Chapitre 2 L IMPOSITION DES BENEFICES SOCIETAIRES

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1 1 Chapitre 2 L IMPOSITION DES BENEFICES SOCIETAIRES Contrairement aux entreprises relevant de l impôt sur le revenu, telles les entreprises individuelles ou les sociétés de personnes, celles qui sont soumises à l impôt sur les sociétés possèdent la pleine et entière personnalité fiscale. Dans leur cas, le bénéfice est directement imposé au niveau de l entreprise, laquelle reste aussi le débiteur légal de l impôt sur les bénéfices. Ceci a pour conséquence une double imposition des bénéfices lorsque la société distribue ensuite des dividendes à ses associés. Par contre, les pertes ne sont pas immédiatement déductibles chez les associés, mais seulement des bénéfices ultérieurs. Autre différence marquante avec les entreprises relevant de l IR : le bénéfice imposable est toujours calculé à partir des règles relatives aux BIC, quelle que soit l activité de l entreprise ou la qualité des associés. S1 : SOCIETES RELEVANT DE L IR Ces sociétés relèvent d une semi-transparence fiscale (les associés paient l impôt sur les bénéfices). Il s agit essentiellement des sociétés de personne (sociétés civiles et SNC). L utilisation des SNC dans la vie des affaires est intéressante, car la responsabilité des associés est illimitée qui donne un avantage en pratique : - car le banquier a plus de suretés pour accorder un crédit par rapport à une SARL ; - tous les associés sont gérants ; - et il y a semi-transparence fiscale. 1 La notion de semi-transparence fiscale Les associés sont débiteurs de l IR. Ils sont imposés sur les bénéfices réalisés par l entreprise, à ne pas confondre avec les bénéfices distribués. Les associés sont supposés avoir appréhendés les bénéfices à la clôture de l exercice comptable, à proportion de leur droit, que les bénéfices ont été distribués ou non. Leurs droits sont ceux qui résultent des statuts le pacte social. Si un associé a apporté 60% du K il est imposé sur 60% du bénéfice. Mais les parties peuvent prévoir une répartition différente des résultats de celles qui résulte de l application du pacte social à 2 conditions : cette convention doit être passée antérieurement à la clôture de l exercice dont on impose le résultat, et elle doit avoir date certaine (elle sera donc opposable à l AF). Ce sont donc les associés qui vont être imposés sur les bénéfices (bénéfices courants mais aussi les bénéfices exceptionnels, ex : les PV). On parle de remontée des bénéfices ou éventuellement de remontée des déficits s il s agit de pertes. La remontée des déficits est intéressante puisqu elle va leur permettre d imputer sur leurs autres revenus les déficits des associés. Ce régime est intermédiaire entre le régime d opacité fiscale et le régime de la transparence complète. Dans un régime d opacité c est la société qui est débiteur de l impôt (l IS). Dans un régime de transparence ce sont les associés qui sont débiteurs de l impôt. La différence entre le régime de transparence parfaite et de semi-transparence! Dans le régime parfait, on déni à la société la possibilité de détenir en propriété ses actifs. En conséquence, se sont les associés qui sont propriétaires des actifs, c est eux qui payent les impôts fonciers (la société est totalement transparente, elle n existe pas fiscalement). Ce sont des sociétés multipropriétés, qui sont très rares en affaires foncières (art ter, CGI). Remarque : on parle aussi de sociétés translucides, quasi-synonyme de la semi-transparence. Les sociétés qui relèvent de l IR (pas soumises à l IR, les associés ne sont pas nécessairement des personnes soumises à l IR). S il s agit de personnes physiques imposées à l IR ils sont soumis à l IR. S il s agit de personnes morales, les bénéfices remontent à la SA qui feront part des bénéfices de la société imposé sous l IS. Ex : une SNC associée à une SNC. L associé ne peut pas être imposé sur les bénéfices de sa société qui est une SNC. Les bénéfices traversent le patrimoine de l associé (SNC) et remontent aux associés de la SNC-

2 2 associée. Tant que l associé bénéficie d une semi-transparence, les bénéfices remontent jusqu au patrimoine d une personne opaque (une personne physique ou une personne IS société de capitaux). 2 Le domaine d application A. Les sociétés concernées par le régime de transparence fiscale Il s agit : - Des sociétés civiles (sociétés ayant une activité civile), Mais pas les «fausse sociétés civiles» qui malgré leur intitulé ont en réalité une activité commerciale (elles sont soumises à l IS), sauf pour les sociétés civiles de moyens SCM. Les SCM sont des sociétés constituées par plusieurs professionnels qui gèrent les locaux communs (matériels et personnels). C est une société civile par la forme, mais qui a une activité commerciale. Elle relève obligatoirement de l IR elle est semi-transparente! - Les SNC - Les sociétés en commandites simple (SCS) part revenant aux associés commandités seulement (qui ont la qualité de commerçant) ; - Les mouvements d intérêt économique ; - Les sociétés en participation (sous 2 conditions : la responsabilité des associés est illimitée et que leur identité ait été révélée à l AF) ; - Les sociétés créées de fait. Ces sociétés relèvent de l IR de plein droit! On peut passer de l IR à l IS par option, mais pas l inverse. Une SA/SARL relevant de plein droit de l IS est sans possibilité d opter pour l IR. Sauf 2 exceptions : les SARL de famille constituées entre les parents, ascendants, descendants ou conjoints. Pour bénéficier du régime il faut que tous les membres possèdent pleinement leur titre, il faut l unanimité des associés, il faut respecter l activité prévue par les textes artisanat / commerce / agriculture. Cette modification doit être notifiée au centre des impôts dont relève la société. Les PME récentes (Loi 4/8/2008 «LME») L option est ouverte uniquement aux sociétés récentes, elle est de nature à les encourager dans leur activité dans le 1 er temps de leur activité. C est un avantage à cause du régime de semitransparence fiscale. Cela entraine la remonter des déficits chez les associés. Or la réalisation de bénéfices est rare en début d activité (du fait des gros investissements). Les associés peuvent imputer leur quote-part des déficits sur le reste de leur revenu. En conséquence est très strictement encadrée : L option ne concerne que les SA, SARL, SPS récentes (création depuis <5ans). - Les titres de la société ne doivent pas être quottés. - Le capital doit être détenu pour au moins 50% par des personnes physiques (pas de groupes de sociétés) et il doit être détenu à 34% par ses dirigeants. - L effectif de la société <50 salariés et CA <50 millions d. Il s agit d une très petite entreprise au sens du droit communautaire. Elle peut avoir une activité artisanale, agricole, commerciale ou libérale. L option est valable pour une période de 5 exercices seulement et sous conditions que les critères prévus par les textes restent valables pendant la période. L option n est pas reconductible. L option doit être exercée dans les 3 mois du 1 er exercice d application et doit être exercée avec l accord de tous les associés. B. Le problème de territorialité de l impôt Lorsqu une Sté est soumise à l IS on impose la Sté. On va donc regarder où se situe la Sté dans tel ou tel pays. Une Sté IS qui exerce une activité en France va être imposée en France quelque soit la nationalité ou le domicile des associés (elle est opaque). Mais pour une Sté de personne c est plus compliqué parce qu elle est semi transparente. Si ses associés résident en France on peut dire qu il n y a pas non plus de difficultés. Mais qu en est t-il si les associés résident à l étranger? Problème : Etranger France Associés SNC

3 2 théories d application de l impôt : 1. Doctrine de la translucidité fiscale Le résident en France doit payer l impôt sur ses revenus français mais aussi sur ses revenus étrangers. Et inversement pour une personne résident à l étranger. 2. Thèse de la personnalité fiscale Les associés ne sont que les débiteurs de l impôt. A partir du moment où la SNC est localisée en France, l impôt est redevable en France et donc ce serait aux associés qui se trouvent à l étranger de payer l impôt en France. Problème 2 : Etranger France Associés SNC succursale Conséquences différentes par rapport aux 2 théories : 1. Doctrine de la translucidité fiscale Les débiteurs sont les associés qui sont imposés sur les bénéfices réalisés en France! On ne peut pas leur imposer de payer un revenu qui n est pas réalisé en France, mais à l étranger. 2. Thèse de la personnalité fiscale L impôt est calculé à partir de tous les résultats de la personne fiscale SNC française. Ce qui compte est la situation de la SNC. Les associés doivent être imposés aussi bien sur les résultats réalisés en France que ceux réalisés à l étranger! Conclusion : La France est liée par des textes/conventions internationales. Le CE n a jamais pris de position claire et certaine sur ces difficultés. Le tenant de l une et l autre doctrine invoque le même arrêt en appui de leur thèse (CE 4/4/1997, «KINGROUP» - Dalloz 1997, p.490). Le CE a refusé d appliquer à l associé domicilié à l étranger la convention internationale lui permettant d être exonéré. Le CE a considéré que le résidant n est pas l associé, mais la société. C est la société qui est la personne fiscale. Mais le problème est que le CE n a pas pris en compte les revenus étrangers. 3 Le particularisme des sociétés semi-transparentes C est un régime ignorant la personnalité fiscale de l entreprise malgré la personnalité morale. Ce régime a 2 particularités : A. Le régime des parts sociales 2 difficultés peuvent être répertoriées à des difficultés tenant : 1. PV sur cession de parts sociales/titres de sociétés semi-transparentes Ils existent 2 grandes catégories de PV : privées et professionnelles avec des régimes fiscaux différents. La PV privée est un enrichissement réalisé lors de la cession d éléments du patrimoine privé du contribuable (ex : cession d appartement, de VM). La PV prof est réalisée lors de la cession d éléments d actifs du bilan (élément professionnel). Si un associé d une société de participation cède ses titres, de point de vue comptable et juridique il cède un élément de patrimoine privé. Il devrait relever du régime des PV privée, mais (art. 151 nonies, CGI) : «les parts sociales détenues par un associé exerçant une activité professionnelle au sein de la société dont les bénéfices sont imposées dans la catégorie des BIC/BNC/BA, sont considérés comme faisant partie de l actif professionnel personnel de l associé». Cette disposition est une fiction fiscale ne repose sur aucune réalité juridique comptable, dit que la participation d un associé exerçant son activité dans la société est considéré comme un bien professionnel. Il y a 2 ordres de conséquences (importantes) : Si l associé a emprunté de l argent pour acquérir ses parts, il supporte une charge d intérêts. Les intérêts peuvent être déduits de son revenu professionnel. Ce sont des frais professionnels, ils sont alors déduits des revenus professionnels de l associé, c.à.d. de sa quote-part de résultat de la société ; Cette conséquence est devenue le «droit commun». Elle n est plus liée à l application de l art 151 nonies, car aujourd hui que la participation soit professionnelle ou privée les charges 3

