EXPERTISE et SUPPORT STRATEGIQUE - Administration des Affaires Fiscales. Direction : 2/1

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1 EXPERTISE et SUPPORT STRATEGIQUE - Administration des Affaires Fiscales Direction : 2/1 Circulaire AAF n 2/2013 dd 23/01/2013 (AFZ/ ) Premiers commentaires de la loi du 17 décembre 2012 modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée. REGLES DE FACTURATION FACTURATION ELECTRONIQUE EMISSION DES FACTURES CONTENU DES FACTURES CONSERVATION DES FACTURES FAIT GENERATEUR ET EXIGIBILITE DE LA TAXE Règles de facturation applicables au 1er janvier 2013 suite à la transposition en droit belge de la directive 2010/45/UE du Conseil du 13 juillet 2010 A tous les fonctionnaires des niveaux A, B et C compétents pour les impôts sur les revenus ou pour la taxe sur la valeur ajoutée TABLE DES MATIERES INTRODUCTION CHAPITRE I : EXIGENCES RELATIVES AUX FACTURES PAPIER ET ELECTRONIQUES A. Définitions 1. Considérant 10 de la directive 2010/45/UE 2. Facture 3. Facture électronique B. Acceptation par le cocontractant C. Authenticité de l'origine D. Intégrité du contenu E. Lisibilité F. Contrôles de gestion et piste d'audit fiable

2 CHAPITRE II : EMISSION DES FACTURES A. Etat membre compétent pour les règles de facturation 1. Règle générale 2. Exceptions 3. Exemples B. Obligation d'émettre une facture 1. Règle générale 2. Livraisons de biens et prestations de services exemptées 3. Prestations de services financiers C. Emission de la facture par le cocontractant (autofacturation) 1. Accord préalable 2. Procédure d'acceptation D. Document rectificatif E. Délai d'émission CHAPITRE III : CONTENU DES FACTURES A. Mentions obligatoires 1. Date du fait générateur ou de l'encaissement du prix 2. Autoliquidation 3. Opérations exemptées 4. Autofacturation (self-billing) 5. Régimes particuliers : agences de voyages - régime de la marge bénéficiaire B. Factures simplifiées 1. Champ d'application 2. Mentions obligatoires C. Traduction des factures

3 CHAPITRE IV : CONSERVATION DES FACTURES A. Introduction B. Lieu de conservation 1. Règle générale 2. Assujettis établis en Belgique C. Mode de conservation D. Délai de conservation E. Remarques CHAPITRE V : FAIT GENERATEUR ET EXIGIBILITE DE LA TAXE A. Introduction B. Définition des notions de "fait générateur" et d'"exigibilité de la taxe" C. Lieu de la livraison de biens 1. Livraison de biens sans transport 2. Livraison de biens avec transport 3. Livraison avec installation ou montage 4. Livraison à bord d'un bateau, un avion ou un train 5. Lieu des livraisons de gaz via un système de gaz naturel, d'électricité, de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage ou de refroidissement 6. Lieu des ventes à distance D. Livraison de biens - Fait générateur et exigibilité de la taxe 1. Règle générale : la mise à disposition 2. Règles particulières 3. Décomptes ou paiements successifs 4. Livraisons de bien effectuées de manière continue E. Livraison de biens - Autres causes d'exigibilité de la taxe

4 1. Introduction 2. L'encaissement du prix 3. Encaissement du prix avant ou après la livraison - Livraison à des particuliers 4. Livraisons intracommunautaires et transferts de biens F. Prestations de services - Fait générateur et cause principale d'exigibilité de la taxe G. Prestation des services - Autres causes d'exigibilité de la taxe H. Acquisitions intracommunautaires de biens - fait générateur - Moment de l'exigibilité de la taxe CHAPITRE VI : DISPOSITIONS DIVERSES A. Règles relatives au taux de change à appliquer B. Transfert d'un bien à des fins d'expertise INTRODUCTION 1. La loi du 17 décembre 2012 modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée a été publiée au Moniteur belge du 21 décembre 2012, 2ème édition. Ces nouvelles dispositions entrent en vigueur le 1er janvier 2013 L'arrêté royal du 19 décembre 2012 modifiant l'arrêté royal n 1 du 29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée a été publié au Moniteur belge du 31 décembre 2012, 1ère édition. Ces nouvelles dispositions entrent également en vigueur le 1er janvier La loi précitée vise à transposer la directive 2010/45/UE du Conseil du 13 juillet 2010 modifiant la directive 2006/112/CE relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée en ce qui concerne les règles de facturation (Journal officiel de l'union européenne du 22 juillet 2010, n L 189/1). 3. La directive 2010/45/UE vise principalement à permettre aux entreprises d'utiliser pleinement les possibilités offertes par la facturation électronique. Les entreprises belges et européennes peuvent ainsi diminuer radicalement les coûts administratifs liés aux factures papier comme ceux relatifs à l'établissement, l'envoi, la réception et le traitement desdites factures et, par conséquent, améliorer leur position concurrentielle sur le marché mondial. Les options offertes aux Etats membres ont été fortement réduites. Pour stimuler l'usage de la facturation électronique, le traitement des factures papier et des factures électroniques devait être identique, Enfin, la directive 2010/45/UE contient encore quelques nouvelles dispositions en matière d'application des taux de change et d'élargissement du régime de suivi fiscal des biens transférés d'un Etat membre vers un autre, aux biens qui sont transférés à des fins d'expertise.

