Résidence personnelle et propriété de vacances - Utilisation de l'exemption pour résidence principale

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1 Résidence personnelle et propriété de vacances - Utilisation de l'exemption pour résidence principale Introduction Il est généralement reconnu que la résidence familiale bénéficie d'une exemption d'impôt pour gains en capital. Mais qu'en est-il du chalet familial ou de la propriété de vacances? De façon générale, on estime que ces biens ne donnent pas droit à l exemption. La valeur des chalets et autres propriétés de vacances s'étant sans doute accrue ces dernières années, des impôts sur gains en capital risquent d'être payables au moment de la vente de ces biens ou au décès de leur propriétaire. Une bonne compréhension de l'exemption pour résidence principale peut permettre de réduire l'obligation fiscale totale applicable à ces biens. Dans le présent bulletin Actualité fiscale, nous aborderons les règles fiscales qui encadrent les résidences principales. L'alinéa 40(2)b) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la «Loi») prévoit une exemption d impôt pour les gains réalisés lors de la disposition d'une résidence principale. Il renferme une formule permettant de déterminer le montant de l'exemption ainsi que sa répartition parmi les divers biens. L'exemption s'applique uniquement à la résidence principale considérée comme un bien en immobilisation pour chacune des années pendant lesquelles elle a été détenue depuis L'admissibilité à l exemption est assujettie à la satisfaction de nombreuses conditions portant notamment sur la nature du bien, les droits de propriété, la règle du logement «normalement habité» par le contribuable et le lieu de résidence du contribuable. Nous traiterons en détail de chacun de ces éléments ci-après. Qu'est-ce qu'une «résidence principale»? Bien en immobilisation Le terme «résidence principale» est défini à l'article 54 de la Loi aux fins du calcul du gain en capital imposable et de la perte en capital déductible. Il importe en premier lieu de se demander si la propriété est un bien en immobilisation au titre duquel le gain réalisé à la disposition de ce bien est considéré comme un gain en capital. La réponse dépend de la nature du bien et de la manière dont le propriétaire en fait usage. Si le bien est considéré comme un revenu, c'est-à-dire s'il a été utilisé dans le but de tirer un revenu d'une entreprise, le gain qui en résulte est imposé comme revenu ordinaire. Le gain résultant de la disposition de la résidence constitue généralement un gain en capital. Le paragraphe 2.7 du folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2 intitulé «Résidence principale» précise les genres de biens en immobilisation admissibles comme résidence principale. Une résidence principale peut inclure un logement, ce qui comprend un appartement ou une unité dans un duplex, un immeuble d'habitation ou un immeuble en copropriété, un chalet, une maison mobile, une roulotte ou une maison flottante; un droit de tenure à bail afférent à un logement; ou une part du capital social d'une société coopérative d'habitation conférant au propriétaire le droit de l'habiter. 1

2 Fonds de terre sous-jacent et fonds de terre vacant Aux termes de la définition de «résidence principale», à l alinéa 54 e) de la Loi, une résidence principale est réputée comprendre le fonds de terre sur lequel est situé le logement ainsi que la partie du fonds de terre sous-jacent qu'il est raisonnable de considérer comme facilitant l'usage et la jouissance du logement comme résidence. Cependant, si la superficie totale du fonds de terre sous-jacent excède un demi-hectare (environ 1,2 acre), l'excédent n'est réputé faciliter l'usage et la jouissance du logement comme résidence que si le contribuable a fait la preuve qu'il était nécessaire à cet usage et cette jouissance. L'utilisation d'un fonds de terre de plus d'un demi-hectare dans le but de s'adonner à un loisir ou de mener un mode de vie particulier (comme l'élevage d'animaux de compagnie ou la vie à la campagne) n'implique pas que l'excédent est nécessaire pour faciliter l'usage et la jouissance du logement comme résidence. C est le cas, par exemple, lorsqu on a besoin d un excédent de terrain pour se conformer à des restrictions municipales quant à la superficie minimale d un lot ou quant au morcellement ou à la subdivision d un fonds de terre, ou encore lorsque l excédent est essentiel pour permettre aux occupants du logement d y accéder par les chemins publics. Dans tous les cas, toutefois, la question de savoir quelle part, le cas échéant, de l'excédent est nécessaire à l'usage du logement comme résidence est une question de fait. Si une partie du fonds de terre est utilisée pour tirer un revenu d'une