4 peuvent être déduites de la rémunération d un associé dès qu il exerce son activité principale dans la société. Le régime des PV prof qui s applique dans l hypothèse où les titres sont cédés par l associé. Le régime des PV privées ne s applique pas. C est un avantage pour l associé, car il peut prétendre à certaine exonération attachées à ce régime (ex : les petites entreprises, art.151 septies CGI). Cette conséquence s applique sous une condition : il faut que l associé exerce son activité professionnelle dans la société quel qu elle soit (il peut être gérant ou salarié de la société). Comme c est une société de personne, tous les associés ont la qualité de gérant, ils sont présumés l être. La condition est remplie du fait du jeu de cette présomption! Néanmoins, c est une présomption simple. Si un gérant a été nommément désigné en tant que tel, il n y a que lui qui exerce cette activité professionnelle. Pour qu un associé puisse bénéficier du régime des PV prof, l associé non gérant doit démontrer qu il exerce une autre activité professionnelle au sein de la société en question (CE 09/07/2003 «MUEL»). Celui qui est désigné «gérant-unique» de la société est présumé exercer son activité professionnelle dans la société, qu il exerce ou non cette activité réellement réalisée dans la société (CE 08/03/2002 «MAIRE»). Si la condition est remplie, c est le régime des PV professionnelles qui s applique en cas de cession de titres. Une difficulté importante est apparue très vite au niveau du calcul de la PV! Quel est le prix de cession? La valeur de la participation est calculée lors de la vente de ses parts sociales. La valeur d un titre d une société, c est la valeur de la société ramenée à une part sociale. Il est difficile d évaluer la valeur de la société, on prend la valeur réelle des capitaux propres de l entreprise. CAPITAUX PROPRES = ce que l entreprise possède (ACTIF) ce qu elle doit (PASSIF). On tient compte des bénéfices et des pertes réalisées. Ces bénéfices ont déjà été imposés chez l associé (par l application de la théorie de la transparence fiscale) les pertes ont déjà été appréhendées par les associés. Lors du calcul du prix de cession, on tient compte du bénéfice et des pertes on arrive alors à une double imposition (en tant que bénéfice, en tant que PV après la cession des parts) et/ou une double déduction (en tant que perte et en tant que MV). CE 04/11/1970 : décision de correction dans le calcul de la PV/MV pour éviter ce problème ; CE 17/04/1991 : modification de la jurisprudence ; CE 16/02/2000 «SA des Etablissements QUEMENER» : on ne touche plus au prix de cession pour le calcul de la PV, on corrige le prix de revient/le prix d acquisition. Le PR = valeur acquisition tel que - majoré des bénéfices déjà imposés/pertes comblées par l associé, et - minoré des déficits déjà comblés ainsi que des bénéfices répartis au profit de l associé. 4 Exemple : un associé vend ses parts 1/1/N : 100 (capital) 31/12/N : bénéfice = 400 1/1/N+1 : cession = Calcul de la PV = = Correction du prix d acquisition : 500 ( ) = 0 (PV corrigée) 1/1/N : 100 (capital) 31/12/N : bénéfice = 400 dont 200 distribués 1/1/N+1 : cession = Calcul de la PV = = Correction du prix d acquisition : 300 ( ) = 0 (PV corrigée) Bilan Liquidité = 500 K = 100 B = 400 Dettes = Bilan Liquidité = 300 K = 100 Réserves = 200 Dettes = Le démembrement des sociétés des parts sociales Les associés de sociétés de personne sont imposés sur la fraction des bénéfices correspondant à leurs droits dans la société. Ils sont réputés avoir appréhendés leurs résultats à la clôture de l exercice (art. 8, CGI). Qui est imposé? Dans les années 90, la doctrine penche pour l usufruitier car c est lui qui reçoit les dividendes. Si la société ne distribue pas ses bénéfices, l associé se voit être imposé sur un bénéfice

5 dont il ne touchera jamais la valeur. Alors c est le propriétaire qui devra être imposé, car c est lui qui jouit des bénéfices. Le législateur (Loi 2/07/1998) ajoute une précision à l Article 8 du CGI (al.1) : «En cas de démembrement de la propriété de tout/partie des parts sociales, l'usufruitier est soumis à l IR pour la quotepart correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d'usufruitier. Le nu-propriétaire n'est pas soumis à l IR à raison du résultat imposé au nom de l'usufruitier». L AF, par instruction, apporte quelques précisions (contestables) : le nu-propriétaire - est imposé sur le résultat exceptionnel (PV long terme) ; - peut imputer le déficit sur ses revenus ; - avec l usufruitier peuvent aménager leurs droits de répartition des bénéfices par convention (opposable à l AF dès son enregistrement). B. Le calcul du bénéfice imposable D abord il faut déterminer les règles appliquées pour le calcul du résultat. 1x le corps de règles choisi, on précise les charges déductibles du résultat et les produits imposables. Par différence, on obtient le résultat de la société. Enfin, il faut déterminer la quote-part de résultat revenant à chaque associé. 1. La qualification du bénéfice social C est plus compliqué pour les sociétés IR (que les sociétés IS on applique le corps de règles des BIC quelque soit l activité de la société). On applique le corps de règles fonction de la nature de l activité exercée par la société IR! Ex : création d une société de location de biens. Les règles dépendent du type des biens : - soit meubles (c est une activité commerciale donc application des règles BIC), - soit immeubles (c est une activité civile donc application des revenus fonciers). En pratique, la plus grande difficulté vient lorsque la société a une activité mixte. Quel corps de règles appliqué? Les juridictions ne sont pas d accord entre elles pour la solution. Article 238 bis K1, CGI : «lorsque du droit dans une société ou un groupement (art.8 ou 239 quater groupement semi transparent) sont inscrits à l actif d une personne morale passible de l IS ou d une entreprise industrielle/commerciale/artisanale/agricole imposable à l IR de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables aux bénéfices réalisés par la personne/entreprise qui détient ces droits.» Par exception au principe, on applique le corps de règles applicables à l associé et non pas à la société. Ceci concerne les situations : - associé d une société de capitaux (soumis à l IS) ; - associé entrepreneur (relevant de l IR selon la catégorie des BIC/BA). Il peut arriver qu une société de personne possède comme associé un particulier et comme autre associer soit une personne morale (SA) ou un entrepreneur (commerçant/agriculteur). Si une telle situation se présente, il faut calculer 2 résultats imposables : - 1 er en appliquant les règles dépendant de la société de personne ; La quote-part de l associer particulier est ainsi calculée. - 2 nd en appliquant les règles de l associé (d une SA) L associé SA prendra sa quote-part de résultat ainsi calculé. Ex : SCI de gestion location d immeubles qui lui appartiennent. Elle relève de l IR. Elle a 2 associés : un associé personne physique & un associé SA. En théorie, il faut appliquer les règles de la catégorie des revenus fonciers. On répartie les résultats entre les associés en fonction de leur participation au capital. Pour la part revenant à la SA, on doit calculer le résultat de la SCI en appliquant les règles applicables à la SA ce sont les règles de BIC qui doivent être appliquées. L entreprise doit calculer 2x son résultat imposable : Application des règles de revenus fonciers : le particulier prendra sa part de résultat lui revenant ; Application des règles de BIC : la SA prendra sa quote-part de bénéfice commercial en fonction de sa participation. L entreprise (SCI) doit tenir alors 2 comptabilités : - Une pour les revenus fonciers une compta civile qui fonctionne en terme de dépenses et de recettes ; - Une pour les bénéfices commerciaux une compta commerciale qui fonctionne en terme de créances acquises et de créances engagées. 5

