrats pluriannuels Process de clôture Conclusion AACU 7 juin

3 Introduction

4 Rappel des NEP

5 Le contrôle interne Comment définit-on le contrôle interne? Contrôle interne relatif à l élaboration de l information comptable et financière Multiplicité des NEP pouvant concerner le contrôle interne Mission légale de certification du CAC Diligences directement liées AACU 7 juin

6 Le contrôle interne Les grandes notions du contrôle interne Adapté à la structure de l entreprise Processus englobant actions, moyens, procédures Impulsé par la Direction Contrôle interne Fournit une assurance raisonnable à la Direction AACU 7 juin

7 Cadre normatif du CAC Obligations du CAC en matière de contrôle interne Interventions complémentaires directement liées à la mission du CAC, à la demande de l entité Situations interdites AACU 7 juin

8 Cadre normatif du CAC AACU 7 juin

9 Obligations du CAC en matière de CI Les éléments fondamentaux des NEP 315 et 330 : objectifs Prise de connaissance de l entité et de son environnement Conception et mise en œuvre des procédures d audit Identification et évaluation du risque d anomalies significatives dans les comptes Opinion sur les comptes AACU 7 juin

10 Obligations du CAC en matière de CI NEP 315 : le CAC prend connaissance des éléments du contrôle interne pertinents pour l audit Le CAC prend connaissance : De l environnement de contrôle Des moyens d identification des risques Des procédures de contrôle interne Du contrôle du fonctionnement du contrôle interne Des systèmes d information et de la communication en interne en matière d information financière AACU 7 juin

11 Obligations du CAC en matière de CI NEP 330 : mise en œuvre de l approche Contrôles de substance Elle doit être adaptée Tests de procédures et contrôles de substance Tests de procédures Approche d audit adaptée Tests de procédures lorsque Il a retenu dans son évaluation du risque l hypothèse que les contrôles fonctionnent efficacement, Les seuls contrôles de substance sont insuffisants AACU 7 juin

12 Obligations du CAC en matière de CI NEP Communication des faiblesses du contrôle interne Rapport du président Faiblesse significative qui peut conduire à une anomalie significative dans l information comptable et financière dont la connaissance par le marché est susceptible d avoir une incidence sensible sur le cours des instruments financiers émis par la société Déficiences majeures de CI Faiblesses significatives du CI Faiblesses du CI Personnes visées à l art. L (organes d administration, direction, surveillance, comité d audit) Suffisamment importante pour mériter l attention des organes d administration ou de direction Direction Absence d un contrôle Incapacité d un contrôle AACU 7 juin

13 Interventions complémentaires du CAC à la demande de l entité NEP Attestation sur informations chiffrées ou qualitatives établies par la direction Rapport sous forme de constats résultant de procédures convenues => Pouvant porter sur des éléments du contrôle interne de l entité relatifs à l élaboration et au traitement de l information comptable et financière NEP 9080 Avis de conformité d un référentiel de contrôle interne à un référentiel cible Support de formation sur textes / pratiques sur le contrôle interne Analyse des conséquences générales ou des difficultés d application d un référentiel Avis sur les forces et faiblesses du contrôle interne en place Avis sur les forces et faiblesses du contrôle interne en projet => pouvant être assortis de recommandations AACU 7 juin

14 Situations interdites Situations pouvant conduire le CAC à ne pas accepter une mission du type DDL : Art II du code de commerce en l'absence de NEP/DDL relative à l'intervention Code de déontologie de la profession de commissaire aux comptes Interdictions figurant dans les NEP AACU 7 juin

15 Environnement du contrôle interne

16 Le contrôle interne et ses composantes Les 5 composantes du contrôle interne L environnement de contrôle L évaluation des risques Les activités de contrôle L information et la communication Le suivi (supervision, contrôle continu, évaluations spécifiques) Environnement de contrôle Évaluation des risques Activités de contrôle Information et communication Suivi FONCTIONS UNITES AACU 7 juin

17 Contrôle interne : Définition 1/2 Le contrôle interne se définit comme : Un dispositif mis en œuvre par le Conseil d administration, la direction ou les membres du personnel d une entité, pour apporter l assurance raisonnable de l atteinte des objectifs suivants : Fiabilité des informations et de la communication financière (notamment les publications à caractère légal) Efficacité et efficience des opérations (réalisation des objectifs de performance et de résultat de l organisation, protection des actifs) et de l application des instructions et des orientations fixées par la Direction Respect des lois et des réglementations en vigueur Ainsi il contribue à la maîtrise des activités, à l efficacité des opérations et à l utilisation efficiente des ressources AACU 7 juin

