LES NOUVELLES MESURES FISCALES CONTENUES DANS LA LOI

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1 LES NOUVELLES MESURES FISCALES CONTENUES DANS LA LOI N DU 21 DECEMBRE 2009 PORTANT LOI DE FINANCES POUR L ANNEE La loi n du 21 décembre 2009 portant loi de finances pour l année 2010 contient une série de nouvelles dispositions fiscales se rapportant { plusieurs catégories d impôts à savoir : l impôt sur le revenu des personnes physiques, l impôt sur les sociétés, la TVA, les droits de douane, cette loi comporte, en outre, des dispositions se rapportant aux avantages fiscaux, aux procédures de contrôle et de contentieux en matière fiscale, à des droits et taxes ou à des procédures spécifiques de recouvrement. A - LES NOUVELLES DISPOSITIONS EN MATIERE D IMPOT SUR LE REVENU DES PERSONNES PHYSIQUES ET D IMPOT SUR LES SOCIETES. I Mesures pour le traitement de l'endettement des huileries et des exportateurs de l'huile d'olive : Articles 24 et 25. Dans le cadre de l accompagnement des mesures pouvant être prises par les banques pour le traitement des créances des exploitants des huileries et des exportateurs d huile d olive suite aux difficultés provisoires qu ils ont connues au cours de la saison , les articles 24 et 25 de la loi de finances pour l année 2010 ont prévu une série d avantages au profit des banques : - La première mesure : L article 24 de la loi des finances pour l année 2010 permet aux établissements de crédit ayant la qualité de banque et les établissements bancaires non résidents de déduire de l'assiette de l'impôt sur les sociétés 50% des intérêts conventionnels et la totalité des intérêts de retard relatifs aux crédits accordés jusqu'à fin décembre 2009 ayant fait partie de leurs produits et qui sont abandonnés au profit des huileries et des exportateurs de l'huile d'olive qui ont rencontré des difficultés conjoncturelles au cours de la campagne suite aux fluctuations des prix mondiaux de l'huile d'olive à condition que l'abandon ait lieu au cours des années 2009 et COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

2 La mesure de renonciation ne s'applique pas aux huileries et aux exportateurs de l'huile d'olive qui ont rencontré des difficultés structurelles avant la campagne Pour bénéficier de ces déductions, l établissement bancaire doit produire { l appui de la déclaration annuelle de l impôt sur les sociétés un état détaillé des créances comportant notamment le montant des intérêts conventionnels et des intérêts de retard abandonnés, l'exercice dont les produits ont comporté les intérêts objet de l'abandon et l'identité du bénéficiaire de l'abandon. - La seconde mesure : L article 25 de la loi de finances pour l année 2010 permet aux établissements de crédit ayant la qualité de banque et les établissements bancaires non résidents de radier de leurs comptes 50% des intérêts conventionnels et la totalité des intérêts de retard relatifs aux crédits accordés jusqu'à fin décembre 2009 n'ayant pas fait partie de leurs produits et qui sont abandonnés au profit des huileries et des exportateurs de l'huile d'olive qui ont rencontré des difficultés conjoncturelles au cours de la campagne suite aux fluctuations des prix mondiaux de l'huile d'olive, à condition que l'abandon ait lieu au cours des années 2009 et L'opération de radiation ne doit aboutir ni à l'augmentation ni à la diminution du bénéfice soumis à l'impôt de l'année de la radiation. La mesure de radiation ne s'applique pas aux huileries et aux exportateurs de l'huile d'olive qui ont rencontré des difficultés structurelles avant la campagne II Amélioration du régime fiscal des provisions en fonction des particularités de l'activité des entreprises du secteur financier : Article 35. Pour tenir compte des risques que les établissements financiers peuvent en courir dans le cadre de l exercice de leur activité et notamment en matière de crédit, le législateur a toujours réservé à ces établissements un régime fiscal particulier en matière de provisions. Ainsi, le I de l article 48 du code de l IRPP et de l IS prévoit que les provisions au titre des créances douteuses sont déductibles en totalité et dans la limite du bénéfice imposable pour les établissements de crédit ayant la qualité de banque, les établissements financiers de leasing, les établissements financiers de factoring prévus par la loi n du 10 juillet COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

