Examen de la concordance entre les normes comptables internationales IAS 1 à 41 et les directives comptables européennes

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1 Avril 2001 Examen de la concordance entre les normes comptables internationales IAS 1 à 41 et les directives comptables européennes DIRECTION GÉNÉRALE MARKT Marché intérieur et services financiers Le présent document est destiné à un usage interne. Il ne représente pas nécessairement le point de vue officiel de la Commission. file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (1 of 41) [20/09/ :10:18]

2 Reproduction autorisée, sauf à des fins commerciales, moyennant citation de la source. COMMISSION EUROPÉENNE DG Marché intérieur MARCHÉS FINANCIERS Information financière et droit des sociétés 6926/2001 Examen de la concordance entre les normes comptables internationales IAS 1 à 41 et les directives comptables européennes 1. PRÉFACE Le présent document examine la concordance entre les normes comptables internationales et les directives comptables européennes. Il a été élaboré par le comité de contact sur les directives comptables (le comité de contact). file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (2 of 41) [20/09/ :10:18]

3 Le comité de contact est un organe consultatif composé de représentants des États membres et de la Commission. Il a été créé par cette dernière en application de l'article 52 de la directive 78/660/CEE (quatrième directive). Ses fonctions sont les suivantes: faciliter une application harmonisée des directives comptables par une concertation régulière portant notamment sur les problèmes concrets que pose leur mise en œuvre; conseiller, si nécessaire, la Commission au sujet des compléments ou amendements à apporter à la quatrième directive. En 1990, la Commission a publié une sélection des principaux avis émis par le comité de contact en ce qui concerne l'application des directives comptables dans les États membres. Le présent document est le résultat d'un travail accompli dans le cadre de la nouvelle stratégie en matière comptable adoptée par la Commission en novembre Il vise à évaluer la concordance entre les normes comptables internationales et les dispositions des directives comptables européennes, pour permettre aux États membres de décider si leurs entreprises peuvent, lorsqu'elles le souhaitent, appliquer les normes comptables internationales, et dans quelle mesure. 2. INTRODUCTION En novembre 1995, la Commission européenne adoptait une nouvelle approche en matière d'harmonisation comptable. Dans sa communication intitulée "L'harmonisation comptable: une nouvelle stratégie au regard de l'harmonisation internationale", la Commission soulignait la nécessité, pour l'union, d'agir sans tarder afin que les préparateurs et les utilisateurs des comptes aient l'assurance que les entreprises désireuses de lever des capitaux sur le marché américain et les autres marchés mondiaux n'auront pas à sortir du cadre comptable de l'union. La Commission insistait aussi sur le fait que l'union doit s'engager de tout son poids dans le processus d'harmonisation internationale, qui constitue la solution la plus efficace et la plus rapide aux problèmes des entreprises opérant à l'échelle mondiale. En juin 2000, la Commission publiait une nouvelle communication intitulée "Stratégie de l'ue en matière d'information financière: la marche à suivre". Elle y proposait que toutes les sociétés européennes cotées sur un marché réglementé soient tenues d'élaborer leurs comptes consolidés conformément à un jeu unique de normes comptables, à savoir les IAS, à partir de 2005 au plus tard. L'application, sur les marchés des capitaux de l'union, de règles uniformes et exigeantes en matière d'information financière devait, selon la Commission, accroître l'efficacité globale de ces marchés et, partant, réduire les coûts de financement des entreprises. La Commission est bien consciente que les comptes élaborés par les sociétés transnationales européennes en application de leurs législations nationales respectives, fondées sur les directives comptables européennes, ne répondent pas aux normes différentes imposées dans le reste du monde aux opérateurs des marchés internationaux des capitaux. Ces sociétés sont donc obligées de préparer deux jeux de comptes pour se conformer, dans le premier cas, aux directives comptables et, dans le second, aux exigences des marchés internationaux des capitaux. Cette situation est loin d'être satisfaisante. Outre les surcoûts qu'elle entraîne, la publication de données différentes selon le contexte est source de confusion pour les investisseurs et pour le public en général. Au niveau international, l'harmonisation comptable est en bonne voie; elle se fonde sur les normes publiées par le Comité international des normes comptables (International Accounting Standards Committee, IASC). En juillet 1995, l'iasc s'est entendu avec l'organisation internationale des file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (3 of 41) [20/09/ :10:18]

4 commissions de valeurs (OICV) sur un programme de travail commun visant à définir, à moyen terme, un ensemble de normes comptables internationales applicables par les entreprises qui souhaitent internationaliser la cotation de leurs titres. Depuis 1996, l'iasc a engagé un processus progressif et approfondi de révision et de développement de ses normes. En 1999, l'iasc a par ailleurs finalisé les normes fondamentales arrêtées d'un commun accord avec l'iosco. Les IAS forment un ensemble complet et conceptuellement solide de normes comptables expressément destinées à répondre aux besoins des entreprises internationales. C'est dans ce cadre que s'inscrit le présent document. Si l'on veut que les États membres puissent permettre à leurs grandes entreprises d'établir leurs comptes consolidés à partir des IAS, il est essentiel que ces dernières ne soient pas en contradiction avec les directives. Le comité de contact sur les directives comptables (ci-après, le comité) a donc été chargé, dans un premier temps, de vérifier la conformité des IAS existantes avec les directives. C'est sur la base de ces travaux que chaque État membre décidera si ses entreprises peuvent appliquer les IAS, et dans quelle mesure. Le présent document expose les conclusions de cet examen, qui a porté sur le "cadre pour la préparation et la présentation des états financiers" défini par l'iasc (ci-après, le cadre de l'iasc) et l'ensemble des normes comptables internationales publiées au 31 décembre Il ne traite pas des IAS 7, 14, 15, 17, 18, 20, 24, 26, 29, 33 et 34, car un premier examen a montré que les domaines couverts par ces normes n'étaient pas expressément régis par les directives, et aussi parce que ces normes ne posent pas de problème du point de vue des principes généraux que consacrent les directives. l'ias 39 n'a pas été abordée, parce que les directives comptables font en ce moment même l'objet de modifications visant à faciliter l'adoption de cette norme par les entreprises européennes. l'ias 41 n'est pas examinée en détail, tant il est évident que l'approche consistant à évaluer les actifs biologiques selon le système de la "juste valeur" et à inscrire sur les mêmes bases les bénéfices non réalisés au compte de profits et pertes est incompatible avec l'article 31, point c) aa), de la quatrième directive comptable, selon lequel seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture du bilan peuvent y être inscrits, ainsi qu'avec l'article 33 de la même directive, selon lequel les plus-values sur immobilisations ne peuvent être comptabilisées en profits et pertes que dans la mesure où elles sont effectivement réalisées. À l'avenir, le comité de contact examinera la concordance entre les directives comptables et toute nouvelle normes comptable internationale ou version révisée d'une norme existante. Le comité n'a pas encore examiné la concordance entre les IAS et la directive sur les comptes annuels des entreprises d'assurance, parce qu'à l'heure actuelle, aucune IAS ne traite spécifiquement de l'information financière publiée par les entreprises d'assurance. Le comité reconnaît que le nombre et la complexité des informations exigées par les IAS vont bien au-delà de ce que prévoient les directives, et peuvent représenter une contrainte supplémentaire pour les entreprises. Toutefois, il note aussi que les entreprises susceptibles d'appliquer les IAS fournissent déjà, à l'heure actuelle, des informations financières qui vont au-delà des exigences minimales imposées par les directives. Le travail effectué par le comité n'est qu'une première étape. Les entreprises européennes ne sont pas directement soumises aux dispositions des directives, mais à la législation nationale qui en porte application et aux normes comptables nationales. Il serait souhaitable que les autorités et organisations nationales chargées de définir les règles comptables dans les États membres réfléchissent à ce document et, éventuellement, se livrent à un examen similaire pour les règles nationales adoptées dans le cadre de l'application des directives et pour les autres règles adoptées au niveau national mais sans lien direct avec les dispositions des directives. 3. OBJECTIF ET PORTÉE DE L'ANALYSE file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (4 of 41) [20/09/ :10:18]