5 La Commission européenne a publié des notes explicatives sur son site internet, qui visent à servir d'outil d'orientation pour clarifier l'application des règles de facturation en matière de TVA, aussi bien pour les Etats membres que pour les entreprises ( anatory_notes_fr.pdf). Les Etats membres doivent prendre les dispositions législatives, réglementaires et administratives nécessaires en vue de se conformer à la directive précitée au 1er janvier La loi précitée qui transpose la directive 2010/45/UE, s'efforce de reprendre le plus précisément possible les termes des articles modifiés de la directive TVA dans les articles concernés du Code. Cela entraîne, en outre, une réécriture plus conforme à la directive TVA d'autres articles ou parties d'articles du Code non directement concernés par la directive 2010/45/UE en question. Il en résulte une meilleure transposition et une meilleure lisibilité des articles du Code. C'est notamment le cas pour les dispositions en matière de fait générateur et d'exigibilité de la taxe. CHAPITRE I : EXIGENCES RELATIVES AUX FACTURES PAPIER ET ELECTRONIQUES A. Définitions 1. Considérant 10 de la directive 2010/45/UE 5. Le considérant 10 précise que les factures doivent correspondre à une livraison de biens ou à une prestation de services réellement effectuée et que l'authenticité de leur origine, l'intégrité de leur contenu et leur lisibilité devraient dès lors être assurées. Il incombe à chaque assujetti de faire en sorte que les informations figurant sur la facture et qui sont échangées correspondent exactement à une livraison de biens ou à une prestation de services réellement effectuée. L'assujetti est libre de choisir la manière de satisfaire à cette exigence. A cet effet, les contrôles de gestion pourraient être mis à profit pour établir des pistes d'audit fiables entre les factures et les livraisons de biens ou prestations de services et, permettraient ainsi de garantir que toutes les factures, que celles-ci se présentent sur papier ou sous forme électronique, répondent à ces exigences. 2. Facture 6. L'article 1er, 13, nouveau, du Code, constitue la transposition de l'article 218 de la directive TVA qui définit la notion de facture. Par "facture", on entend tout document ou tout message, qu'il se présente sur papier ou sous un format électronique, qui répond aux finalités du régime de la TVA et aux conditions fixées par le Code et les arrêtés pris pour son exécution. En l'occurrence, ces exigences ne concernent pas uniquement les mentions que doit contenir la facture, mais aussi des règles relatives au délai d'émission des factures, à l'auto-facturation, à la conservation, aux mesures de simplification, etc. La présentation matérielle des factures, qu'elles se présentent sur papier ou sous format électronique, importe peu en soi puisqu'elles sont, sauf quelques exceptions liées à leurs particularités matérielles, soumises aux mêmes règles et qu'elles sont traitées de manière identique.

6 3. Facture électronique 7. La définition de la facture électronique figure également à l'article 1er, 13, du Code (transposition de l'article 217 de la directive TVA). La seule raison d'être de cette définition tient à la spécificité de la facture électronique dont l'utilisation nécessite quant à elle l'acceptation par le cocontractant. Au même titre qu'une facture papier, une facture électronique doit contenir tous les éléments exigés par le Code et ses arrêtés d'exécution. 8. Pour qu'une facture soit considérée comme une facture électronique, il est nécessaire qu'elle soit émise et reçue sous une forme électronique, quelle que soit cette forme Le fait qu'une facture ait été rédigée sous un format électronique (fichier Word par ex.) avant d'être émise n'est évidemment pas en soi suffisant pour qu'elle soit qualifiée de facture électronique. Le type de format électronique de la facture n'est pas en soi déterminant. Ce qui compte, c'est que la facture soit envoyée et reçue sous une forme électronique. Ceci signifie que la facture peut très bien être envoyée dans un certain format électronique et reçue dans un autre format électronique. 9. Sont donc visées comme factures électroniques, les factures sous un format électronique (messages structurés de type XML, FINVOICE, PDF, Word ou autre) qui sont émises et reçues sous une forme électronique, comme un avec pièce jointe, un fax non reçu sur papier, le téléchargement sur un portail web, etc. D'une manière générale, il s'agit des situations où l'émission de la facture s'effectue par la transmission ou la mise à disposition électroniques des données que la facture doit contenir, quelle que soit la procédure utilisée (techniques de la télématique, clef USB, code-barres, puce électronique ). B. Acceptation par le cocontractant 10. L'article 53, 2, alinéa 4, du Code, dispose que l'utilisation de la facture électronique est soumise à l'acceptation du cocontractant. Cette obligation spécifique est essentiellement justifiée par l'existence de moyens techniques nécessaires pour pouvoir recevoir des factures électroniques et par la capacité que doit avoir le cocontractant de garantir l'authenticité, l'intégrité et la lisibilité de telles factures. Du fait de l'égalité de traitement souhaitée entre les factures papier et les factures électroniques, l'acceptation d'une facture électronique par le cocontractant peut être déterminée de la même manière que l'acceptation des factures papier. Cette acceptation peut se faire par écrit, au moyen d'un document formel ou non, ou tacitement, par exemple lorsque le cocontractant traite ou acquitte la facture reçue. Quoi qu'il en soit, la décision d'utiliser des factures électroniques doit au final être prise d'un commun accord par les parties concernées. C. Authenticité de l'origine 11. L'article 60, 5, nouveau du Code, constitue la transposition de l'article 233 de la directive TVA concernant l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture. 12. L'article 60, 5, alinéa 1er, du Code précise que l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité d'une facture doivent être assurées à compter du moment de son émission et jusqu'à la fin de sa période de conservation, que la facture se présente sur papier ou sous un format électronique.