6 6 Tout cela se justifie par le fait d éviter la possibilité pour une entreprise de changer de catégorie d imposition pour choisir celle qui lui est plus profitable! 2. Les charges déductibles et les bénéfices imposables En partant du principe qu on est dans le cadre d une société commerciale, les règles sont exactement les mêmes que pour les entreprises individuelles on peut transposer ces règles aux entreprises exerçant une activité commerciale. LES PRODUITS FINANCIERS (dividendes et intérêts) Lorsqu un entrepreneur individuel commerçant a inscrit dans son actif son portefeuille de VM. Ces produits financiers ne doivent pas être intégrés dans le résultat imposable (enregistrement extracomptable) pour les imposer dans leur catégorie naturelle des revenus de capitaux mobiliers. La même règle s applique pour les sociétés de personnes. Ces produits doivent être enlevés du résultat pour être imposés dans leur catégorie propre et pouvoir bénéficier des avantages liés à cette catégorie. LA REMUNERATION DU CHEF DE L ENTREPRISE Le chef de l entreprise se rémunère sur les bénéfices de la société. S il y a eu déduction des revenus du patron, il faut les réintégrer. De même, les revenus du dirigeant d une société de personne ne sont pas déductibles du résultat imposable de la société et il faut les réintégrer aussi. Les exceptions : - Déduction de la rémunération de biens donnés en location par la société Une société de personne donne des biens en location à un tiers. La règle est celle du plafonnement des amortissements (art. 39C, CGI). La règle applicable dans cette situation est qu on ne peut pas déduire plus d amortissements qu on a encaissés de loyers. Les loyers sont minorés des autres charges afférentes au loyer. Il s agit d éviter la création artificielle de déficit. On retrouve le même problème dans les sociétés de personnes le déficit remonte aux associés. La règle de plafonnement s applique aussi, mais il faut distinguer 2 situations : Pour la quote-part revenant des résultats revenant aux associés personne physique on applique la règle de plafonnement (art.39c) Pour la quote-part de l associé personne morale PAS d application de la règle. L associé pourra déduire les déficits générés sous 3 conditions : 1-il faut que le bien donné en location soit situé sur le territoire européen (EEE) et que le pays ait signé une convention d assistance fiscale (c/ la fraude fiscale) avec la France. 2-pendant les 36 mois (1 ers ) de la location la déduction est plafonnée au triple du montant des loyers. 3-l imputation des déficits de la société semi-transparente revenant aux associés soumis à l IS fait objet limitation particulière. La règle des déficits correspondant aux montants des AMT dont l imputation est autorisée sont limités au ¼ des bénéfices soumis à l IS de la société que chaque associé retire du reste de ses activités (la limite s applique au titre des 12 1 ers mois de l AMT). Atténuation de la règle : Possibilité de reporter le déficit à l exercice suivant ; Pas d application de la limite dans le cadre d un GIE fiscal (un GIE acquiert du matériel et le donne en location à ses associés). - Déduction des intérêts de compte courant d associé Un CCA : on parle d apport en CCA. Ce n est pas un apport, mais un prêt d associé. Il figure au passif du bilan comme une dette d associé. L AF se méfit beaucoup des apports en CCA, car c est une source d évasion fiscale. Fiscalement, c est plus intéressant pour une société de se financer en prêtant de l argent à ses associés plutôt que d augmenter son capital. Les apports sont rémunérés par des dividendes, non déductibles du résultat de la société. Les dividendes ne sont pas des charges déductibles, car c est une utilisation du résultat. L AF fixe des limites au CCA : Condition préalable pour que les intérêts soient déductibles, il faut que le capital soit intégralement libéré. Les intérêts ne doivent pas excéder un certain plafond (en termes de taux d intérêt) variable périodiquement en fonction de la date de clôture de l exercice comptable.

7 La fraction excédentaire des intérêts est réintégrée dans les résultats imposables, car elle est non-déductible. Ces intérêts sont rajoutés à la quote-part des bénéfices des associés. 3. Calcul de la quotte part du bénéfice imposable Chaque associé est personnellement imposé sur le bénéfice à proportion de ses droits d associé. On ne peut pas diviser de suite le résultat fiscal entre les associés. Dedans il y a un certain nombre de charges non-déductibles fiscalement qui ont été réintégrées (ex: la rémunération du dirigeant). Si une division immédiate est réalisée, elle sera injuste, car un associé sera imposé sur la rémunération d un autre. En conséquence, avant de répartir le résultat entre les associés, il faut faire un retraitement enlever du résultat fiscal les rémunérations non déductibles fiscalement. On obtient le bénéfice fiscal à répartir. Chaque associé rajoute à sa quote-part de résultat ses avantages personnels. Ex : une SNC possédant 2 associés (A 40% des droits ; B 60% des droits). L associé A travail dans l entreprise, perçoit - salaire net = et - charges sociales = 8000 ; L associé B travail dans l entreprise : - salaire net = ; - charges sociale = 6000 ; - intérêts de CC = , dont 2000 excédentaire Le bénéfice fiscal après réintégration de toutes les charges non-déductibles s établit à L entreprise n a pas adhéré à un CGA. BF = BF AR = ( = ) = A = 40% x = intégration de ses avantages personnels : ( ) = majoration de 25% du résultat (car NON adhésion CGA) : x 1.25 = B = 60% x = intégration de ses avantages personnels : ( ) = majoration de 25% du résultat (car NON adhésion CGA) : x 1.25 = S2 : SOCIETES SOUMISES A L IS L IS est l impôt naturel applicable aux sociétés. C est la personnalité fiscale qui fait l essence de ces sociétés. Le résultat est calculé au niveau de l entreprise à partir de sa comptabilité. Elle est débiteur de l IS du fait de l opacité de son régime d imposition. Cette personnalité fiscale entraine un certain nombre de conséquences : les associés ne peuvent pas bénéficier du déficit fiscal de la société (il ne remonte pas jusqu à eux) ; les associés sont imposés sur ces produits financiers, lorsqu elle distribue des dividendes, ce qui génère une 2 ème imposition sur les bénéfices de la société ; application des règles des bénéfices commerciaux quelque soit l activité de la société. La société est une personne unique, l IS est unique, calculé à partir d une comptabilité unique et d un résultat unique. On ne tient pas compte de l activité des associés ni de l activité de la société. Le taux de l IS (33 1/3 %), des discussions sont menées au niveau communautaire pour mettre en œuvre des stratégies de coordination en matière de fiscalité IR. Depuis quelques années, il s est développé une forme de concurrence fiscale entre les Etats de l UE. Certains pays ont abaissé de manière significative les taux d impôts pour attirer les capitaux étrangers. Le mouvement a été initié par d autres pays que les adhérents de l Europe de l Est (ex : Pologne) Irlande, Allemagne (15%). C est un «paradis fiscal» par rapport à la France. La France, compte tenu du mouvement de la baisse des taux, n est plus dans la bonne moyenne des taux d imposition. La France est dans la moyenne haute de l UE. Aux USA, le taux est fonction des bénéfices (15-35%), au Japon il est de 30%. Pour les PME, il est prévu un taux plus faible de 15%. Ce taux de droit commun /3 % touche les bénéfices ordinaires. Il existe un taux de faveur pour les PVLG. Beaucoup d entreprises bénéficient d avantages fiscaux sous forme d exonérations liées à leur implantation sur le territoire. Le législateur a prévu, à la charge des sociétés, certaines contributions sociales exceptionnelles ex : taux de 3,30% alourdit l IS concernant les plus grosses sociétés. 7

8 8 On constate qu un régime fiscal favorable se détache pour les PME, alors que les grosses sociétés sont traitées de manière plus sévère sur le plan fiscal. 1 Le champ d application de l IS A. Le champ d application matériel de l IS Le CGI prévoit qu un certains nombre de groupements sont assujettis de plein droit à l IS. Il prévoit pour celles qui ne sont soumises de pleins droit (sociétés IR) la possibilité d opter pour l IS. De même il prévoit que certaines sociétés soient exonérées. 1. L assujettissement de pleins droits (art.206-1, CGI) Sont soumis à l IS les groupements dont les membres ne sont pas responsables indéfiniment des pertes sociales. Il existe des cas particuliers et des exceptions. Sont imposables : Les sociétés de capitaux : o SA, o SAS sociétés par actions simplifiées (même si associé unique) ; Les SCA (société en commandites par actions) en totalité pour le bénéfice ; Les SARL (exception des EURL constituée par une personne physique) ; Certaines sociétés de personnes : o SCS (part revenant aux associés commanditaire, non commerçant), o société en participation (part revenant aux associés dont la responsabilité est limitée entre eux, ceux dont l identité n est pas communiquée à l AF), o société civiles (à activité commerciale) Les EPIC (EPA sur leur revenus patrimoniaux) et Les sociétés coopératives. Remarque : LES ASSOCIATIONS Le législateur fait un lien entre la TVA et l IS. Une association relève de l IS et de la TVA ou ne relève pas de l un et de l autre de ces impôts. De même pour la taxe professionnelle, qui suit le régime des impôts. En conséquence, une association relève ou PAS des impôts commerciaux. Il faut faire une distinction selon le profil recherché par l association. La doctrine et la jurisprudence n ont pas toujours été d accord entre elles. L AF a élaboré un cadre juridique (instruction 15/09/1998). C est un raisonnement en 3 temps : la gestion est-elle désintéressée? Si NON, elle est soumise aux impôts commerciaux. L association concurrence-t-elle le secteur commercial? Si NON, elle est exonérée. Si OUI, quel est le mode de gestion de l association? On applique la règle des «4P» : le public visé, la publicité, le prix, les produits. On fait une étude d ensemble pour conclure si l association se comporte comme une entreprise sur le marché. En conséquence, il en ressort de ce cadre juridique si l association est fausse. Elle serait alors soumise aux impôts commerciaux. Si c est une vraie association, elle est exonérée d IS, uniquement sur ses revenus d activité (les cotisations payées par les membres). Pour le revenus patrimoniaux, il est prévu leur fiscalisation «douce» (les revenus fonciers sont imposées à 24%, les produits d obligation à 10%, les dividendes sont exonérés). Il est fréquent qu une association à but non-lucratif, en parallèle de cette activité, exerce une activité de nature commerciale. Cette activité commerciale entraine-t-elle l assujettissement aux impôts commerciaux? Pour éviter cette contamination de l ensemble de l activité, sont prévues 2 règles : sous condition que l activité commerciale reste accessoire, Si les recettes < : exonération de l IS ; Si les recettes > : technique de rattrapages par sectorisation de l activité commerciale accessoire (on procède à son isolation pour ne pas contaminer le reste). Si l activité perd son caractère commercial, elle sera imposée selon les règles des impôts commerciaux. 2. L assujettissement sur option En principe, les groupements relevant de l IR peuvent opter pour l IS. Par application de cette règle générale : les EURL (personne physique), les sociétés civiles, SCS, SEP peuvent opter pour l IS. Par exception ne peuvent pas opter pour l IS et relèvent obligatoirement de l IR les GIE, les SCM.

