BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

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1 BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS DIRECTION GÉNÉRALE DES IMPÔTS 5 E-6-01 N 69 du 10 AVRIL F.P. / 37 E 4211 INSTRUCTION DU 30 MARS 2001 BENEFICES AGRICOLES. LIQUIDATION ET MODALITES D IMPOSITION. DEDUCTION POUR INVESTISSEMENT. ACQUISITION OU SOUSCRIPTION DE PARTS DE SOCIETES COOPERATIVES AGRICOLES. ARTICLE 61 DE LA LOI D ORIENTATION AGRICOLE (loi n du 9 juillet 1999) ET ARTICLE 14-I DE LA LOI DE FINANCES POUR 2001 (loi n du 30 décembre 2000) (C.G.I., art. 72 D) NOR : ECO F J [Bureau C2] ECONOMIE GENERALE DE LA MESURE Les exploitants agricoles soumis à un régime réel d imposition peuvent opérer chaque année sur leur bénéfice imposable, dans la limite de certains plafonds, une déduction pour investissement (article 72 D-I du CGI). Cette déduction doit être utilisée dans les cinq années qui suivent celle de sa réalisation pour l acquisition ou la création d immobilisations amortissables strictement nécessaires à l activité ou pour l acquisition et la production de stocks de produits ou d animaux dont le cycle de rotation est supérieur à un an. Les exploitants agricoles peuvent également affecter la déduction pour investissement à la souscription de parts de sociétés coopératives agricoles. Cette utilisation ne pouvait toutefois s effectuer que dans la limite des investissements nouveaux que la coopérative a réalisés et dont elle peut justifier à la clôture de l exercice et au prorata du capital souscrit par les coopérateurs dans le financement de cet investissement. L article 14-I de la loi de finances pour 2001 aménage ce dispositif : - en supprimant la limite d affectation de la déduction pour investissement en fonction des investissements nouveaux réalisés par la coopérative ; - en permettant l utilisation de la déduction pour l acquisition, et non plus seulement pour la souscription, de parts de coopératives ; - en prévoyant une réintégration échelonnée sur dix ans de la déduction affectée à cette acquisition ou à cette souscription et, en cas de retrait de l adhérent ou de cession des parts, une réintégration immédiate de cette déduction. La présente instruction commente ces nouvelles mesures, le dispositif de la déduction pour investissement commenté dans la DB 5 E 4211 et 4212 restant inchangé sous réserve de ces aménagements avril P - C.P. n 817 A.D. du B.O.I. I.S.S.N X DGI - Bureau L 3, 64-70, allée de Bercy PARIS CEDEX 12 Directeur de publication : François VILLEROY de GALHAU Impression : Maulde et Renou 146, rue de la Liberté Maubeuge Responsable de rédaction : Michel BERNE Abonnement : 890 FFTTC Prix au N : 20,00 FFTTC

2 Classement 5 E 6 A. AFFECTATION DE LA DEDUCTION A L ACQUISITION DE PARTS DE COOPERATIVE 1. La déduction pour investissement peut désormais être affectée, dans les cinq ans qui suivent sa réalisation, à la souscription ou, pour les exercices clos à compter du 1 er janvier 2000, à l acquisition de parts de sociétés coopératives agricoles visées à l article L du code rural. I. Coopératives dont les parts sont éligibles 2. Il s agit des sociétés coopératives agricoles visées à l article L du code rural (1) 3. Ces sociétés coopératives, qui forment une catégorie spéciale de sociétés, distincte des sociétés civiles et des sociétés commerciales, ont pour objet l utilisation en commun par des agriculteurs de tous moyens propres à faciliter ou à développer leur activité économique et à améliorer ou à accroître les résultats de cette activité. Elles peuvent notamment être constituées en vue d assurer l approvisionnement des exploitations, d améliorer les conditions de productions et de faciliter l écoulement des produits. Sociétés de services organisées conformément aux principes coopératifs, elles ont pour mission exclusive de favoriser le développement des exploitations de leurs adhérents. 4. Le domaine d intervention des coopératives se situe dans le prolongement de l activité de leurs membres. Elles peuvent, d une façon générale, faire pour le compte de leurs sociétaires, des opérations ou des travaux entrant normalement dans le cadre de la profession agricole qui peuvent se situer soit dans le secteur d aval de la production agricole (coopératives de production, de transformation et de vente), soit dans le secteur d amont (coopératives d approvisionnement), soit dans le secteur de la production elle-même (coopératives de services, d utilisation en commun du matériel agricole (C.U.M.A.), d'insémination artificielle ou de production animale). 5. Les sociétés coopératives peuvent se grouper en unions, soumises au même statut juridique et exerçant, à leur niveau, les mêmes activités que les sociétés coopératives de base. II. Souscriptions ou acquisitions de parts sociales financées par la déduction 1. Dispositions applicables pour la détermination des résultats des exercices clos en 1999 a) Souscriptions éligibles 6. Pour les exercices clos entre la date d entrée en vigueur de la loi d orientation agricole du 9 juillet 1999 (voir n 23.) et le 31 décembre 1999, la déduction pour investissement ne peut être affectée qu à la souscription de parts de sociétés coopératives agricoles à l exclusion donc des acquisitions de parts effectuées auprès d un autre coopérateur. Seules peuvent être retenues comme constitutives d un emploi valable de la déduction pour investissement les parts qui sont inscrites à l actif du bilan de l exploitation (voir n 10.). b) Limite d affectation de la déduction 7. Dans sa rédaction issue de l article 61 de la loi d orientation agricole du 9 juillet 1999 et avant les modifications apportées par l article 14 de la loi de finances pour 2001, le troisième alinéa de l article 72 D du CGI prévoyait que l utilisation de la déduction pour la souscription de parts de sociétés coopératives ne pouvait s effectuer que dans la limite des investissements nouveaux réalisés par la coopérative et dont elle pouvait justifier à la clôture de l exercice et au prorata du capital souscrit par les coopérateurs dans le financement de ces investissements. 8. Ainsi, pour les exercices clos en 1999, le montant de la déduction pour investissement qu un exploitant a pu affecter à la souscription de parts de coopératives est plafonné à un montant égal à la quote-part du prix de revient des immobilisations acquises ou créées par la société coopérative au cours du même exercice, correspondant aux souscriptions effectuées par l associé au cours de cet exercice. 9. Les difficultés d application de ces dispositions pourront faire l objet d un examen, au cas par cas, par la Direction de la législation fiscale (Sous-Direction C Bureau C 2). (1) Sont notamment exclues de ce dispositif les parts de sociétés d intérêt collectif agricole (SICA) visées à l article L du code rural avril 2001