entreprise ou d'un bien, cette partie n'est habituellement pas considérée comme facilitant l'usage et la jouissance du logement comme résidence. Comme la définition de résidence principale englobe uniquement le fonds de terre sous-jacent et immédiatement attenant à un logement, un fonds de terre vacant n est généralement pas considéré comme étant une résidence principale. Si un contribuable acquiert un fonds de terre vacant pour y construire un logement, ce bien ne peut faire l objet d une exemption fiscale que pour les années pendant lesquelles il y a un logement sur le fonds de terre et où le contribuable ou une autre personne désignée habite normalement le logement. Le nombre total d'années de propriété comprend la période pendant laquelle le fonds de terre a été vacant. Autrement dit, au moment de la vente de la propriété, une partie du gain peut ne pas être couverte par l exemption pour résidence principale. Propriété, logement «normalement habité» et lieu de résidence Pour que son bien soit considéré comme une résidence principale, le contribuable doit en être propriétaire. Selon la définition de «résidence principale» de la Loi, le bien peut être détenu «conjointement avec une autre personne ou autrement». La propriété englobe la propriété unique, la tenance conjointe ou tenance commune et la propriété conjointe. La Loi ne définit pas le terme «propriétaire». Cependant, pour les besoins de la demande d'exemption pour résidence principale, on peut considérer que l'exigence du paragraphe 54 de la Loi en matière de propriété est satisfaite lorsque le contribuable est le propriétaire juridique ou bénéficiaire du bien. Ces termes sont discutés plus en détail dans le folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale. Une fiducie personnelle peut également être propriétaire d'une maison et demander l'exemption pour résidence principale. Se reporter à la partie «Fiducie personnelle» ci-dessous. Pour qu'un logement soit admis comme résidence principale, il doit être «normalement habité» par le contribuable, par son époux ou conjoint de fait ou son ex-époux ou ex-conjoint de fait, ou par un enfant du contribuable. Il s'agit-là d'un critère important. L expression «normalement habité» n'est pas définie dans la Loi et est fondée sur les faits relatifs à chaque cas particulier. Une personne peut habiter un logement pendant une courte période de l'année seulement pour satisfaire à la règle du logement «normalement habité» (numéros 2.10 à 2.12 du folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale). Par exemple, une résidence saisonnière peut être considérée comme normalement habitée au cours de l'année par une personne qui ne l'occupe que pendant ses vacances, pourvu que le bien n'ait pas été détenu principalement dans le but d'en tirer ou de lui faire produire un revenu. Les critères se rapportant à la propriété et à l'habitation normale doivent être satisfaits pour chaque année où la maison est désignée comme résidence principale. En plus de satisfaire aux exigences relatives à la propriété et à l'habitation, le contribuable (particulier ou fiducie personnelle) doit également être résident ou réputé être résident du Canada pendant l'année. Désignation et règle relative à l'unité familiale Les règles se rapportant à la résidence principale renferment une série de dispositions qui limitent la désignation annuelle à un groupe familial précis. Pour les années postérieures à 1981, une seule maison par unité familiale peut être désignée chaque année comme résidence principale. Une unité familiale comprend le contribuable, son époux ou conjoint de fait, ainsi que ses enfants mineurs non mariés. Autrement dit, si le contribuable ou tout autre membre de l'unité familiale a désigné un bien comme 2

3 résidence principale pour l'année, aucun autre bien ne peut être désigné comme résidence principale pour la même année. Avant 1982, chacune des personnes pouvait désigner un bien comme résidence principale sans égard à la désignation effectuée par un autre membre de la famille (alinéa 54 c)(i) de la Loi). Par exemple, un époux pouvait être propriétaire d'un chalet et sa femme d'une maison en ville et les deux propriétés pouvaient être désignées comme résidence principale. Lorsque ces règles ont fait l'objet de modifications au début de 1982, une règle transitoire a été ajoutée dans le but de protéger le gain réalisé sur un bien qui aurait pu être désigné comme résidence principale en vertu de l'ancienne règle, mais qui ne pouvait pas l'être en vertu de la nouvelle règle. Cette règle transitoire est commentée ci-dessous à la rubrique «Calcul du gain». La détermination du statut de résidence principale est annuelle. Selon l'article 2301 du Règlement de l'impôt sur le revenu, le contribuable doit désigner