9 L option doit être exercée avant la fin du 3 ème mois de l exercice dans les conditions prévues par les statuts. Si les statuts sont muets, il faut l autorisation de tous les associés. 1x l option exercée, elle est irrévocable il n est pas possible de revenir en arrière (revenir sur l IR). Ex : une société de capitaux qui se transforme en société de personne. En principe une SP ne peut pas opter pour l IS, sauf exception SARL de famille. En tant que société de personne, elle relève de l IR. C est le but de l opération. Si elle y procède, peut elle-opter pour l IS? OUI, sous 3 mois de la transformation. Si l option n est pas exercée dans les délais, elle ne peut pas opter pour l IS avant 15 ans! Ce délai probatoire est posé (but de l option - pour bénéficier de la responsabilité illimité des associés ; pour bénéficier de la transparence fiscale et faire remonter les déficits aux associés) pour empêcher les associés de changer de régime à chaque fois que la situation financière de l entreprise évolue (bénéficiaire/déficitaire). 3. Les sociétés exonérées de l IS Le législateur a tendance de multiplier les zones privilégiées du territoire. Ces exonérations sont toujours limitées dans le temps et sont encadrées par le droit communautaire en matière d aide d Etat. L exonération, IS, impôt sur les bénéfices etc. sont considérées comme des aides d Etats et sont en conséquence limitées/plafonnées/encadrées. a. Les zones considérées : - Les zones franches urbaines (création 1996) il en existe ~100, précisée par décret ; - Les pôles de compétitivité regroupent sur le même territoire des entreprises qui travaillant en synergie ; - Les bassins d emploi redynamisés zones économiques sinistrées ; - Les zones de restructuration de la défense fermeture de 83 unités, pertes commerciale pour les communes. On prend en compte aussi les entreprises crées pour la reprises des entreprises en difficultés. b. Contentieux sur les entreprises innovantes : Il suffisait qu une entreprise soit nouvellement créer pour bénéficier du régime de faveur quelque soit son activité. Depuis 1995, il faut aussi que l entreprise nouvelle soit intégrée sur une zone privilégiée du territoire. Il s agit de zone d aménagement du territoire «zones d aides à finalité régionale», «zones rurales urbaines difficiles», «zones éligibles à la prime d aménagement du territoire» etc. Ces zones bénéficient d exonérations. Ils existent des conditions techniques prévues par les textes instituant les exonérations (art.44 sexies, CGI). 3 séries de conditions à remplir : L entreprise ne peut pas être détenue directement/indirectement pour >50% par d autres sociétés les groupes de sociétés ne sont pas concernées ; L activité de l entreprise doit être commerciale/artisanale (PAS libérale) ; L entreprise doit être réellement nouvelle! Il ne s agit pas de la structure, c est l activité qui doit être nouvelle. Peu importe que l on crée une nouvelle société sur une structure ancienne. L apparence ne compte pas. Ce qui permet d exclure 2 types d entreprises : - Créées pour la reprise d entreprises préexistantes Lorsqu un commerçant se met en activité. A la base, le CE exige une triple activité (actifs, clientèle, personnel sont les mêmes). Ensuite il a considéré seulement la clientèle, si elle était la même c est l entreprise qui était la même. - Créées lors de l extension d activité préexistantes ; Le problème des réseaux sélectifs : le cas des franchisés. L AF considère que le franchisé ne pouvait prétendre à l exonération d une activité nouvelle, car il ne faisait que reprendre l activité du franchiseur. Le CE a censuré cette doctrine, prend en compte le critère de la dépendance économique (CE 8/09/1998 «BELFRENE»). On considère chaque situation séparément. Aujourd hui ce critère a été repris dans le CGI! c. Au niveau de l exonération Elle dure 5 ans selon un mode dégressif. 100% - bénéfices de N1 & N2, 75% - N3, 50% - N4, 25% - N5. On impose pleinement à partir de la 6 ème année. La loi plafonne l exonération à par période de 3 ans/36 mois (principe des aides des minimis). B. Le champ d application territorial De point de vue de son résultat, il en de même dans les biens et des prestations lorsqu une entreprise s implante à l étranger, les bénéfices/pertes qui vont en résulter doivent être rattachés à 9

10 une législation fiscale nationale, la société peut décider de s emplanter localement. De cette implantation à l étranger vont naitre des résultats. Quel est l Etat compétent pour imposer ces résultats? C est le problème du rattachement des bénéfices ou des pertes. L Etat d implantation va imposer ces résultats. C est ce qui incite les entreprises à s emplanter sur des territoires de pays où la fiscalité est plus légère. Les traités garantissent la liberté d établissement. On ne peut pas reprocher à une entreprise de s être emplantée sur un territoire où l impôt est moins élevé. Cependant cette implantation doit être réelle et pas fictive les bénéfices doivent être effectivement réalisés dans ce pays là! Des entreprises se localisent artificiellement sur le territoire d un pays fiscalement avantageux. Comment est-il possible de délocaliser un bénéfice sans délocaliser une structure? Le législateur fiscal a mis en œuvre tout un arsenal de dispositions dont le but est de lutter contre l évasion fiscale internationale. 1. Le principe de rattachement des bénéfices Principe : application territoriale de l IS! L Etat français impose les bénéfices réalisés en France. On ne tient pas compte pour le résultat d une entreprise française des résultats réalisés sur les territoires d autres pays. On ne retient que les résultats français. Ce principe peut présenter des inconvénients, les entreprises peuvent alors opter pour le «régime du bénéfice mondial» (s opposant au «régime du bénéfice territorial»). a. La territorialité de l IS (art.209 I, CGI) Les bénéfices passibles de l IS sont «déterminés en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France et les bénéfices dont l imposition est attribuée à la France par une Convention internationale sur la double imposition». Cette disposition entraine quelques précisions. Qu est-ce qu une entreprise exploitée en France? Les CIDI prévoient qu un revenu ne soit pas imposé 2x par 2 Etats différents. Un Etat, lors de l établissement de sa réglementation fiscale, ne prend pas en compte la législation des Etats voisins/étrangers. En conséquence les bénéfices d une entreprise peuvent être imposés sur ses mêmes bénéfices dans 2 Etats différents. Si la France a signé une CIDI, elle prime le droit interne et il faudra l appliquer : - Si une CIDI est passée avec le pays concerné Une entreprise est exploitée en France dans 3 situations : Si elle dispose en France d un véritable établissement structure locale avec une compta propre ; Si l exploitation se résume à un simple représentant détaché en France à la condition que celui-ci puisse valablement engager la société étrangère en France ; Si les opérations effectuées en France forment en cycle commercial complet achat/revente de marchandises. Art parle des entreprises exploitées en France, mais il est réversible. On regarde si à l étranger, il y a un véritable établissement, soit un représentant détaché, soit les opérations forment un cycle commercial complet. L article répond à 2 questions. C est en appliquant cet article que l on peut connaitre à qui on peut/doit rattacher les bénéfices. - Si un CIDI a été signé avec la France Ces CIDI posent un principe : les résultats de l entreprise sont imposés dans son pays d origine. Ceux qui proviennent d un établissement étranger doivent être rattachés à cet établissement et imposés à l étranger. L exception du principe revient à consacrer le principe de territorialité! Qu est-ce qu un établissement stable? Il suffit d appliquer la définition de la CIDI. Par référence de l établissement local : entrepôt, usine, bureau il faut qu il y ait une compta pour considérer l établissement comme stable. Une véritable structure locale ; Par référence au représentant détaché à l étranger : c est lui qui a le pouvoir d engager la société qu il représente. Si l intermédiaire est juridiquement autonome (ex : un professionnel local). Le principe est simple, les bénéfices réalisés en France sont imposés en France, les bénéfices réalisés à l étranger sont imposés à l étranger. Quelle est la portée? Quelles sont les conséquences qui s attachent à la mise en œuvre du principe de territorialité? L entreprise peut délocaliser légalement une partie de son bénéfice. Le problème se pose lorsque l établissement local fait des dettes. La société française ne peut pas imputer ses pertes sur ses bénéfices étrangers 10