5 La présente analyse porte exclusivement sur la concordance entre les IAS et les directives comptables. La compétence du comité de contact se limite en fait aux questions liées à la législation comptable européenne, et le comité n'est pas autorisé, en tant que tel, à se prononcer sur le rapport entre les IAS et d'autres règles (législation nationale ou normes comptables nationales, notamment) ne se fondant pas sur les directives elles-mêmes. Le but de cette analyse est de déterminer s'il y a conflit entre les IAS et les directives, d'en mesurer l'étendue et, si besoin est, d'envisager des solutions afin que les entreprises européennes qui souhaitent appliquer les IAS dans leurs comptes consolidés puissent le faire sans enfreindre la législation européenne. Du reste, comme il a été indiqué précédemment, l'application des IAS dans un cadre national peut nécessiter une modification du droit national ou des normes comptables nationales. On s'est efforcé, lors de l'analyse, d'identifier les domaines où, du fait des options offertes par les directives, de telles modifications seront probablement nécessaires. La concordance entre les IAS et les directives comptables peut être examinée de plusieurs façons. Une première méthode consisterait à comparer systématiquement les deux systèmes comptables (IAS et directives) en soulignant toutes les différences rencontrées. Cette solution n'a pas été retenue, car les directives et les IAS ont une démarche assez différente: les directives énoncent des principes généraux, sans chercher à en réglementer toutes les applications possibles, même si cela ne les empêche pas de contenir, parfois, des indications très précises (elles imposent, par exemple, certaines normes de présentation). Les IAS, en revanche, traitent de questions comptables précises, en donnant à chaque fois des indications extrêmement détaillées, mais sans tenir compte du contexte juridique dans lequel elles doivent s'appliquer; les directives s'appliquent à toutes les entreprises qui ont une certaine forme juridique, alors que les IAS sont surtout suivies, en pratique, par les sociétés cotées en bourse; les directives font partie du droit européen des sociétés et constituent donc un système juridique contraignant, alors que les IAS sont des normes facultatives qui ne se rattachent à aucune législation particulière; enfin, les directives ont été élaborées dans un contexte où des considérations telles que la protection des créanciers, la distribution des bénéfices et la fiscalité jouent parfois un rôle déterminant. Normalement, ces considérations n'interviennent pas dans la définition des IAS, ce qui donne, en définitive, des règles abstraites sans lien particulier avec un quelconque environnement national. Ces différences ont des conséquences pratiques importantes: a. à titre d'exemple, les IAS exigent généralement des informations beaucoup plus nombreuses et complexes que ne le font les directives. Ces dernières prévoient en effet des exigences minimales destinées à garantir une certaine comparabilité des comptes et un minimum d'information. L'approche des IAS est toute autre, puisqu'elles se veulent exhaustives et visent à obtenir la plus grande uniformité possible dans les traitement comptables; b. en général, les règles concernant la protection des créanciers et la distribution des bénéfices varient d'un pays à l'autre; elles ne sont donc pas prises en considération par les IAS, qui sont censées s'appliquer partout. Les directives, en revanche, contiennent des dispositions précises dans ces domaines. Les articles 34 et 37 de la quatrième directive, par exemple, n'autorisent pas la file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (5 of 41) [20/09/ :10:18]

6 distribution des bénéfices lorsque le niveau des réserves disponibles à cet effet ne dépasse pas le montant nécessaire à l'amortissement de certaines immobilisations incorporelles (frais d'établissement et frais de recherche et de développement). De même, les dérogations pour raisons fiscales prévues aux articles 35, paragraphe 1, point d) et 39, paragraphe 1, point e) de la quatrième directive ainsi qu'à l'article 29, paragraphe 5 de la septième directive ne sont pas autorisées dans le cadre des IAS. En vertu des deux premiers articles cités, les éléments de l'actif immobilisé et de l'actif circulant peuvent faire l'objet de corrections de valeur exceptionnelles pour la seule application de la législation fiscale, à condition que le montant de ces corrections soit indiqué dans l'annexe et dûment motivé. Les IAS n'autorisent pas de corrections de valeur exceptionnelles, puisqu'elles ont été élaborées pour les cas où aucune considération fiscale n'intervient dans la comptabilité. Pour toutes ces raisons, une comparaison systématique entre les IAS et les directives comptables donnerait une liste de différences interminable, alors qu'une partie seulement de ces informations peut servir à l'analyse. Le comité ne s'est donc pas attardé sur les disparités qui sont le résultat logique d'une différence de conception entre les deux systèmes (directives et IAS). Le comité a donc examiné des points précis, en tenant compte de leur importance relative et en les resituant à chaque fois dans le contexte propre à chaque système (IAS et directives), ce qui entraîne un certain nombre de conséquences: a. les conclusions du présent document portent exclusivement sur la législation comptable européenne. L'application de ces solutions au niveau national n'est donc possible qu'en tenant compte du contexte juridique, économique et social dans lequel elles s'inscriraient. Les directives ménageant souvent différentes options, les avis exprimés ici tiennent compte de toutes les possibilités offertes par les directives elles-mêmes. Les règles nationales, en revanche, sont l'aboutissement d'une démarche précise et cohérente. Il est donc probable que les conclusions du présent document ne seront pas applicables immédiatement au niveau national; b. la présente analyse porte exclusivement sur les comptes consolidés. Comme la septième directive renvoie à la quatrième pour ce qui est des schémas comptables et des règles d'évaluation, le présent document se réfère lui-même à plusieurs reprises à la quatrième directive. Cela n'implique pas pour autant que les conclusions qu'il propose s'appliquent identiquement aux comptes non consolidés. En limitant ses conclusions aux comptes consolidés, le comité de contact s'est conformé aux objectifs de l'analyse et à la logique des IAS. En effet, bien que les IAS, théoriquement, soient censées s'appliquer aussi bien aux comptes annuels qu'aux comptes consolidés, elles visent surtout, en pratique, à harmoniser les règles relatives aux comptes consolidés, qui sont les informations financières effectivement utilisées sur les places financières du monde entier; c. ce serait une erreur que de comparer le contenu du présent document avec les travaux de même nature effectués par l'oicv. Même si le comité a bénéficié de l'expérience et des informations fournies par les pays européens participant au groupe de travail n 1 de l'oicv, les deux analyses poursuivent des objectifs tout à fait différents (d'où, également, une différence de méthode) et il est donc normal qu'elles ne donnent pas les mêmes résultats. Le but de l'oicv est de définir les conditions auxquelles doivent satisfaire les IAS pour être reconnues comme étant les normes comptables les mieux à même de garantir l'équivalence des informations financières présentées sur les marchés de capitaux du monde entier, ce qui est évidemment sans rapport avec l'objectif du présent document, tel qu'il est défini au paragraphe 5. file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (6 of 41) [20/09/ :10:18]