dans sa déclaration de revenus une propriété comme étant sa résidence principale pour l année d imposition au cours de laquelle la disposition a eu lieu ou s il a accordé à une autre personne une option relativement à l acquisition de cette propriété pour l année d imposition de la disposition. Le montant du gain imposable est calculé au moyen du formulaire prescrit T2091 pour particuliers, Désignation d'un bien comme résidence principale par un particulier (autre qu'une fiducie personnelle). Du point de vue administratif, l ARC exige que ce formulaire soit rempli et produit uniquement si l'exemption pour résidence principale ne permet pas d'éliminer complètement le gain réalisé lors de la vente du bien ou si le choix de déclarer un gain en capital en 1994 a été exercé à l'égard du bien. Toutefois, les tribunaux peuvent exiger ce formulaire. Le choix offert en 1994 donnait la possibilité aux contribuables d augmenter le coût de base d une résidence secondaire. Cependant, ce choix ne peut être exercé «en différé» aujourd'hui. Choix de déclarer un gain en capital en 1994 L'exemption viagère générale de $ pour gains en capital a été abolie à l'égard des gains réalisés à la disposition de biens survenus après le 22 février Le contribuable et résident du Canada qui possédait un bien en immobilisation (autre qu'un bien réel non commercial) donnant lieu à des gains non réalisés le 22 février 1994 et qui n'avait pas utilisé en entier son exemption de $ pouvait profiter du montant inutilisé en produisant une formulaire prescrit avec sa déclaration de revenus du particulier de Le contribuable qui avait choisi de demander une partie ou la totalité de son exemption de $ pour gains en capital était réputé avoir disposé de son bien et son gain accumulé était attesté, même s'il n'avait pas réellement disposé de son bien. Le montant le moins élevé entre l exemption pour gains en capital disponible du contribuable et le gain déclaré comme revenu était alors déduit de son revenu imposable. Le gain qui a été attesté dans le cadre de ce choix réduit les gains en capital futurs applicables au bien visé par le choix. Cependant, dans le cas des biens réels non commerciaux tels les chalets ou les fonds de terre vacants, seuls les gains accumulés avant mars 1992 étaient admissibles à l exemption pour gains en capital et seuls les gains antérieurs à mars 1992 étaient attestés et neutralisés par le choix. La portion du gain admissible au choix a été déterminée en calculant au prorata le gain total fondé sur le nombre de mois pendant lesquels le bien réel a été détenu avant mars 1992 par rapport au nombre de mois pendant lesquels le bien a été détenu avant le 22 février Les gains accumulés à l'égard d'un bien réel non commercial entre mars 1992 et le 22 février 1994 n'étaient pas imposables au moment de l exercice du choix, mais étaient plutôt différés jusqu'à ce que le bien fasse l'objet d'une réelle disposition. Dans les cas où ce choix a été exercé à l'égard d'une résidence principale, la désignation de résidence principale peut ou non avoir été effectuée concurremment à ce choix. Si le choix relatif aux gains en capital a été exercé, deux options s'offrent au contribuable pour le calcul du gain à la disposition réelle du bien après le 22 février La première consiste à ne pas tenir compte de l'exemption pour résidence principale. Tout impôt payable est alors calculé sur le gain ou la perte attribuable à la révision du prix de base par suite du choix de La deuxième consiste à utiliser l'exemption pour résidence principale telle qu'elle est calculée à la partie suivante de façon qu'elle s'ajoute au choix relatif au gain en capital. Si l'exemption pour résidence principale a été utilisée à l'égard du bien visé par le choix ou si 1994 a été désigné comme année de résidence principale dans le choix de 1994, le gain doit être calculé de la façon décrite ci-dessous. Calcul du gain Dans le calcul du revenu ou du revenu imposable, l'exemption pour résidence principale n'est pas une déduction; il s'agit plutôt d'une réduction directe du gain en capital qui serait autrement déterminé à l'égard d'une résidence principale. L'alinéa 40(2)b) de la Loi indique la formule à utiliser pour déterminer 3