11 l art s y oppose par application du principe de territorialité. Il y a impossibilité de compenser les bénéfices français et les pertes étrangères sur le plan légal. Les entreprises françaises bénéficient de mesures temporaires leur permettant de réaliser cette compensation. Le CE a admit que les entreprises françaises pouvaient réaliser une forme de compensation par le système des aides interentreprises. Avant, le législateur avait autorisé les entreprises françaises implantées à l étranger de déduire leur «provisions pour implantation à l étranger». Ce sont des aides fiscales temporaires. Les entreprises peuvent déduire immédiatement un certain montant des provisions, à terme les provisions doivent être reprises dans le résultat. Ce n est qu un avantage temporaire très encadré. Ce régime a été supprimé en 2004 pour cause d incompatibilité avec le droit communautaire. Aujourd hui, le législateur remet la problématique à l ordre du jour (Loi de finance 2009 insère l article 209-C, CGI) concernant les déficits de ces succursales (60% de K) et filiales (à 95% de K) des PME européennes. Pour l exercice ouvert à compter du 1/01/2009, les sociétés françaises peuvent déduire le déficit de leur succursales ou de leur filiales situées sur le territoire de l UE ou de pays ayant signés une convention d assistance fiscale. Le régime est très encadré, il est réservé aux PME françaises (effectif <2000 salariés ; K n est pas détenu pour 25%/+ par des entreprises). L avantage est temporaire, les déficits déduits par application de l art.209-c doivent être réintégrer aux résultats de l exercice suivant au fur et à mesure des bénéfices de la succursale de la filiale étrangère. Le rapport se fait au plus tard au résultat imposable du 5 ème exercice suivant celui de leur déduction. Cet avantage, pour éviter la mise en cause au niveau communautaire, est plafonné par application des aides minimis. L avantage fiscal ne peut pas excéder par période de 36 mois. Ce plafond a été porté à dû à la crise économique jusqu au 31/12/2010. Il y a aussi possibilité de déduire les aides accordées à une filiale/succursale à l étranger. Le CE a été assez restrictif : lorsqu une entreprise française fait des bénéficies, mais sa filiale/succursale fait des pertes elle ne peut pas compenser (sauf mesures exceptionnelles temporaires). On peut alors accorder une aide à l entreprise à l étranger directe (subvention) / indirecte (renonciation à un dividende). Au début, le CE accepte la déduction des aides aux filiales mais refuse les aides aux succursales à cause du statut juridique de l une par rapport à l autre. C est comme si l entreprise s accorde une aide à elle-même. La succursale étrangère n a pas la personnalité juridique, mais a la personnalité fiscale. Le CE a décidé que pour les aides aux succursales, il faut faire une différence : - Les aides à caractère commercial sont déductibles ; - Les aides à caractère financière ne sont pas déductibles. Remarque : Une aide commerciale est une aide justifiée par des considérations commerciales. Une aide simple, est simplement justifiée par des relations financières du simple fait qu une entreprise possède l autre, mais il n y a aucun lien commercial entre les 2 entreprises. b. Le recours au bénéfice mondial Il y a 2 régimes de BM : - BM stricto sensu Il fait application des règles des entreprises relevant de l IR. La règle : la société française comprend dans ses résultats, ceux issus de l exploitation française et ceux issu d exploitation étrangère dans la mesure seulement où celles-ci ne possèdent pas la personnalité juridique des succursales (pas de filiales). C est le régime de l IR, c est une application du principe de bénéfice mondial. Ce régime n est presque pas utilisé! - Le régime de bénéfice consolidé, régime de groupe On peut rattacher au résultat français, les résultats des entreprises étrangères faisant partie du même groupe et réaliser une compensation entre les résultats français et les résultats étrangers. Ce régime est un «régime de groupe», on doit comprendre dans le résultat tous les résultats des membres du groupe en France comme les résultats des membres du groupe à l étranger. C est un régime difficilement accessible, on n a pas le choix de périmètre du groupe, il faut intégrer tout. De plus il faut obtenir un Agrément du Ministre des finances qui est discrétionnaire. Remarque : La dernière société à avoir bénéficier de ce régime est la «Sté VIVENDI-UNIVERSAL». Le groupe faisait des pertes colossales, sauf la société SFR filiale française. De plus il y a des conditions à remplir : 11

12 Posséder 50% du capital des filiales françaises et étrangères ; Procéder à la consolidation des comptes de toutes les filiales faire la somme des résultats français et étrangers. On impute l impôt payé à l étranger sur l impôt payé en France, ce qui permet d éviter la double imposition. Remarque : Il ne faut pas confondre ce «régime de bénéfice de groupe consolidé» avec le «régime de l intégration fiscale». Ce dernier n est qu un régime national ne concernant que les entreprises françaises. Ce régime permet de choisir librement le périmètre des résultats pris en compte, mais le résultat est le même. 2. La lutte c/ l évasion fiscale internationale L évasion fiscale n est pas celle qui résulte de l implantation dans un autre pays. Mais certaines entreprises s implantent par des techniques artificielles à l étranger ce qui correspond à une localisation du bénéfice à l étranger qu à une implantation. Comment s implanter sans délocaliser? En appliquant la méthode de bases communiquant. On a 2 sociétés une en France, une à l étranger (implanter sur un pays où l IB est plus faible). Le but pour l entreprise française est de diminuer son bénéfice français et d augmenter dans les mêmes proportions son résultat à l étranger. On y parvient à ce «transfert indirecte de bénéfice» par une majoration des charges envers la société étrangère et une minoration des produits français. Ou par utilisation de la technique de «société relais» (en réalisant des bénéfices directement par la société étrangère). Ce type d évasion fiscale est intégré dans le CGI. La loi présume une évasion fiscale lorsque certains éléments et faits sont remplis. a. Les transferts indirects de bénéfices Il s agit de délocaliser un bénéfice sans délocaliser l entreprise. Dans un groupe de sociétés, on peut avoir une société française (33 1/3 %), une autre société étrangère (imposée à un moindre taux). La société française va transférer indirectement ses bénéfices à la société étrangère. Comment effectuer ce transfert? On majore anormalement ses charges envers la société étrangère ou minorer anormalement les produits provenant de la société étrangère. On réduit ainsi le résultat français et on augmente corrélativement les résultats étrangers. Ceci peut être qualifié d acte anormal de gestion (l action de l AF peut s y fondé) c/ la société française. Il faut démontrer que l acte a été fait contrairement à l intérêt de l entreprise. La charge de la preuve repose sur l AF. En conséquence le législateur aide l AF dans la preuve de l AAG en présumant le caractère «anormal» de l acte! L AF dispose de 2 articles du CGI (57, 238A). Art. 57, CGI concerne les bénéfices indirectement transférés à «des entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle de l entreprise situées en France», c.à.d. l une est la filiale de l autre. Quant au transfert des bénéfices, «il peut être réalisé par voie de majoration ou de diminution des prix d achat ou des ventes par tout autre moyen». L AF doit apporter ces 2 éléments de preuve : - Lien de dépendance entre les 2 entreprises ; - Une démonstration d un avantage. Dans leurs relations, il y a eu majoration/diminution/autre technique de transfert de bénéfice. Si ces 2 éléments sont démontrés, la présomption peut jouer et l AF n a pas à apporter d autres preuves. Cette présomption est simple. Ce sera à l entreprise de démontrer que l avantage a été accordé non pas pour échapper à l impôt, mais que cette technique a un enjeu/avantage commercial autre que l évasion fiscale. Le transfert d un bénéfice à l étranger, c est simplement jouer sur les prix d achats/ventes des biens ou des services. L entreprise va vendre moins chers des produits/services à destination pour l étranger ou acheter plus chers des produits/services de provenant de l étranger. C est la technique du «prix de transfert». Lors d un contrôle, l AF avant même de mettre en œuvre l art. 57, peut interroger l entreprise et lui demander des éléments d informations relatifs à la formations des prix à l internationale. L entreprise a 2 mois pour répondre. A défaut de réponse (une amende est encourue), ou si la réponse est insuffisante, l AF peut mettre en œuvre l art. 57 à partir des éléments dont elle dispose. Si elle répond dans les délais, l AF utilise ces éléments pour la mise en œuvre de l art. 57. Ex : une entreprise française achète à sa filiale étrangère un bien qui coute 100, elle le paye 150. L AF qui procède à un contrôle et constate cet acte rectifie la le résultat de l entreprise française. Cependant à l étranger, les 150 vont aussi être imposés dans le pays d implantation (de droit) il y aura 12

13 alors de nouveau une double imposition. Les CIDI permettent d éviter ces doubles impositions, mais il faut déjà qu il y a une CIDI applicable. Pour éviter ces inconvénients, l AF (institution 7/09/1999) propose à l entreprise de venir voir l AF avant de commettre l irréparable. Elle propose une discussion ouverte sur les tarifs des prix à l étranger. Elle propose de fixer un prix intermédiaire et y accord son autorisation pour ne pas les pénaliser en suite. C est la «procédure de l accord préalable». Elle fait intervenir les AF étrangères aussi, car concernées. C est une procédure multilatérale. Malheureusement ces procédures n ont pas un grand succès dans la pratique du fait de la démarche personnelle pour l entreprise à faire et de se découvrir. Il s agit de procédures secrètes pour des raisons fiscales et de protection de la politique de concurrence (ex : 1 accord est connu pour «AIRBUS» entre France et ses partenaires de consortium). Art. 238A, CGI (al.1) concerne les bénéfices indirectement transférés au profit d entreprises installées sur des territoires de pays fiscalement avantageux des paradis fiscaux. Qu est-ce un paradis fiscal? Il est mentionné comme un pays où l IB est notablement moins élevés qu en France. L AF exige une différence de >50% entre l impôt à payer en France et celui acquitté à l étranger. Ex : un pays où l IS <16 2/3 %. Ce qui concerne un certain nombre de pays, il y a des pays où il n y a pas d impôt sur le bénéfice (ex : Andorre, pas d IS, IB, IR ; Allemagne l IB = 16%). Si on a un tel pays, il faut aussi remplir une 2 ème condition : l article vise une liste limitative conduisant à un transfert de bénéfice. Il s agit «des intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnement, les redevances de cession ou concession de licences d exploitation, de brevets d invention, de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication et autres droits analogues ou les rémunérations de services». Il s agit de rémunération de VM, produits de la propriété industrielle versés entre les sociétés concernées. Ces produits risquent d être fictifs. Lorsque une société française verse ces produis à une société installés dans un paradis fiscal l AF présume qu il s agit d un transfert de bénéfice. La société française devra démontrer d une part que la rémunération n est pas fictive et correspond à un service rendu, d autre part que la rémunération est fixée à un niveau normal (prix normal). b. La lutte c/ les sociétés relais Ce sont des sociétés qui n ont pas d activité propre, mais qui perçoivent que des produits passifs revenus sur K mobiliers, ou de redevance de VM. Le montage est assez simple : une société française fait des bénéfices importants. Pour réduire l impôt à verser, elle crée une société à l étranger. Le but de la société relais est de prendre la place de la société française dans les investissements. L idée est d installer cette société holding sur un territoire où l on ne paie pas d impôt sur le bénéfice (ex : le Luxembourg). La société holding va alors redistribuer ses bénéfices à la société française. La société française étant la société mère de la holding, les dividendes redistribués sont exonérés d imposition (par application du régime des sociétés-mères). Ce montage est connu et codifié par l AF à l art. 209B, CGI (Loi de finance 2005 modifie l art.) : L ancien article dit que le simple fait pour une société passible de l IS en France d exploiter une entreprise située à l étranger ou de détenir 25% du K de cette société (baissé à 10%) ou d une participation d au moins 22.8 millions d, dès lors que la société détenue est située dans un paradis fiscal, conduit à soumettre en France les bénéfices réalisés à l étranger (en parfaite contradiction avec le principe de territorialité). Cette mesure est sévère pour la société française, car les bénéfices étrangers vont être imposés en France séparément des bénéfices français. La loi met en œuvre une présomption simple d évasion fiscale la société peut démontrer que l activité réalisée à l étranger est réelle et que les bénéfices ne sont pas simplement délocalisés. Il faut démontrer qu elle réalise des actions localement. Cet article a été modifié pour plusieurs raisons : - Problème de compatibilité avec les CIDI. L AF peut-elle mettre en œuvre l art. 209B alors qu existe une CIDI entre la France et le pays d implantation? L application de cet article conduit à une double imposition. Le CE donne raison à la société et refuse l application de l article 209B (CE 28/06/2002 «Sté SCHNEDER ELECTRIC»). - Problème de compatibilité avec le droit communautaire La CJCE a jugé contraire au principe d établissement l application de l article 209B. Le contentieux opposait le droit britannique au droit communautaire, mais porter sur le même principe et disposition fiscale (CJCE 12/09/2006 «CAPBURRY SHWEPPS»). 13