7 13. L'alinéa 2 de l'article 60, 5, du Code, précise ce qu'il faut entendre par "authenticité de l'origine", soit l'assurance de l'identité du fournisseur ou de l'émetteur de la facture. L'obligation d'assurer l'authenticité de l'origine d'une facture incombe aussi bien à l'assujetti qui émet la facture qu'à celui qui la reçoit. Le fournisseur/prestataire de services doit pouvoir établir qu'il est lui-même à l'origine de l'émission de la facture, c'est-à-dire qu'il a lui-même émis la facture ou que la facture émise l'a été, par un tiers ou par le client (autofacturation) agissant au nom et pour le compte du fournisseur/prestataire de services. Le cocontractant doit être en mesure d'assurer que la facture qu'il a reçue provient du fournisseur/prestataire de services ou de l'émetteur de la facture. L'identité du fournisseur/prestataire de services est une information qui doit toujours figurer sur la facture (article 5 de l'arrêté royal n 1 précité). Toutefois, cette information ne suffit pas en soi pour assurer l'authenticité de l'origine. Le cocontractant doit dans ce cas s'assurer que le fournisseur/prestataire de services indiqué sur la facture a réellement effectué la livraison de biens ou la prestation de services faisant l'objet de la facture. D. Intégrité du contenu 14. L'article 60, 5, alinéa 3, du Code, précise ce qu'il faut entendre par "intégrité du contenu", soit le fait que le contenu prescrit par les règles applicables à la facture n'a pas été modifié. L'obligation d'assurer l'intégrité du contenu d'une facture incombe à nouveau tant au fournisseur/prestataire de services qu'au cocontractant. Ceux-ci peuvent choisir indépendamment l'un de l'autre la manière dont ils satisferont à cette obligation ou ils peuvent se mettre d'accord, par exemple en ayant recours à des technologies comme l'edi, pour garantir que le contenu n'a pas été modifié. Le fait que le contenu de la facture n'a pas été modifié est indépendant du format d'une facture électronique. Dès lors que le contenu de la facture n'est pas modifié, le format de ce contenu peut être converti dans d'autres formats. Lorsque l'assujetti a choisi de satisfaire à l'obligation d'assurer l'intégrité du contenu au moyen d'une signature électronique avancée, la conversion d'un format à un autre doit être enregistrée dans une piste d'audit. E. Lisibilité 15. La lisibilité d'une facture désigne le fait que celle-ci est lisible par l'utilisateur. Les factures doivent rester lisibles jusqu'à la fin de leur période de conservation. Elles doivent pouvoir être présentées, sur papier ou sur un écran, dans un style permettant de lire clairement les informations relatives à la TVA, sans devoir les examiner ou les interpréter de manière excessive; par exemple, les messages EDI, les messages XML et les autres messages structurés dans le format d'origine ne sont pas considérés comme lisibles par l'utilisateur (ils peuvent être considérés comme tels après un processus de conversion).

8 Pour les factures électroniques, cette condition est réputée remplie lorsque la facture peut être présentée sur demande et dans un délai raisonnable dans un format lisible pour l'utilisateur sur écran ou sur papier. Il devrait être possible de comparer les informations entre le fichier électronique original et le document lisible présenté afin de s'assurer qu'elles n'ont pas été modifiées. F. Contrôles de gestion et piste d'audit fiable 16. Chaque assujetti détermine la manière dont il assurera le respect des trois conditions visées ciavant. 17. L'article 60, 5, alinéa 4, du Code, indique que cela peut être réalisé par tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de services. Les contrôles de gestion sont un vaste concept. Il s'agit des processus créés, suivis et actualisés par les personnes chargées de fournir une assurance raisonnable en matière de déclaration financière, comptable et réglementaire et de veiller au respect des obligations juridiques. Les contrôles de gestion devraient être appropriés à la taille, à l'activité et au type d'assujetti et devraient tenir compte du nombre et de la valeur des opérations ainsi que du nombre et du type de fournisseurs/prestataires de services et de cocontractants. 18. La comparaison des pièces justificatives constitue un exemple de contrôle de gestion. Pour le fournisseur/prestataire de services, la facture pourrait être comparée avec le bon de commande ou avec les documents de transport et un récépissé de paiement. Pour le cocontractant, elle pourrait être comparée avec le bon de commande approuvé, le bon de livraison, le bon de paiement, Il ne s'agit là que d'exemples de documents courants éventuellement disponibles. Il ne faut pas perdre de vue qu'une facture, que ce soit sur papier ou sous format électronique, n'est généralement qu'un document parmi l'ensemble des documents qui concernent et documentent une opération. Un contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable, doit permettre d'établir un lien entre l'opération et la facturation, garantissant que la facture émise reflète l'opération qui a eu lieu. Une piste d'audit fiable ne constitue toutefois qu'un exemple de méthode possible, mentionné à l'article 60, 5, alinéa 4, du Code. Outre ces contrôles de gestion, et plus particulièrement lorsqu'il s'agit de facture électronique, les méthodes telles que la signature électronique avancée ou l'échange de données informatisées (EDI), imposées auparavant par l'ancien article 233, paragraphe 1, de la directive TVA, constituent, parmi d'autres systèmes qui garantissent le respect de ces trois conditions, des exemples de technologies possibles. 19. Par ailleurs, compte tenu que les pratiques des entreprises peuvent évoluer pendant la période au cours de laquelle le respect de ces trois conditions doit être assuré - depuis l'émission de la facture et jusqu'à la fin de sa période de conservation - la manière dont l'assujetti procède pour garantir le respect desdites conditions peut également varier. CHAPITRE II : EMISSION DES FACTURES A. Etat membre compétent pour les règles de facturation