4 le montant de la réduction du gain en capital découlant de la disposition d'un bien qui a été la résidence principale du contribuable à toute époque après la date d'acquisition (la date la plus éloignée entre le 31 décembre 1971 et le jour où le contribuable a acquis le bien ou l a acquis de nouveau pour la dernière fois). Conformément au sous-alinéa 40(2)g)(iii) de la Loi, les pertes applicables à une «résidence principale» ne sont pas déductibles. Le montant dont est réduit le gain en capital applicable à la résidence principale est calculé au moyen de la formule suivante : A (A x B / C) D A représente simplement le gain qui aurait autrement été déterminé en ne tenant pas compte du choix de C'est-à-dire, le produit provenant de la vente réelle moins le prix de base rajusté historique de la résidence (prix initial majoré du coût des rajouts et des rénovations d'importance.) (A x B / C) représente la partie du gain exonéré, calculé d'après la formule suivante : A représente le gain en capital X B représente 1 + le nombre d'années d'imposition se terminant après la date d'acquisition (après 1971) pour lesquelles le bien a été la résidence principale du contribuable et au cours desquelles ce dernier a résidé au Canada C représente le nombre d'années se terminant après la date d'acquisition (après 1971) au cours desquelles le contribuable a été propriétaire du bien L'inclusion de la valeur «+ 1» dans cette partie de la formule vise à envisager la possibilité que le contribuable soit propriétaire de deux maisons au cours d'une même année, soit la résidence principale qui est vendue et la nouvelle maison qui est achetée. Lorsqu'une maison est admise comme résidence principale, le résultat du calcul effectué suivant cette formule permet jusque-là d'exonérer d'impôt le plein montant du gain. D représente le rajustement permettant de déduire le gain en capital réputé découlant du choix de Ce gain doit être soustrait. En effet, l exemption pour gains en capital antérieurement consentie est de nouveau prise en compte dans les calculs afin d'éviter qu'un contribuable n'utilise pour un même gain à la fois l exemption pour gains en capital et l'exemption pour résidence principale. À noter que pour calculer la partie exonérée, il importe d'utiliser les mêmes années de résidence principale qui ont servi à la désignation lors du choix de Voir l exemple I. Biens détenus avant 1982 Si la famille détenait plusieurs biens avant 1982, il est possible de mettre à l'abri de l'impôt des gains applicables à ces biens grâce à l'exemption pour résidence principale. Pour ce faire, il importe d'utiliser une autre méthode de calcul du gain instaurée pour les biens détenus avant 1982 (paragraphe 40(6)) de la Loi. Cette méthode consiste essentiellement à établir le jour d'évaluation au 1 er janvier 1982 pour les besoins de la nouvelle règle relative aux unités familiales (une propriété par famille) de manière à protéger la valeur accumulée des biens détenus avant cette date en vertu des anciennes règles. Il y a disposition théorique du bien le 31 décembre 1981 et attestation du gain en capital réalisé à cette date. Le bien est théoriquement acquis de nouveau le 1 er janvier 1982 à sa juste valeur marchande («JVM») à ce moment-là. Un calcul distinct du gain en capital est effectué pour la période se situant entre cette date et la date de la disposition réelle. Il se peut que le contribuable soit tenu d'obtenir une estimation de la valeur du bien à la fin de À noter que la valeur «+ 1» ne s'applique pas à la période postérieure à Le gain maximal établi selon l'autre méthode est calculé comme suit : gain avant gain après 1981 perte après 1981 (ne peut être négatif). Dans le cas d'une résidence qui aurait été achetée avant le 1 er janvier 1982 et vendue après le 31 décembre 1981, le gain en capital correspond au montant le moins élevé entre le montant calculé au moyen de la formule standard décrite à la partie précédente [A (A x B / C) D] et le montant calculé au moyen de l'autre méthode. La formule standard inclurait la période de possession complète de même que la valeur «+ 1», sous réserve toutefois de la règle de l'unité familiale applicable aux années postérieures à

5 On a généralement recours à l'autre méthode lorsqu'elle permet d'obtenir un gain inférieur au gain qui serait établi au moyen de la formule standard. Ce pourrait être notamment le cas si la valeur du bien a subi une baisse depuis Lorsqu'une unité familiale possède deux propriétés disons une maison à la ville et un chalet (et qu'au moins l une d entre elles est détenu de façon continue depuis une date antérieure à 1982), le contribuable peut être en mesure de réduire au minimum son obligation fiscale découlant de la vente de l'un de ces biens en choisissant minutieusement les années pour lesquelles le bien vendu est désigné comme résidence principale. Voir l exemple II. Dans le cas où deux résidences sont détenues conjointement par les conjoints, chacun des conjoints a le droit de désigner l'une ou l'autre des résidences comme résidence principale en vertu de la formule d'exemption. Cependant, les deux conjoints sont tenus de désigner la même résidence pour la période antérieure à 1982, de sorte qu'aucune autre résidence ne peut être désignée comme résidence principale pendant ces années. Pour le couple qui