3 2001 relative aux établissements de crédit et les établissements bancaires non résidents prévus par la loi n du 6 décembre 1985 portant encouragement d organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents, lorsqu elles correspondent à des créances afférentes aux crédits accordés aux entreprises exerçant dans les zones de développement prévues par les articles 23 et 34 du code d incitation aux investissements ou à des créances afférentes aux crédits accordés au profit des petites entreprises dans tous les secteurs telles que définies par la législation en vigueur. Pour la déduction des provisions au titre des créances douteuses par les établissements de crédit, la condition relative { l engagement d une action en justice prévue par le paragraphe 4 de l article 12 du code de l'irpp et de l'is n est pas applicable. Les provisions pour créances douteuses couvrent les provisions au titre de l aval octroyé aux clients par les établissements de crédit ayant la qualité de banque prévus par la loi n du 10 juillet 2001 relative aux établissements de crédit et par les établissements bancaires non résidents prévus par la loi n du 6 décembre 1985 portant encouragement d organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents. De son côté, le I bis du même article 48 permet la déduction, pour la détermination du bénéfice imposable des établissements mixtes de crédit créés par des conventions ratifiées par une loi, des établissements de crédit ayant la qualité de banque prévus par la loi n du 10 juillet 2001, relative aux établissements de crédit, des établissements bancaires non résidents prévus par la loi n du 6 décembre 1985 portant encouragement d organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents et des sociétés d investissement { capital risque, les provisions constituées pour dépréciation de la valeur des actions et des parts sociales dans la limite de 50% du bénéfice imposable. Cette limite couvre les provisions constituées par les établissements de crédit et les établissements bancaires susvisés au titre des créances douteuses, { l exclusion des provisions déductibles en totalité. Les provisions constituées par les sociétés d investissement { capital risque sont déductibles en totalité et dans la limite du bénéfice imposable lorsqu elles sont afférentes { des actions ou { des parts sociales d entreprises exerçant dans les zones de développement prévues par les articles 23 et 34 du code d incitation aux investissements ou { des actions ou { des parts COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

4 sociales d entreprises exerçant dans les secteurs de la technologie de la communication et de l information et des nouvelles technologies visés au paragraphe IV de l article 39 du présent code. Pour l application de ces dispositions, les actions et les parts sociales sont évaluées sur la base : de la valeur d après le cours moyen du dernier mois de l exercice au titre duquel les provisions sont constituées pour les actions des sociétés admises à la cote de la Bourse des Valeurs Mobilières de Tunis ; la valeur intrinsèque pour les autres actions et parts sociales Enfin, le I ter de l article 48 du code de l IRPP et de l IS dispose que le taux des provisions déductibles du bénéfice soumis { l impôt sur les sociétés prévues aux paragraphes I et I bis du présent article est relevé à 100% du bénéfice imposable pour les établissements de crédit ayant la qualité de banque, les établissements financiers de leasing et les établissements bancaires non résidents prévus par la loi n du 6 décembre 1985 portant encouragement d organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non résidents, et ce, au titre des bénéfices réalisés { compter du 1er janvier 2005 jusqu au 31 décembre Les dispositions du présent paragraphe sont applicables aux provisions constituées par les établissements financiers de factoring et ce au titre des bénéfices réalisés à partir du premier janvier 2006 jusqu au 31 décembre Dans le cadre de la continuation de la prise en compte de l importance des risques encourus par les établissements financiers, l article 35 de la loi de finances pour l année 2010 a introduit une série de mesures. - La 1 ère mesure : Le n 1 de l article 35 de la loi de finances 2010 en abrogeant les alinéas 2, 3 et 4 du I de l article 48 du code de l IRPP et de l IS et en les remplaçant prévoit la déduction des provisions au titre des créances douteuses et au titre de l'aval octroyé aux clients, constituées par les établissements de crédit prévus par la loi n du 10 juillet 2001 relative aux établissements de crédit et par les établissements de crédit non résidents exerçant dans le cadre du code de prestations des services financiers aux non résidents COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