14 - Les entreprises avaient réussit à contourner l art. 209B. Elles se ralliaient avec d autres sociétés (5 sociétés à 20%) de manière à ne pas dépasser les 25% de participation. Le CE a jugé dans 2 décisions en faveur de l AF que le montage constitue un abus de droit (CE 18/02/2004 «Sté PLEYADE» ; CE 18/05/2005 «Sté SAGAL»). En conséquence le législateur a refendu l article. Le nouvel article : lorsque une personne morale établie ne France détient >50% (ou 5% seulement est requit pour un montage) des droits d une entité personne morale située dans un pays à fiscalité privilégiée, les bénéfices de l entreprise étrangère sont présumés constituer des revenus de capitaux mobiliers pour la société française à proportion des droits détenus (il est donc possible de compenser les résultats français et étrangers). Dans l hypothèse où la société française exploite une entreprise située sur le territoire d un pays à fiscalité privilégié (simple établissement / succursale), les bénéfices de cet établissement seront imposables à l IS en France au nom de la société française et pas de façon séparé. Remarque : Il y avait un risque de double imposition il est prévu que l impôt acquitté localement par l établissement étranger ou l entité étrangère s imputera sur l impôt établi en France s il est comparable à l IS français. Si l entreprise étrangère est située sur le territoire communautaire et si l exploitation ou la détention des titres n est pas constitutive d un montage artificiel destiné à contourner la loi française ces dispositions ne sont pas applicables. Si l entreprise étrangère est située hors du territoire communautaire, le régime va s appliquer. La loi pose une présomption simple d évasion fiscale qui peut être combattue si la Sté française démontre que les bénéfices proviennent d une activité industrielle/commerciale effective. 2 L assiette de l IS Le bénéfice imposable est toujours calculé selon les règles des bénéfices industriels et commerciaux. On va évoquer les règles dérogatoires en matière d IS. A. Les PV professionnelles Lorsque les bénéfices de l entreprise sont calculés d après les règles des bénéfices commerciaux, la loi a entendu favoriser les PV à long terme des entreprises, c.à.d. ses profits réalisés à l occasion de la cession d un élément d actif >2 ans après qu il ait été acquis, car ses profits sont accidentels. Le taux de faveur est en matière d IR de 16%. On y ajoute les contributions sociales professionnelles d où le total de 28,1%. La législation concernant les sociétés soumises à l IS a évolué. Au départ, jusqu en 1997, le régime des sociétés IS s inspirait très fortement du régime des sociétés IR, il existait un régime privilégié comme les entreprises qui relèvent de l IR. Le régime des sociétés soumises à l IS était plus sévère, notamment le taux d imposition des PV LT était de 19% mais on n appliquait pas les contributions additionnelles. Ces PV ne pouvaient pas être exonérés pour les petites entreprises et il n y avait pas d étalement possible des PV sur 3 ans. Si l entreprise voulait bénéficier du taux de PV réduit, il fallait qu elle dote une réserve spéciale. Elle devait le faire à hauteur de la PV réalisée sous déduction de l impôt payé. Elle devait affecter 81% de la PV à un compte de réserve spéciale. En 1997, le législateur a décidé de supprimer dument et simplement le régime des PVLT des Stés IS. Exceptions : il a été décidé parallèlement de maintenir ce régime dans 2 cas de figure : - les PVLT sur cession de titres de participation : Les cessions de titres de placement ont toujours été exclues des bénéfices de long terme pour les sociétés. Pour les titres de participation, on peut bénéficier du taux à 19% - les produits de la propriété industrielle, C.à.d. concrètement des résultats nets de concession de licence d exploitation de brevet. Pourquoi ces 2 exceptions? Les cessions de titres de participation pour ne pas empêcher les restructurations d entreprise. Les PVLT des sociétés IS sont imposées au taux plein, par contre les MVLT deviennent déductibles du résultat. Le législateur, en 2004, a de nouveau réformé ce régime des PV prof. La réforme a été adoptée dans des conditions assez discutables devant l Assemblée nationale, devant le Parlement. Le projet ne figure pas dans le projet déposé à l Assemblée nationale, il a été adopté par voie 14

15 d amendement. Le but avoué est d exonérer les PV sur cession de titre de participation, c.à.d. ne pas imposer les PV effectuées par les Stés à l occasion de la cession de leur titre de participation. Cette loi de 2004 n est pas entrée en application immédiatement, mais progressivement. Le calendrier s est étalé entre 2005 et En 2005, les PV prof à long terme ont été imposées à 15%, cela concernait 2 choses : - les PV sur cession de titre de participation et - les produits d exploitation de la propriété industrielle. En 2006, le régime s est séparé en 2. On a désormais un régime de droit commun et un régime particulier propre au régime de cession de titres de participation. LE REGIME DE DROIT COMMUN concerne en réalité pratiquement que les produits de la propriété industrielle. Simplement, ce régime de droit commun (de 15%) est le taux de droit commun, mais concerne aujourd hui non seulement les produits de la propriété industrielle (=les redevances), mais également les cessions de brevet ou d invention brevetable. Concernant le REGIME DEROGATOIRE de cession de titre de participation, l objectif du législateur est une exonération à terme. En 2005 : 15%, en 2006, le taux est abaissé à 8% ; à compter des exercices ouverts en 2007, il y a une exonération des PV sur cession de titres de participation, sous réserve de la réintégration d une quote-part des frais et charges dans le résultat imposable = 5% de la PV. Les MV ne sont pas déductibles par l entreprise. Les titres de participation s opposent aux titres de placement. Les titres de participation sont ceux qui figurent aux actifs de l entreprise. Ce sont des titres détenus dans le dessein d exercer une influence dans la société dans laquelle on détient des titres de capital. On y assimile les titres qui ont été acquis par voie d OPA ou OPE et les titres qui représentent une participation d au moins 5% dans le capital de la filiale et qui ouvrent droit au régime des sociétés-mères. B. Les intérêts de comptes courants d associés Les comptes courants d associés sont des prêts d associés à leur société. Ils figurent au passif du bilan de la société dans un compte d emprunt, c est une dette de la société envers ses associés. Ses prêts sont rémunérés par les comptes courants d associés. Pour les sociétés, les apports en comptes courants d associés sont intéressants puisqu elles peuvent déduire les intérêts. C est extrêmement avantageux notamment pour les apports en capital. Les sociétés se financent comme elles veulent, mais la loi fiscale a plafonné les intérêts déductibles. Ce n est qu un plafond fiscal, la société va emprunter autant qu elle veut. Au plan fiscal, elle devra réintégrer les intérêts excédentaires. Jusqu en 2007, la déduction des intérêts était limitée : - condition préalable : le capital doit être entièrement libérée ; - la loi a fixé un taux plafond : c est un taux de référence bancaire qui est variable (~6,21%) - le montant des avances est plafonné à une somme égale à 1½ du montant du capital social, uniquement pour les sociétés soumises à l IS. Cette 3 ème limite ne joue que pour les intérêts servis au dirigeant de droit ou de fait de la société ou aux associés qui détiennent plus de 50% des droits. Problème : la loi, à l art. 212 du CGI, prévoyait immédiatement après que cette limite ne s appliquerait pas aux avances d une société-mère à sa filiale. Un contentieux est né entre l AF et les sociétés sur la portée exacte de ces exceptions. Cette exception pouvait-elle s appliquer à une sociétémère étrangère? Le CE a donné raison aux sociétés. Il a considéré que peu importe que la sociétémère soit française ou étrangère (CE 30/12/2003 «SARL COREAL GESTION»). A la suite de cette évolution, le législateur a été amené à reprendre (loi de finance de 2006) ce régime des intérêts des CC d associés et notamment ce 3 ème critère qui avait posé des difficultés. Conséquence : Le 3 ème critère ne s applique plus hors le cadre du groupe de sociétés, c.à.d. concrètement que lorsqu il s agit d accord avec des associés personnes-physiques, seuls les 2 1 ers critères s appliquent. Avec l art. 212 du CGI, le 3 ème critère ne concernait que les apports d associés personnes physiques, car si c était une Sté le régime des sociétés-mères s appliquait = exonération. C était paradoxal car les plus gros apports viennent de personnes morales. Lorsque les apports sont faits par une personne morale, et qu il s agit d une personne morale qui fait partie du même groupe, dans ce cas on va appliquer un régime particulier qui est celui du 15