9 1. Règle générale 20. L'article 53decies, 1er, alinéa premier, nouveau, du Code, qui transpose l'article 219bis, point 1), de la directive TVA, précise les règles permettant de déterminer l'etat membre dont les règles de facturation s'appliquent. Ces règles ne couvrent pas les règles relatives à la conservation des factures mais s'appliquent aux autres règles de facturation concernant l'émission, le contenu ou la simplification des factures. 21. La règle de base veut que les règles de facturation applicables soient celles de l'état membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée. 2. Exceptions 22. Toutefois, il existe deux exceptions à cette règle de base. Ainsi, la facturation est soumise aux règles de l'etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d'un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ou, en l'absence d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, dans l'etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle, lorsque : 1 le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi dans l'etat membre où une livraison de biens ou une prestation de services est réputée se situer ou lorsque l'établissement stable qu'il possède dans cet Etat membre ne participe pas à la livraison de biens ou à la prestation de services, et que la taxe est due dans ce même Etat membre par l'acquéreur ou le preneur. Toutefois, dans ce cas, lorsque l'acquéreur ou le preneur émet la facture (autofacturation), la règle générale prévue à l'alinéa 1er de l'article 53decies, 1er, nouveau, du Code, doit toujours s'appliquer et la facture est alors soumise aux règles applicables dans l'etat membre où est réputée se situer la livraison de biens ou la prestation de services ; 2 la livraison de biens ou la prestation de services est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté. 23. En d'autres mots, ces exceptions concernent les livraisons de biens et les prestations de services transfrontalières pour lesquelles il y a report de perception de la TVA (autoliquidation) et les livraisons de biens et les prestations de services qui ne sont pas imposables dans l'ue. 24. Pour les fournisseurs ou les prestataires de services non établis dans l'ue qui effectuent des livraisons de biens ou des prestations de services imposables dans l'ue, ces exceptions ne s'appliquent pas et la règle de base s'applique toujours. 25. De même, la règle de base s'appliquera toujours aux cas d'autofacturation dans lesquels le cocontractant qui émet la facture est également redevable de la TVA en vertu de la procédure d'autoliquidation. La facturation sera dès lors soumise aux règles de l'état membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée. 26. En ce qui concerne les livraisons de biens effectuées d'un pays tiers vers un Etat membre de l'ue qui entraînent une importation de biens, elles sont réputées effectuées en dehors de l'ue. Étant donné qu'elles ne sont pas effectuées dans l'ue et dès lors que le fournisseur est situé en dehors de l'ue, les

10 règles de facturation d'aucun Etat membre ne s'appliquent. En outre, il n'existe aucune obligation de facturation pour les importations de biens dans l'ue. 27. Lorsque le cocontractant est redevable de la TVA en vertu de la procédure d'autoliquidation et qu'il désigne un représentant fiscal, l'article 53decies, 1er, alinéa 2, 1, devrait s'appliquer comme si le cocontractant était toujours redevable de la TVA Si, dans ce cas, le représentant fiscal émet également la facture, le cocontractant est réputé avoir émis cette facture et, dès lors, c'est l'article 53decies, 1er, alinéa premier, qui est applicable. 3. Exemples 28. La facturation est donc soumise aux règles applicables en Belgique, notamment lorsque : - elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être localisées en Belgique ou qui ont lieu en dehors de la Communauté et que le fournisseur ou prestataire a établi le siège de son activité économique en Belgique ou un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ; - elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être localisées en Belgique et que le fournisseur ou prestataire, même non établi, y est le redevable de la taxe ; - le fournisseur ou prestataire est établi dans un Etat membre autre que la Belgique (il n'a établi le siège de son activité économique en Belgique et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et l'acquéreur ou le preneur est à la fois redevable de la taxe en Belgique et émetteur de la facture (autofacturation) ; - le fournisseur ou prestataire est établi en Belgique et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées dans un autre Etat membre, pour un preneur, établi dans cet autre Etat membre, qui y est redevable de la taxe et qui n'émet pas lui-même la facture ; - le fournisseur ou prestataire est établi en dehors de la Communauté (il n'a pas établi le siège de son activité économique ni en Belgique ni dans un autre Etat membre et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être localisées en Belgique. 29. Les tableaux ci-dessous ne sont pas exhaustifs mais ils tentent d'illustrer par des exemples, la question de savoir quel est l'etat membre dont les règles de facturation s'appliquent.

11 Livraison de Etat Etat membre Transpor Etat Etat biens membre cocontractant t des membre membre fournisseur biens opération règles imposable facturation (art. 53decies) Livraison de biens interne A A A A (art. 14, 1er à 3) A (alinéa 1er) Livraison intracommunautaire exemptée A B (assujetti) A -> B A (art. 14, 2) A (alinéa 1er) Ventes à distance A B (non- A -> B A (art. 14, A (alinéa (cond. Art. 15 1er assujetti) 2) 1er) ou 2 pas remplies) Ventes à distance A B (non- A -> B B (art. 15, B (alinéa (cond. Art. 15 1er assujetti) 1er ou 1er) ou 2 remplies) 2) Opérations triangulaires (simplification de l'art. 25ter, alinéa 2, 3 ) B C A -> C C B (alinéa 2, 1 ) Report de paiement A B B B (art. 14, 1er à 3) A (alinéa 2, 1 ) Livraison de gaz et électricité A B A -> B B (art. 14bis) A (alinéa 2, 1 ) Exportation A pays tiers A --> pays tiers A A (alinéa 1er) Livraison dans un pays tiers A pays tiers pays tiers pays tiers A (alinéa 2, 2 ) Importation pays tiers A pays tiers -> A pays tiers pays tiers (alinéa 2, 2 )

12 Prestations de Etat Etat membre Etat Etat services membre cocontractant membre membre prestataire opération règles imposable facturation (art. 219a) Prestation de service interne B2B/B2 C A A A A (1) B2B A B B (art. 21, 2) A (2a) (art. 51, 2, 1 ) Règle générale B2B A pays tiers pays tiers (art. 21, 2) A (2b) B2C A B A (art. 21bis, 1) A (1) Bien immeuble dans l'etat membre B Prestations de transport de personnes dans l'etat membre B Evènement dans l'etat membre B Prestations de services de B2B A B B (art. 21, 3) A (2a) (art. 51, 2, 5 ) restaurant et de restauration dans l'etat membre B Prestations de location de courte durée d'un moyen de transport, mise à disposition dans l'etat membre B Bien immeuble dans l'etat membre C B2B A B Prestations de C (art. 21, 3) C (1)

13 transport de personnes dans l'etat membre C Evènement dans l'etat membre C Prestations de services de restaurant et de restauration dans l'etat membre C Prestations de location de courte durée d'un moyen de transport, mise à disposition dans l'etat membre C Bien immeuble dans l'etat membre B Prestations de transport de personnes ou de biens dans l'etat membre B Evènement dans l'etat membre B Prestations de services de restaurant et de restauration dans l'etat membre B B2C A B B (art. 21bis, 2) B (alinéa 1er) Prestations de location de courte durée d'un moyen de transport, mise à disposition dans l'etat membre B Transport intracommunautaire de biens à partir de l'etat membre B Prestations de