5 promulgué par la loi n du 12 août 2009 et relatives aux financements qu'ils accordent, sont totalement déductibles. Pour la déduction des provisions au titre des créances douteuses par les établissements susvisés, la condition relative à l'engagement d'une action en justice prévue par le paragraphe 4 de l'article 12 du présent code n'est pas applicable. - La 2 ème mesure : Le n 2 de l article 35 de la loi de finances pour l année 2010, en abrogeant les alinéas 1 et 2 du I bis de l article 48 du code de l IRPP et de l IS et en les remplaçant, permet aux sociétés d'investissement à capital risque régies par la loi n du 2 août 1988 telle que modifiée et complétée par les textes subséquents, pour la détermination de leur bénéfice imposable, la déduction totale, dans la limite du bénéfice imposable, des provisions constituées pour dépréciation de la valeur des actions et des parts sociales par les sociétés d investissements { capital risque prévus par la loi n du 2 août 1988 relative aux sociétés d investissements telle que modifiée et complétée. - La 3 ème mesure : Etant donné que la déduction des provisions pour créances douteuses est désormais totale, le I ter de l article 48 du code de l IRPP et de l IS ne présente plus d intérêt, c est dans ce cadre que le n 3 de l'article 35 de la loi de finances pour l année 2010 a prévu l abrogation pure et simple du I ter de l article 48 du code de l IRPP et de l IS. Désormais le régime fiscal particulier des provisions se présente comme suit : 1- Déduction totale, dans la limite du bénéfice imposable, des provisions pour créances accordées par les établissements de crédits résidents et non résidents. 2- Déductions totales, dans la limite du bénéfice imposable, des provisions pour dépréciation de la valeur des actions et des parts sociales constituées par les SICAR. 3- Déduction par les établissements de crédit résidents ou non résidents des provisions pour dépréciation des actions cotées en bourse et de ce dans la limite de 50% du bénéfice imposable. Dans ce cas, les actions sont évaluées d après le cours moyen journalier à la bourse des valeurs mobilières de Tunis du dernier mois de l exercice au titre duquel les provisions sont constituées. III- Extension de la déduction des pertes découlant des opérations d'abandon de COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

6 créances au profit des entreprises en difficultés économiques à toutes les entreprises dont les comptes sont soumis à la certification d'un commissaire aux comptes : Article 36. En règle générale, les pertes découlant de l abandon spontané total ou partiel des créances ne donnent pas doit à déduction de la base imposable, cependant, dans le but d'aider la réussite du plan de sauvetage des entreprises en difficultés économiques et de leur permettre à continuer leur activité, les dispositions du VII terdécies de l article 48 du code de l IRPP et de l IS ont permis aux établissements de crédits de déduire de l assiette imposable les créances, en principal et en intérêts, abandonnées au profit des entreprises en difficultés dans le cadre d un règlement amiable ou judiciaire prévu par la loi n du 17 Avril 1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques. Dans le même cadre et dans le but d encourager les entreprises autres que les établissements de crédit à abandonner leur créance au profit des entreprises en difficultés économiques, l article 36 de la loi de finances pour l année 2010 a introduit une série de mesures. - La 1 ère mesure : Le n 1 de l article 36 de la loi de finances pour l année 2010 en complétant le VII terdécies de l article 48 du code de l IRPP et de l IS a étendu, au profit des entreprises autres que les établissements de crédits, le droit de déduire de l assiette imposable, les créances, en principal et en intérêts, abandonnées au profit des entreprises en difficultés dans le cadre d un règlement amiable ou judiciaire prévu par la loi n du 17 Avril 1995 relative au redressement des entreprises en difficultés économiques. Le bénéfice de cette déduction est subordonné à la satisfaction des conditions suivantes: - l'entreprise qui a abandonné la créance ainsi que l'entreprise bénéficiaire de l'abandon doivent être légalement soumises à l'audit d'un commissaire aux comptes, et leurs comptes au titre des exercices précédant l'exercice de l'abandon et non prescrits doivent avoir été certifiés, sans que la certification par le commissaire aux comptes comporte des réserves ayant une incidence sur la base de l'impôt, - La production par l'entreprise qui a abandonné la créance, à l'appui de la déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés de l'exercice de l'abandon, d'un état détaillé des créances abandonnées indiquant le montant de la créance, en principal et en intérêts, l'identité du COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