18 Contrôle interne : Définition 2/2 Le contrôle interne se caractérise par certains principes : Le contrôle interne est un ensemble de moyens mis en place dans une structure et fait partie intégrante de son organisation ; L ensemble des directions et services de l entité est responsable de la définition, de la mise en œuvre et de la supervision de ces moyens pour atteindre les objectifs du contrôle interne ; Le contrôle interne est l affaire de tous, et en tout premier lieu des opérationnels eux-mêmes, et ce dans tous les processus (Exemple: budget, RH ) AACU 7 juin

19 Environnement de contrôle 1/4 Prérequis indispensable L environnement de contrôle est la «culture» du contrôle interne au sein d une organisation ; il constitue le fondement de tous les autres éléments du contrôle interne. AACU 7 juin

20 Environnement de contrôle 2/4 L environnement de contrôle : l environnement de contrôle constitue le cadre et la structure nécessaire à la réalisation des objectifs clés du système de contrôle interne (il inclut notamment l attitude et les actions du Conseil et de la direction vis-àvis de la promotion du contrôle dans l organisation) L environnement de contrôle s évalue notamment au regard des éléments suivants : Intégrité et valeurs éthiques Philosophie et style de direction Structure organisationnelle Attribution des pouvoirs et responsabilités Politiques et pratiques relatives aux ressources humaines Compétences du personnel Systèmes d information AACU 7 juin

21 Environnement de contrôle 3/4 Les composantes de l environnement de contrôle Intégrité et éthique : la façon dont les valeurs d intégrité et d éthique sont présentes et diffusées au sein de l organisation Participation du Conseil d administration ou du comité d audit : le rôle du Conseil d Administration et du Comité d Audit (la «gouvernance»), son information Style de management/direction : exemplarité, implication Structure organisationnelle : organigramme, fonctions, responsabilités Délégation de l autorité et de la responsabilité : délégations de pouvoir, de signature. Politiques et pratiques relatives aux ressources humaines Compétences : l adéquation des compétences aux tâches à effectuer Adéquation des systèmes d information aux besoins AACU 7 juin

22 Environnement de contrôle 4/4 Les facteurs d attention liés à l évaluation des risques Les changements dans l environnement opérationnel Les nouveaux arrivants Les nouveaux systèmes d information ou leur reconfiguration Les situations de développement Les restructurations de l organisation AACU 7 juin

23 Comment le système d information impacte les états financiers? Significant Accounts in Financial Statements Etats financiers Processus Business métier Processes / Classes / Classes de Transactions of Transactions Processus A Processus B Processus C Applications informatiques Application A Application B Application C Application Contrôles Applicatifs Controls automatiques («ITAC») Contrôles généraux informatiques («ITGC») Process IT Infrastructure informatiques Services transversaux Exploitation, sauvegardes, secours IT Gestion du changement Sécurité physique et logique Environnement de contrôle IT AACU 7 juin

24 Définition et impact des contrôles généraux de technologie de l information sur le dispositif de contrôle interne Les contrôles généraux de technologie de l information (ITGC), utilisés afin de gérer et de contrôler les activités de technologie de l information et le milieu informatisé, se subdivisent en quatre domaines : Développement et mise en place Maintenance Opérations de technologie de l information et traitement de production Sécurité Assurer que les systèmes soient déployés, configurés et mis en place de sorte à satisfaire les objectifs de l établissement Assurer que les systèmes modifiés continuent à satisfaire les objectifs de l établissement Assurer que les systèmes en production soient traités comme ils ont été approuvés; que les problèmes soient corrigés et les systèmes relancés, de sorte à éviter l introduction d erreurs. Assurer que l accès aux ressources et aux données des systèmes soit authentifié et autorisé selon les objectifs de l établissement AACU 7 juin

25 Des ITGC forts permettent de réduire le nombre de contrôles d application Contrôles généraux informatiques Contrôles généraux informatiques Contrôles d application et révisions de la performance de l activité Contrôles d application et révisions de la performance de l activité Contrôles de technologie de l information faibles Contrôles de technologie de l information forts AACU 7 juin