3 6 Classement 5 E 2. Dispositions applicables pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1 er janvier L article 14-I de la loi de finances pour 2001 supprime la limite tenant à l affectation de la déduction pour investissement en fonction des investissements nouveaux réalisés par la coopérative et étend les possibilités d utilisation de cette déduction aux acquisitions de parts de sociétés coopératives. 11. Par acquisition, il convient d entendre toute acquisition à titre onéreux des parts, soit auprès d un autre exploitant, soit par souscription au capital de la coopérative. 12. En outre, compte tenu de la nature même de la déduction pour investissement, seules peuvent être retenues comme constitutives d un emploi valable de cette déduction les parts qui sont inscrites à l actif de l exploitation. Pour un exploitant détenant des parts dans plusieurs coopératives, l acquisition, pour être éligible, doit se traduire par un accroissement net du poste comptable correspondant. 13. Il appartient à l exploitant qui a utilisé la déduction pour investissement pour la souscription ou l acquisition de parts de sociétés coopératives agricoles de présenter, sur demande du service, tout document permettant d attester de la réalité de cet investissement. 3. Prix d acquisition des parts sociales à prendre en compte 14. Le montant de l investissement comprend non seulement la valeur d acquisition ou de souscription des parts, mais aussi, le cas échéant, les droits d entrée qui sont demandés aux nouveaux adhérents. Ce droit d entrée constitue en effet un élément du prix d acquisition des parts. B. REINTEGRATION DE LA DEDUCTION 15. L article 72 D du CGI prévoit que, lorsque la déduction est utilisée pour l acquisition ou la création d immobilisations amortissables, la base d amortissement de ces immobilisations est réduite à due concurrence. 16. L article 14-I de la loi de finances pour 2001 complète ce dispositif en prévoyant des modalités particulières de réintégration de la déduction pour investissement, lorsque celle-ci est affectée à la souscription ou l acquisition de parts de coopératives. Ces modalités, rendues nécessaires par le caractère d immobilisations non amortissables de ces parts, concernent exclusivement celles souscrites ou acquises au cours d un exercice clos à compter du 1 er janvier Aucune réintégration de la déduction régulièrement pratiquée ne doit être en revanche opérée au titre des parts dont la souscription est intervenue au cours d un exercice clos en La déduction revêt donc dans ce cas un caractère définitif. I. Réintégration par dixièmes de la déduction 17. Le cinquième alinéa de l article 72 D du CGI prévoit que la déduction affectée à la souscription ou à l acquisition de parts de coopératives est rapportée, par fractions égales, au résultat de l exercice qui suit celui de l acquisition ou de la souscription des parts et des neuf exercices suivants. En pratique, le résultat de chacun de ces exercices est majoré d un dixième du montant de la déduction pour investissement ainsi utilisée. Un exploitant agricole a acquis au titre de son exercice clos le 30 avril 2001 quinze parts d une société coopérative. La valeur unitaire de la part s établit à 300, soit un investissement total de Il décide d affecter à cette acquisition de déduction pour investissement précédemment pratiquée. Il devra réintégrer dans le résultat imposable de chacun des exercices 2002 à 2011 une somme égale à : x 10 % = 450. II. Réintégration de la déduction en cas de retrait de l adhérent ou de cession des parts 18. Le cinquième alinéa de l article 72 D du CGI prévoit, en cas de retrait de l adhérent ou de cession des parts, une réintégration immédiate de la fraction de la déduction pour investissement affectée à la souscription ou à l acquisition des parts qui n a pas encore été rapportée. 19. Par cession des parts, il y a lieu d entendre toute opération ou tout événement ayant pour résultat de faire sortir les parts de coopératives de l actif de l exploitant. Cette cession peut notamment prendre la forme d une vente (volontaire ou forcée), d un échange, d un apport en société (voir toutefois n 22.) ou d un retrait d actif avril 2001

