Aide-mémoire en fiscalité pour les non-fiscalistes. Olivier Fournier Marie-Emmanuelle Vaillancourt

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1 Aide-mémoire en fiscalité pour les non-fiscalistes Olivier Fournier Marie-Emmanuelle Vaillancourt 20 février 2013

2 10 règles de base Facteurs de complexité additionnelle 10. Les clauses de non-concurrence ou de non-sollicitation 9. Acquisitions de contrôle 8. Personnes ayant un lien de dépendance 7. Différences entre les règles fédérales et celles du Québec 6. Les non-résidents du Canada 2

3 10 règles de base (suite) À ne pas oublier 5. Responsabilité des administrateurs 4. Bien gérer une vérification fiscale 3. Le secret professionnel de l avocat et du notaire en matière fiscale 2. Capital versé, dividendes en capital et dividendes imposables 1. Vente d entreprise : B.A.S.S. Buy Assets, Sell Shares 3

4 Les clauses de non-concurrence ou de non-sollicitation

5 Clauses restrictives (CR) Notion de clause restrictive («CR») sont incluses : Clauses de non-concurrence Clauses de non-sollicitation Selon la jurisprudence : La portion du prix de vente attribuée aux CR n est pas imposable. Nouvelles règles fiscales Elles traitent les montants attribués aux CR comme du revenu ordinaire. L Agence de revenu du Canada (ARC) a le pouvoir de réattribuer une partie du prix d achat aux CR. Choix possibles dans certains cas Traiter les montants attribués aux CR comme des gains en capital ou un montant relatif à la disposition d une immobilisation admissible Question : doit-on absolument attribuer une valeur à la CR? 5

6 Acquisitions de contrôle

7 Acquisition de contrôle Acquisition de contrôle d une société (ex. : acquisition de plus de 50 % des actions) Conséquences fiscales réputées Fin d exercice fiscal réputée Déclarations de revenus Comptes fiscaux calculés au pro rata pour l exercice raccourci Les pertes d entreprise vieillissent d une année (attention aux expirations de pertes) Conséquences sur les pertes (report habituel -3 / +20 ans) Les pertes d entreprise subsistent prospectivement seulement si l entreprise continue Les pertes en capital disparaissent (sous réserve de choix possibles) Les dépenses et crédits au titre des activités de recherche scientifique et de développement expérimental (RS-DE) expirent, 7 sauf exceptions

8 Personnes ayant un lien de dépendance

9 Vente avec lien de dépendance Vente à une personne ayant un lien de dépendance pour un montant inférieur à la juste valeur marchande : problème! Par exemple, la société A possède un terrain ayant un prix de base rajusté (PBR) de 100 $ et une valeur de $. La société A vend le terrain à sa filiale pour 100 $. L article 69 fait en sorte que la société A est réputée avoir reçu $; elle a donc un gain en capital de 900 $ et est imposée en conséquence. Le PBR du terrain pour la filiale est seulement de 100 $; si elle vend le terrain, elle aura un gain en capital de 900 $. Il en résulte une double imposition. 9

10 Vente avec lien de dépendance Vente à une personne ayant un lien de dépendance pour un montant supérieur à la juste valeur marchande : problème! Le produit de la vente est entièrement considéré comme un gain pour le vendeur. L acheteur aura seulement un PBR égal à la valeur du bien, ce qui donnera lieu à un gain plus important (ou une perte moindre) au moment de la vente. Ainsi, la vente d un bien ayant une valeur de 600 $ et un PBR de 100 $ pour 1000 $ à une personne ayant un lien de dépendance entraînera la réalisation d un gain de 900 $ pour le vendeur, mais l acheteur n aura qu un PBR de 600 $. 10

11 Établissement des prix de transfert Aco est dans un pays où les taux d imposition sont élevés et a besoin de toutes les déductions qu elle peut obtenir. Bco, une société liée, est dans un pays où les taux d imposition sont faibles. Lorsque Bco vend des matières premières à Aco, un prix excessivement élevé est facturé. Cela permet à Aco de déduire un montant plus important et à Bco de réaliser un profit conséquent dans le territoire où les taux d imposition sont faibles. Puisque les deux entités ont la même société mère, le groupe est avantagé. Les règles relatives à l établissement des prix de transfert visent à éviter de telles planifications. 11