26 Process par cycle

27 a) Achats

28 Les risques majeurs du cycle Achats Inexactitude des dettes et achats enregistrés Est-ce que les dettes et achats sont correctement évalués? Toutes les transactions post clôture ont-elles bien été exclues? Non exhaustivité des dettes et achats enregistrés Rattachement des dettes et achats sur une période comptable incorrecte Inexistence des dettes et achats enregistrés Présentation incorrecte des dettes et achats enregistrés Enregistrement d opérations non autorisées Tous les achats et dettes de l exercice ont-ils été comptabilisés? Tous les achats et dettes de l exercice ont-ils été comptabilisés sur l exercice? L Université est-elle redevable de tous les achats et dettes enregistrés? Est-ce que les achats et dettes enregistrés existent réellement? Est-ce que les achats et dettes enregistrés sont correctement classés? Est-ce que les procédures de passation des marchés ont été respectées? Est-ce que la séparation des tâches est respectée? AACU 7 juin

29 Principales faiblesses de contrôle interne rencontrées (1/4) Nature Description Risque Recommandations Séparation des tâches Les commandes sont régulièrement approuvées par la personne qui les a initiées Existence d opérations non autorisées Rédiger une procédure permettant de s assurer que la personne qui initie la commande est différente de celle qui l approuve Séparation des tâches Des agents de l Université peuvent être habilités à réaliser des opérations de commandes d achat ainsi que des transactions sur les comptes fournisseurs (commande, facturation, paiement, modification des données de base comme le RIB ) Existence d opérations non autorisées Réaliser une matrice des incompatibilités sur les rôles attribués aux agents de l Université dans le système d information afin de corriger les droits d accès qui seraient par nature incompatibles AACU 7 juin

30 Principales faiblesses de contrôle interne rencontrées (2/4) Nature Description Risque Recommandations Validation du service fait Les tests d audit conduits ont démontré que la validation du service fait enregistrée dans le système d information était souvent erronée et postérieure à la date réelle de réalisation de la prestation Non exhaustivité des dettes enregistrées à la date de clôture Rédiger une procédure à destination des composantes afin de s assurer que le service fait est enregistré à la date réelle de réalisation de la prestation (sans attendre la facture) : cette procédure doit également prévoir la documentation nécessaire permettant d attester de la réalisation de la prestation (bordereau de livraison ) Un des contrôles compensatoire pouvant être réalisé par l agence comptable pourrait consister à effectuer une revue des commandes ouvertes à la clôture de l exercice afin de s assurer de l absence de réalisation des prestations concernées AACU 7 juin

31 Principales faiblesses de contrôle interne rencontrées (3/4) Nature Description Risque Recommandations Prestations d achats s étalant sur deux exercices comptables Certaines prestations achetées voient leur réalisation s étaler sur deux exercices alors que la facture d achat a souvent été reçue à la clôture et enregistrée pour la totalité de la prestation Inexactitude des dettes fournisseurs enregistrées à la date de clôture Mettre en place un tableau de suivi des prestations s étalant sur deux exercices. Ces prestations ne font que rarement l objet d une commande dans le système d information (type gaz, électricité, abonnements à des revues ). Utiliser ce tableau de suivi pour enregistrer la correcte charge liée à l exercice en cours (la partie de la prestation réalisée sur l exercice suivant devant être comptabilisée en charge constatée d avance si la facture globale a déjà été comptabilisée) AACU 7 juin

32 Principales faiblesses de contrôle interne rencontrées (4/4) Nature Description Risque Recommandations Respect des règles du Code des marchés publics Les groupes de marchandises définis dans le système d information sont parfois mal utilisés et conduisent à déroger aux règles de la mise en concurrence des appels d offres Non respect des règles de mise en concurrence dans le cadre du lancement d appels d offres Fiabiliser les groupes de marchandises créés dans le système afin de s assurer que les seuils de mise en concurrence définis par l Université seront respectés Analyse du solde de factures non parvenues A la clôture annuelle, le solde de factures non parvenues comporte parfois des éléments anciens toujours comptabilisés en dette alors que la facture correspondante a déjà été réglée Inexactitude des dettes fournisseurs enregistrées à la date de clôture Réaliser une revue du solde de factures non parvenues de manière régulière afin de s assurer que tous les éléments sont justifiés AACU 7 juin