14 services accessoires à un transport dans l'etat membre B Expertises ou travaux portant sur des biens meubles corporels dans l'état membre B Services fournis par voie électronique à des personnes non assujetties établies en Belgique B2C pays tiers B B (art. 21bis, 2, 9 ) B (alinéa 1er) Services fournis à des personnes non assujetties établies en dehors de la Communauté B2C A pays tiers pays tiers (art. 21bis, 2, 10 ) A (alinéa 2, 2 ) B. Obligation d'émettre une facture 1. Règle générale 30. L'article 53, 2, alinéa 1er, du Code, qui constitue la transposition de l'article 220 de la directive TVA,, consacre le principe général selon lequel l'assujetti, pour les opérations qu'il effectue, hormis pour celles qui sont exonérées en vertu de l'article 44 du Code et autres que celles qui sont visées par les points a) à g) de l'article 135, paragraphe 1, de la directive TVA, est tenu d'émettre une facture à son cocontractant ou de s'assurer qu'une telle facture est émise, en son nom et pour son compte, par son client ou, en sous-traitance, par un tiers. Ainsi, une facture doit en tout cas être délivrée lorsque l'assujetti livre des biens ou fournit des services, en cas de vente à distance, en cas de livraison d'un moyen de transport neuf à des particuliers au sens de l'article 39bis, alinéa premier, 2, du Code et lorsque la taxe est exigible sur la totalité ou une partie du prix de la livraison de biens ou de la prestation de services. 31. Etant donné que pour une livraison intracommunautaire de biens exemptée, la taxe n'est pas exigible lors de l'encaissement d'un acompte, une facture ne doit plus être émise dans cette situation (voir points 115 et 116). 2. Livraisons de biens et prestations de services exemptées 32. L'article 219 bis de la directive TVA, transposé par l'article 53decies du Code, détermine l'état membre dont les règles de facturation s'appliquent. L'article 221, paragraphe 3, de la directive TVA donne aux Etats membres plusieurs possibilités en matière d'obligation de facturer en ce qui concerne les livraisons de biens et les prestations de services exemptées qui sont effectuées sur leur territoire.

15 Depuis déjà quelques années, la Belgique fait usage de la dispense de l'obligation d'émettre une facture pour toutes les opérations exemptées par l'article 44 du Code. 33. La combinaison de ces deux dispositions de la directive TVA peut parfois, dans certaines situations, poser problème. Dans le cas d'une opération transfrontalière exemptée pour laquelle le fournisseur/prestataire de services n'est pas établi dans l'etat membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée (A) et pour laquelle l'acquéreur/le preneur est redevable de la TVA, les règles de facturation de l'état membre dans lequel le fournisseur est établi (B) s'appliquent (art. 53decies, 1er, alinéa 2, 1, du Code). Toutefois, l'etat membre dans lequel l'opération est effectuée (A) peut dispenser l'assujetti de l'obligation d'émettre une facture (aux conditions de l'article 221, paragraphe 3, de la directive TVA). Etant donné que, dans ce cas, l'état membre A n'est pas l'état membre dont les règles de facturation s'appliquent (B), l'obligation d'émettre une facture pour une telle opération s'appliquera toujours. 3. Prestations de services financiers 34. Comme déjà précisé dans les points précédents, en général, une facture est obligatoire pour les prestations imposables effectuées entre assujettis, mais les Etats membres peuvent décider de dispenser de cette obligation de facturation pour certaines prestations de services exonérées. 35. Pour les opérations de banque, d'assurance et les services financiers tels que visés aux points a) à g) de l'article 135, paragraphe 1, de la directive TVA, une dispense générale de l'obligation de facturer est toujours prévue, quel que soit le lieu où ces opérations sont effectuées. Il s'agit des services suivants : a) les opérations d'assurance et de réassurance, y compris les prestations de services afférentes à ces opérations effectuées par les courtiers et les intermédiaires d'assurance ; b) l'octroi et la négociation de crédits ainsi que la gestion de crédits effectuée par celui qui les a octroyés ; c) la négociation et la prise en charge d'engagements, de cautionnements et d'autres sûretés et garanties ainsi que la gestion de garanties de crédits effectuée par celui qui a octroyé les crédits ; d) les opérations, y compris la négociation, concernant les dépôts de fonds, comptes courants, paiements, virements, créances, chèques et autres effets de commerce, à l'exception du recouvrement de créances ; e) les opérations, y compris la négociation, portant sur les devises, les billets de banque et les monnaies qui sont des moyens de paiement légaux, à l'exception des monnaies et billets de collection, à savoir les pièces en or, en argent ou en autre métal, ainsi que les billets, qui ne sont pas normalement utilisés dans leur fonction comme moyen de paiement légal ou qui présentent un intérêt numismatique ;