7 bénéficiaire de l'abandon et les références des jugements ou des arrêts en vertu desquels a eu lieu l'abandon. En cas de recouvrement des créances objet de l'abandon, partiellement ou totalement, les sommes recouvrées et qui ont été déduites sont à réintégrer aux résultats de l'exercice au cours duquel a eu lieu le recouvrement. - La 2 ère mesure : Etant donné que l opération de l abandon des créances au profit des entreprises en difficulté entraîne, pour l entreprise bénéficiaire de l abandon, la constatation de produits exceptionnels qui ont pour effet la réduction des pertes reportables ou l augmentation des bénéfices imposables, le n 2 de l article 36 de la loi de finances pour l année 2010, en complétant l'alinéa 1 er du IX de l article 48 du code de l IRPP et de l IS, prévoit que les déficits enregistrés depuis plus de quatre années, peuvent être déduits des revenus exceptionnels réalisés par les entreprises suite au bénéfice de l'abandon des créances conformément aux dispositions du paragraphe VII terdecies du présent article, et ce, dans la limite des revenus exceptionnels réalisés susvisés. La déduction s'effectue dans ce cas dans la limite des déficits enregistrés depuis une période qui n'excède pas dix années lors de l'année de la déduction à condition que les comptes au titre des exercices au cours desquels les déficits ont été enregistrés aient été certifiés par un commissaire aux comptes et sans que la certification comporte des réserves ayant une incidence sur l'assiette de l'impôt. Le bénéfice de ces dispositions est subordonné à la production, à l'appui de la déclaration annuelle de l'impôt sur les sociétés de l'année de la déduction des déficits enregistrés depuis plus de quatre années, d'un état détaillé indiquant le montant des déficits qui n'ont pas été déduits des résultats des exercices antérieurs, l'année de leur enregistrement, le montant des créances abandonnées et l'année du bénéfice de l'abandon. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

8 IV- Allègement de la charge fiscale pour les personnes à revenu limité : Article 39. Le revenu des personnes physiques est soumis { l impôt sur le revenu au taux progressif de 0% à 35 %. Le taux de 0% est applicable à la 1 ère tranche de revenu située entre 0 et 1500 D. En application du V de l article 40 du code de l IRPP et de l IS, les personnes ayant un revenu ne dépassant pas le SMIG bénéficient d une déduction spécifique d un montant de 500D de leur revenu net. Sur un autre plan, les intérêts payés un titre des prêts obtenus par les contribuables pour l acquisition d un immeuble destiné au logement du contribuable ne sont pas déductibles du revenu imposable et ce que le logement ait ou non le caractère social. Dans le but de réduire la pression fiscale pour les personnes à revenu limité, l article 39 de la loi de finances pour l année 2010 a introduit les 2 mesures suivantes : - La 1 ère mesure : Le n 1 de l article 39 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant un n 4 au I de l article 39 du code de l IRPP et de l IS prévoit la déduction des intérêts payés au titre des prêts relatifs à l'acquisition ou à la construction d'un logement social au sens de la législation relative aux interventions du fonds de promotion du logement pour les salariés - La seconde mesure ; le n 2 de l article 39 de la loi de finances pour l année 2010, en modifiant le V de l article 40 du code de l IRPP et de l IS, a prévu de porter la déduction du revenu imposable, pour les salaires payés au salaire minimum interprofessionnel garanti de 500 dinars à 1000 dinars. V- Relèvement du montant de la déduction au titre des enfants poursuivant des études supérieures et des enfants handicapés : Article 40. En application des dispositions du 1er tiret du III de l article 40 du code de l IRPP et de l IS, le chef de famille peut déduire, pour la détermination du revenu imposable, le montant de COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

