Impôts APPLICATION DE LA LOI DÉFINITIONS ET PRÉCISIONS

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1 BULLETIN D INTERPRÉTATION ET DES PRATIQUES ADMINISTRATIVES CONCERNANT LES LOIS ET LES RÈGLEMENTS Impôts IMP /R1 Biens sous prêt-bail : restriction relative à la déduction pour amortissement et règles relatives à la répartition du revenu tiré de biens locatifs et de biens sous prêt-bail Publication : 30 septembre 2008 Renvoi(s) : Loi sur les impôts (L.R.Q., c. I-3), articles 99, 130 et Règlement sur les impôts (R.R.Q., 1981, c. 1-3, r.1, tel que modifié), articles 130R48, 130R50, 130R51, 130R51.1, 130R51.2, 130R51.3, 130R52, 130R53, 130R54 et 130R94 Cette version du bulletin d interprétation IMP annule et remplace celle du 30 juin Le bulletin a fait l objet d une révision dont le but était de vérifier sa pertinence et son actualité. L interprétation reste valable. Seules des modifications de forme et de concordance ont été apportées afin d assurer la précision technique. Ce bulletin traite de la restriction relative à la déduction pour amortissement (DPA) que peut demander un contribuable en vertu du paragraphe a de l article 130 de la Loi sur les impôts (LI) à l égard de biens sous prêt-bail et dont les règles sont prévues aux articles 130R48 à 130R54 du Règlement sur les impôts (RI). Il traite également des règles relatives à la répartition du revenu lorsque des biens sous prêt-bail sont situés à l intérieur de biens locatifs. APPLICATION DE LA LOI DÉFINITIONS ET PRÉCISIONS Bien sous prêt-bail 1. Pour l application des règles décrites dans ce bulletin et tel que défini à l article 130R51 du RI, un «bien sous prêt-bail» d un contribuable ou d une société de personnes désigne un bien amortissable dont le contribuable ou la société de personnes est propriétaire, conjointement avec une autre personne ou autrement, qui, dans l année, est utilisé par le contribuable ou la société de personnes principalement aux fins de gagner ou de produire un revenu brut qui est un loyer, une redevance ou un revenu de location, et qui n est aucun des biens suivants :

2 a) un bien locatif 1 au sens de l article 130R46 ou, lorsqu il s agit d une année d imposition antérieure à l année d imposition 1994, un tel bien locatif, un bien compris dans les catégories 31 et 32 de l annexe B du RI ou le mobilier ou le matériel situés dans un bien compris dans une telle catégorie et qui en sont des accessoires; b) un logiciel déterminé 2 tel que défini à l article 130R du RI; c) un bien visé au sous-paragraphe q (une production portant visa acquise après le 31 décembre 1987) ou r (une production cinématographique québécoise) du paragraphe 2 de la catégorie 10 de l annexe B du RI ou au paragraphe n (un long métrage portant visa ou une production portant visa) ou r (un film certifié québécois) du premier alinéa de la catégorie 12 de cet annexe B; d) un bien donné à bail à un locataire par le contribuable ou la société de personnes, dans le cours ordinaire de l entreprise du contribuable ou de la société de personnes consistant à vendre des marchandises ou à rendre des services, en vertu d un contrat par lequel le locataire s engage à utiliser le bien pour exercer son activité de vente ou de promotion des ventes de marchandises ou de services fournis par le contribuable ou la société de personnes. 2. L article 130R51.1 du RI précise que, pour l application de la définition de «bien sous prêt-bail», lorsque, dans une année d imposition, un contribuable ou une société de personnes a acquis un bien qui n a pas été utilisé pendant cette année et qu ensuite le contribuable ou la société de personnes a d abord utilisé ce bien principalement aux fins de gagner ou de produire un revenu brut constitué par un loyer, une redevance ou un revenu de location, ce bien est réputé avoir été ainsi utilisé dans l année d imposition où il a été acquis. Sens du mot «principalement» 3. Le mot «principalement» qui est employé dans la définition de l expression «bien sous prêt-bail» signifie «surtout» ou «avant tout». Pour déterminer si un bien est utilisé principalement à une fin précise, la proportion de l usage du bien à cette fin sur son usage total compte parmi les indicateurs les plus importants. Ainsi, lorsqu un bien est utilisé plus de 50 pour cent du temps dans le but de gagner ou de produire un revenu brut qui constitue un loyer, une redevance ou un revenu de location, cette proportion indique clairement que ce bien est utilisé principalement à cette fin. 4. À la lumière de ce qui précède, un bien qui, dans une année d imposition, serait utilisé 25 pour cent du temps dans le but de gagner un revenu brut qui constitue un loyer et le reste du temps à d autres fins commerciales donnerait droit à la DPA, sans restriction, à l égard de la totalité du bien puisque celui-ci ne constitue pas un bien sous prêt-bail au sens de l article 130R51 du RI. 1 Pour plus de précisions concernant la notion de bien locatif, voir la version en vigueur du bulletin d interprétation IMP Un logiciel déterminé est exclu de la définition de l expression «bien sous prêt-bail» pour une année d imposition ou un exercice financier qui se termine après le 5 août Pour connaître les diverses exceptions à cette date d application, voir l article 23 du décret n du 3 décembre 2003 (2003, G.O. 2, 5341).

