L'ÉVOLUTION DU RÔLE DE LA COMPTABILITÉ ARTICLE 101

Transcription

1 L'ÉVOLUTION DU RÔLE DE LA COMPTABILITÉ ARTICLE 101 L'histoire de la comptabilité et l'évolution de sa technique et de ses objectifs sont liées au développement du commerce et de l'industrie et aux besoins qui sont apparus successivement. Dès que les hommes ont échangé des biens, ils ont cherché à conserver des traces de leurs transactions et de leurs résultats. Les archéologues ont retrouvé dans les civilisations inca, égyptienne et romaine par exemple, des formes d'enregistrement comptable. D'une manière empirique, une comptabilité simple s'est formée enregistrant uniquement les dépenses et les recettes et fournissant le solde possédé en monnaie. L'utilisation de la monnaie a été évidemment importante pour le développement de la comptabilité ; sans nul doute, une économie de troc n'aurait pas suscité une évolution comparable. Après le Moyen Age, l'apparition de la notion de capital productif, selon laquelle le commerce doit permettre de créer un capital complémentaire qui peut être réemployé, et le développement concomitant du crédit ont fourni les bases nécessaires à l'élaboration d'un système comptable. La nécessité de tenir des comptes de personnes (les créances et dettes des correspondants) est apparue la première. Par extension, on a songé à tenir un compte pour l'ensemble des biens possédés et enfin un compte retraçant les gains et les pertes monétaires, cet ensemble de comptes conduisant à l'élaboration du système dit de la «partie double». Les historiens estiment que la comptabilité à «partie double» est apparue vers 1340 à Gênes. La découverte de l'imprimerie permit de généraliser cette méthode, notamment avec les traités de Luca Pacioli, dont le premier ouvrage édité en 1494 sous le titre «Summa de arithmetica, geometria, proportions et proportionalita» en énonce les principes fondamentaux dans le chapitre relatif aux transactions et écritures. Depuis cette date, la comptabilité à partie double, bien que s'étant enrichie de développements techniques, n'a pas subi de changement fondamental. [...] Enfin, le développement des entreprises avec l'apport d'investisseurs nombreux a donné comme rôle complémentaire à la comptabilité de fournir des informations aux utilisateurs externes sur le résultat des opérations, les renseignements fournis (les états financiers devant être clairs et compréhensibles et, d'une manière générale, vérifiables), d'où la nécessité, pour la protection de ces utilisateurs, d'un contrôle externe. Le développement industriel a accentué les besoins internes en matière de connaissance des coûts et des prix de revient et une comptabilité industrielle (ou «analytique d'exploitation» ou «des coûts et prix de revient») est venue compléter ou s'intégrer dans les enregistrements et a ainsi permis de rendre la comptabilité plus utile pour l'information et la prise de décision des dirigeants. De plus, sur le plan interne, les entreprises s'intéressant surtout aux prévisions, le rôle de la comptabilité, en complément de ceux mentionnés ci-dessus pour les besoins externes, s'est également orienté vers l'élaboration de bases de référence pour la prévision et la vérification de leur réalisation. Le rôle d'information de la comptabilité s'était donc tout d'abord confiné à répondre à des besoins microéconomiques (besoins internes du chef d'entreprise, besoins externes des apporteurs de capitaux ou des tiers traitant avec l'entreprise). Ce rôle d'information s'est trouvé élargi par les besoins de l'état pour lequel la comptabilité de l'entreprise est un instrument indispensable pour connaître l'économie de la Nation et orienter la politique économique. Tout comme les besoins précédents, ce nouveau rôle de la comptabilité s'accompagnait de certaines contraintes. En outre, la comptabilité et les informations qui en résultent sont pour l'état un excellent instrument pour connaître, en vue de la détermination des différents impôts, les bases des revenus et de la fortune des entreprises, ainsi que les opérations réalisées par elles. BTS1 CGO Processus 1 (Groupe 3) Page 1 sur 5