détient conjointement deux résidences de façon continue depuis une date antérieure à 1982, un transfert des droits de propriété ayant pour effet de faire de chaque résidence la propriété exclusive d'un seul conjoint peut permettre d'optimiser la désignation de résidence principale pour les années de propriété antérieures à 1982 étant donné que la résidence complète peut alors être désignée comme résidence principale du conjoint. Les règles applicables au transfert des droits de propriété sont expliquées plus loin dans le présent document. Fiducie personnelle Une fiducie personnelle qui est propriétaire d'une maison peut demander l'exemption pour résidence principale afin de réduire ou d éliminer tout gain réalisé à la disposition de ce bien. La définition de fiducie personnelle, fournie au paragraphe 248(1) de la Loi, englobe les fiducies en faveur du conjoint. Les règles normales relatives à la résidence principale s'appliquent généralement, sauf dans le cas des modifications suivantes prévues par la définition de résidence principale à l'article 54 de la Loi : la fiducie personnelle doit désigner un bien comme résidence principale pour une ou plusieurs années d'imposition. Le fiduciaire devrait remplir et soumettre le formulaire T1079, Désignation d'un bien comme résidence principale par une fiducie personnelle; le logement doit être normalement habité par un bénéficiaire déterminé, par un époux ou conjoint de fait ou un ex-époux ou ex-conjoint de fait, ou par un enfant d'un bénéficiaire déterminé; aucune société de capitaux ou société de personnes, sauf un organisme de bienfaisance enregistré, ne peut détenir un droit de bénéficiaire dans la fiducie; et aucun autre bien ne peut être désigné comme résidence principale par un bénéficiaire déterminé ou par un membre du groupe familial de ce bénéficiaire. Pour être admissible comme bénéficiaire déterminé aux fins de l'exemption pour résidence principale, une personne doit notamment détenir un «droit de bénéficiaire» dans la fiducie. Ce dernier point a pour conséquence que, dans le cas des fiducies personnelles, une seule résidence principale désignée par année est attribuée à la fiducie, à un bénéficiaire déterminé, à l époux ou conjoint de fait et aux enfants mineurs d'un bénéficiaire déterminé. Étant donné que le bien est désigné par la fiducie, aucun des bénéficiaires déterminés ne pourra désigner un autre bien pour la même année. Changement de l'usage d'un bien Un changement de l'usage d'un bien a lieu lorsque l'usage d'un bien servant de résidence principale est changé (en tout ou en partie) en bien servant à produire un revenu, ou vice-versa. Lorsqu'il convertit ainsi l'usage d'un bien, le contribuable est réputé par l'alinéa 45(1)a) de la Loi avoir disposé du bien (fonds de terre et bâtiments) à sa JVM et l'avoir aussitôt après acquis de nouveau au même montant. Cette disposition peut donner lieu à un gain en capital. L'exemption pour résidence principale peut éliminer ou réduire le gain découlant de la conversion de l'usage d'une résidence principale. (Voir les numéros 2.48 à 2.56 du folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale,pour un complément d'information sur le changement de l'usage d'un bien.) Le contribuable peut reporter le gain découlant de la disposition réputée à concurrence de quatre années d'imposition en choisissant, conformément au paragraphe 45(2) ou (3) de la Loi, d'être réputé ne pas avoir effectué le changement de l'usage du bien. Pour faire ce choix, le contribuable doit annexer une lettre dûment signée à cet effet à sa déclaration de revenus pour l'année où le changement de l'usage a eu lieu. Un contribuable ne peut pas désigner un autre bien comme résidence principale pendant la période couverte par ce choix. Ce choix permet de maintenir efficacement le statut de résidence principale pendant une période d'au plus quatre années sans qu'un gain en capital ne soit réalisé pour l'année du 5

6 changement de l'usage du bien. Il peut se révéler utile dans les cas où le changement de l'usage n'est pas permanent. Si le contribuable annule ce choix au cours d'une année ultérieure, il est réputé avoir disposé du bien et l'avoir acquis de nouveau à la JVM le premier jour de cette année-là. Le gain consécutif, le cas échéant, ainsi que l'exemption pour résidence principale seraient appliqués à cette année-là. Au terme de la période de quatre ans, la désignation de résidence principale peut être utilisée uniquement si le contribuable habite effectivement la résidence. Pendant que le choix est en vigueur, aucune déduction pour amortissement ne peut être demandée à l'égard du bien. Si le bien est amortissable, le contribuable pourrait devoir tenir compte de certaines règles supplémentaires prévues au paragraphe 13(7) de la Loi