3 5. Par ailleurs, lorsque, dans une année d imposition, un contribuable utilise un bien 75 pour cent du temps à des fins personnelles (ce qui ne donne pas droit à l amortissement) et les 25 pour cent qui restent dans le but de gagner ou produire un revenu brut qui constitue un loyer, le paragraphe c de l article 99 de la LI s applique, de sorte que seule la proportion du bien utilisée aux fins de gagner ou de produire un revenu brut (25 pour cent) peut donner droit à la DPA et que seule cette proportion est un bien amortissable au sens du paragraphe c de l article 93 de la LI. Puisque la totalité du 25 pour cent est utilisée dans le but de gagner ou de produire un revenu brut qui constitue un loyer, ce bien amortissable est un bien sous prêt-bail au sens de l article 130R51 du RI. Précisions concernant le mot «loyer» 6. Pour l application de la définition de l expression «bien sous prêt-bail» que l on retrouve au paragraphe 1 de ce bulletin et sous réserve des paragraphes 9 à 11 ci-après, l article 130R51.2 du RI étend le sens ordinaire du mot «loyer» en prévoyant que doit être considéré comme un loyer provenant de ce bien au cours d une année d imposition, un revenu brut provenant, dans cette année : a) du droit d une personne ou d une société de personnes, à l exception du propriétaire du bien, d utiliser ou d occuper le bien ou une partie du bien; b) des services offerts à une personne ou à une société de personnes qui sont accessoires à l utilisation ou à l occupation, par la personne ou la société de personnes, du bien ou de la partie du bien. 7. Cet article 130R51.2 du RI a effet dans des situations où le revenu brut provenant d un droit ou de services ne serait pas un loyer dans le sens ordinaire du mot, n eut été de cet article. En conséquence, les exceptions décrites aux paragraphes 9 à 11 ci-après n ont pas pour effet de soustraire à l application des règles de restriction relatives à la DPA à l égard des biens sous prêt-bail, des biens qui sont de tels biens, sans devoir tenir compte de l article 130R51.2 du RI. 8. Lorsque les services offerts sont tels qu ils vont au-delà de simples services accessoires à l utilisation ou à l occupation du bien ou de la partie du bien, le revenu brut en provenant ne sera pas considéré constituer un loyer provenant de ce bien. Exceptions à l application de l article 130R Les dispositions relatives à l entrée en vigueur de l article 130R51.2 du RI 3 précisent que cet article ne s applique pas à l égard de certains biens. Ainsi, ne constitue pas un loyer au sens de l article 130R51.2 du RI, le revenu brut provenant de l un des biens suivants : a) un bien acquis par le contribuable ou la société de personnes avant le 23 mai 1985; b) un édifice existant le 22 mai 1985, ou un droit dans un tel édifice, acquis par le contribuable ou la société de personnes avant le 1 er janvier 1987 soit conformément à une entente écrite 3 Voir le paragraphe 2 de l article 3 du décret n du 12 octobre 1988 (1988, G.O. 2, 5400).