33 Nos axes de recommandations S appuyer sur le système d information en : Définissant des rôles appropriés : réalisation d une matrice des incompatibilités permettant de mettre en avant les anomalies d accès et de les corriger S assurant que les droits d accès sont régulièrement revus et mis à jour Utilisant toutes les possibilités de contrôle automatique proposées par le SI : Enregistrement automatique de la charge dès la validation du service fait Autorisation de la commande dès la validation de la demande d achat Mise en place d un seuil d écart tolérable dans les opérations de rapprochement commande / facture Mise en place d un système de signatures électroniques (envoi automatique de mails pour approbation des achats) Requêtes de modifications des données de base Produire et mettre à jour un manuel de procédures en : Décrivant les opérations contenues dans les différents sous-processus constituant le cycle Achats Identifiant les contrôles clefs à réaliser sur l ensemble de ces opérations Ciblant les opérationnels en charge de la réalisation des contrôles clefs Faire vivre le contrôle interne sur le cycle Achats en : Mettant en place un système de contrôle des procédures (Rôle de l Audit Interne) Formant et sensibilisant l ensemble des opérationnels à l importance des contrôles et de leur documentation dans l organisation AACU 7 juin

34 b) Paie

35 Environnement de contrôle Après passage à l autonomie, les établissements sont responsables de l ensemble des dépenses de personnel qu ils emploient => la masse salariale représente plus de 80% des dépenses de fonctionnement, Dans le cadre d une convention de paie à façon, les établissements ont confié l ensemble de leurs paies à la DRFiP : Le contrôle de payeur est exercé a priori par l agent comptable de l établissement, La DRFIP est autorisée à prélever, sur le compte bancaire de l Université, les rémunérations versées mensuellement aux agents ainsi que l ensemble des cotisations sociales, Le calendrier de paie est fixé par la DRFIP et s impose donc au service RH. Plusieurs outils non interfacés avec le système comptable : Logiciel de paie (GIRAFE, WINPAIE, ASTRE..), Gestion administrative du personnel (HARPEGE), Pilotage de la masse salariale ( POEMS). Une réglementation en évolution et une multiplicité des statuts et des contrats. Un risque inhérent potentiellement élevé sur le process paie. AACU 7 juin

36 Evaluation de la procédure paie L audit de la procédure Paie a pour objectif : d apprécier le niveau de fiabilité du contrôle interne au sein de l Établissement, de s assurer de la validité et de l efficacité des procédures, de s assurer des correctes transmissions et traductions de toutes les informations dans le processus de traitement des données de toutes natures. L audit de la procédure aborde : la collecte des informations générales (effectif, législation et conventions applicables ), les paies (préparation, établissement, acomptes, comptabilisation, règlement ), les autres charges de personnel (primes, rémunérations accessoires, congés (CP, CET) ), les charges sociales (calcul, déclaration, comptabilisation, règlement ), les travaux périodiques (justification des comptes, évaluation des provisions, ). Le périmètre de la procédure Paie s étend donc sur : les aspects sociaux et législatifs, les aspects financiers et comptables. AACU 7 juin

37 Les constats Des points forts identifiés : Des activités de contrôles élevées, de plusieurs niveaux : Contrôles à priori, de niveau 1 et 2, Contrôles à postériori. Une séparation des tâches la plus souvent efficace entre les services RH et l agence comptable, Une bonne maîtrise des outils, Des compétences avérées en matière de paie et une veille réglementaire. AACU 7 juin

38 Principales faiblesses de contrôle interne identifiées Les constats Les risques Des procédures en cours de finalisation : À rédiger / mettre à jour A diffuser à tous les intervenants Des contrôles parfois redondants entre les gestionnaires et l agence comptable, et insuffisamment matérialisés Des contrôles souvent axés sur les données de paie qui font l objet de modifications et peu sur les données permanentes Des décalages importants entre le calendrier des données de gestion et leur intégration dans la paie. Des organisations plus ou moins centralisées, et/ou intégrées et des informations dépendantes des composantes Absence d interface entre les logiciels RH et les logiciels comptables et budgétaires Des difficultés pour recenser, valoriser puis documenter les provisions pour passifs sociaux Rattachement des charges au bon exercice Correcte valorisation des charges à payer et provisions Exhaustivité des passifs sociaux Information financière incomplète AACU 7 juin