7 4. STRUCTURE DU DOCUMENT Le but du présent document est d'envisager une solution aux problèmes rencontrés par les entreprises européennes qui, bien qu'étant en conformité avec la législation européenne, souhaitent aussi établir une comptabilité consolidée à partir des IAS. Il s'agit en fait de savoir dans quelle mesure les IAS sont compatibles avec la législation européenne. Puisque les multinationales européennes sont, en tout état de cause, tenues d'appliquer la législation nationale dérivée des directives, le meilleur moyen de déceler d'éventuelles discordances entre les IAS et les directives est d'examiner la situation du point de vue des directives, c'est-à-dire d'analyser les problèmes que peut rencontrer une entreprise européenne (établissant ses comptes conformément aux directives) lorsqu'elle souhaite aussi se conformer aux IAS. Lorsqu'une entreprise qui satisfait déjà aux exigences de la législation européenne souhaite aussi se conformer aux normes IAS, on peut supposer: qu'elle est prête à se plier à toutes les exigences supplémentaires imposées par les IAS, dès lors que ces exigences ne sont pas contraires aux directives; que si les directives laissent aux entreprises le choix entre deux traitements comptables ou permettent aux États membres de leur laisser ce choix, l'entreprise en question adoptera, en toute logique, le traitement qui est conforme aux IAS. Certains cas de figure sont examinés dans la section "Options autorisées par les directives comptables, mais inapplicables par les entreprises qui souhaitent se conformer aux normes comptables internationales". Les sociétés qui souhaitent réellement appliquer les IAS ne devraient pas avoir de difficulté à remplir ces obligations supplémentaires et à renoncer aux options en question. Dans cette hypothèse, les risques de conflit entre les IAS et les directives se limitent aux cas suivants: Cadre de l'iasc les cas où une obligation imposée par une norme internationale est contraire à l'une des directives, ou inversement. Ces problèmes sont abordés sous le titre "Exigences imposées par les normes comptables internationales mais posant des problèmes de conformité avec les directives comptables". En l'occurrence, les entreprises européennes seraient dans l'impossibilité de satisfaire à la norme internationale en question. les cas où l'option comptable retenue par un État membre en vertu d'une directive n'est pas autorisée par la norme internationale applicable. Le comité a rangé ces cas parmi les "Risques d'incompatibilité entre les normes comptables internationales et les options laissées aux États membres par les directives comptables", car il ne peut y avoir de problème que si l'une des options offertes par les directives est effectivement retenue par un État membre. Dans ce cas, les entreprises de l'état membre qui a choisi dans la directive un traitement non compatible avec les exigences des IAS sont dans l'impossibilité de se conformer à ces dernières. Cette partie du document précise donc les domaines qui devraient faire l'objet d'un examen particulier au niveau national; enfin, certaines différences terminologiques entre les directives et les IAS peuvent apparaître comme des sources de conflit. Le présent document examine donc les différences jugées les plus importantes et explique pourquoi elles ne posent pas réellement de problème. Ces aspects sont examinés au chapitre "Autres questions". Le comité de contact a examiné le cadre de l'iasc et est arrivé à la conclusion qu'il n'y avait aucune file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (7 of 41) [20/09/ :10:18]

8 incompatibilité avec les directives comptables, et ce pour deux raisons fondamentales: 1. les recommandations énoncées dans le cadre ne priment pas les règles contenues dans les normes; 2. l'application du cadre n'est pas obligatoire pour les sociétés qui se conforment aux normes de l'iasc. Si ces caractéristiques fondamentales venaient à changer, il y aurait alors un risque incompatibilité et le comité de contact serait amené à reconsidérer son avis. IAS 1 - présentation des états financiers INTRODUCTION L'IAS 1 "Présentation des états financiers" a été publiée par l'international Accounting Standards Committee en août Elle devait s'appliquer aux exercices comptables commençant le 1er juillet 1998 ou après cette date, mais son application anticipée était encouragée. Le comité de contact a comparé l'ias 1 et les directives comptables européennes; sur la base de cette comparaison, il a répertorié les question énumérées ci-après, qu'il conviendra d'examiner avant de décider si, et dans quelle mesure, la norme en question peut être appliquée dans les États membres. QUESTIONS À EXAMINER Conformité avec les normes comptables internationales Le paragraphe 11 de l'ias 1 indique que "Les états financiers ne doivent pas être décrits comme se conformant aux normes comptables internationales s'ils ne se conforment pas à toutes les dispositions de chaque norme applicable et à chaque interprétation applicable du SIC" (comité permanent d'interprétation)." Le comité de contact salue cette affirmation non équivoque du principe selon lequel une entreprise doit appliquer intégralement les normes IAS pour pouvoir déclarer que ses comptes sont présentés conformément aux normes comptables internationales. Image fidèle L'IAS 1 prévoit, à son paragraphe 10, que "les états financiers doivent présenter une image fidèle de la situation financière, de la performance financière et des flux de trésorerie d'une entreprise". Il est ensuite indiqué que "l'application appropriée des normes comptables internationales, accompagnée de la présentation d'informations supplémentaires lorsque nécessaire, conduit, dans quasiment toutes les circonstances, à des états financiers qui donnent une image fidèle", et que (paragraphe 12) "les traitements comptables inappropriés ne sont corrigés ni par l'indication des méthodes comptables utilisées, ni par des notes annexes ou d'autres textes explicatifs". Le comité de contact note que le paragraphe 13 de la même norme envisage les ".. cas extrêmement rares où la direction d'une entreprise estime que le fait de se conformer à l'une des dispositions d'une norme serait trompeur..". Lorsqu'il faut s'écarter de ladite disposition "pour parvenir à la présentation d'une image fidèle", l'ias 1 prescrit à la direction de l'entreprise de ne pas appliquer l'exigence en question et d'expliquer sa décision conformément au paragraphe 13. Le comité de contact observe que cette possibilité de déroger à la norme et l'obligation de justification prévues par l'ias 1 sont en parfaite concordance avec ce que prévoit la législation comptable européenne, et plus particulièrement avec l'article 2, paragraphe 5, de la quatrième directive, dans des cas semblables. file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (8 of 41) [20/09/ :10:18]