selon lesquelles il est réputé avoir disposé du bien et l'avoir par la suite acquis de nouveau dans le but de demander la déduction pour amortissement (DPA) ou de récupérer la DPA antérieurement demandée. En conséquence, le contribuable doit évaluer les avantages que procurent la prolongation de l'exemption pour résidence principale et le report de l'impôt sur le gain en capital par rapport à la demande de déduction pour amortissement. Changement partiel de l'usage d'un bien Un changement partiel de l'usage de la résidence principale a lieu lorsqu'une partie de la résidence est régulièrement utilisée en vue de produire un revenu. Cependant, un bien peut conserver son caractère de résidence principale par suite d'un changement partiel de l'usage si certaines conditions sont remplies : le bien est principalement utilisé comme résidence principale et ne sert que de façon accessoire à produire un revenu, aucun changement structurel n'est apporté au bien et la DPA n'a pas été demandée à l'égard du bien. La question de savoir si les trois conditions sont remplies est une question de fait (numéros 2.57 à 2.64 du folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale). À titre d'exemple, il peut s'agir d'aménager un bureau ou une aire de travail à la maison, de louer une chambre de la maison ou d'offrir des services de garderie à la maison. Autrement, l'alinéa 45(1)c) de la Loi prévoit qu'un contribuable qui convertit partiellement une résidence principale en un bien servant à produire un revenu est réputé avoir disposé de la partie du bien ainsi convertie pour un produit égal à la fraction qu'elle représente de la JVM du bien. Cette même partie du bien est alors réputée avoir été acquise de nouveau immédiatement après, à un coût égal à ce même montant. Tout gain provenant de la disposition réputée peut être éliminé ou réduit par l'exemption pour résidence principale. Les choix permettant de différer le gain, offerts au titre des paragraphes 45(2) ou (3) de la Loi, ne seraient pas offerts dans le cas d'un changement partiel de l'usage d'un bien. Les règles relatives aux biens amortissables intervenant dans le cadre de la DPA peuvent également s'appliquer à la partie du bien dont l'usage a changé. Changement du lieu de l'emploi Dans le cas où la maison a été quittée par suite d'un changement du lieu de l'emploi, la maison continuera d'être désignée comme résidence principale pendant toutes les années d'absence, même si elle n'a pas été habitée par un membre de l'unité familiale pendant cette période, pourvu que la personne ait réintégré la maison initiale et que certaines autres conditions soient remplies. Le choix relatif à l'usage inchangé du bien est produit, mais il est prolongé indéfiniment pendant la période de changement de lieu du particulier. Transfert d'une résidence principale Lorsqu'un bien est transféré entre parties ayant un lien de dépendance sans contrepartie ou en contrepartie d'un montant inférieur à la JVM, le bien est généralement réputé avoir fait l'objet d'une disposition pour un montant égal à la JVM aux fins de l'impôt (paragraphe 69(1) de la Loi). Cependant, si le transfert a lieu entre époux ou conjoints de fait ou est effectué à une fiducie en faveur de ces personnes, le paragraphe 73(1) de la Loi prévoit une disposition de roulement automatique. Selon ce paragraphe, le bien en immobilisation est réputé avoir été transféré pour un montant de disposition égal au PBR (le coût en capital du bien). En conséquence, le contribuable ne réaliserait aucun gain en capital pour l'année du transfert. Si la résidence fait ultérieurement l'objet d'une disposition et qu'une disposition de roulement automatique s'appliquait par suite d'un transfert entre conjoints, aux fins du calcul de l'exemption pour résidence principale, le bénéficiaire du transfert est réputé avoir été propriétaire du bien tout au long de la période pendant laquelle l'auteur du transfert en a été propriétaire. Le bien est réputé avoir été la résidence principale du bénéficiaire du transfert pour toutes les années au titre desquelles l'auteur du transfert aurait désigné le bien comme résidence principale. L'ARC indique que l'auteur du transfert doit remplir le 6