9 300 dinars par enfant à charge poursuivant des études supérieurs sans bénéfices de bourse et âgé de moins de 25 ans au 1 er janvier de l année d imposition. En application du second tiret du même III du même article 40, le chef de famille a le droit de déduire le montant de 750 dinars par enfant handicapé quels que soient son âge et son rang. Dans le but de tenir compte des dépenses nécessitées par les enfants à charge poursuivant des études supérieures et des enfants handicapés, l article 40 de la loi de finances pour l'année 2010 a apporté les 2 mesures suivantes : - La 1 ère mesure : le n 1 de l article 40 de la loi de finances pour l année 2010, en remplaçant le montant de 300 dinars énoncé par le 1 er tiret du III de l article 40 de l IRPP et de l IS par le montant de 600 dinars, a porté à 600 dinars, le montant de la déduction par enfant à chargé poursuivant des études supérieures sans bénéfices de bourse et âgés de moins de 25 ans. - La seconde mesure : le n 2 de l article 40 de la loi de finances pour l année 2010, en remplaçant le montant de 750 dinars énoncé par le 2 ème tiret du II de l article 40 du code de l IRPP et de l IS par montant de 1000 dinars, a porté à 1000 dinars le montant de la déduction par enfant handicapé quels que soient son âge et son rang. VI - La déduction par les travailleurs non salariés de leur cotisation à l'un des régimes légaux de la sécurité sociale de l'assiette de l'impôt : Article 44. Pour la détermination du revenu net imposable dans la catégorie des traitements et salaires, l article 26 du code de l IRPP et de l IS a prévu la déduction des retenues obligatoires effectuées par l employeur en vue de la constitution de rentes, de pensions, de retraite ou pour la couverture des régimes obligatoires de sécurité sociale. De leur côté, les revenues réalisés par les professionnels non salariés tels que les titulaires d une profession libérale, les exploitants d entreprises individuelles, les gérants de sociétés, ne bénéficient pas de la déduction des cotisations sociales malgré leur caractère obligatoire. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

10 Etant donné le caractère obligatoire de ces cotisations et du fait que les pensions perçues par ces personnes sont soumises { l IR au moment de leur perception, l article 44 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant un sous n 4 au I de l article 39 du code de l IRPP et de l IS a prévu, pour la détermination du revenu soumis { l IR, la déduction des cotisations payées par les travailleurs non salariés affiliés à l'un des régimes légaux de la sécurité sociale VII - Rationalisation des transactions entre les sociétés ayant des liens de dépendance : Article 51. En application des dispositions fiscales en vigueur, le bénéfice imposable est déterminé compte tenu toutes les opérations réalisées par la société et justifiées par les documents nécessaires. Cependant, sur le plan pratique, il s est avéré que certaines entreprises, ayant des liens commerciaux ou financiers ou des liens de dépendance directs ou indirects, en Tunisie ou à l étranger, avec d autres entreprises, réalisent entre elles des opérations d échanges { des prix supérieurs ou inférieurs à ceux pratiqués avec des entreprises indépendantes et ce, dans le but de réduire la base imposable de l'une ou de l'autre des entreprises. Dans le cadre de ces pratiques, le bénéfice est transféré { l entreprise qui bénéficie d une exonération fiscale ou qui sont soumises { des taux d imposition réduits et dans le cas ou les entreprises sont situées dans différents pays, le transfert du bénéfice se fait au profit de l entreprise établi dans le pays ou l imposition est plus favorable. Dans le but de rationaliser ces opérations et les réglementer en droit interne, l article 51 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant au code de l IRPP et de l IS un article 48 sexies a prévu que lorsqu'il est établi pour les services fiscaux l'existence de transactions commerciales ou financières entre une entreprise et d'autres entreprises ayant une relation de dépendance qui, pour la détermination de leur valeur, obéissent à des règles qui différent de celles qui régissent les relations entre des entreprises indépendantes, la minoration des bénéfices découlant de l'adoption de ces règles différentes est réintégrée aux résultats de ladite entreprise. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