9 Prudence Le paragraphe 13 affirme clairement le caractère prépondérant du principe de l'"image fidèle", tout en constituant le complément indispensable du paragraphe 10 de la norme. Il précise sans ambiguïté que les comptes présentés comme établis en conformité avec les IAS doivent respecter intégralement les exigences de chaque norme et de chaque interprétation du SIC applicables en l'espèce. Mais il affirme tout aussi clairement que pour présenter une image fidèle, il ne suffit pas d'appliquer purement et simplement les normes. Le comité de contact accueille favorablement cette clarification de la relation entre image fidèle et application des normes IAS. Le comité prend également acte de ce que cette "dérogation au titre de l'image fidèle" est une règle contraignante (et non pas facultative) de l'ias 1, applicable dans les cas extrêmement rares où la direction de l'entreprise estime que le respect d'une disposition particulière d'une norme pourrait induire l'utilisateur des comptes en erreur. Le paragraphe 14 de l'ias 1 confirme que "l'existence d'un conflit avec des dispositions nationales ne suffit pas en soi à justifier un écart dans les états financiers préparés conformément aux normes comptables internationales". Plus loin, le paragraphe 16 indique que "l'application d'une disposition spécifique d'une norme comptable internationale" ne peut aboutir à une présentation trompeuse que "si le traitement imposé par la norme est manifestement inapproprié et si l'application de la norme ou la présentation d'informations supplémentaires ne permettent pas de parvenir à présenter une image fidèle. Il est inapproprié de s'écarter d'une norme simplement parce qu'un autre traitement donnerait lui aussi une image fidèle". Il en découle qu'une entreprise de l'union européenne qui souhaite se conformer à la fois aux normes comptables internationales et aux directives comptables européennes ne pourra résoudre un conflit entre ces deux réglementations en dérogeant à la première, sauf s'il apparaît que l'application d'une disposition particulière d'une norme IAS l'amènerait à établir des états financiers trompeurs, alors que l'application des directives comptables lui permettrait de présenter une image fidèle. L'entreprise qui n'applique pas le paragraphe 10 de l'ias 1 pour présenter une image fidèle déroge également, par ricochet, à une autre disposition (la norme écartée). Étant donné que cette dérogation constitue en soi une obligation prescrite par les normes comptables internationales, le comité de contact estime que l'entreprise considérée reste fondée à déclarer que ses états financiers sont conformes aux normes IAS, en application du paragraphe 11 de l'ias 1 - pour autant que les prescriptions du paragraphe 13 soient intégralement respectées. Le comité de contact a examiné le paragraphe 20 de l'ias 1 sur le fond. Bien que l'importance du principe de prudence dans l'élaboration des comptes annuels ne soit peut-être pas pleinement reconnue par ce paragraphe et les paragraphes suivants de la norme en question (ce qui n'est pas le cas en ce qui concerne la continuité de l'exploitation, la comptabilité d'engagements et la permanence des méthodes comptables), le comité de contact tient à souligner que la prudence reste selon lui une garantie essentielle de l'image fidèle dans le cadre des directives comptables. Le comité observe que le cadre de l'iasc réserve un paragraphe (son paragraphe 37) à la notion de prudence, présentée comme une caractéristique qualitative distincte des états financiers. La prudence y est décrite comme "..la prise en compte d'un certain degré de précaution dans l'exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions d'incertitude, pour faire en sorte que les actifs ou les produits ne soient pas surévalués et que les passifs ou les charges ne soient pas sous-évalués." Matérialité et agrégation des données comptables Le niveau de matérialité et l agrégation des données comptables sont abordés aux paragraphes 29 à 32 de file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (9 of 41) [20/09/ :10:18]

10 l'ias 1. Le comité de contact signale que ces paragraphes doivent être lus à la lumière de l'article 4 de la quatrième directive. En conséquence, les entreprises de l'union européenne ne doivent pas appliquer les règles générales de l'ias 1 relatives au regroupement des données aux rubriques précédées d'une lettre ou d'un chiffre romain dans les schémas de la quatrième directive, car celles-ci sont considérées comme le degré maximum acceptable de regroupement des informations comptables. Par ailleurs, le comité observe que les paragraphes 66 et 75 de la norme énumèrent les postes que doivent comporter au minimum le bilan et le compte de résultat. Dans les grandes lignes, ceux-ci correspondent aux schémas prescrits dans la quatrième directive, même si celle-ci peut exiger, dans certains cas, une présentation plus détaillée que l'ias 1. Distinction entre "éléments courants et non courants" Le paragraphe 53 de l'ias 1 prévoit que "chaque entreprise doit décider, selon la nature de ses activités, de présenter au bilan, séparément ou non, ses actifs courants et non courants et ses passifs courants et non courants. Les paragraphes 57 à 65 de la présente norme s'appliquent lorsque cette distinction est faite. Lorsqu'une entreprise choisit de ne pas distinguer les éléments courants des éléments non courants, elle doit présenter ses actifs et ses passifs en fonction de leur liquidité." Le comité de contact considère que les entreprises de l'union européenne sont tenues au respect des schémas de présentation prescrits par les directives comptables, puisqu'aucune dérogation à ces schémas n'est autorisée, sauf cas prévu par ces mêmes directives. Le comité estime donc qu'en vertu de ces schémas, les entreprises européennes doivent nécessairement répartir les éléments de l'actif sous les rubriques "actif circulant" et "actif immobilisé". Cette distinction peut fournir un tableau différent de l'approche "courant/non courant" préconisée dans l'ias 1. Par exemple, les créances à long terme et les stocks qui ne doivent pas être encaissées ou réalisés dans le cours normal du cycle d'exploitation de l'entreprise seront comptabilisés à l'"actif circulant" en application des directives, et comme "actifs non courants" en application de l'ias 1. De même, les valeurs mobilières qui ne sont pas censées servir de façon durable à l'activité d'une entreprise et qui devraient être réalisées plus de douze mois après la date de clôture du bilan seront comptabilisées à l'"actif circulant" dans le cadre des directives comptables et comme "actifs non courants" dans le cadre de l'ias 1. Il en résulte que les "actifs non courants" de l'ias 1 ne correspondront pas toujours aux éléments de l'"actif immobilisé" au sens de la quatrième directive, auquel cas les entreprises européennes ne pourront pas appliquer les paragraphes 57 à 65 de l'ias 1, sous peine d'enfreindre les schémas de présentation des comptes prévus dans la directive. Elles devront alors choisir, comme le leur permet le paragraphe 53 de l'ias 1, de ne pas recourir à la distinction actifs courants/actifs non courants et de faire usage de la faculté, que leur accorde la dernière phrase du paragraphe 53, de classer leurs actifs et leurs passifs en fonction de leur liquidité. Le comité de contact est d'avis que le même résultat peut être atteint par l'application directe des schémas de la quatrième directives. Variation des capitaux propres (a) un bilan; Selon le paragraphe 7 de l'ias 1, "un jeu complet d'états financiers comprend les composantes suivantes: (b) un compte de résultat; (c) un état indiquant: (i) soit les variations des capitaux propres; file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (10 of 41) [20/09/ :10:18]

11 (ii) soit les variations des capitaux propres autres que celles résultant de transactions sur le capital avec les propriétaires et de distribution aux propriétaires; (d) un tableau des flux de trésorerie; et (e) les méthodes comptables et notes explicatives." L'article 2, paragraphe 6, de la quatrième directive précise que "Les États membres peuvent autoriser ou exiger la divulgation dans les comptes annuels d'autres informations en plus de celles dont la divulgation est exigée par la présente directive." Pour ce qui concerne l'état de la variation des fonds propres, le comité renvoie au paragraphe 3 de l'introduction de l'ias 1, qui indique que cet état peut être présenté sous la forme d'un rapprochement "traditionnel" des comptes de capitaux propres en colonnes ou comme un compte de résultat ("état de performance") à proprement parler. Le comité constate que l'application des dispositions de l'iasc par une entreprise qui souhaite se conformer aux directives comptables donne lieu à des mouvements qui doivent normalement être enregistrés soit au bilan, soit au compte de profits et pertes. L'état de la variation des fonds propres devrait donc prendre la forme d'un état de rapprochement des capitaux propres "traditionnel", et non pas d'un compte de résultat à part entière. Le comité considère néanmoins que tout état de variation des fonds propres qui prendrait cette seconde forme resterait acceptable, pour autant qu'il n'en résulte aucune discordance avec les schémas prescrit par la quatrième directive. Tableaux des flux de trésorerie De même, l'ias 1 classe le tableau des flux de trésorerie parmi les éléments constitutifs des états financiers. Si elles ne mentionnent pas expressément l'élaboration de ce tableau, les directives comptables ne l'excluent pas davantage, comme il ressort notamment de l'article 2, paragraphe 6, de la quatrième directive. Le comité de contact juge donc qu'il n'y pas de contradiction entre les directives et l'ias 1 sur ce point de l'inclusion d'un tableau des flux de trésorerie comme élément à part entière des états financiers. Autres informations à fournir Le comité note que le paragraphe 102(d) de l'ias 1 prévoit l'indication du nombre des personnes employées par l'entreprise à la fin de l'exercice ou de l'effectif moyen en cours d'exercice. L'article 43, paragraphe 1, point 9) de la quatrième directive impose aux entreprises de l'union européenne d'indiquer "le nombre des membres du personnel employé en moyenne au cours de l'exercice, ventilé par catégorie". Les entreprises de l'union qui souhaitent se conformer aux deux systèmes doivent donc respecter au moins la disposition communautaire. CONCLUSION Le comité de contact considère que, sous réserve des observations présentées ci-dessus, l'ias 1 est compatible avec la législation comptable communautaire. IAS 2 - Stocks8 Le paragraphe 6 de l'ias 2 prévoit que "les stocks doivent être évalués au plus faible du coût et de la valeur nette de réalisation". Selon l'article 39, paragraphe 1, point b), de la quatrième directive, la valeur la plus basse à laquelle les stocks doivent être évalués est celle "qui est à leur attribuer à la date de clôture du bilan". La question est de savoir si la valeur à attribuer à la date de clôture du bilan peut différer de la file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (11 of 41) [20/09/ :10:18]