4 portant sur l acquisition du bien conclue par le contribuable ou la société de personnes, ou en leur nom, avant le 23 mai 1985, soit dans le cadre d un appel public à l épargne légal conformément à un prospectus définitif, un prospectus provisoire ou une déclaration d enregistrement produit avant le 24 mai 1985 auprès d un organisme public au Canada conformément à la législation applicable, du Canada ou d une province, sur les valeurs mobilières et, lorsque la loi le requiert, accepté pour production par cet organisme public; c) un édifice dont la construction, la rénovation ou la transformation n était pas parachevée, au sens de l article de la LI, le 22 mai 1985, ou un droit dans un tel édifice, acquis par le contribuable ou la société de personnes soit conformément à une entente écrite portant sur l acquisition du bien conclue par le contribuable ou la société de personnes, ou en leur nom, avant le 23 mai 1985, soit dans le cadre d un appel public à l épargne légal conformément à un prospectus définitif, un prospectus provisoire ou une déclaration d enregistrement produit avant le 24 mai 1985 auprès d un organisme public au Canada conformément à la législation applicable, du Canada ou d une province, sur les valeurs mobilières et, lorsque la loi le requiert, accepté pour production par cet organisme public, pourvu que la construction, la rénovation ou la transformation de cet édifice, selon le cas, se poursuive sans retard indu après le 22 mai 1985; d) un édifice existant du Canada le 23 mai 1985, ou un droit dans un tel édifice, acquis par le contribuable ou la société de personnes avant le 1 er janvier 1986, lorsque des arrangements écrits pour une vente de l édifice ou pour son exploitation par un syndicat étaient très avancés le 22 mai 1985; e) un édifice au Canada, acquis par le contribuable ou la société de personnes, dont la construction, la rénovation ou la transformation n était pas parachevée, au sens de l article de la LI, le 22 mai 1985, ou un droit dans un tel édifice, lorsque des arrangements conclus par le contribuable ou la société de personnes, ou en leur nom, pour la construction, la rénovation ou la transformation de l édifice étaient très avancés le 22 mai 1985 et que la construction, la rénovation ou la transformation de l édifice a débuté avant le 1 er janvier 1986 et s est poursuivie par la suite sans retard indu; f) un bien, acquis par le contribuable ou la société de personnes, qui est accessoire à l utilisation d un bien décrit à l un des sous-paragraphes a) à e). 10. En vertu de l article 130R51.3 du RI, la notion de loyer décrite aux paragraphes 6 à 8 de ce bulletin ne s applique pas, dans une année d imposition donnée, à un bien qui est : a) soit un bien dont une société est propriétaire, lorsque le bien est utilisé dans une entreprise que la société exploite dans l année; b) soit un bien dont un particulier est propriétaire, lorsque le bien est utilisé dans une entreprise que le particulier exploite dans l année et dans laquelle il est personnellement actif, de façon continue, tout au long de la partie de l année durant laquelle l entreprise est ordinairement exploitée;

5 c) soit un bien dont une société de personnes est propriétaire, lorsque le bien est utilisé dans une entreprise que la société de personnes exploite dans l année, si les deux tiers au moins du revenu ou de la perte, selon le cas, de la société de personnes pour l année sont inclus dans le calcul du revenu : i. de membres de la société de personnes qui sont des particuliers personnellement actifs dans l entreprise de la société de personnes, de façon continue, tout au long de la partie de l année durant laquelle l entreprise est ordinairement exploitée; ii. de membres de la société de personnes qui sont des sociétés. 11. La question de savoir si un particulier «est personnellement actif (dans l entreprise), de façon continue, tout au long de la partie de l année durant laquelle l entreprise est ordinairement exploitée» est une question de fait qui doit être appréciée en fonction de la nature de l entreprise et de la participation du particulier aux affaires courantes de l entreprise. Pour déterminer le degré de participation du particulier aux affaires courantes de l entreprise, les éléments suivants peuvent être pris en considération : a) la participation aux décisions de gestion; b) le travail effectué au sein de l entreprise; c) l embauche et la supervision des employés; d) la recherche de nouveaux clients. LA RESTRICTION RELATIVE À LA DPA 12. Selon l article 130R48 du RI, l ensemble des montants auxquels un contribuable peut prétendre pour une année d imposition au titre de la DPA à l égard de biens sous prêt-bail dont il est propriétaire ne peut dépasser le montant déterminé selon la formule suivante : A B. 13. Dans la formule qui précède : A représente l ensemble des montants dont chacun constitue : soit le revenu du contribuable pour l année provenant de la location, à bail ou non, ou de redevances tirées, d un bien sous prêt-bail ou d un bien qui serait un tel bien si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI 4, dont il est propriétaire, calculé sans tenir compte de toute DPA; soit le revenu d une société de personnes pour l année provenant de la location, à bail ou non, ou de redevances tirées, d un bien sous prêt-bail ou d un bien qui serait un tel bien si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI, dont la société de personnes est propriétaire, dans la mesure de la participation du contribuable à ce revenu; 4 Voir les paragraphes 22 à 25 de ce bulletin.