39 Nos axes de recommandations En matière de guide de procédures : Poursuivre la formalisation des procédures ou leur mise à jour, Veiller à la bonne diffusion de ces procédures auprès des acteurs. En matière de procédure de clôture : Fiabiliser la procédure de recensement et de valorisation des passifs sociaux, Estimer «à priori» ces passifs sociaux, et non à postériori, Sensibiliser les composantes sur l importance du rattachement du service fait au bon exercice. En matière de contrôles : Mettre en place, périodiquement, des contrôles de cohérence thématiques, Formaliser un rapprochement DADS / comptabilité, Hiérarchiser et formaliser les contrôles. En matière d organisation : Centraliser le recensement des informations, Améliorer le circuit de communication des données de paie entre les différents services. AACU 7 juin

40 c) Suivi des actifs (mobilier et immobilier)

41 Principes du contrôle interne applicable aux actifs Maîtrise des opérations d investissement : Analyse et autorisation préalable Respect des règles de la dépense publique (CMP) Destination des actifs Maîtrise des opérations de désinvestissement : Autorisation préalable Respect des règles de cession/rebut Correcte valorisation Maintien et protection des actifs : Traçabilité des actifs et inventaire physique périodique Entretien, maintenance, protection physique, assurance Maîtrise de l information individuelle permettant le suivi comptable et la gestion : Exactitude et disponibilité de l information, y compris sur le financement AACU 7 juin

42 Les risques liés au contrôle interne comptable et financier Réalité des opérations (investissement/désinvestissement Les opérations sont-elles réelles? Ces opérations se rapportent-elles bien à l établissement? Existence des actifs Les actifs comptabilisés existent-ils? Exhaustivité des opérations et soldes Toutes les opérations sont-elles bien enregistrées? Idem pour les soldes? Droits et obligations Mesure/exactitude-évaluation/séparation des exercices/classification-imputation Les actifs comptabilisés sont-ils bien contrôlés par l établissement? Les opérations sont-elles correctement enregistrées, à la bonne valeur, sur la bonne période, et dans les bons comptes? Idem pour les actifs? Présentation/intelligiblité La présentation d ensemble des comptes est-elle intelligible? Les informations en annexe sont-elles appropriées? AACU 7 juin

43 Exemples dans le suivi des actifs immobiliers Constat Risques Recommandations Méconnaissance du patrimoine mis à disposition et des travaux y afférents Qualification erronée des opérations (fonctionnement/investissement) de dépenses et de recettes (subventions) Mise en service tardive des immobilisations en cours Adaptation insuffisante des durées et des plans d amortissement aux plans d investissement et de maintenance Non exhaustivité du patrimoine Non réalité des opérations, inexactitude Inexactitude des amortissements Inexactitude des amortissements Assurer le suivi de ce patrimoine, des travaux et des financements correspondants Mettre en place des procédures identifiant les critères de distinction et assurer la cohérence entre les informations renseignées dans les bases de données et la comptabilité Mettre en cohérence la mise en service comptable et la première utilisation de l actif (par exemple sans nécessairement attendre le DGD) Adapter les plans d amortissement aux durées réelles d utilisation des actifs et apporter un suivi rigoureux aux actifs décomposés AACU 7 juin

44 Exemples dans le suivi des actifs mobiliers Constat Risques Recommandations Absence de rapprochement entre les fichiers et la comptabilité Manque de fiabilité des informations figurant dans les bases de données (mise en service, montant, durées, financement, sorties) Absence de recensement physique Sorties systématiques de certains actifs (amortis notamment) Non exhaustivité du patrimoine, non réalité Non exhaustivité, Non réalité des opérations, inexactitude des amortissements Non exhaustivité, non réalité Non exhaustivité Procéder périodiquement à ce rapprochement global qui participe à la justification des comptes Fiabiliser les données historiques et mettre en place des procédures de contrôle par sondage des informations relatives aux opérations de l exercice (les plus importantes notamment) Mettre en œuvre un inventaire physique (points d attention sur les actifs cofinancés dans les laboratoires, les ouvrages de collection, etc) au besoin en plusieurs phases, constater les corrections dans les comptes et mettre en place des procédures de suivi dans le temps Elaborer des procédures de mise au rebut périodique et respecter les règles de sortie/cession AACU 7 juin