12 Établissement des prix de transfert Les règles relatives à l établissement des prix de transfert rajustent les montants par ailleurs déterminés et les ramènent aux montants qui auraient été établis si les parties n'avaient pas eu de lien de dépendance. Des rajustements à la baisse sont possibles. L excès est dorénavant réputé être un dividende assujetti aux retenues à la source. Les contribuables sont tenus de documenter leurs opérations avec les personnes avec lesquelles ils ont un lien de dépendance et de déposer une déclaration de renseignements à cet égard. 12

13 Établissement des prix de transfert Des pénalités peuvent être applicables lorsque le rajustement excède un certain seuil si le contribuable a omis de faire des efforts raisonnables pour déterminer et utiliser les prix de transfert sans lien de dépendance. L ARC a le pouvoir de requalifier une opération lorsque des personnes sans lien de dépendance n accepteraient pas de conclure une telle opération et que celle-ci est principalement motivée par des considérations fiscales. 13

14 Différences entre les règles fédérales et celles du Québec

15 Options d achat d actions à l intention des employés Les règles de base sont généralement les mêmes au Québec et au fédéral. La valeur de l action au moment de l exercice moins le prix d exercice constitue l avantage imposable, lequel est généralement imposable au moment de l exercice. L avantage imposable est ajouté au PBR des actions. 15

16 Options d achat d actions à l intention des employés Exemple : Mme B détient 100 options d achat d actions lui permettant d acquérir 100 actions de Pubco pour 10 $/action. Elle exerce ses options au moment où les actions de Pubco se transigent à 15 $/action. Il en résulte un avantage imposable de 5 $/action, soit 500 $. Le PBR des actions de Mme B est égal à l avantage imposable plus le prix d exercice, soit 15 $/action. Si elle revend immédiatement les actions de Pubco sur le marché, il n en résultera aucun gain en capital. 16

17 Options d achat d actions à l intention des employés L employé a une déduction de 50 % du bénéfice à l emploi (c.-à-d., semblable à un gain en capital) si, au moment où l option d achat d actions a été octroyée, la valeur de l action était égale ou inférieure au prix d exercice, et l action est une action prescrite (généralement, une action ordinaire). Déduction de 25 % seulement au Québec, sauf si la société répond à certaines exigences (actifs inférieurs à 50 millions de dollars), auquel cas : 50 % Dans l exemple précédent, si les actions de Pubco valaient 10 $ au moment de l octroi des options, Mme B pourrait déduire 250 $ de son revenu au fédéral et 125 $ au Québec. 17

18 Options d achat d actions à l intention des employés Si l employeur est une société privée sous contrôle canadien (SPCC), dans ce cas : L inclusion du bénéfice à l emploi est différée jusqu à ce que l action soit vendue; et La déduction de 50 % (25 % au Québec, sauf si l actif de la société est inférieur à 50 millions de dollars) est admissible si les actions sont détenues pendant au moins 2 ans (peu importe que la valeur des actions soit égale ou inférieure au prix d exercice au moment de l octroi); 18

19 Activités de recherche scientifique et de développement expérimental (RS-DE) Les incitatifs fiscaux sont importants au Québec et au fédéral pour les activités de RS-DE. Le fédéral et le Québec définissent la RS-DE de façon semblable. Les incitatifs fiscaux visent généralement les salaires versés aux employés impliqués en RS-DE. Les paiements aux tiers pour la RS-DE effectuée au Canada au nom du payeur. Inclus dans les dépenses liées aux activités de RS-DE (50 % au Québec, 80 % au fédéral) Au fédéral, le crédit d impôt est généralement de 20 % (15 % à partir de 2014). Ces crédits d impôt peuvent être reportés et déduits de l impôt fédéral payable sur une base -3 / +20 ans. 19

20 Activités de recherche scientifique et de développement expérimental (RS-DE) Au fédéral, les SPCC admissibles bénéficient d incitatifs plus généreux : En règle générale, 35 % des premiers 3 M$ de dépenses courantes liées aux activités de RS-DE sont entièrement remboursables; et 20 % (15 % à partir de 2014) des dépenses courantes liées aux activités de RS-DE qui excèdent 3 M$ sont remboursables à 40 %. 20