6 B représente l ensemble des montants dont chacun constitue : soit la perte du contribuable pour l année, découlant de la location, à bail ou non, ou de redevances tirées, d un bien sous prêt-bail ou d un bien qui serait un tel bien si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI, dont il est propriétaire, calculée sans tenir compte de toute DPA; soit la perte d une société de personnes pour l année découlant de la location, à bail ou non, ou de redevances tirées, d un bien sous prêt-bail ou d un bien qui serait un tel bien si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI, dont la société de personnes est propriétaire, dans la mesure de la participation du contribuable à cette perte. 14. Lorsqu un contribuable est propriétaire de plusieurs biens sous prêt-bail qui font partie de catégories distinctes, la restriction relative à la DPA ne s applique pas à chacune des catégories de biens sous prêt-bail, mais plutôt à leur ensemble. Par conséquent, le montant de la DPA auquel le contribuable peut prétendre à l égard de tous ses biens sous prêt-bail ne peut être supérieur au montant obtenu en soustrayant du total des revenus tirés des loyers ou des redevances de tous ces biens, et du revenu qu il tire des biens qui seraient de tels biens sous prêt-bail si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI, le total des pertes de location découlant de tous ces biens. 15. Toute récupération de l amortissement relative à des biens sous prêt-bail doit être incluse dans le calcul du revenu du contribuable tiré des loyers ou des redevances des biens sous prêt-bail, ou de la perte en découlant, pour l année. De même, si un contribuable déduit, pour une année donnée, un montant en vertu du second alinéa de l article de la LI (perte terminale) à l égard de ses biens sous prêt-bail d une catégorie prescrite, pour calculer le montant de la DPA auquel il a droit pour cette année, il lui faudra d abord déduire la perte terminale du total des revenus tirés des loyers ou des redevances des biens sous prêt-bail et des biens qui seraient de tels biens sous prêt-bail si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI, pour cette année et, ensuite, calculer l amortissement jusqu à concurrence, le cas échéant, du revenu net résiduel tiré des loyers ou des redevances de tous ses biens sous prêt-bail et de ses biens qui seraient de tels biens sous prêt-bail si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI. 16. Lorsqu une société de personnes est propriétaire de biens sous prêt-bail à l égard desquels la restriction relative à la DPA s applique, celle-ci doit calculer le montant de la DPA à laquelle elle a droit en respectant les règles énoncées ci-avant. La société de personnes doit par la suite répartir entre ses membres le revenu net, ou la perte nette, de location qui en résulte. Lorsqu un des membres de la société de personnes est personnellement propriétaire de biens sous prêt-bail, la part du revenu ou de la perte de la société de personnes qui lui est attribuée s ajoute au total du revenu ou de la perte de location après déduction des dépenses mais avant calcul de la DPA qui est attribuable à ses biens sous prêt-bail propres et à ses biens qui seraient de tels biens sous prêt-bail si ce n était des articles 130R52 à 130R54 du RI. La DPA à laquelle le membre peut prétendre par ailleurs à l égard de biens sous prêt-bail dont il est propriétaire ne peut excéder l ensemble des revenus de location provenant de tous ces biens.

