1/ La distinction entre les personnes assujetties et les personnes non assujetties à la TVA

Transcription

1 FICHE N 1 REFORME DE LA TVA APPLICABLE AUX OPERATIONS IMMOBILIERES Présentation générale L article 11 du projet de la loi de finances rectificative pour 2010 vise à assurer la mise en conformité du dispositif national de TVA immobilière avec la directive n 2006/112/CE du 28 novembre 2006 relative au système commun de TVA 1. La mise en conformité du droit national avec cette directive conduit à la réécriture complète des dispositions relatives à la TVA immobilière. Les principaux axes de la réforme portent schématiquement sur les points suivants : 1/ La distinction entre les personnes assujetties et les personnes non assujetties à la TVA Une distinction est opérée entre : - Les assujettis agissant en tant que tels dans le cadre d une activité économique (CGI, art. 256 A) 2 (A /) ; - Les non assujettis réalisant des opérations immobilières en dehors d une activité économique (B /). 1 Le mot «meuble» a été supprimé dans l article 256 du CGI. En conséquence, les immeubles sont désormais soumis de plein droit au régime de la TVA lorsque leur cession est réalisée à titre onéreux par un assujetti. La notion de livraison est étendue à l ensemble des biens corporels (antérieurement applicable aux seuls biens meubles corporels). 2 L article 256 A du CGI dispose : «Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. Ne sont pas considérés comme agissant de manière indépendante : - les salariés et les autres personnes qui sont liés par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et la responsabilité de l'employeur ; - les travailleurs à domicile dont les gains sont considérés comme des salaires, lorsqu'ils exercent leur activité dans les conditions prévues aux articles L , L et L du code du travail. Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence». 1/6

2 A / Les assujettis Les assujettis agissant en tant que tels dans le cadre d une activité économique (professionnels de l immobilier, entreprises, etc.) sont imposables à la TVA, par principe, à raison des opérations qu ils réalisent, et ce, quelle que soit la qualité de l acquéreur (assujetti ou non assujetti) ; Les opérations réalisées par ces assujettis sont imposables de plein droit à la TVA sauf celles exonérées par la loi, qui peuvent, néanmoins, sous certaines conditions, y être soumises sur option. 1) Opérations imposables de plein droit Sont imposables de plein droit : - Les livraisons à soi-même d immeubles neufs non revendus dans les deux ans suivant leur achèvement (sans préjudice du mécanisme de droit commun) (CGI, art. 257 I, 3, 1 a) et les livraisons à soi-même des travaux immobiliers mentionnés au III de l article 278 sexies) (certains logements sociaux) (CGI, art. 257 I, 3, 1 b) ; - Les livraisons de terrains à bâtir (CGI, art. 257 I, 2, 1 ) ou d immeubles neufs (CGI, art. 257 I, 2, 2 ). NB : La notion de livraison est celle prévue par l article 256 du CGI («transfert du pouvoir de disposer d un bien corporel comme un propriétaire»). Cette notion englobe l ensemble des cessions : vente, apport, échange ). NB : La TVA est applicable de plein droit à l ensemble des cessions réalisées par les assujettis dans les cinq ans de l achèvement (CGI, art. 257, I, 2, 2 ) et non plus seulement à la première cession comme dans le régime antérieur 3. 2) Opérations exonérées mais imposables sur option Sont exonérées mais imposables sur option des assujettis : - Les livraisons de terrains qui ne sont pas des terrains à bâtir au sens du 1 du 2 du I du nouvel article 257 du CGI (CGI, art ) ; - et les livraisons d immeubles achevés depuis plus de cinq ans (CGI, art ). 3 Antérieurement, les ventes d immeubles neufs achevés depuis moins de cinq ans et non précédés d une première mutation à une personne n ayant pas la qualité de marchand de biens étaient soumises à la TVA. Les ventes d immeubles qui, intervenant dans les cinq ans de l achèvement, avaient été précédées d une autre vente faite depuis l achèvement à une personne n ayant pas qualité de marchand de biens étaient exclues de l application de la TVA. 2/6

3 B / Les non assujettis Les opérations réalisées en dehors d une activité économique (par les non assujettis) sont en principe hors du champ de la TVA. Seules deux catégories d opérations réalisées par les non assujettis sont soumises à la TVA. - la livraison (revente, apport, etc.) d un immeuble neuf (achevé depuis moins de cinq ans) lorsque le cédant avait au préalable acquis l immeuble cédé comme immeuble à construire (notamment VEFA) (CGI, art. 257, I, 3, 2, a) ; - La livraison à soi-même de logements visés aux 9 4 et 11 5 du I de l article 278 sexies du CGI (CGI, art. 257, I, 3, 2, b). 2/ La définition des biens immeubles et droits assimilés Selon la loi nouvelle, «Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. 1. Sont assimilés à des biens corporels et suivent le régime du bien immeuble auquel ils se rapportent : 1 Les droits réels immobiliers, à l'exception des locations résultant de baux qui confèrent un droit de jouissance ; 2 Les droits relatifs aux promesses de vente ; 3 Les parts d'intérêts et actions dont la possession assure en droit ou en fait l'attribution en propriété ou en jouissance d'un bien immeuble ou d'une fraction d'un bien immeuble ; 4 Les droits au titre d'un contrat de fiducie représentatifs d'un bien immeuble (CGI, art. 257, I, 1). 4 Notamment : «Les livraisons de terrains à bâtir et les cessions de droit au bail à construction, en vue de l acquisition de logements neufs à titre de première résidence principale dans le cadre d une opération d accession à la propriété assortie d une acquisition différée du terrain» [ ]. 5 Les livraisons d immeubles et les travaux réalisés en application d un contrat unique de construction de logements dans le cadre d une opération d accession à la propriété à usage de résidence principale, destinés à des personnes physiques dont les ressources à la date de signature de l avant-contrat ou du contrat préliminaire ou, à défaut, à la date du contrat de vente ou du contrat ayant pour objet la construction du logement ne dépassent pas les plafonds prévus à la première phrase du huitième alinéa de l article L du code de la construction et de l habitation et situés dans des quartiers faisant l objet d une convention prévue à l article 10 de la loi n du 1er août 2003 précitée ou entièrement situés à une distance de moins de 500 mètres de la limite de ces quartiers ;».. 3/6