21 Activités de RS-DE au Québec Au Québec, les crédits sont toujours remboursables Les crédits vont jusqu à 37,5 % de la première tranche de 3 M$ relative aux activités de RS-DE entreprises au Québec par une société privée qui n est pas contrôlée par des non-résidents. Les crédits sont de 17,5 % sur la partie des dépenses liées aux activités de RS-DE qui excède 3M$. Pour les sociétés autres, les crédits sont toujours remboursables au taux de 17,5 %. 21

22 Frais d investissement Au Québec, la déductibilité des frais de placement est limitée aux revenus de placement, y compris le gain en capital et les revenus de dividendes imposables majorés. Certains frais de placement «non québécois» (ex. : Frais d exploration au Canada (FEC) hors Québec) sont particulièrement limités. Les frais de placement non déduits peuvent être reportés aux trois années antérieures et indéfiniment dans le futur à l encontre des revenus de placement seulement. 22

23 La RGAÉ québécoise Pénalité au contribuable Au fédéral, l idée d une pénalité à la règle générale antiévitement (RGAÉ) a été rejetée. Au Québec, la pénalité au contribuable est de 25 % de l impôt additionnel résultant de l application de la RGAÉ. Le contribuable peut éviter la pénalité si : il a fait une divulgation préalable de l opération; ou il fait valoir avec succès une défense de diligence raisonnable. 23

24 Les non-résidents du Canada

25 Partie XIII : Retenue à la source sur les dividendes payés à des non-résidents Le payeur doit retenir 25 % des dividendes (y compris les dividendes réputés, comme dans le cadre d un rachat d actions) payés à des non-résidents du Canada. Cela s applique également aux loyers, aux redevances et autres paiements passifs similaires en faveur de non-résidents, de même qu aux intérêts dans certaines circonstances. Le payeur est redevable de l impôt s il omet de le retenir et de le remettre aux autorités fiscales. Si le payeur n est pas certain s il doit pratiquer une retenue, il est préférable qu il le fasse. Le bénéficiaire devrait pouvoir obtenir un remboursement. 25

26 Partie XIII : Retenue à la source sur les dividendes payés à des non-résidents Les conventions fiscales (traités) peuvent réduire le taux de retenue à la source, s il y a lieu. Il n y a pas de retenue d impôt similaire à celle de la Partie XIII au niveau provincial. Cela s applique également aux dividendes en capital par ailleurs non imposables. 26

27 Vente d un BCI par un nonrésident : art.116 L article 116 pourrait assujettir l acheteur d un bien canadien imposable (BCI) à une retenue d impôt pouvant atteindre 80 % du prix d achat. L expression BCI inclut notamment : Les biens immobiliers situés au Canada; Les avoirs miniers ou forestiers situés au Canada; Les biens utilisés dans le cadre de l exploitation d une entreprise au Canada; Les actions d une société privée canadienne dont la valeur est attribuable à des biens immobiliers situés au Canada. Les «biens protégés par traité» sont des exceptions complexes. 27

28 Article 116 : retenue Sans certificat sous art. 116 (1098 au Québec) : L acheteur doit retenir une partie du prix d achat au titre de la responsabilité fiscale potentielle du vendeur. Taux de retenue : Fédéral : 25 % sur les biens non amortissables (terrains, actions, intérêt dans une fiducie ou une société de personnes) Fédéral : 50 % sur les biens amortissables (immobilier, actifs d entreprise) Québec : 12 % sur les biens non amortissables Québec : 30 % sur les biens amortissables 28

29 Article 116 : retenue Problème : Le montant en espèces n est pas suffisant pour pratiquer la retenue. (Ex. : lorsque la contrepartie comprend la prise en charge d un prêt hypothécaire) Le délai est trop serré pour obtenir un certificat. 29

30 Paiement pour les services rendus par les non-résidents Il y a paiement pour services rendus au Canada par un employé ou un entrepreneur indépendant non-résident. La retenue fédérale est de 15 %. La retenue au Québec est de 9 %, pour un total de 24 %. C est applicable même si le payeur est un non-résident. Le payeur est passible d une pénalité s il omet de procéder à la retenue. S il y a des allégements applicables aux termes d un traité, une dérogation est possible mais elle doit être obtenue avant que les services soient rendus. 30