7 formulaire de désignation et que le bénéficiaire du transfert doit conserver ce formulaire au moment du transfert pour pouvoir utiliser ces années dans le calcul de l'exemption pour résidence principale lors d'une disposition ultérieure (paragraphe 40(4) de la Loi). Il est possible d'effectuer un choix permettant de renoncer aux dispositions de roulement automatique entre conjoints, conformément au paragraphe 70(6.2) de la Loi et de transférer la résidence à sa JVM. Si ce choix était exercé, la règle susmentionnée, selon laquelle la désignation de résidence principale comprend les années pendant lesquelles l'autre conjoint (l'auteur du transfert) a été propriétaire, ne s'appliquerait pas aux fins du calcul de l'exemption pour résidence principale. Si une résidence est transférée à une fiducie en faveur d'un conjoint, la fiducie est réputée, en vertu de l'alinéa 40(4)c) de la Loi, avoir été une résidente du Canada à chacune des années au cours desquelles l'auteur du transfert était résident du Canada. Lorsque le propriétaire unique d une résidence principale transfère le titre à son(ses) enfant(s), que ce soit sous forme de propriété conjointe ou de don, il importe de déterminer si un changement de la propriété bénéficiaire du bien a été effectué avant de déterminer s'il y a eu disposition. La question de savoir si une personne détient une propriété bénéficiaire est une question de fait dans chaque cas particulier. Le numéro 2.79 du folio de l impôt sur le revenu S1-F3-C2, Résidence principale expose un certain nombre de facteurs à prendre en considération pour reconnaître une propriété bénéficiaire. Plusieurs interprétations techniques confirment qu'il y a disposition aux fins de l'impôt lorsqu'un transfert des droits de propriété entraîne un changement au chapitre de la propriété bénéficiaire et que les enfants sont alors réputés acquérir leur intérêt dans le bien à la JVM (interprétations techniques n o E5 et E5). Impôts sur les gains en capital au décès Le paragraphe 70(5)a) de la Loi prévoit qu'un contribuable décédé est réputé avoir disposé de chaque bien en immobilisation qu'il possédait, immédiatement avant le décès, pour un montant égal à la JVM du bien à ce moment-là. Au décès, un gain en capital est réalisé aux fins de l'impôt dans la mesure où la JVM excède le PBR du bien du défunt. Tout gain en capital imposable non protégé par l'exemption pour résidence principale (ou par l exemption cumulative pour gains en capital) est imposable. La moitié de ces gains est ajoutée au revenu imposable du défunt. Aux fins de l'impôt, la Loi prévoit que la succession du défunt est réputée avoir acquis le bien à sa JVM et, conséquemment, ce montant devient le PBR du bien de la succession (paragraphe 70(5)b) de la Loi). Voir également le bulletin Actualité fiscale «Imposition d un bien en immobilisation au décès». Il est possible de reporter le paiement des impôts au décès si un époux ou conjoint de fait ou une fiducie en faveur d'un conjoint admissible reçoit le bien en immobilisation du défunt. Le bien est alors réputé avoir été transféré pour un montant de disposition égal au PBR (le coût en capital du bien). En conséquence, le contribuable ne réalise aucun gain ni aucune perte en capital pour l'année du décès. Tout gain en capital est différé jusqu'à ce que le conjoint ou la fiducie en faveur d'un conjoint admissible dispose du bien. Une fiducie en faveur d'un conjoint admissible s'entend d'une fiducie dont seul l époux ou conjoint de fait survivant a droit à son revenu et a accès à son capital jusqu'au décès du conjoint survivant (paragraphe 70(6) de la Loi). En outre, le bien est réputé être la résidence principale du bénéficiaire pour toutes les années pour lesquelles le défunt aurait pu désigner le bien comme résidence principale (sous-alinéa 40(4)b)(i) de la Loi). Par conséquent, lorsque l époux ou conjoint de fait survivant dispose du bien, celui-ci est admissible à l'exemption pour résidence principale en fonction du nombre combiné d'années de propriété. Assurance vie La souscription d'une assurance vie permet d avoir à sa disposition les fonds nécessaires au paiement de la dette fiscale découlant des gains en capital réalisés au décès d'une personne. L'un des avantages de l'assurance vie est qu'elle donne lieu au versement d'un paiement forfaitaire en franchise d'impôt au décès de la personne assurée. La désignation de bénéficiaire d un contrat d'assurance vie permet de verser le produit de l'assurance directement à la personne désignée par le titulaire du contrat au décès de la personne assurée. Dans le contexte des particuliers, le produit de l'assurance vie peut servir à payer les dettes, les obligations fiscales et d'autres frais successoraux et éviter ainsi que l'actif de la succession ne soit réduit, liquidé ou cédé en garantie en raison de la nécessité de payer ces frais. S il y a disposition de roulement, le décès du conjoint survivant entraînera une obligation fiscale. Par conséquent, le besoin de fonds est reporté jusqu'à ce moment-là. Une assurance vie conjointe payable au 7