7 Changement d utilisation d un bien 17. Lorsque, au cours d une année d imposition, un contribuable ou une société de personnes cesse d exploiter une entreprise et, à partir de ce moment, commence à utiliser un bien amortissable qui est un bien sous prêt-bail décrit à l article 130R51 du RI et que ce bien est utilisé principalement à des fins de location dans le but d en tirer un revenu brut sous forme de loyer, de redevance ou de revenu de location, la DPA à laquelle le contribuable ou la société de personnes peut prétendre pour l année d imposition à l égard de ce bien sera limitée au revenu net provenant de la location, à bail ou non, du bien pour cette année après changement d utilisation. Contribuables non assujettis 18. L article 130R50 du RI prévoit que la restriction relative à la DPA ne s applique pas à l égard d une année d imposition d un contribuable qui était, durant toute l année d imposition : a) soit une société dont l entreprise principale était, lorsque le revenu brut de cette entreprise principale pour l année n a pas été inférieur à 90 pour cent du revenu brut de la société provenant de toutes sources pour l année, l une des suivantes : i. la location de biens sous prêt-bail ou de biens qui seraient des biens sous prêt-bail s ils n étaient pas exclus par les articles 130R52 à 130R54 du RI 5 ; ii. une combinaison de la location de biens visés au sous-paragraphe i ci-dessus et de la vente et de l entretien de biens semblables à ceux ainsi loués; b) soit une société de personnes dont chaque membre était une société décrite au sous-paragraphe a). 19. Le sens de l expression «entreprise principale» et l application de l article 130R50 du RI sont précisés dans la version en vigueur du bulletin d interprétation IMP Catégories de biens distinctes 20. Selon l article 130R94 du RI, les biens sous prêt-bail d un contribuable qui seraient par ailleurs compris dans une même catégorie de l annexe B du RI que d autres biens qui ne constituent pas des biens sous prêt-bail doivent être inclus dans une catégorie de biens distincte. Toutefois, cette règle ne s applique pas dans le cas d un contribuable qui est une société ou une société de personnes non assujettie aux règles de restriction relatives à la DPA en vertu de l article 130R50 du RI 6. Par ailleurs, lorsque les critères d exception posés par l article 130R50 sont respectés pendant une année mais non pour la durée d une autre année, les biens sous prêt-bail doivent alors être transférés dans la catégorie distincte prévue à l article 130R94 du RI ou, selon le cas, en être exclus. 5 Voir les paragraphes 22 à 25 de ce bulletin. 6 Voir le paragraphe 18 de ce bulletin.

8 Biens exclus de la définition de «bien sous prêt-bail» 21. Les biens qui satisfont aux exigences de l article 130R52, 130R53 ou 130R54 du RI sont exclus de la définition de «bien sous prêt-bail» prévue à l article 130R51 du RI. En conséquence, la DPA à l égard de ces biens doit être calculée séparément de celle à l égard des biens sous prêt-bail. Il faut noter cependant que, même si les biens sont exclus de la définition de «bien sous prêt-bail», le revenu provenant du loyer ou des redevances ou le revenu de location de ces biens fait quant même partie de l assiette de calcul du montant plafond établie par l article 130R48 du RI à l égard des biens sous prêt-bail. 22. L article 130R52 du RI fournit des règles de droits acquis qui, de façon générale, visent à soustraire certains biens des règles de restriction relatives à la DPA, à savoir : les biens acquis avant le 26 mai 1976 ou dont la décision d acquisition avait été prise avant le 26 mai 1976, à la condition, dans ce dernier cas, que l acquisition réelle du bien ait été faite avant le 31 décembre En vertu des articles 130R53 et 130R54 du RI, les biens amortissables acquis après le 25 mai 1976 qui seraient par ailleurs des biens sous prêt-bail, n en sont pas dans certaines situations. 