2 De cette évolution se dégagent essentiellement deux aspects complémentaires que l'on retrouve le plus souvent au niveau de l'organisation comptable : le premier orienté vers l'information externe (la comptabilité financière), le second vers l'information interne (la comptabilité de gestion). Cette distinction est opérée par les anglo-saxons sous les termes «Financial accounting» et «Management accounting». Elle correspond également à la distinction faite par le Plan comptable français entre «comptabilité générale» et «comptabilité analytique», à condition toutefois de considérer comme accessoires les aspects d'enregistrements mécaniques qui y sont contenus et comme essentielles leurs finalités propres en matière d'information pour la prise de décision des utilisateurs externes et des dirigeants. Pratiquement, ces deux branches de la comptabilité puisent leurs renseignements des mêmes enregistrements et des mêmes sources, mais : la comptabilité financière apparaît comme le procédé retenu pour la présentation des informations à l'usage des différents groupes extérieurs ; elle se réfère au passé et à la gestion des responsables ; la comptabilité de gestion apparaît comme le procédé retenu pour la présentation des informations à l'usage des responsables de la gestion et permettant, par référence au passé, de prévoir et d'orienter les décisions de gestion. «La comptabilité financière est exclusivement intéressée par des informations d'ordre historique sur ce qui s'est produit, alors que la comptabilité de gestion est intéressée à la fois par ces mêmes informations et par les estimations de ce qui se produira dans le futur. La confusion entre ces deux aspects comptables explique une partie des controverses et des reproches qui sont adressés habituellement aux états financiers» (Introduction française de l'ouvrage de H.F. Stettler «Audit : principes et méthodes générales) Memento Comptable, Francis Lefebre, édition 2010 TRAVAIL A FAIRE 1. A partir de ce texte, construisez une carte heuristique afin de mettre en évidence les différentes idées des auteurs ainsi que leurs liens hiérarchiques. Site conseillé : RF Comptable n mai 2011 Date de parution: 05/2011 RÉFÉRENTIEL IFRS EUROPÉEN 2011 : ÉTAT DES LIEUX Cet article présente le référentiel IFRS européen, les enjeux qui s'y rattachent ainsi que ses modalités d'application. Sur notre site Internet, vous trouverez des tableaux récapitulatifs permettant de distinguer les normes et interprétations adoptées par l'union européenne de celles en cours. BTS1 CGO Processus 1 (Groupe 3) Page 2 sur 5

3 Bref rappel du contexte L'utilisation des IFRS au sein de l'union européenne Les obligations - Les sociétés de l'union européenne dont les titres financiers sont admis à la négociation sur un marché réglementé doivent établir et publier leurs comptes consolidés en référentiel IFRS. En France, les sociétés non cotées peuvent également, sur option, établir leurs comptes consolidés selon le référentiel international d'information financière (c. com. art. L ). En revanche, il n'est pas possible d'utiliser les IFRS pour la présentation et la publication des comptes individuels en France (à la différence de certains autres pays européens) ; c'est par la voie de la convergence du PCG que les dispositions du référentiel international sont introduites dans le droit comptable français. Le processus d'adoption des IFRS - Pour que les sociétés européennes puissent utiliser le référentiel IFRS pour l'établissement de leurs états financiers consolidés, un processus d'adoption spécifique a été mis en place. -> Source des IFRS. Au préalable, il convient de rappeller que le référentiel IFRS est élaboré par un organisme privé et indépendant dans une optique qui privilégie l'information financière destinée aux investisseurs. Son mode de gouvernance fait d'ailleurs l'objet de critiques. C'est pourquoi l'iasb a lancé un processus de réforme de sa constitution (avec une consultation des parties prenantes), afin d'améliorer la transparence de son mode de fonctionnement ( «Constitution review»). -> Conditions de l'adoption au niveau européen. Les normes et interprétations du référentiel IFRS ne peuvent être adoptées que si elles ne sont pas contraires aux 4 e et 7 e directives et si elles satisfont à certains critères (règlt CE 1606/2002, art. 3, 2). Le processus de validation s'effectue par étapes, avec au final, un avis formel d'adoption de l'arc, qui permet à la Commission l'adoption des textes par la publication d'un règlement au JOUE. Par ailleurs, signalons l'existence du comité «Proactive accounting activites in Europe» (PAAinE), qui coordonne les travaux émanant des différents normalisateurs nationaux (dont l'anc). De même, préalablement à l'homologation de certaines normes, des études d'impact peuvent être réalisées afin de mieux appréhender le rapport coûts/avantages lié à l'adoption de la norme en cause. Par référentiel IFRS européen, il faut donc comprendre les IAS, les IFRS et les interprétations s'y rapportant (SIC et IFRIC), ainsi que les normes et interprétations nouvelles de l'iasb, adoptées par voie de règlements publiés au JOUE. Signalons que le cadre conceptuel et les guides d'application des normes ne font pas partie du processus d'adoption européen, mais peuvent, le cas échéant, servir de référence pour traiter d'une problématique comptable particulière. Les enjeux Un référentiel à vocation mondiale Le référentiel IFRS a vocation à s'appliquer au niveau mondial. Son utilisation se généralise dans de nombreux pays, soit par une application directe, soit par un processus de convergence (ex. : Australie, Canada, Chine, Corée du Sud, Inde, Japon...). Son évolution dépend toutefois de ses interactions, d'une part, avec le référentiel américain, les «US GAAP» et, d'autre part, avec les règles comptables issues des 4 e et 7 e directives européennes. Ainsi, nous signalons l'accord entre l'iasb et le FASB sur un programme de convergence entre les deux référentiels comptables qui n'est pas forcément favorable à l'union européenne dans la mesure où les besoins en termes d'information financière aux États-Unis diffèrent de ceux des pays européens. Au niveau européen, se pose la problématique de l'élargissement du champ d'application du référentiel IFRS, avec, comme toile de fond, la révision souhaitée par la Commission des 4 e et 7 e directives et la publication par l'iasb d'ifrs PME (CE, communiqué sur la modernisation des 4e et 7e directives, juillet 2009). BTS1 CGO Processus 1 (Groupe 3) Page 3 sur 5