45 d) Contrats pluriannuels

46 Définition d un contrat pluriannuel Opérations partiellement exécutées à la clôture de l exercice, Plus précisément, il s agit de toute prestation de service ou toute commande de bien dont l exécution a commencé avant la clôture de l exercice et qui s achève contractuellement après Notion d autorisation contractuelle du financeur de continuer à dépenser sur l exercice suivant. AACU 7 juin

47 Contexte et constats Comptabilisation à l encaissement : Les premières années de certification des comptes des établissements ont généralement relevé la comptabilisation de contrats pluriannuels (y compris des contrats de recherche) au rythme des encaissements, sans application d une comptabilité d engagements, La gestion de ces contrats, hormis ceux gérés en ressources affectées, ne prenaient pas en compte le rythme des dépenses engagées, générant ainsi un décalage important entre constatation des recettes et des dépenses. AACU 7 juin

48 Modalités de traitement comptable La particularité de la comptabilisation en ressources affectées sous certaines conditions (méthode transitoire), L application de la méthode l avancement : constatation du résultat en appliquant au résultat à terminaison le pourcentage d avancement, L application de la méthode à l achèvement : inscription à l actif (stock/travaux en cours) des coûts encourus, dans l attente de comptabilisation du chiffre d affaires à la fin du contrat. AACU 7 juin

49 Modalités de traitement comptable Gestion des contrats à l avancement, mais sans tenir compte d un résultat à «terminaison» (article V du P.C.G. ) Conditions : Incapacité à estimer de façon fiable le résultat à terminaison qui repose sur 3 critères : la possibilité d identifier clairement le montant total des produits du contrat, la possibilité d identifier clairement le montant total des coûts imputables au contrat, l existence d outils de gestion, de comptabilité analytique et de contrôle interne permettant de valider le pourcentage d avancement et de réviser, au fur et à mesure de l avancement, les estimations de charges, de produits et de résultat. Mesure de l intensité de l exécution de la prestation par le total des dépenses à la clôture de l exercice, Prise en compte des recettes à la hauteur des dépenses puisqu aucun résultat n est dégagé avant la dernière année de vie du contrat. AACU 7 juin

50 Difficultés rencontrées Constats relatifs à des insuffisances du contrôle interne : Existence d un état qui permette de disposer d une vision exhaustive des contrats pluriannuels (dépenses / recettes) et présentant pour chaque contrat la situation comptable du contrat et sur l exercice, Difficulté à tracer les flux relatifs à ces contrats dans la comptabilité, Difficulté de suivi des contrats (budget, avenants, ) et de connaissance du degré d avancement des projets (jalons), Erreur d affectation des charges et produits au contrat concerné, Insuffisance des contrôles permettant d identifier l existence d éventuels reliquats sur les contrats, Insuffisance des contrôles pour s assurer de la recouvrabilité des produits comptabilisés et identifier le remboursement éventuel des fonds perçus. AACU 7 juin

51 Process de clôture

52 Processus de clôture Le process de clôture des universités s est complexifié avec la certification des comptes et la volonté de réduction des délais de clôture : Difficultés dans certains cas à maîtriser les délais : premier exercice de certification, mise en place d un nouveau système d information, Formalisation perfectible des contrôles, des procédures et des modes opératoires. Difficultés à communiquer certains états comptables justificatifs à la clôture :» Absence de conservation d historique» Rupture de la piste d audit / création d états manuels à réconcilier avec les données comptables Absence de dossiers de clôture, insuffisance des documents de référence formalisant les process les plus significatifs AACU 7 juin

53 Processus de clôture Le process de clôture est un élément structurant du contrôle interne comptable de l université : Nécessité d une bonne articulation ordonnateur/comptable Importance de la justification et de la documentation des soldes comptables à la clôture Certaines réserves des CAC lui sont directement liées (césure des exercices, provisions ) De bonnes pratiques identifiées au cours des audits montrent que le process de clôture peut être fiabilisé avec la mise en place d outils : Une instruction de clôture qui soit un mode opératoire pour tous les acteurs du processus (définition des tâches, du calendrier, des intervenants, de la documentation...) Un dossier de révision comptable organisé par cycle (à objet de contrôle interne et du commissaire aux comptes) AACU 7 juin

54 Conclusion