12 valeur nette de réalisation. Le comité a estimé que, malgré les différences apparaissant dans leurs formulations respectives, les deux normes ont pratiquement le même sens. Si le libellé des directives comptables ne mentionne pas expressément la valeur "réalisable", c'est parce qu'il vise à avoir une portée aussi large que possible. Cependant, il semble difficile d'imaginer un cas concret où la valeur inférieure à attribuer aux éléments des stocks à la date de clôture du bilan différerait sensiblement de leur valeur réalisable nette. Il n'y a donc aucun conflit entre le paragraphe 6 de l'ias 2 et l'article 39, paragraphe 1, point b), de la quatrième directive. Le paragraphe 10 de l'ias 2 indique (en caractères non gras) que les coûts de transformation des stocks comprennent l'affectation systématique des frais généraux de production fixes et variables. L'inclusion des coûts de production indirects est autorisée, mais pas prescrite, à l'article 35, paragraphe 3, point b), de la quatrième directive. De plus, l'ias 2 recommande d'intégrer à la fois les frais fixes et les frais variables, alors que rien de la sorte n'est prévu dans la directive. Le comité de contact a supposé que les sociétés européennes qui souhaitent se conformer aux IAS retiendront l'option prévue à l'article 35, paragraphe 3, point b). La quatrième directive prévoit que les États membres peuvent autoriser des corrections de valeur exceptionnelles, si celles-ci sont nécessaires pour éviter que, dans un proche avenir, l'évaluation de ces éléments ne doive être modifiée en raison de fluctuations de valeur (article 39, paragraphe 1, point c)). Ces corrections de valeur exceptionnelles ne sont pas permises par l'ias 2. Même si l'option prévue dans la quatrième directive est offerte aux États membres, les sociétés auront toujours la possibilité de ne pas effectuer les corrections de valeur exceptionnelles qu'elle autorise. Le comité de contact a donc estimé que les sociétés européennes qui souhaitent se conformer aux IAS ne retiendront pas l'option prévue à l'article 39, paragraphe 1, point c). L'article 38 de la quatrième directive permet d'inscrire certains éléments de stock à l'actif pour une quantité et une valeur fixes, si leur quantité, leur valeur et leur composition ne varient pas sensiblement. Cette possibilité n'est pas prévue par l'ias 2. Le comité de contact a estimé que les sociétés européennes qui souhaitent se conformer aux IAS ne retiendront pas l'option prévue à l'article 38 de la quatrième directive. IAS 7 - tableaux des flux de trésorerie Le comité de contact n'a pas examiné l'ias 7, mais les aspects couverts par cette norme ne sont pas expressément régis par les directives comptables. IAS 8 - Résultat net de l'exercice, erreurs fondamentales et changements de méthodes comptables8 Le paragraphe 6 de l'ias 8 et l'article 29 de la quatrième directive définissent la notion d'"éléments extraordinaires" en des termes différents. Le comité a constaté qu'en dépit de ces formulations différentes, on ne perçoit aucune différence notable en pratique. Le comité a également observé que le classement d'un élément dans le résultat "extraordinaire" dépend souvent de la taille de l'entreprise: plus celle-ci est grande, plus certains événements sont susceptibles de se produire, de sorte qu'il peut être plus correct de les classer parmi les activités ordinaires. Cette considération a entraîné une tendance à la diminution du nombre des éléments file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (12 of 41) [20/09/ :10:18]

13 considérés comme "extraordinaires". IAS 9 - Frais de recherche et développement8 Conformément au paragraphe 15 de l'ias 9, les frais de recherche ne peuvent pas être inscrits à l'actif, contrairement aux frais de développement qui doivent l'être, lorsque les critères visés aux paragraphes 16 et 17 sont remplis. En vertu de l'article 37, paragraphe 1, de la quatrième directive, il est possible d'inscrire à l'actif tant les frais de recherche que les frais de développement, pour autant que la législation nationale le permette. Le comité est d'avis qu'une entreprise ne peut pas satisfaire aux exigences de la norme IAS 9 si la législation nationale de l'état membre auquel elle appartient interdit de comptabiliser les frais de développement à l'actif. IAS 10 - événements postérieurs à la date de clôture L'IAS 10 (révisée en 1999) "Événements postérieurs à la date de clôture", publiée par l'international Accounting Standards Committee en mai 1999, porte sur les dispositions de l'ias 10 "Éventualités et événements survenant après la date de clôture" que n'avait pas encore modifiées l'ias 37 "Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels". La norme révisée s'applique aux états financiers relatifs aux exercices commençant le 1er janvier 2000 ou après cette date. Le comité de contact a comparé l'ias 10 (révisée en 1999) aux directives comptables européennes afin de déterminer si, et dans quelle mesure, elle peut être appliquée dans les États membres. NATURE DE LA RÉVISION Les modifications apportées à l'ias 10 se présentent comme suit: - la définition des "événements postérieurs à la date de clôture" intègre à présent une distinction expresse entre "événements donnant lieu à des ajustements" et "événements ne donnant pas lieu à des ajustements". Bien qu'on eût raisonnablement pu l'inférer de la norme antérieure, cette distinction n'y figurait pas expressément; - selon la norme antérieure, les dividendes se rapportant à l'exercice couvert par les états financiers et qui sont proposés ou décidés après la date de clôture, mais avant l'approbation des états financiers, devaient donner lieu, soit à ajustement soit à une information. La nouvelle norme supprime la possibilité de porter ces dividendes au passif hors capitaux propres; les entreprises conservent cependant la possibilité de choisir entre deux traitements: l'inscription dans un compte de capitaux propres distinct ou une mention dans les notes annexes aux états financiers; - l'obligation d'ajuster les postes du bilan lorsque des événements survenant après la date de clôture indiquent que l'hypothèse de la continuité de l'exploitation n'est pas appropriée pour tout ou partie de l'entreprise a été supprimée. La raison en est qu'en vertu de l'ias 1, le postulat de la continuité de l'exploitation s'applique à la totalité de l'entreprise. Toutefois, la norme révisée maintient l'interdiction d'établir les comptes annuels sur la base de ce postulat si des événements se produisant après la date de clôture donnent à penser qu'il ne se vérifiera pas; - des informations sur la date de l'autorisation de publier les états financiers doivent à présent être communiquées; et - il est confirmé que les entreprises doivent actualiser les données relatives aux situations existant à file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (13 of 41) [20/09/ :10:18]