8 second décès peut servir à provisionner l'obligation fiscale découlant des gains en capital réalisés au décès du conjoint survivant. Conclusion Pour de nombreux Canadiens, le gain réalisé à la vente de leur maison est exonéré d'impôt en raison de l'exemption pour résidence principale. Cependant, le nombre important de règles et de calculs qui s appliquent rend cette exemption particulièrement complexe, surtout lorsqu'une unité familiale possède et occupe plus d'une maison à la fois. Moyennant une certaine planification, l exemption peut être utilisée pour réduire au minimum l'impôt découlant de la vente d'une maison ou d'une propriété de vacances. Dans le cas des biens détenus jusqu'au décès, l'assurance vie constitue un moyen particulièrement efficace de financer l'obligation fiscale découlant des gains réalisés à la disposition de biens non couverts par l'exemption pour résidence principale. Dernière mise à jour : novembre 2014 Le Service Fiscalité, retraite et planification successorale de Manuvie rédige régulièrement divers articles. Cette équipe, composée de comptables, de conseillers juridiques et de professionnels de l assurance, fournit des renseignements spécialisés sur des questions touchant le droit, la comptabilité et l assurance vie, ainsi que des solutions à des problèmes complexes de planification fiscale et successorale. En publiant ces articles, Manuvie ne s engage pas à fournir des conseils professionnels d ordre juridique, comptable ou autre. Pour obtenir ces types de conseils, on aura recours aux services d un spécialiste. Ce document est destiné aux conseillers uniquement. Il n a pas été rédigé à l intention des clients. Le présent document est protégé par le droit d auteur. Il ne peut être reproduit sans l autorisation écrite de Manuvie. Le nom Manuvie, le logo qui l accompagne, les quatre cubes et les mots «solide, fiable, sûre, avant-gardiste» sont des marques de commerce de La Compagnie d Assurance-Vie Manufacturers qu elle et ses sociétés affiliées utilisent sous licence. 8

9 Actualité fiscale : L'exemption pour résidence principale Exemple I - Règles générales Ville Chalet Date d'achat Coût 150,000 80,000 Prix de vente 400, ,000 Date de la vente 2,009 2,009 Total des années de propriété Gain en capital (40(2)b)) 250, ,000 Gain par année 11,905 15,385 Dates de désignation , N bre d'années de désignation 9 12 ** Moins : Exemption pour résidence principale (1+9) / 21 x = (1+12) / 13 x = 119, ,000 Gain en capital net 130, Gain en capital imposable (50 %) 65, Comme le chalet procure le gain le plus élevé par année, l'exemption pour résidence principale est généralement appliquée au chalet d'abord, puis à la maison en ville pour le reste. ** En raison de la valeur «+ 1» de la formule de calcul de l'exemption l'attribution de 13 ans de propriété entraînerait la perte d'une année d'exemption. Par conséquent, seules 12 années sont utilisées pour la désignation du bien, de sorte que la pleine exemption est accordée. 9

10 Actualité fiscale : L'exemption pour résidence principale Exemple II - Résidence détenue avant 1982 Ville Chalet Date d'achat Coût 65,000 48,000 Jour d'éval. 31 déc ,000 s.o. Jour d'éval. 31 déc , ,000 Prix de vente 349, ,500 Date de la vente 1,998 1,998 Total des années de propriété Années de propriété avant Années de propriété après Règles générales (40(2)b)) Autre méthode Gain avant 1982 (40(6)a)) Gain après 1981 (40(6)b)) Résidence Ville Chalet Ville Chalet Ville Chalet Prix de vente ou d'éval. 349, , , , , ,500 Coût / Valeur jour d'éval. 110,000 48, ,000 48, , ,000 Gain en capital 239, ,500 70,000 62, ,500 59,500 Gain par année 8,870 5,523 7,000 12,400 9,971 3,500 Dates de désignation , A B B nul N bre d'années de désignation C Moins : Exemption pour résidence principale (1+26)/27 x = (1+1)/22 x = (1+6)/10 x = (1+4)/5 x = 17/17 x = 0/17 x = 239,500 11,045 49,000 62, , Gain en capital net / bien ,455 21, ,500 Gain en capital net total 110,455 80,500 Le moindre des montants Règles générales et Autre méthode Gain en capital imposable (50 %) 80,500 40,250 A. En raison de la valeur «+ 1» de la formule, une année serait perdue à l'égard de la maison en ville. L'application d'une année au chalet permet de réduire le gain en capital applicable au chalet et d'obtenir quand même la pleine exemption à l'égard de la maison en ville. B. Les années 1972 à 1976 doivent être utilisées pour la maison en ville, qui a été l'unique résidence détenue pendant ces années-là. Le chalet procure le gain le plus élevé par année au cours de la période antérieure à 1982, de sorte que la majeure partie de l'exemption devrait être appliquée au chalet. Comme à la note 1, la valeur «+ 1» permet d'attribuer l'année supplémentaire à la maison en ville. C. La maison en ville procure le gain le plus élevé par année au cours de la période postérieure à 1981; généralement, la totalité de l'exemption est appliquée à la maison en ville pour cette période. À noter que la valeur «+ 1» n'existe pas pour cette période. 10

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