24. Ainsi, selon l article 130R53 du RI, malgré l article 130R51 du RI, lorsqu un contribuable acquiert un bien, qui serait par ailleurs un bien sous prêt-bail du contribuable, après le 17 juin , à l exclusion d un bien acquis après cette date et avant le 1 er janvier 1990 conformément à une entente écrite conclue par le contribuable avant le 18 juin 1987, soit dans le cadre d une réorganisation à l égard de laquelle, si un dividende était reçu par une société dans le cadre de la réorganisation, l article de la LI ne s appliquerait pas à ce dividende en raison de l application de l article de la LI, soit d une personne avec laquelle, au moment de l acquisition du bien, il a un lien de dépendance autrement qu en vertu d un droit visé au paragraphe b de l article 20 de la LI, ce bien est réputé ne pas être un tel bien si, immédiatement avant qu il ne soit ainsi acquis, il n était pas, en raison de l article 130R52, 130R53 ou 130R54 du RI, un bien sous prêt-bail de la personne de qui il est ainsi acquis. 25. Pour sa part, l article 130R54 du RI indique qu un bien acquis par un contribuable ou une société de personnes, qui serait par ailleurs un bien sous prêt-bail du contribuable ou de la société de personnes, est réputé ne pas être un tel bien dans l un ou l autre des cas suivants : a) s il s agit d un bien de remplacement visé à l article 96 de la LI; 7 De même, les biens qui seraient par ailleurs des biens sous prêt-bail d un contribuable, mais qui ont été acquis avant le 18 juin 1987, ainsi que ceux acquis après cette date mais avant le 1 er janvier 1990 conformément à une entente écrite conclue par le contribuable avant le 18 juin 1987 et qui, immédiatement avant leur acquisition, n étaient pas, en raison des articles 130R52, 130R53 ou 130R54 du RI, des biens sous prêt-bail du cédant, sont réputés ne pas être de tels biens sous prêt-bail du contribuable, lorsque ces biens ont été acquis par le contribuable soit en vertu d une opération à l égard de laquelle a été fait un choix prévu par l article 7.6, 518, 529, 614 ou 620 de la LI ou à l égard de laquelle les articles et ou 626 à 632 de la LI s appliquent, soit par suite de la liquidation d une filiale canadienne à l égard de laquelle les articles 556 à et 565 de la LI s appliquent, soit en raison d une fusion au sens de l article 544 de la LI.

9 b) si le bien remplacé auquel l article 96 de la LI fait référence (l ancien bien) était, immédiatement avant qu il ne soit aliéné par le contribuable ou la société de personnes, un bien soustrait aux règles de restriction applicables aux biens sous prêt-bail en raison de cet article 130R54 ou de l un des articles 130R52 et 130R53 du RI. RÈGLES DE RÉPARTITION DU REVENU Biens sous prêt-bail situés à l intérieur des biens locatifs 26. Il arrive parfois que les biens sous prêt-bail d un contribuable soient situés à l intérieur de biens locatifs dont le contribuable est propriétaire. Ce peut être le cas, par exemple, des meubles, des appareils ménagers ou d autres biens semblables. De façon générale, il ne sera pas nécessaire, aux fins du calcul de la restriction relative à la DPA, de répartir le revenu attribué à ces différentes catégories de biens lorsque les biens sous prêt-bail en question sont compris dans toutes les unités d un bien locatif ou lorsqu il s agit d installations (stationnements, tennis ou autres) qui sont mises à la disposition de tous les locataires. Une DPA peut être demandée à l égard d un seul type de biens ou des deux, pourvu que l ensemble des DPA ne soit pas supérieur à l ensemble des revenus provenant des biens locatifs et des biens sous prêt-bail. Cependant, le revenu de location doit, aux fins du calcul de la DPA, être réparti entre les biens locatifs et les biens sous prêt-bail dans les cas suivants : a) lorsque des frais locatifs distincts et importants associés à l utilisation des biens sous prêt-bail sont prévus dans le bail ou le contrat de location; b) lorsque le loyer des locataires qui utilisent les biens sous prêt-bail est nettement plus élevé que celui des autres locataires qui n utilisent pas de tels biens; c) lorsque le coût en capital des biens sous prêt-bail est élevé par rapport au coût en capital des biens locatifs. 27. Lorsqu une telle répartition du revenu s impose, la DPA doit être calculée séparément pour chaque type de biens et ces montants ne peuvent être additionnés pour ensuite être déduits globalement du revenu total de location. En outre, pour l application des articles 130R43 et 130R48 du RI, les frais de location et les dépenses doivent être répartis de façon raisonnable entre les biens locatifs et les biens sous prêt-bail.

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