4 3/ Une nouvelle définition des terrains à bâtir et un nouvel aménagement des règles d imposition des terrains à bâtir (voir infra fiche) NB : L achat par un particulier personne physique d un terrain à bâtir destiné à la construction d un logement cesse d être exonéré de la TVA (voir toutefois les différentes situations d imposition d un terrain à bâtir selon que le vendeur est un assujetti ou un non assujetti : voir fiche terrain à bâtir). 4/ Le redevable de la TVA Le redevable de la TVA est la personne qui réalise l opération imposable (c est-à-dire le vendeur en cas de vente) en application du principe de droit commun posé par le 1 de l article 283 du CGI 6. La loi abroge l article du CGI. NB : Le cas dans lequel l acheteur est redevable de la TVA (en principe, par exemple, en cas d acquisition d un terrain à bâtir) est supprimé. 5/ L assiette de la TVA TVA sur le prix total. La TVA est, en principe, assise sur le prix de cession (CGI art ). TVA sur la marge. A condition que l acquisition par le cédant n ait pas ouvert droit à déduction de la TVA, le régime de la TVA sur marge est applicable désormais : - à l ensemble des assujettis au titre de la livraison d un terrain à bâtir, - ou en cas d option par un assujetti au titre de la livraison d un immeuble achevé depuis plus de 5 ans (CGI, art. 268) 8. 6 Ce texte n a pas été modifié par la réforme. 7 Cet article prévoyait que la TVA était due par l acquéreur lorsque l opération portait sur un bien qui n était pas déjà dans le champ de la TVA immobilière. 8 L article 268 dispose : «S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir, ou d'une opération mentionnée au 2 du 5 de l'article 261 pour laquelle a été formulée l'option prévue au 5 bis de l'article 260, si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : 1 D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; 2 D'autre part, selon le cas : - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. Lorsque l'opération est réalisée par un fiduciaire, les sommes mentionnées aux deux précédents alinéas s'apprécient, le cas échéant, chez le constituant.» 4/6

5 6/ Le fait générateur et la date d exigibilité 1. Pour les mutations d immeubles, c est la date de livraison (fait générateur CGI, art. 269, 1, a) (exigibilité CGI, art , a). La référence à la date de l acte est supprimée (suppression du c du 1 de l article 269 du CGI). 2. Pour les livraisons d immeubles à construire, la taxe est exigible lors de chaque versement des sommes correspondant aux différentes échéances prévues par le contrat en fonction de l avancement des travaux (CGI, art a bis). 3. Pour les livraisons à soi-même, le texte prévoit des règles spécifiques (voir fiche livraison à soi-même) 7/ Une réécriture de l article 278 sexies du CGI relatif aux opérations immobilières bénéficiant du taux réduit de TVA 8/ La disparition du régime spécifique dit des «marchands de biens» et de son formalisme spécifique (réécriture des articles 257 et 268 ainsi que la suppression par abrogation des articles 290, 634, 852 et 1829 du CGI) Parallèlement, le nouveau dispositif banalise le régime de faveur de l article 1115 du CGI (achat en vue de la revente) en l étendant à tout professionnel assujetti (au sens de l article 256 A du CGI) et en portant le délai de revente de quatre à cinq ans. Enfin, le texte apporte également des aménagements en cas d acquisitions successives et en cas de substitutions entre les engagements de revendre (CGI, art. 1115) et de construire (CGI, art G). 9/ Un aménagement de certaines règles relatives à la livraison à soi-même (voir fiche infra) 10/ Un aménagement de certaines règles relatives au bail à construction (voir fiche infra) 11/ Un aménagement de certaines règles relatives aux droits d enregistrement dus sur les opérations immobilières (voir fiches infra) 5/6

6 12/ La dispense de TVA prévue par l article 257 bis 9 du CGI en cas de transmission d une universalité de biens est maintenue. Le régime des régularisations globales de TVA est également maintenu. 9 L alinéa 1 de l article 257 bis, dans sa nouvelle rédaction, dispose : «les livraisons de biens et les prestations de services, réalisées entre redevables de la taxe sur la valeur ajoutée, sont dispensées de celle-ci lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d apport à une société, d une universalité totale ou partielle de biens». L alinéa 2 est supprimé. L alinéa 3 est maintenu. 6/6