14 CONCLUSION la date de clôture du bilan, à la lumière de toute nouvelle information concernant ces situations reçue après la date de clôture de l'exercice. Bien que la pratique consistant à inscrire au passif du bilan les dividendes proposés ou déclarés après la date de clôture de l'exercice se soit développée dans un certain nombre d'états membres, les directives comptables ne donnent aucune instruction expresse en la matière. L'article 6 de la quatrième directive prévoit cependant que les États membres peuvent autoriser ou prescrire l'adaptation des schémas du bilan et du compte de profits et pertes afin de faire apparaître l'affectation des résultats. La suppression par l'ias 10 révisée de la possibilité d'inscrire au passif hors capitaux propres les dividendes proposés après la date de clôture n'a donc aucune incidence sur la compatibilité de cette norme avec les directives. Les entreprise qui souhaitent faire apparaître ces dividendes dans un compte de capitaux propres distinct peuvent le faire en appliquant les directives. Elles peuvent soit créer un nouveau poste à cet effet, soit comptabiliser ces dividendes sous le poste "Autres réserves". Après avoir passé en revue toutes les autres modifications apportées par la révision de l'ias 10, le comité de contact a conclu que celles-ci n'induisaient pas non plus de discordance avec les directives comptables. IAS 11 - contrats de construction8 Le paragraphe 23 de l'ias 11 stipule que les contrats de construction doivent, en général, être comptabilisés en fonction du "degré d'avancement du contrat". La compatibilité de cette méthode avec une application correcte du principe de prudence fait depuis longtemps l'objet d'un débat en Europe. En fait, l'article 31, paragraphe 1, point c) aa), de la quatrième directive permet l'inscription au compte de profits et pertes des seuls bénéfices "réalisés à la date de clôture du bilan". Cette règle pourrait être interprétée comme interdisant de porter au compte de profits et pertes des bénéfices proportionnels au degré d'avancement du contrat. Le comité confirme son avis antérieur sur ce point. Il juge la méthode du "degré d'avancement du contrat" compatible avec la quatrième directive,pour autant que les conditions suivantes soient remplies: a. le produit total du contrat est connu, b. le degré d'avancement du contrat peut être calculé avec précision, c. les travaux prévus sont suffisamment avancés. IAS 12 - impôt sur le résultat INTRODUCTION Dans la plupart des systèmes nationaux, le bénéfice constaté dans les états financiers sert de base au calcul des impôts à payer par l'entreprise. Cependant, la législation fiscale autorise ou prescrit parfois que certains éléments soient, à des fins fiscales, comptabilisés sur la base de montants, d'assiettes ou de périodes autres que ceux appliqués aux fins de l'élaboration des états financiers. Les effets fiscaux de ces écarts entre bénéfice comptable et bénéfice imposable pour un exercice donné sont appelés "impôts différés". file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (14 of 41) [20/09/ :10:18]

15 En matière de comptabilisation des impôts sur les bénéfices, la question centrale est: faut-il faire apparaître les impôts différés dans les états financiers, et comment? Il existe deux approches différentes à cet égard: la méthode du report d'impôts "fondée sur le résultat" et la méthode du report "fondée sur le bilan". La première s'applique aux différences temporaires, qui sont issues de l'écart entre bénéfice imposable et bénéfice comptable pour un exercice donné, et se résorbe au cours de l'exercice ou des exercices suivants. La seconde s'applique aux différences temporelles, qui découlent de l'écart entre la valeur fiscale attribuée à un élément de l'actif ou du passif (assiette fiscale) et sa valeur comptable, telle qu'elle apparaît au bilan. Ces deux approches ne produisent pas toujours des résultats identiques, notamment pour ce qui concerne le traitement de l'impôt reporté lors de la comptabilisation initiale d'un élément de l'actif ou du passif. La norme IAS 12 (révisée) "Impôts sur le résultat", publiée par l'international Accounting Standards Committee en octobre 1996, préconise que les impôts reportés soient pleinement pris en compte, selon la méthode fondée sur le bilan. Le comité de contact a examiné l'ias 12 à la lumière des exigences des directives comptables communautaires. En Europe, les impôts reportés comptabilisés dans les états financiers résultent, d'ordinaire, de l'application des taux d'imposition aux écarts temporaires enregistrés sur des éléments du compte de profits et pertes ("méthode du report d'impôts fondée sur le résultat"). L'application de l'ias 12 obligerait donc à modifier les pratiques en vigueur en Europe pour ce qui concerne la comptabilisation des impôts reportés. Le comité de contact reconnaît toutefois que les différences entre la méthode "fondée sur le bilan", préconisée dans l'ias 12 (qui exclut de son champ d'application certains types de différences temporelles, comme celles qui découlent de l acquisition d actifs non déductibles), et la méthode fondée sur le résultat, généralement appliquée en Europe (qui comptabilise aussi les impôts reportés résultant de certaines différences strictement temporelles liées, par exemple, à des corrections de juste valeur à la suite d une consolidation), sont moins marquées en pratique qu'il pourrait y paraître en théorie. Dans les paragraphes qui suivent, le comité de contact énumère une série d'aspects à prendre en considération au moment de décider si, et dans quelle mesure, l'ias 12 peut être appliquée par les États membres. ASPECTS PARTICULIERS Principe de prudence et comptabilisation d'impôts reportés actifs Selon le paragraphe 24 de l'ias 12, "un actif d'impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles déductibles dans la mesure où il est probable qu'un bénéfice imposable, sur lequel ces différences temporelles déductibles pourront être imputées, sera disponible...". Le comité de contact est d'avis qu'en vertu du principe de la continuité de l'exploitation, les impôts reportés actifs peuvent être comptabilisés. En fait, lorsqu'une entreprise n'est pas en mesure de produire des bénéfices imposables futurs suffisants pour résorber les différences temporaires déductibles, il y a lieu de considérer qu'elle n'est pas en mesure de recouvrer son actif net et que dès lors, il peut ne plus y avoir continuité de l'exploitation. Toutefois, dans certains cas, il peut arriver que le principe de prudence énoncé à l article 31, paragraphe 1, point c), de la quatrième directive impose de ne pas tenir compte de ces différences. Le comité de contact estime par ailleurs que l élément d incertitude introduit par l utilisation, au paragraphe 24 de l IAS 12, de l'expression "dans la mesure où il est probable" doit être apprécié par les entreprises européennes au regard du principe de prudence précité. De la sorte, les impôts reportés actifs file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (15 of 41) [20/09/ :10:18]