31 Responsabilité des administrateurs

32 Responsabilité des administrateurs Obligations d une société Retenues à la source sur le salaire (incluant les «petits extras» : A-E, RRQ, RQAP, RAMQ etc.) Retenues en vertu de la Partie XIII (paiements à des non-résidents) Perception et remise de la TPS / TVQ (ou de remboursement excessif) Responsabilité solidaire des administrateurs Cotisation jusqu à deux ans après la démission de ceux-ci Défense possible de diligence raisonnable 32

33 Responsabilité des administrateurs Administrateurs de facto Personnes qui se comportent comme des administrateurs. Anciens administrateurs qui figurent toujours au Registre des entreprises du Québec (REQ). Il est prudent de notifier l ARC / ARQ d une démission : Dans Therrien c. R., 2007 CCI 124, l administrateur avait démissionné par acte notarié. En effet, le document qu il a signé chez le notaire n a aucune valeur juridique face à l intimée qui n est aucunement liée par ce document; il s agit essentiellement d un document privé n ayant aucun impact ou effet quant aux droits des tiers. Le bien-fondé de ce raisonnement est discutable, mais mieux vaut anticiper le problème. 33

34 Bien gérer une vérification fiscale

35 Gérer une vérification fiscale Première étape : la préparation Pour les grandes entreprises, vérification régulière Obligation de conservation des documents Support électronique ou papier Règle générale : six ans à partir de la dernière année à laquelle les documents se rapportent. Attention : les délais de prescription dépassent parfois six ans. En cas d opposition ou d appel, jusqu à la décision finale, ou expiration des délais d appel La politique de rétention des documents doit être synchronisée avec le service de fiscalité. 35

36 Gérer une vérification fiscale Première étape : la préparation Identifier et colliger d avance : Les documents pertinents à chaque transaction importante; Les documents et communications protégés par le secret professionnel de l avocat ou du notaire. Si un problème est connu, pensez à une divulgation volontaire. Une bonne préparation: Réduit les coûts et les délais; Permet d éviter les «bombes documentaires» découvertes trop tard. 36

37 Gérer une vérification fiscale Deuxième étape : la relation avec l ARC et l ARQ Bonne relation = bonne vérification Les pouvoirs de vérification sont très larges. En cas de refus, une demande péremptoire peut être émise. Aspect pénal de la non-réponse Autres conséquences Un refus peut toutefois être justifié. Ex. : secret professionnel de l avocat ou du notaire 37

38 Gérer une vérification fiscale Troisième étape : la vérification elle-même Déterminer l objet de la vérification Vérification de routine ou ciblée Question purement de faits (ex. : évaluation) Question de droit (ex. interprétation de la loi) Montants en jeu Question ponctuelle ou récurrente Degré de complexité, nécessité de recourir à des experts Éloignement des années fiscales en cause Impact sur d autres lois fiscales (ex. : prix de transfert) 38

39 Gérer une vérification fiscale Troisième étape : la vérification elle-même Le plan de vérification (doit être demandé / négocié) : Entités visées, objet de la vérification Renseignements et documents requis Échéancier proposé et convenu Facilite la tâche pour tous les intervenants. Aide à planifier l allocation de ressources internes. Permet d'anticiper les désaccords éventuels. 39

40 Gérer une vérification fiscale Quatrième étape : la finalisation Un projet de cotisation sera émis s il y a : La possibilité de faire des représentations additionnelles; La possibilité de négocier un règlement, selon le cas. Bâtir un dossier de vérification complet : Tous les renseignements doivent être transmis; S il y a lieu, identifier les témoins potentiels et leur demander de préparer un dossier de notes personnelles; Les litiges ont souvent lieu plusieurs années plus tard. 40

41 Le secret professionnel de l avocat et du notaire en matière fiscale

42 Le secret professionnel de l avocat dans un contexte fiscal Le secret professionnel de l avocat : Est spécifiquement reconnu par les lois fiscales; Doit être invoqué afin d éviter à une obligation de divulgation; Ne s applique qu aux avocats et aux notaires; A une portée très large. Le privilège relatif au litige : Est pertinent aux communications non couvertes par le secret professionnel de l avocat; A une portée plus restreinte et spécifique au litige. 42