16 f) les opérations, y compris la négociation mais à l'exception de la garde et de la gestion, portant sur les actions, les parts de sociétés ou d'associations, les obligations et les autres titres, à l'exclusion des titres représentatifs de marchandises et des droits ou titres visés à l'article 15, paragraphe 2 ; g) la gestion de fonds communs de placement tels qu'ils sont définis par les États membres. Il s'agit en d'autres mots des services qui sont mentionnés à l'article 44, 3, 4 à 11, du Code. C. Emission de la facture par le cocontractant (autofacturation) 36. L'article 224, nouveau, de la directive TVA, concernant le procédé d'autofacturation (self billing) maintient la possibilité laissée aux Etats membres d'exiger qu'en cas d'autofacturation, l'émission des factures par le cocontractant soit faite "au nom et pour le compte" de l'assujetti effectuant l'opération. Pour plus de cohérence, cette exigence qui était jusqu'à présent énoncée à l'article 6 de l'arrêté royal n 1 du 29 décembre 1992 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, est maintenant reprise à l'article 53, 2, du Code. 37. L'article 53, 2, alinéa 2, du Code prévoit deux conditions pour que l'émission de la facture par le cocontractant soit autorisée, à savoir, d'une part, qu'il existe un accord préalable entre les deux parties et d'autre part, que chaque facture fasse l'objet d'une procédure d'acceptation par le fournisseur ou le prestataire de services. A cet égard, auparavant, l'ancien article 224, paragraphe 2, de la directive TVA prévoyait que les Etats membres sur le territoire desquels sont effectuées les livraisons de biens ou les prestations de services déterminent les conditions et modalités des accords préalables et des procédures d'acceptation entre l'assujetti et l'acquéreur ou le preneur. Cette dernière disposition ne figure plus dans l'article 224 actuel de la directive TVA Désormais, c'est donc, en principe, aux seules parties contractantes qu'il appartient de déterminer entre elles les conditions et modalités en cause. 1. Accord préalable 38. S'il n'est désormais plus question d'exiger un accord préalable explicite tel qu'un écrit, il convient toutefois de noter qu'un accord "préalable" signifie que l'accord entre les deux parties doit exister avant le commencement de l'émission des factures selon le procédé d'autofacturation. Par ailleurs, l'existence d'un tel accord doit pouvoir être établie par chaque partie à la requête de l'administration qui a la taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions. Dans cette mesure, pour des raisons de sécurité juridique, il apparaît dans l'intérêt même des parties contractantes d'avoir un accord préalable "écrit". 2. Procédure d'acceptation 39. La procédure d'acceptation facture par facture peut, elle aussi, être explicite (expresse) ou implicite (tacite), au libre choix des parties. Cette acceptation peut résulter de l'accord préalable ou du traitement de la facture ou encore de la réception du paiement par le fournisseur ou le prestataire de services. D. Document rectificatif

17 40. L'ancien article 53, 2, alinéa 3, du Code, transposait déjà l'article 219 de la directive TVA précisant que tout document ou message qui modifie la facture initiale et y fait référence de manière spécifique et non équivoque, est assimilé à une facture. Il s'agit en l'occurrence de ce qui est communément appelé "document rectificatif". Ce texte est maintenu. 41. Par ailleurs, il n'est plus exigé que ce document soit émis par la même personne que celle qui a émis la facture initiale. Il va de soi que, dans la situation où le fournisseur ou le prestataire de services a émis la facture, alors que c'est le cocontractant qui émet le document rectificatif, les conditions relatives à l'autofacturation (voir point C. ci-dessus) doivent être respectées pour ce qui est de ce document rectificatif. E. Délai d'émission 42. La période pendant laquelle l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité d'une facture doivent être assurées court à compter du moment de son émission jusqu'à la fin de sa période de conservation. Le délai imposé pour l'émission d'une facture ainsi que le délai de conservation (voir points 66 à 70), peuvent être fixés par les Etats membres eux-mêmes. 43. Dans un cas spécifique, la directive TVA détermine toutefois elle-même le délai dans lequel la facture doit être émise. Ainsi, l'article 222, nouveau, de la directive TVA stipule que pour les livraisons de biens effectuées dans les conditions prévues à l'article 138 ou pour les prestations de services pour lesquelles la TVA est due par le preneur conformément à l'article 196, la facture doit être émise au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel est intervenu le fait générateur. Ceci concerne les livraisons de biens, exemptées en vertu de l'article 39bis du Code (les livraisons intracommunautaires) et les prestations de services intracommunautaires. 44. Auparavant, la Belgique prévoyait un même délai d'émission pour toutes les livraisons de biens et les prestations de services, à savoir au plus tard le cinquième jour ouvrable du mois qui suit celui au cours duquel la taxe est devenue exigible. Pour des raisons de simplification, il a, à nouveau, été opté pour un même délai d'émission pour toutes les livraisons de biens et les prestations de services. C'est pourquoi, un nouveau délai d'émission est instauré à l'article 4 de l'arrêté royal n 1, à savoir au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel la taxe est devenue exigible. 45. Une facture est réputée émise lorsque le fournisseur ou le prestataire de services ou un tiers agissant pour son compte, ou encore le cocontractant dans le cas de l'autofacturation, met la facture à disposition de sorte qu'elle puisse être reçue par le cocontractant. 46. En outre, il importe de fixer une date à laquelle la facture est réputée émise, afin que le fournisseur ou le prestataire de services puisse respecter son obligation d'émettre une facture dans le délai requis, mais aussi pour que le destinataire puisse satisfaire à son obligation en matière de conservation des factures. CHAPITRE III : CONTENU DES FACTURES A. Mentions obligatoires

18 47. Le contenu de la facture est harmonisé au niveau communautaire et les Etats membres ont très peu de liberté en la matière. L'article 226, nouveau, de la directive TVA prévoit une liste exhaustive de mentions qui doivent figurer sur la facture. Cette liste est reprise à l'article 5 de l'arrêté royal n 1. Plusieurs de ces mentions sont nouvelles et sont dès lors commentées plus particulièrement ci-après. 1. Date du fait générateur ou de l'encaissement du prix 48. La date à laquelle intervient le fait générateur pour la livraison de biens ou la prestation de services ou la date de l'encaissement de tout ou partie du prix, doit être mentionnée sur la facture, dans la mesure où une telle date est déterminée et est différente de la date de la facture. Dans la plupart des situations, la facture sera émise après la date où la taxe est exigible (fait générateur ou encaissement du prix), auquel cas tant la date d'émission de la facture que la date de l'exigibilité de la taxe seront reprises sur la facture. L'émission de la facture, même si elle précède la date du fait générateur ou celle de l'encaissement du prix, n'est plus en soi une cause d'exigibilité de la taxe (voir point 105). 2. Autoliquidation 49. Lorsque l'acquéreur ou le preneur est le redevable de la taxe, quelles que soient les raisons légales, la mention "autoliquidation" doit figurer sur la facture en lieu et place de l'indication des taux et du montant total des taxes dues. 3. Opérations exemptées 50. Pour les livraisons de biens ou les prestations de services exonérées, l'assujetti peut indiquer une référence à l'article applicable de la directive TVA ou à la législation nationale correspondante, mais il peut également indiquer une autre mention qui précise que l'opération est exonérée ainsi que le motif de l'exonération (p. ex. : opération exonérée - exportation de biens). 51. Lorsque la livraison de biens ou la prestation de services est soumise à l'autoliquidation et est également exonérée dans l'etat membre d'imposition, la mention "Autoliquidation" visée au point 49 suffit. 4. Autofacturation (self-billing) 52. Lorsque la facture est émise par le cocontractant au nom et pour le compte du fournisseur ou prestataire de services, la mention "facture émise par le cocontractant" doit figurer sur la facture. 5. Régimes particuliers : agences de voyages - régime de la marge bénéficiaire 53. En cas d'application du régime particulier des agences de voyages, la mention "Régime particulier - Agences de voyages" doit figurer sur la facture. 54. En cas d'application du régime particulier applicable dans le domaine des biens d'occasion, des objets d'art, de collection ou d'antiquité, les mentions respectives "Régime particulier - biens d'occasion", "Régime particulier - Objets d'art" ou "Régime particulier - Objets de collection et d'antiquité" doivent figurer sur la facture.