4 Classement 5 E Il est précisé que les échanges de parts consécutifs à une fusion de coopératives ne donnent pas lieu à une réintégration immédiate de la déduction pour investissement dès lors que l adhérent reste engagé à l égard de la coopérative issue de la fusion de la même manière qu il l était dans la coopérative absorbée. 21. Lorsque la cession ne porte que sur une partie des parts acquises au moyen de la déduction pour investissement, la réintégration immédiate ne s effectue qu au prorata du nombre de parts cédées. L exploitant visé dans l exemple figurant au n 17. cède en mars 2008 dix des parts acquises en Les fractions déjà réintégrées de 2002 à 2007 s élèvent à 450 x 6 = Les fractions non encore rapportées de déduction afférente à ces dix parts doivent être réintégrées dans son résultat imposable au titre de 2008, soit : (450 x 4) x 10/15 = Au titre du même exercice et de chacun des exercices suivants jusqu à 2011 inclus (sous réserve des conséquences d un changement de date de clôture), le contribuable devra bien entendu réintégrer dans ses résultats les dixièmes de déduction se rapportant aux cinq parts, soit : 450 x 5/15 = 150. III. Cas particulier de l apport en société 22. En cas d'apport d'une exploitation individuelle à une société civile agricole, réalisé dans les conditions prévues à l'article 151 octies du CGI, il a paru possible d admettre que les fractions de la déduction pour investissement affectées à la souscription ou l acquisition de parts de coopératives et qui n ont pas encore été rapportées ne soient pas réintégrées aux résultats de l exercice d apport si la société bénéficiaire de l apport s engage à les réintégrer dans les résultats de l exercice en cours à la date de l apport et des exercices suivants et à procéder, en cas de cession ultérieure des parts, à la réintégration immédiate de la fraction de déduction non encore rapportée. Au même titre que l engagement prévu pour l application des dispositions de l article 151 octies du CGI, cet engagement particulier doit figurer dans l acte d apport ou de constitution de la société si elle intervient à cette occasion. L exploitant visé dans l exemple figurant au n 17. apporte en janvier 2008 l ensemble de son exploitation à une EARL constituée entre lui-même et un nouvel exploitant. Cette société n a pas opté pour son assujettissement à l impôt sur les sociétés et clôture son exercice comptable le 30 juin. L EARL prend l engagement défini ci-dessus. L apporteur réintégrera dans le résultat de son exercice clos le 30 avril 2008, exercice de l apport, la fraction normale qu il aurait du réintégrer soit : x 10 % = 450. L EARL procèdera, au titre de son exercice clos le 30 juin 2008 et de chacun des deux exercices suivants, à la même réintégration d une somme de 450. C. ENTREE EN VIGUEUR 23. Les dispositions issues de l article 61 de la loi d orientation agricole du 9 juillet 1999 s appliquent aux exercices clos à compter de la date d entrée en vigueur de cette loi soit, à Paris, le 12 juillet 1999 et, partout ailleurs, un jour franc après l arrivée du Journal officiel du 10 juillet 1999 au chef lieu d arrondissement. 24. Les dispositions qui résultent de l article 14-I de la loi de finances pour 2001 s appliquent aux exercices clos à compter du 1 er janvier Annoter : Doc de base 5 E 4211 et Le Directeur de la Législation fiscale Hervé LE FLOC H-LOUBOUTIN avril 2001

5 6 Classement 5 E Article 14-I de la loi de finances pour 2001 (loi n du 30 décembre 2000) I. Le I de l article 72 D est ainsi modifié : 1 Au troisième alinéa, les mots «, dans la limite des investissements nouveaux réalisés par elles, et dont elles peuvent justifier à la clôture de l exercice et au prorata du capital souscrit par les coopérateurs dans le financement de cet investissement» sont supprimés ; 2 Le cinquième alinéa est complété par deux phrases ainsi rédigées : «Lorsqu elle est utilisée pour l acquisition de parts sociales de coopératives agricoles, elle est rapportée, par parts égales, au résultat de l exercice qui suit celui de l acquisition et des neufs exercices suivants. Toutefois, le retrait de l adhérent ou la cession de parts sociales entraîne la réintégration immédiate dans le résultat imposable de la fraction de la déduction qui n a pas encore été rapportée.» ; 3 Au troisième alinéa, les mots : «la souscription» sont remplacés par les mots : «l acquisition» avril 2001

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