43 Le secret professionnel de l avocat dans un contexte fiscal Restriction prévue à la LIR 232. (1) [Privilège des communications entre client et avocat] Définitions -- Les définitions qui suivent s appliquent au présent article. «avocat» Dans la province de Québec, un avocat ou notaire et, dans toute autre province, un barrister ou un solicitor. [ ] «privilège des communications entre client et avocat» Droit qu une personne peut posséder, devant une cour supérieure de la province où la question a pris naissance, de refuser de divulguer une communication orale ou documentaire pour le motif que celle-ci est une communication entre elle et son avocat en confidence professionnelle sauf que, pour l application du présent article, un relevé comptable d un avocat, y compris toute pièce justificative ou tout chèque, ne peut être considéré comme une communication de cette nature. 43

44 Le secret professionnel de l avocat dans un contexte fiscal Doit être invoqué à l encontre de : Demandes de renseignement (231.1 LIR) Demandes péremptoires (231.2 LIR) Obligations de divulgation (237.3 LIR) Ordonnances de production (Code criminel) Perquisitions (Code criminel) 44

45 Privilège relatif au litige But du privilège relatif au litige «[ ] [Le privilège relatif au litige] a pour objet d assurer l efficacité du processus contradictoire [ ]. Or, pour atteindre cet objectif, les parties au litige, représentées ou non, doivent avoir la possibilité de préparer leurs arguments en privé, sans ingérence de la partie adverse et sans crainte d une communication prématurée.» Le juge Fish dans l affaire Blank c. Canada (Ministre de la Justice), 2006 CSC 39 au par

46 Le privilège relatif au litige «[ ] [Communications and] documents are protected where they have come into existence after litigation commenced or in contemplation, and when they have been made with a view to such litigation, either for the purpose of obtaining advice as to such litigation, or of obtaining evidence to be used in such litigation, or of obtaining information which might lead to the obtaining of such evidence.» Wheeler v. Le Marchant (1881), 17 Ch. D. 675 at p. 681 (C.A.). «La question s est posée de savoir si le privilège relatif au litige devrait s attacher aux documents dont un objet important, l objet principal ou le seul objet est la préparation du litige. Parmi ces possibilités, la Chambre des lords a opté pour le critère de l objet principal dans Waugh c. British Railways Board, [1979] 2 All E.R » Le juge Fish dans l affaire Blank c. Canada (Ministre de la Justice), 2006 CSC 39 au par

47 Distinctions importantes Secret professionnel Avocats et notaires seulement Litige ou non Vise à protéger une relation de confiance Privilège relatif au litige Peut inclure d autres personnes En préparation ou dans le cadre d un litige Vise à assurer un processus de justice 47

48 Capital versé, dividendes en capital, dividendes imposables

49 Capital versé et dividendes Le capital versé votre ami Il représente généralement la somme après impôts investie dans des actions. Il peut être distribué sans impôt. Attention : il est réparti entre les actions d une même catégorie. Dividendes en capital votre grand frère/sœur Ils sont payés par une société privée. Ils découlent d un gain en capital imposé au niveau de la société. Le solde (portion non imposable 50 % du gain) est ajouté au compte de dividende en capital (CDC) et peut être payé en franchise d impôt. Attention : le CDC réduit par les pertes en capital de la société. 49

50 Capital versé et dividendes Dividendes imposables votre belle-mère Les dividendes entre deux sociétés peuvent être déductibles. Ils sont imposés lorsque reçus par un particulier : Dividendes déterminés : 35,22 % (taux combiné QC/FED) Dividendes non-déterminés : 38,54 % (taux combiné QC/FED) Ces taux ont pour but de tenir compte du taux d imposition payé par la société sur ses revenus. 50

51 Ventes d entreprise : B.A.S.S. Buy Assets, Sell Shares

52 Ventes d entreprise L acheteur veut généralement acheter des actifs Il obtient ainsi le plein coût des actifs amortissables. Plus de coût = plus de déductions pour amortissement Nécessite toutefois une négociation de la répartition du prix de vente entre les actifs. Cela minimise les risques. Évite de devoir assumer le passé du vendeur. Cela réduit donc les coûts de vérification diligente. 52

53 Ventes d entreprise Le vendeur veut généralement vendre des actions Cela évite la récupération d amortissement (revenu) Cela amène un gain en capital sur la vente d actions (imposition moindre) Il y a possibilité de déduction pour gains en capital si les actions vendues sont admissibles (petites entreprises) Le risque moindre pour le vendeur, dépendamment des représentations et garanties négociées au contrat de vente 53

54 Merci! Olivier Fournier Marie-Emmanuelle Vaillancourt