19 B. Factures simplifiées 55. L'article 220bis, nouveau, de la directive TVA impose aux Etats membres d'autoriser l'émission de factures simplifiées dans un nombre déterminé de cas. Quant au contenu de ces factures, la directive prévoit exclusivement un nombre de mentions minimum (art. 226ter de la directive TVA). 1. Champ d'application 56. Conformément à l'article 13, alinéa 1er, de l'arrêté royal n 1, l'assujetti peut émettre une facture simplifiée dans un des cas suivants : - lorsque le montant de la facture n'est pas supérieur à 100 euros, hors taxe sur la valeur ajoutée ; - lorsque, aux conditions fixées par le Ministre des Finances, les pratiques commerciales ou administratives du secteur d'activité concerné ou les conditions techniques d'émission de ces factures rendent difficile le respect de toutes les obligations prévues ; - lorsque le document ou le message émis est assimilé à une facture conformément à l'article 53, 2, alinéa 3, du Code. 57. Les factures simplifiées ne sont jamais admises en cas de ventes à distance, de livraisons de biens avec installation et montage, de livraisons intracommunautaires exemptées ou de livraisons et prestations de services transfrontalières avec report de paiement de la taxe (articles 14, 3, 15, 1er et 2, 25ter et 39bis du Code, et opérations pour lesquelles la taxe est due par le cocontractant en vertu de l'article 51, 2 ou 4 du Code). 2. Mentions obligatoires 58. La directive TVA fixe un nombre de mentions minimum que doit contenir la facture simplifiée. Il s'agit des mentions suivantes : - la date à laquelle elle est émise et un numéro séquentiel, basé sur une ou plusieurs séries, qui identifie la facture de façon unique, sous lequel elle est inscrite au facturier de sortie du fournisseur ou du prestataire ; - le nom ou la dénomination sociale du fournisseur ou du prestataire, l'adresse de son siège administratif ou social et son numéro d'identification à la TVA visé à l'article 50 du Code ou, dans le cadre de l'unité TVA au sens de l'article 4, 2, du Code, les mentions qui sont propres au membre concerné ; - l'identification du type de biens livrés ou des services prestés ; - l'indication, par taux, de la base d'imposition et le montant total des taxes dues ; - lorsque le document ou le message émis est assimilé à une facture conformément à l'article 53, 2, alinéa 3, du Code, une référence spécifique et non équivoque à cette facture initiale et les mentions spécifiques qui sont modifiées.

20 59. Tout comme pour les factures normales, faisant usage de la possibilité offerte aux Etats membres par l'article 227 de la directive TVA, la Belgique a ajouté une mention supplémentaire, à savoir le numéro d'identification à la TVA visé à l'article 50 du Code, de l'acquéreur ou du preneur ou, à défaut, ses nom ou dénomination sociale et adresse complète (v. article 13, alinéa 2, de l'arrêté royal n 1). C. Traduction des factures 60. La directive TVA ne prévoit pas dans quelle langue une facture doit être établie. Il est clair cependant que lorsqu'une autre langue que la langue nationale est utilisée, un Etat membre ne peut pas refuser le droit à déduction uniquement pour ce motif. Une traduction peut toutefois être exigée dans certains cas, lorsque cela est nécessaire à des fins de contrôle, pour des factures spécifiques ou pour des assujettis spécifiques (art 61, 1er, alinéa 5, du Code, art. 248bis de la directive TVA). En d'autres mots, la directive TVA ne permet pas qu'un Etat membre impose une obligation générale de traduire toutes les factures dans une langue nationale. CHAPITRE IV : CONSERVATION DES FACTURES A. Introduction 61. Conformément à l'article 60, 1, du Code ( qui transpose les art. 244 et 248 de la directive TVA), tout assujetti est tenu de conserver des copies des factures émises par lui-même, par l'acquéreur ou le preneur ou, en son nom et pour son compte, par un tiers, et toute personne est tenue de conserver les factures reçues. B. Lieu de conservation 1. Règle générale 62. En conformité avec l'article 245 de la directive TVA, l'article 60, 2, alinéa 1er, du Code, détermine la règle générale en ce qui concerne le lieu de conservation, à savoir que l'assujetti peut déterminer le lieu de conservation à condition de mettre toutes les factures et copies de factures à la disposition de l'administration qui a la taxe sur la valeur ajoutée dans ses attributions, à toute réquisition de sa part et sans retard indu. L'assujetti ne doit ainsi plus informer préalablement l'administration de la TVA qu'il souhaite conserver les factures et copies de factures en dehors du territoire belge. Le lieu de conservation peut en outre se situer en dehors de la Communauté. Les Etats membres ne peuvent déroger à la règle générale que pour les assujettis établis sur leur territoire. 2. Assujettis établis en Belgique 63. Les assujettis établis en Belgique sont toujours tenus de conserver leurs factures (aussi bien émises que reçues) sur le territoire belge à moins qu'ils ne les conservent sous format électronique et que soit garanti un accès complet et en ligne aux données conservées (transposition de l'article 245, paragraphe 2, de la directive TVA).