16 16 régime des sociétés. En cas contraire, on applique les mêmes règles que celles applicables aux personnes physiques (on n applique pas le 3 ème critère). C. Les autres produits (hors PV) et les autres charges (hors intérêts de CC) La règle est la transposition des règles des BIC avec simplement quelques petites différences. Les produits financiers sont à rattacher aux bénéfices imposables, car l IS est un impôt universel, qui frappe tous les revenus de la société. Simplement, les dividendes reçus par les sociétés-mères sont exonérées. Au niveau des charges, la plus part des charges supportées par les sociétés soumises à l IS sont déductibles. Cela concerne les principaux impôts payés par la société : les impôts fonciers, taxes professionnelles, l IFA (imposition forfaitaire annuelle). Exceptionnellement, ne sont pas déductibles : - la taxe sur les véhicules de tourisme et - l impôt sur les sociétés (Si on regarde un résultat comptable, en comptabilité on fait la différence entre les charges et les produits ; pour le comptable, l IS est une charge ; mais cette charge, il va falloir l enlever car l IS doit être calculé sur le résultat réel de l entreprise, non compris de l IS). Problème : LA DEDUCTION DES REMUNERATIONS DIFFEREES (=les rémunérations versées aux dirigeants des sociétés à l occasion et après son départ de l entreprise). Elles comprennent : les indemnités pour cession de fonctions (golden parachutes), les indemnités versées en contrepartie d une clause de non concurrence et les pensions (de retraite) versées par l entreprises au dirigeant. Ces sommes sont normalement déductibles des résultats mais devant l émoi suscité par l importance de certaines sommes versées à des dirigeants de société, il a été décidé de limiter, de plafonner fiscalement, la déduction des rémunérations différées des sociétés cotées. Le plafond s établit à 6x le plafond de Sécurité sociale par bénéficiaire. La partie de la rémunération différée qui excède ce montant est à réintégrer dans le résultat imposable. 3 L imposition des résultats Dans l IR, le contribuable fait une déclaration et le contribuable calcule l impôt ; avec l IS la société fait une déclaration mais elle doit calculer et payer l IS. Le paiement de l IS se fait spontanément par les sociétés. Lorsque le résultat est négatif, le déficit fiscal est géré au niveau de l entreprise, la société est opaque fiscalement : pas question de faire remonter les déficits. Il va être utilisé par l entreprise dans le cadre du report déficitaire. A. La déclaration fiscale Au niveau du calendrier, l entreprise doit souscrire chaque année une déclaration de résultat. En principe, la déclaration de résultat doit être faite dans les 3 mois qui suivent la clôture de l exercice comptable. Lorsque l exercice comptable est calqué sur l année civile, les entreprises ont un peu plus de temps (ce temps est accordé à l expert comptable). La date limite est fixée par décret et au plus tard au 2 ème jour ouvré suivant le 1 er mai. Cette déclaration fiscale prend la forme d un imprimé qui porte le numéro 2065 adressé à l inspection des impôts du lieu du principal établissement de la société. Remarque : Les grosses entreprises doivent aujourd hui obligatoirement souscrire à leur déclaration IS par voie électronique. Au niveau du contenu de la déclaration, on retrouve la déclaration relevant du régime normal d imposition et celle qui relève du régime simplifié d imposition. Il n y a pas de régime micro pour les sociétés soumises à l IS. Dans le régime normal d imposition, l entreprise doit annexer à sa déclaration une liasse fiscale qui est un ensemble de tableaux qui prend la forme d imprimé (2050 à 2059): le bilan, le compte de résultat, le tableau d amortissement & de provision. Remarque : Dans ces tableaux, le tableau 2058 permet de passer du résultat comptable au résultat fiscal. Avec ces documents, la société doit faire parvenir à l administration ses annexes comptables qui sont une mine de renseignement pour l AF. On trouve aussi des documents qui concernent la tenue de l AG, les comptes rendus des délibérations du conseil d'administration/de

17 l AG lorsqu'ils intéressent les distributions de bénéfices. Ainsi que tous les documents justificatifs des déductions d impôt auquel prétend l entreprise. L entreprise doit adresser à l AF un bilan détaillé : les tableaux de l entreprise, les frais de réception, les rémunérations des 10 à 15 personnes les mieux payées de l entreprise, les frais de voyage de ces mêmes personnes, les dépenses et les charges des véhicules de ces mêmes personnes, ainsi que les dépenses et les charges relatives à des immeubles qui ne sont pas rattachés à l exploitation (immeubles de placement). B. Le calcul et le paiement de l IS Théoriquement la différence entre IR et IS l IS est calculé par l entreprise. C est elle qui calcule son propre impôt sur le bénéfice. L IS est payé sous forme d acomptes. 1. Le calcul de l IS Il s effectue en 2 temps IS brut (application sur l assiette fiscale, bénéfice imposable, le taux de l IS). Pour obtenir l impôt dû, il faut encore retrancher de l'impôt brut ainsi obtenu les différents crédits d'impôts afin de parvenir à l'is net. a. L IS brut C est le taux de l IS appliqué au bénéfice imposable. Le bénéfice étant déjà calculé, le taux est de 33 1/3 %(depuis 1993). Le taux de droit commun est parfois écarté au bénéfice d un taux plus faible au bénéfice d un taux de 15% (certaines PVLT et certaines PME). La charge fiscale est plus élevée pour les grosses sociétés, puisque les voies publiques ont mis à leur charge une contribution sociale exceptionnelle de 3.3%. C est un impôt affecté à la Sécurité sociale. - Le taux réduit des PME C est une disposition récente, elle résulte de la Loi de finance 2001 (instituant un taux réduit de 25% et passe à 15% en 2002). Cet impôt prend la place d un impôt de 19% qui incorporent dans leur capital des investissements importants. Remarque : Aujourd hui il y a 2 visions de l économie relance par l investissement (imposition moins lourde des bénéfices investis) et par la consommation (encouragement par l allégement de l imposition des bénéfices redistribués). Le taux réduit s applique aux bénéfices ordinaires et aux PV professionnelles de long terme (qui font objet d un traitement fiscal particulier). Ce taux ne s applique qu à un montant de bénéfice plafonné à ( FF). Elle a un choix de décision de se qu elle incluse dans ce seuil prioritairement ce doit être le bénéfice imposé au taux plein (bénéfices ordinaires + PVLT). Que les PVLT soient exonérées ou imposées à 15% - il revient au même de les mettre dans les ou non. Cela permet d accroitre la base d imputation de report en arrière des déficits. - La contribution sociale (Loi de financement de la Sécurité sociale, 2000) C est une contribution exceptionnelle qui ne concerne que les plus grosses sociétés. Les PME sont exclues de l application de cette contribution sociale. Conditions : Il s agit d entreprises qui réalisent un CA <7,63 millions d dont le K est totalement libéré, et le K détenu pour 75% par des personnes physiques ou des PME (ainsi définies). Elle est perçue au taux de 3.3%, qui ne s applique pas sur le bénéfice imposable, ce n est pas un impôt sur les bénéficies supplémentaire il s applique directement sur l IS (taux plein/réduit). L assiette est l IS, après imputation des déficits et des PVLT reportables, mais avant imputation des différentes créances fiscales dont peut se prévaloir l entreprise, c.à.d. les crédits d impôt particulier (créance fiscales née du report en arrière du déficit). Cette base est imputée d un abattement de C est sur ce résultat qu on applique le taux de 33 1/3 %. Exemple : BI = IS = 331/3 % => Contribution : x 3.3% = Abattement : =

18 b. L IS net L'impôt net, qui est l'impôt effectivement dû, est obtenu après déductions des crédits d'impôts sur l'impôt brut. A ne pas confondre avec «crédit d impôt». Dans les 2 cas c est une réduction de l impôt. Le crédit d impôt est une créance du contribuable face au TP. - Si le crédit d impôt > IS, c est le TP qui doit faire un chèque au contribuable. - Tant dis que si la réduction d impôt > IS, le TP ne va rien rembourser au contribuable. Remarque! «Les gazelles» (réduction d impôt) : l idée est d accordé à l entreprise un supplément d impôt correspondant au salarié supplémentaire que l entreprise a recruté. C est une idée de neutraliser fiscalement les entreprises en croissance et qui recrutent. Les crédits d impôts sont de 2 ordres. Ces créances c/ le TP peuvent avoir pour objet : le souci de limiter la double imposition des revenus. Ex : une société recevant des sources étrangères ayant fait objet d une retenue à la source. Société reçoit un revenu important sur lequel elle paye un impôt les conventions internationales prévoient que cette retenue à la source constitue un crédit d impôt. bénéficier d aides fiscales : 1/ le " crédit d'impôt recherche ", 2/ le "crédit d'impôt famille", 3/ le crédit d'impôt en faveur de l'apprentissage, 4/ le crédit d'impôt " pour la relocalisation d'activité en France 5/ le crédit d'impôt " pour dépenses de prospection commerciale ", 6/ le crédit d'impôt " pour investissement dans les nouvelles technologies ". 2. Le paiement de l IS Les sociétés paient l'is au moyen de 4 acomptes successifs à valoir sur la cotisation fiscale. Elles paient aussi l'imposition forfaitaire annuelle (IFA), ce n est pas un IS, mais seules les sociétés qui en sont redevables doivent le payer. a. Les 4 acomptes et régularisation de l IS L'entreprise ne doit pas attendre la connaissance de son bénéfice imposable pour payer l IS correspondant. Elle doit verser périodiquement 4 acomptes en cours d'année. Les acomptes doivent obligatoirement être payés aux dates suivantes : 15 mars, 15 juin, 15 septembre, 15 décembre. Le montant de chacun des acomptes = ¼% (soit 8 1/3 ) du bénéfice dégagé l'année précédente et imposé au taux plein de l IS de référence. Outre les acomptes à valoir sur l'is perçu au taux normal (4 x 8,33%), et ceux perçus en paiement de la contribution sociale de 3,30% (4 x 0,825%), la société doit encore s'acquitter de 4 acomptes sur les bénéfices des PME et sur le résultat net de la concession de licences d'exploitation de 15% (4 x 3,75%). En revanche, les PVLT sont en dehors du calcul des acomptes. 1x le bénéfice fiscal connu, à l issu de l exercice comptable, l entreprise doit procéder à la régularisation de l IS avant le 15 du 4 ème mois suivant la clôture de l exercice comptable. Soit les acomptes versés sont <IS il faut payer le complément d IS avant la date indiquée. Soit l entreprise a trop versé d acompte, elle doit faire une demande au TP qui devra lui reverser le supplément d acompte payé. Problème : il faut attendre au moins 4 mois pour faire sa régularisation d IS, faire une demande de remboursement et attendre que le TP s exécute. Exceptionnellement, en ce moment, les entreprises qui estiment sous leur propre responsabilité, d avoir trop versée d acomptes au titre d un exercice clôturé au plus tard le 30/09/2009, peuvent demander immédiatement (dès la clôture de l exercice), sans attendre la liquidation, le remboursement au TP! Compte tenu des sommes allouées à l Etat, les entreprises doivent être remboursées très rapidement. b. L IFA Cet impôt n est pas fonction des bénéfices, mais c est un forfait sur l IS. Historiquement, l IFA a été crée pour les entreprises qui ne déclaraient jamais de bénéfices et ne payaient pas d IS. Cela concernait les entreprises en sommeil (structure existante mais sans activité) et pour les entreprises qui ne génèrent pas de bénéfices (systématiquement déficitaires). Il a été décidé que les sociétés n ayant pas d activité ne paieraient pas l IFA. Seules les sociétés ayant une activité, mais ne dégageant pas de bénéfices y sont soumises. La 1 ère tranche d IFA = 0. Le barème 2008 : 18