4 Les normes stratégiques Pour les sociétés européennes, l'enjeu repose sur l'évolution de certaines normes «stratégiques», notamment «IFRS PME». IFRS PME - En juillet 2009, l'iasb a publié la norme IFRS SMEs (small and medium entities). Elle est destinée aux entités qui n'ont pas de responsabilité publique (pour une étude détaillée de la norme, voir RF Comptable 365, octobre 2009, dossier du mois). Ce référentiel pouvant intéresser les PME européennes, la Commission a lancé un programme d'études et de consultations en vue d'une éventuelle adoption de cette norme pour des entités non cotées, notamment pour leurs comptes sociaux. Il résulte des différents résultats des consultations des parties prenantes que, dans l'ensemble, elles se prononcent en faveur de l'adoption d'ifrs PME (CE, marché intérieur, rapport final, octobre 2010, Notons toutefois que la France, par la voix de l'autorité des normes comptables (ANC), a émis une opinion défavorable à l'adoption de cette norme (ANC, réponse à la consultation sur IFRS PME, 12 mars 2010). Cette position est d'ailleurs partagée par la Compagnie nationale des commissaires aux comptes et du Conseil supérieur de l'ordre des experts comptables (CNCC, CSOEC, lettre au commissaire européen en charge du marché intérieur et des services, 4 mars 2010). L'application du référentiel Le constat Même si le référentiel IFRS est de mieux en mieux maîtrisé par les préparateurs des états financiers, la lisibilité des informations financières reste à améliorer. Ainsi, dans ses recommandations relatives à l'arrêté des comptes 2010 ( l'amf attire l'attention des sociétés sur la nécessaire qualité des informations à fournir, notamment en ce qui concerne la présentation de la performance. De même, l'information relative au résultat par action ainsi que l'information sectorielle doivent être plus explicites (voir RF Comptable 378, décembre 2010, p. 15). Par ailleurs, il existe toujours des difficultés d'application liées aux nouveaux textes publiés par l'iasb, notamment lorsqu'il existe une option d'application anticipée ou lorsque ces textes n'ont pas encore été adoptés par l'union européenne. Nous rappelons qu'il est possible de prendre en compte l'effet des nouveaux textes de l'iasb dès la clôture de l'exercice s'ils ont été publiés avant cette date et approuvés par l'union européenne avant l'arrêté des comptes (ARC, position de novembre 2005). Dans la mesure où il s'agit d'une option, le traitement de certaines opérations dépend du choix de l'émetteur, ce qui ne facilite pas la comparaison des comptes des sociétés cotées. C'est pourquoi, l'annexe représente un facteur important de compréhension quant à l'option prise par l'entité. Pour une application homogène du référentiel Au niveau européen, des actions ont été entreprises afin de favoriser l'application homogène des IFRS. À ce titre, signalons l'initiative du CESR (devenu ESMA depuis le 1 er janvier 2011) qui publie sur son site Internet des décisions prises par les organismes européens de supervision portant sur des cas concrets d'application des IFRS (voir RF Comptable 378, décembre 2010, p. 18). Au niveau français, l'autorité des normes comptables (ANC) joue également un rôle en proposant, pour des problématiques nouvelles, des traitements selon le référentiel IFRS. À titre d'illustrations, nous citerons la recommandation CNC 09-R-03 du 2 juillet 2009 relative au format des états financiers des entreprises sous référentiel IFRS, suite aux modifications d'ias 1 «Présentation des états financiers» ainsi que le communiqué sur le traitement de la nouvelle contribution économique territoriale (voir RF Comptable 370, mars 2010, pp. 11 à 15). BTS1 CGO Processus 1 (Groupe 3) Page 4 sur 5

5 TRAVAIL A FAIRE 1. Que signifie le sigle IFRS, PCG, IASB et ANC? 2. Recherchez la définition de l'expression "norme comptable". 3. Les normes comptables internationales IFRS s'appliquent-elles à toutes les entreprises européennes? 4. Présentez l'enjeu des normes IFRS "PME". 5. A partir du texte ci-dessus et de toute autre documentation que vous trouverez : Identifiez les différents organismes composant IASB, Indiquez brièvement le rôle de chaque organisme, Synthétisez votre travail sous forme de schéma. La question numéro 5 donnera lieu à 2 travaux complémentaires : - une note de synthèse (1 page recto-verso maxi) - un diaporama (1 diapositive par question) qui fera l'objet d'une prestation orale. BTS1 CGO Processus 1 (Groupe 3) Page 5 sur 5