16 ne seraient enregistrés qu au cas où il ne subsisterait aucun doute raisonnable quant à l existence future d un bénéfice imposable. Ces considérations s'appliquent également aux impôts différés passifs comptabilisés conformément aux paragraphes 34 et 44 de l'ias 12. "Test de probabilité" et comptabilisation des impôts reportés passifs Le paragraphe 15 de l'ias 12 stipule qu'"un passif d'impôt différé doit être comptabilisé pour toutes les différences temporelles imposables, sauf si...". En premier lieu, le comité de contact estime que le terme "passif d impôt différé" ("deferred tax liability") utilisé dans l IAS 12 engloberait aussi bien un "passif" qu une "provision pour impôts" au sens des directives comptables européennes, selon le cas. Ensuite, le comité signale que la comptabilisation, par les entreprises européennes, d un impôt reporté passif ou la constitution d une provision pour impôts est clairement conditionnée par l'existence d'une charge d'impôts effective future. Si cette condition est normalement remplie pour ce qui concerne l impôt reporté passif, il convient toujours, en revanche, de procéder à un "test de probabilité" avant de constituer une provision pour impôts, afin d évaluer la certitude que les différences imposables décelées donneront lieu à une charge d'impôts future. Le comité de contact estime que l'expression "toutes les différences temporelles imposables" ne peut être interprétée comme dispensant l'entreprise qui établit les comptes de l obligation d'évaluer la probabilité des charges d'impôts futures, étant donné que l'article 2, paragraphe 3, de la quatrième directive interdit de comptabiliser un impôt reporté passif ou une provision pour impôts sur la base d une charge improbable. Classement des impôts reportés actifs dans l'actif circulant Le paragraphe 70 de l'ias 12 dispose que "lorsqu'une entreprise fait une distinction entre ses actifs et passifs courants et ses actifs et passifs non courants dans ses états financiers, elle ne doit pas classer les actifs (passifs) d'impôt différé en actifs (passifs) courant". Le comité de contact signale qu'en vertu de l'article 15, paragraphe 1, de la quatrième directive, l'inscription des éléments du patrimoine à l'actif immobilisé ou à l'actif circulant est déterminée par la destination de ces éléments. L'actif immobilisé comprend les éléments du patrimoine qui sont destinés à servir de façon durable à l'activité de l'entreprise (article 15, paragraphe 2). Le comité de contact rappelle par ailleurs que le paragraphe 53 de l'ias 1 stipule que "lorsqu'une entreprise choisit de ne pas distinguer les éléments courants des éléments non courants, elle doit présenter ses actifs et ses passifs en fonction de leur liquidité". Cette faculté accordée par l IAS 1 permet aux entreprises qui appliquent les directives comptables d établir leur bilan suivant les schémas prévus par ces directives et, par conséquent, de comptabiliser les impôts reportés actifs conformément à celles-ci. Il en résulte que les éléments correspondant à la définition des impôts différés au sens du paragraphe 5 de l IAS 12 devront être inscrits à l'actif immobilisé ou à l'actif circulant, selon ce que prévoit l'article 15 de la quatrième directive. Le comité ne peut concevoir un cas où un impôt reporté actif n apparaîtrait pas à l'actif circulant. CONCLUSION Compte tenu de ce qui précède, le comité de contact conclut que l'ias 12 peut être compatible avec la législation comptable européenne, pour autant que les conditions suivantes soient remplies: la comptabilisation d un impôt reporté actif suppose une évaluation prudente. Il pourrait y avoir file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (16 of 41) [20/09/ :10:18]

17 discordance avec les directives comptables si un impôt reporté actif était enregistré dans des situations où on peut raisonnablement se demander si les bénéfices imposables futurs permettront de résorber les écarts temporaires déductibles; la comptabilisation d un impôt reporté passif est subordonnée à un test de probabilité. Il pourrait avoir discordance avec les directives comptables si un impôt reporté passif était enregistré, ou une provision pour impôts constituée, en rapport avec des différences temporaires imposables, pour lesquelles il est improbable qu une charge fiscale future apparaisse; la présentation des impôts reportés actifs et passifs est conforme aux schémas prescrits par les directives comptables. L IAS 1 accorde aux entreprises la faculté de ne pas classer les éléments du bilan selon le critère actif circulant/actif immobilisé. Les entreprises qui appliquent les directives comptables devront donc faire usage de cette faculté, ce qui aura pour effet de neutraliser le paragraphe 70 de l IAS 12 et de leur permettre de comptabiliser les impôts reportés actifs conformément aux normes comptables européennes. ANNEXE Résumé des dispositions des directives comptables relatives à l'imposition Les directives comptables ne traitent pas spécifiquement de la comptabilisation de l'impôt. Toutefois, la quatrième directive contient un certain nombre de dispositions concernant ce domaine: - l'article 35, paragraphe 1, point d) et l'article 39, paragraphe 1, point e) disposent que si les éléments de l'actif immobilisé ou de l'actif circulant font l'objet de corrections de valeur exceptionnelles pour la seule application de la législation fiscale, il y a lieu d'indiquer dans l'annexe le montant dûment motivé de ces corrections; - dans le schéma du bilan, le montant de l'impôt à payer enregistré sous la rubrique "Autres dettes" doit figurer dans un compte distinct (incluant les dettes au titre de la sécurité sociale); une distinction doit également être établie entre la fraction de l'impôt payable à moins d'un an et la fraction payable à plus d'un an (article 9, point C et article 10, points F et I); - les provisions pour impôts doivent apparaître au bilan (article 9, point B(2) et article 10, point J(2); - les impôts sur le résultat doivent apparaître au compte de profits et pertes, sous des postes distincts pour les activités ordinaires et pour les activités exceptionnelles. Cependant, l'article 30 permet de regrouper ces montants sous un poste unique, à la condition qu'ils soient indiqués séparément dans l'annexe; - l'article 43, paragraphe 1, point 10 prescrit que la proportion dans laquelle le calcul du résultat de l'exercice a été affecté par une évaluation des postes effectuée en vue d'obtenir des allégements fiscaux soit indiquée dans l'annexe; - l'article 43, paragraphe 1, point 11 prévoit que la différence entre la charge fiscale imputée à l'exercice et aux exercices antérieurs et la charge fiscale déjà payée ou à payer au titre de ces exercices doit être indiquée dans l'annexe, dans la mesure où cette différence est d'un intérêt certain au regard de la charge fiscale future. Ce montant peut également figurer de façon cumulée dans le bilan sous un poste particulier à intitulé correspondant. La septième directive contient aussi un certain nombre de dispositions pertinentes: file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (17 of 41) [20/09/ :10:18]

18 - l'article 29, paragraphe 4, stipule qu il est tenu compte au bilan et au compte de profits et pertes consolidés de la différence apparaissant lors de la consolidation entre la charge fiscale imputable à l'exercice et aux exercices antérieurs et la charge fiscale déjà payée ou à payer au titre de ces exercices, dans la mesure où il est probable qu'il en résultera pour une des entreprises consolidées une charge effective dans un avenir prévisible"; - l'article 29, paragraphe 5, dispose que "lorsque des éléments d'actifs compris dans la consolidation ont fait l'objet de corrections de valeur exceptionnelle pour la seule application de la législation fiscale, ces éléments ne peuvent être repris dans les comptes consolidés qu'après élimination de ces corrections. Les États membres peuvent toutefois autoriser ou prescrire que ces éléments soient repris dans les comptes consolidés sans élimination de ces corrections, à condition que le montant dûment motivé de celles-ci soit indiqué dans l'annexe des comptes consolidés"; - l'article 34, paragraphe 10, prévoit que la proportion dans laquelle le calcul du résultat consolidé de l'exercice a été affecté par une évaluation des postes effectuée en vue d'obtenir des allégements fiscaux doit être indiquée (et détaillée, lorsque l évaluation exerce une influence non négligeable) dans l'annexe; - l'article 34, paragraphe 11, stipule que la différence entre la charge fiscale imputée pour l'exercice et pour des exercices antérieurs et la charge fiscale déjà payée ou à payer au titre de ces exercices doit être indiquée dans l'annexe, dans la mesure où cette différence est d'un intérêt certain au regard de la charge fiscale future. Ce montant peut également figurer cumulativement dans le bilan sous un poste particulier à intitulé correspondant. IAS 14 - Information sectorielle Le comité de contact n'a pas examiné l'ias 14,, mais les aspects couverts par cette norme ne sont pas expressément régis par les directives comptables. IAS 15 - Information reflétant les effets des variations de prix Le comité de contact n'a pas examiné l'ias 15, mais les aspects couverts par cette norme ne sont pas expressément régis par les directives comptables. IAS 16 - Immobilisations corporelles8 Le paragraphe 48 de l'ias 16 prévoit que "le montant amortissable d'un actif est déterminé après déduction de la valeur résiduelle de l'actif". La quatrième directive ne parle pas de la "valeur résiduelle" et elle dispose, à son article 35 paragraphe 1 point b), que la base de l'amortissement est constituée par "le prix d'acquisition ou le coût de revient". Le fait que la formulation de l'ias 16 et celle la directive diffèrent clairement sur ce point ne semble avoir aucune conséquence notable sur le plan pratique. Le comité a donc conclu que la quatrième directive n'interdit pas, sous sa forme actuelle, d'utiliser la valeur résiduelle dans le calcul du montant amortissable et qu'il n'y a aucun conflit entre les deux normes. Le paragraphe 56 de l'ias16 indique que, si la valeur recouvrable d'une immobilisation devient inférieure à sa valeur comptable, celle-ci doit être ramenée à la valeur recouvrable. L'article 35, paragraphe 1, point c) bb), de la quatrième directive prévoit que les éléments de l'actif immobilisé doivent être évalués à "la valeur inférieure qui est à leur attribuer à la date de clôture du bilan, si l'on prévoit que la dépréciation file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (18 of 41) [20/09/ :10:18]