19 19 CA (+ produits financiers) Tarif ( ) 2009 < et et et et et et > Remarque : jusqu à 2005, les entreprises pouvaient imputés sur l un quelconque des acomptes, mais ne pouvait pas le déduire en tant que charge. Depuis 2006, l IFA est détaché de l IS et acquiert sa pleine autonomie. On ne peut plus l imputer sur les acomptes d IS. L IFA devient une charge déductible du résultat imposable. Actuellement (depuis Loi de finance 2008) la suppression de l IFA a été programmé. Elle va se faire en 2 temps et en 2 ans. En 2009, l IFA voit sa 1 ère tranche élargie jusqu à 1.5 millions d (imposition = 0 ) et le reste est sans changement. En 2010, la 1 ère tranche s élargie jusqu à 15 millions d. En 2011, l IFA va être totalement supprimé. Il doit payer au plus tard avant le 15/03 de chaque année quelque soit la date de clôture de l exercice comptable. 4 Le traitement fiscal des déficits Si le déficit fiscal généré par une entreprise qui relève de l'ir, ou la partie du déficit qui échoit à chacun des associés, est immédiatement déductible de ses revenus imposables, tel n'est pas le cas lorsque l'entreprise est assujettie à l'is. La société peut utiliser son déficit afin de réduire son imposition future. C est la société qui décide et dit ce qu elle fait de son déficit. Elle a 2 choix, l un n excluant pas l autre. Dans cette situation, le déficit est en principe reportable sur les bénéfices futurs de l'entreprise, c'est le "report en avant", mais la société peut aussi opter pour leur imputation sur les bénéfices antérieurs, c'est le "report en arrière". 1. Le report en avant du déficit Le déficit fiscal s'impute normalement sur les bénéfices futurs de l'entreprise de façon extra comptable (imprimé n 2058-A). Les déficits fiscaux sont reportables sans limitation de durée (les déficits anciens non-encore prescrits au moment de l entrée en vigueur du nouveau régime ont pu bénéficier du report illimité). Le déficit ne pourra être reporté que s il y a identité de l entreprise - la société qui impute son déficit doit être la même que celle qui la générer. Or tel n est pas le cas lorsqu il y a "cessation d entreprise " soit : Lorsque l entreprise se transforme et donne naissance à un être moral nouveau La nouvelle entreprise n a rien avoir avec l ancienne. (Remarque : le passage d une SARL en SA n entraine pas une création d une nouvelle personne morale). Changement d activité Le changement d'objet social ou d'activité réelle emporte cessation d'entreprise. Le CE a une vision restrictive de cette notion. Une entreprise peut bénéficier du report déficitaire à la condition qu elle n est pas subit dans son activité réelle de transformation telle qu en réalité elle ne serait plus la même (CE 18/05/2005, «SARL Sophie B»). En l espèce, une Sté exploite une enseigne connue. Elle génère des déficits et entend reporter le déficit sur le bénéfice des exercices futurs. L entreprise change d objet social entre temps. L activité d habillement était prépondérante dans le CA du nouveau commerce. Le problème se pose pour les sociétés qui arrêtent la fabrication d un bien pour se concentrer sur la distribution de ce bien. Certaines juridictions considèrent que ce changement d activité empêche le report des déficits, d autres considèrent que tant que les biens concernés sont toujours les mêmes le report est possible. Une décision unifiant les positions est attendue par le CE. Absorption ou scission de la société, Une société absorbée par une autre ne peut plus utiliser ses anciens déficits fiscaux, ni la société absorbante ne peut pas utiliser ces déficits. Cette disposition a pour but d empêcher le trafic de sociétés déficitaires. Il y a des fusions qui ne sont pas motivées par des raisons fiscales.

20 20 Les déficits pourront être imputés sous 2 conditions : - Si la fusion est placée sous le régime fiscal de faveur des fusions et - Si l entreprise obtient un agrément administratif. 2. Le report en arrière Le report en arrière des déficits ou "carry back " (introduit en France en 1985) permet aux déficits fiscaux de s'imputer sur les bénéfices antérieurs imposables des 3 années écoulées. Il faut qu'ils aient donné lieu au paiement effectif de l'impôt (au taux plein/au taux réduit des PME). 1*On ne peut pas imputer ces bénéfices sur les PVLT imposées aux taux pleins. 2*On ne peut pas imputer les déficits sur une partie des bénéfices, ayant fait l objet de l IS, mais payé au moyen d un crédit d impôt. 3*L imputation du report n est possible que sur un bénéfice qui n a pas été distribué aux associés. L imputation peut se faire que sur la partie des bénéfices réinvestie dans l entreprise. Le CE a autorisé un bénéfice qui fait l objet d une rectification à la hausse par l AF, mais à la condition que la demande d imputation soit exercée dans le délai spécial de réclamation dans les 2 ans qui suivent la mise en recouvrement des suppléments d IS (CE 19/12/2007, «SA Vérimédia») 4*Condition technique : L'imputation se fait de façon extra comptable sur les bénéfices les plus anciens en priorité. Si cela est insuffisant, l'entreprise peut reporter en avant la fraction du déficit qui n'a pu être reportée en arrière. Remarque : L entreprise n est pas obligée d opter immédiatement pour le report en arrière. Par contre, si elle opte plus tard (en N) pour le report en arrière d un déficit N-1, elle n est pas obligée de reporter en arrière le déficit de l année N. Cette option tardive ne modifie pas les bénéfices d imputation qui restent déterminés par référence à l exercice de constatation du déficit (et non par référence à l exercice de l option). Ainsi, une société qui constate des déficits N-1 et N peut-elle valablement imputer les déficits N-1 sur les bénéfices N-4 (CE 04/08/2006, «Sté Kauffman et Broad»). 1x le déficit imputé sur un bénéfice antérieur, on s aperçoit que la société a trop payé d IS. Pour savoir combien elle a payé de trop, il faut appliquer le taux d IS sur le bénéfice d imputation. Ex : 2008 D = B = 300 x 33 1/3 % [calcul du report : = 100] Créances fiscale : 200 x 33 1/3 % = 66 2/3 %. La société dispose d une créance de carry back! Cette créance a une utilisation plus précise, elle peut s imputer sur l IS dû au titre des exercices clos au cours des 5 années suivantes. Elle peut se servir de cette créance pour payer moins d IS pendant 5 ans. C est à l issu de cette période que le TP remboursera à la Sté la partie de la créance fiscale qu elle n a pas pu être imputé au cours de ces 5 années. Remarque : A titre exceptionnel, pour les exercices clos avant le 30/09/2009, les entreprises titulaires de créances fiscales peuvent demander le remboursement immédiat au TP. 4 La distribution des bénéfices C est une différence entre les Stés IS et IR. Seules les Stés IS peuvent distribuer leur bénéfice! Les Stés IR sont semi-transparentes, elles sont réputées appréhender ses bénéfices dès la clôture de l exercice. Les associés des Stés IS ne sont imposés que si les bénéfices ont été distribués. Outre les dividendes, le droit fiscal connait une 2 ème variété de distribution de bénéficesinconnue au droit des sociétés c est la «distribution officieuse» de bénéfices. A. Les distributions officielles Aujourd hui, la catégorie des dividendes est la catégorie fiscale la plus privilégiée des catégories d imposition. Pour éviter la double imposition des bénéfices, le législateur a mis en œuvre des dispositifs très avantageux au profit des associés. Le grand avantage des dividendes était qu ils ouvraient droit à un crédit d impôt exceptionnel l avoir fiscal ( ). Depuis 2005, c est un régime d abattement qui a été instauré à sa place. 1. Le régime ancien de distribution des bénéfices Il se caractérisait par l octroi d un avoir fiscal au profit des associés. Dans certaines situations il y avait une obligation pour la société de payer un impôt particulier le «précompte mobilier».

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OPTIMISEZ VOTRE INVESTISSEMENT IMMOBILIER PASCAL DÉNOS Diplômé d expertise-comptable DESS en Banques et Finances Commissaire aux Comptes et Professeur de droit fiscal OPTIMISEZ VOTRE INVESTISSEMENT IMMOBILIER www.editions-organisation.com/livres/denos

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