21 C. Mode de conservation 64. Conformément à l'article 60, 6, du Code, les factures peuvent être conservées aussi bien papier que sous un format électronique. On entend par conservation d'une facture sous un format électronique, une conservation effectuée au moyen d'équipements électroniques de conservation de données y compris la compression numérique. 65. Afin de garantir le respect des exigences visées à l'article 60, 5, alinéa 1er, du Code, il convient entre autres d'éviter toute manipulation ultérieure de la facture et d'assurer son inaltérabilité depuis son émission et sa réception jusqu'à la fin de la période de conservation. Ceci ne signifie pas que la forme ou le format des factures ne puisse pas être modifié, mais pour autant que les garanties d'authenticité et d'intégrité soient en tout cas préservées. Lorsque l'assujetti choisit ainsi de conserver des factures sous une autre forme ou format que celui sous lequel elles ont été émises ou reçues, il doit alors s'assurer que cela ne fait pas obstacle aux exigences de l'article 60, 5, alinéa 1er, du Code. L'assujetti détermine lui-même la manière dont il assure le respect de ces dispositions. D. Délai de conservation 66. L'article 60, 3 et 4, du Code précise que la durée de conservation des factures et copies de factures est de sept ans. Il en est de même pour les livres et autres documents dont la tenue, la rédaction ou l'émission sont prescrits par le présent Code ou en exécution de celui-ci. Ce délai n'est pas modifié. 67. L'article 60, 4, alinéa 4, du Code précise néanmoins que : - le Roi peut prolonger le délai de conservation des factures, copies de factures, livres et autres documents dont la tenue, la rédaction ou l'émission sont prescrits par le Code ou en exécution de celuici en vue d'assurer le contrôle des révisions des déductions qui sont opérées en exécution de l'article 49, 2 et 3, du Code (disposition qui faisait l'objet de l'article 60, 2, alinéa 2, ancien du Code) ; - le Roi peut, dans les cas qu'il détermine et selon les modalités qu'il fixe, réduire le délai de conservation des documents autres que les factures et les livres. Il s'agit là d'une disposition qui trouve son exécution dans l'article 8 de l'arrêté royal n 1. Ainsi, dans le cas où la conservation des documents, autres que des factures et des livres, conduit à des difficultés importantes, le Ministre des Finances ou son délégué peut accorder une réduction du délai de conservation. E. Remarques 68. Il convient de remarquer que l'etat membre qui est compétent pour les règles de conservation n'est pas toujours le même que celui qui est compétent pour les règles de facturation. 69. En vue de déterminer le lieu de conservation, l'assujetti doit tenir compte des règles applicables dans son Etat membre d'établissement (voir point 62). 70. En ce qui concerne le délai de conservation, l'assujetti devra tenir compte des règles de l'etat membre où il a effectué la livraison de biens ou la prestation de services, ainsi que des règles de l'etat membre où il est établi.

22 La période de conservation des factures est fixée par les Etats membres conformément à l'article 247, paragraphe 1, de la directive TVA. Un Etat membre ne peut ainsi fixer la période de conservation pour le fournisseur de biens ou le prestataire de services que lorsque la livraison ou la prestation est effectuée sur son territoire. Un fournisseur ou un prestataire qui effectue des livraisons ou des prestations imposables dans un autre Etat membre est donc soumis aux règles de conservation fixées par l'etat membre dans lequel ces livraisons ou prestations ont lieu. En outre, pour l'assujetti acquéreur ou preneur, la période de conservation des factures est fixée par l'etat membre dans lequel son entreprise est établie. CHAPITRE V : FAIT GENERATEUR ET EXIGIBILITE DE LA TAXE A. Introduction 71. La transposition de l'article 62 de la directive TVA introduit les notions de "fait générateur" et d'"exigibilité de la taxe" dans le Code. 72. En raison de cette transposition ainsi que des modifications apportées aux articles 64, paragraphe 2, et 67 de la directive TVA concernant le fait générateur et l'exigibilité de la taxe pour certaines opérations intracommunautaires, les articles 15, 16, 17, 22, 25sexies et 25septies du Code doivent faire l'objet d'une profonde refonte. Ces articles transposent les articles 31 à 39 (lieu des livraisons de biens) et 63 à 69 (fait générateur et exigibilité de la taxe pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires de biens), de la directive TVA. 73. Afin d'assurer une meilleure lisibilité dans le Code de ces différentes dispositions, les articles précités ont été restructurés, donnant lieu, avec notamment l'insertion des articles 14, 14bis et 22bis du Code, à une nouvelle articulation juridique et à la création de sous-sections dans les sections 1 et 2 du chapitre III du Code. 74. Les articles 14, 14bis, nouveaux, et 15 du Code traitent du lieu des livraisons de biens : l'article 14 aborde les règles générales, l'article 14bis, le régime spécial pour les livraisons de gaz via un système de gaz naturel, d'électricité, de chaleur ou de froid via les réseaux de chauffage ou de refroidissement et l'article 15, le régime spécial pour les ventes à distance (article 15, 4 à 6, anciens, du Code). 75. L'article 16 du Code concerne les livraisons de biens, et plus spécifiquement le fait générateur et l'exigibilité de la taxe (article 16 et 17, 1er, alinéa 1er, ancien, du Code). 76. L'article 17 du Code précise les autres causes d'exigibilité de la taxe concernant les livraisons de biens (article 17, ancien, du Code - partim). 77. L'article 22 du Code concerne les prestations de services, et plus spécifiquement le fait générateur qui est la cause principale d'exigibilité de la taxe (article 22, ancien, du Code - partim). 78. L'article 22bis, nouveau, du Code précise les autres causes d'exigibilité de la taxe concernant les prestations de services (article 22, ancien, du Code - partim).