19 sera durable". En somme, le paragraphe 56 de l'ias 16 rend les corrections de valeur obligatoires, même s'il n'est pas certain que la dépréciation sera durable, alors que, selon la quatrième directive, cette certitude doit être acquise. Le comité a constaté que ces différences sur le plan de la formulation n'entraînent aucune différence en pratique et qu'il n'y a, de ce fait, aucun conflit entre le paragraphe 56 de l'ias 16 et l'article 35, paragraphe 1, point c) bb), de la quatrième directive. En fait, il ne serait pas conforme à la philosophie générale des IAS de considérer qu'il y a toujours lieu de procéder à une correction de valeur, même lorsqu'on sait déjà que cette correction devra être reprise. Document n 6010/99 de la Commission: L'IAS 16 "Immobilisations corporelles", révisée en 1998, a été publiée par l'international Accounting Standards Committee en septembre 1998 et remplace la version antérieure de l'ias 16, elle-même publiée sous une forme révisée en La norme devait s'appliquer aux exercices comptables commençant au plus tôt le 1er juillet 1999, mais son application anticipée était encouragée. Les entreprises ayant opté pour cette application anticipée ont dû en faire état, mais aussi adopter simultanément les IAS 22 (révisée en 1998), 36 et 37. Le comité de contact a comparé l'ias 16 (nouvelle version) aux directives comptables européennes afin de déterminer si, et dans quelle mesure, la norme internationale peut être appliquée dans les États membres. NATURE DE LA RÉVISION Divers paragraphes de l'ias 16 ont été révisés de façon à assurer la concordance avec les IAS 22 (révisée en 1998), 36 et 37. CONCLUSION Les modifications apportées à l'ias 16 ne créent aucune discordance avec les directives comptables. IAS 17 - Contrats de location Le comité de contact n'a pas examiné l'ias 17, mais les aspects couverts par cette norme ne sont pas expressément régis par les directives comptables. IAS 18 - Produits des activités ordinaires Le comité de contact n'a pas examiné l'ias 18, mais les aspects couverts par cette norme ne sont pas expressément régis par les directives comptables. Il note cependant que l'approche retenue par l'ias 18 pour la comptabilisation des produits résultant de la vente de biens ou de la prestation de services associe les notions de "fait générateur" et de "transaction". En pratique, l'application de l'ias 18 produirait un résultat qui ne serait pas incompatible avec le principe énoncé à l'article 31, paragraphe 1, point c) aa), de la quatrième directive, selon lequel seuls les bénéfices réalisés à la date de clôture du bilan peuvent y être inscrits. IAS 19 - Avantages du personnel INTRODUCTION L'IAS 19 (révisée en 1998) "Avantages du personnel" a été publiée par l'international Accounting Standards Committee en février La norme devait s'appliquer aux états financiers relatifs aux exercices commençant le 1er janvier 1999 ou après cette date, mais son application anticipée était file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (19 of 41) [20/09/ :10:18]

20 encouragée. Le comité de contact a comparé l'ias 19 aux directives comptables européennes. Il énumère, dans les paragraphes qui suivent, une série d'aspects à prendre en considération au moment de décider si, et dans quelle mesure, l'ias 19 peut être appliquée par les États membres. L'IAS 19 est censée être applicable dans des pays caractérisés chacun par un environnement juridique et réglementaire propre, mais les solutions comptables préconisées dans la norme ne reflètent pas toujours cette diversité. En conséquence, certains traitements comptables proposés sont difficiles à appliquer dans nombre d'états membres de l'union européenne. ASPECTS PARTICULIERS Les directives ne contiennent guère de dispositions expresses en la matière L'IAS 19 couvre cinq grandes catégories d'avantages du personnel: (a) les avantages à court terme (par exemple: salaires, congés maladie, congés payés, intéressement et primes); (b) les avantages postérieurs à l'emploi (par exemple: pensions, assurance-maladie); (c) d'autres avantages à long terme (par exemple: congés et autres avantages liés à l'ancienneté, congés sabbatiques, etc.); (d) les indemnités de fin de contrat de travail, et (e) les avantages sur capitaux propres. Contrairement à la norme internationale, la quatrième directive aborde ces questions en termes beaucoup plus généraux et uniquement sous l'angle de l'information à fournir dans l'annexe. Les schémas du compte de profits et pertes et l'article 43, paragraphe 1, point 9 imposent l'obligation de faire apparaître les frais de personnel, ventilés entre les rémunérations/salaires et les charges sociales; L'article 43, paragraphe 1, point 12) exige la divulgation des rémunérations des dirigeants ainsi que des engagements en matière de pension de retraite de ceux-ci. Avantages à court terme En gros, les règles de comptabilisation des avantages à court terme proposées dans l'ias 19 sont fondées sur la méthode de la comptabilité d'exercice, qui ne tient pas compte des encaissements/décaissements (auquel cas on parle de "comptabilité de caisse"). On peut donc les interpréter comme appliquant simplement à un cas particulier le principe général de la comptabilité d'exercice, prévu à l'article 31, paragraphe 1, point d) de la quatrième directive. Avantages postérieurs à l'emploi Les dispositions de l'ias 19 applicables aux avantages postérieurs à l'emploi peuvent être divisées en gros en deux parties relatives, l'une aux régimes de pension à cotisations définies (et aux régimes assimilés) et l'autre, aux régimes de pension à prestations définies (et aux régimes assimilés). Les règles concernant les régimes à cotisations définies, comme celles applicables aux avantages à court terme, prévoient essentiellement que ces régimes doivent être comptabilisés selon la méthode de la comptabilité d'exercice, indépendamment des encaissements ou des décaissements. On peut donc les interpréter comme appliquant simplement à un cas particulier le principe général de la comptabilité file:///g /Web15/IM Website/comm/internal_market/en/company/account/ias/6926fr.htm (20 of 41) [20/09/ :10:18]