11 Ces dispositions s'appliquent dans les cas où il est établi que le prix des transactions pratiqués par l'entreprise concernée diffère des prix des transactions pratiqués à l'égard de ses autres clients ou des prix des transactions pratiqués par les entreprises indépendantes et exerçant une activité analogue ou lorsqu'il est établi que des charges ont été supportées au titre d'opérations non justifiées et qu'il a résulté de ces opérations ou transactions une réduction dans le paiement de l'impôt dû. B- LES NOUVELLES MESURES EN MATIERE DE TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE I Suspension de la TVA au titre des biens et équipements entrant dans les composantes des marchés réalisés à l'étranger : Article 23. En application de la législation en vigueur les acquisitions locales des matières et équipements entrant dans la réalisation { l étranger des marchés de constructions et de travaux publics sont soumises à la TVA, leur exportation ne donne pas lieu à collecte de la TVA pour défaut de territorialité Cependant, les entreprises réalisant au moins 50% de leur chiffre d affaires global à l exportation peuvent bénéficier du régime suspensif de la TVA conformément aux dispositions de l article 11 du code de la TVA. Ainsi, les entreprises réalisant { l étranger des marchés de constructions ou de travaux publics utilisant des matières et des équipements acquis localement doivent supporter la TVA au titre de leurs acquisitions locales dans la mesure ou leur chiffre d affaires provenant de l exportation n atteigne pas au moins 50% de leur chiffre d affaires global. Le paiement de la TVA dans ces conditions pèse lourd sur les liquidités de ces entreprises et les détermine ainsi { s approvisionner de l étranger et entraîne ainsi la réduction des exportations des produits locaux. Dans le but d encourager l exportation des produits locaux, l article 23 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant { l article 11 du code de la TVA un sous I bis permet aux assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée de bénéficier de la suspension de ladite taxe au titre des biens et équipements acquis localement entrant dans les composantes des marchés COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

12 réalisés à l'étranger dont le montant ne peut être inférieur à trois millions de dinars et ce nonobstant la proportion des exportations dans le chiffre d'affaires annuel global des entreprises concernées. Pour bénéficier de ce régime, ces entreprises doivent : déposer une demande auprès des services fiscaux compétents accompagnée d'une copie du contrat relatif au marché à réaliser à l'étranger et de ses composantes. respecter les conditions et modalités prévues par le sous I de l article 11 du code de la TVA et notamment l obtention d une décision d achat en suspension de TVA, l émission d un bon de commande comportant les mentions obligatoires et l obtention d'un visa apposé par l administration sur la bon de commande. présenter aux services fiscaux compétents les pièces justificatives de la sortie de la Tunisie des biens et équipements concernés par l'avantage dans un délai maximum d'un mois à partir de la date de leur sortie. II - Mesures pour la facilitation et l'amélioration du remboursement du crédit de TVA : Articles 27 à 33. En application des dispositions du I de l article 15 du code de la TVA, Lorsque la taxe sur la valeur ajoutée déductible dans les conditions visées { l article 9 du présent code ne peut être entièrement imputée sur la taxe sur la valeur ajoutée due sur les opérations taxables, le crédit de taxe sur la valeur ajoutée peut être remboursé sur demande déposée au centre de contrôle des impôts compétent appuyée de toutes les justifications nécessaires. Les dispositions du II de l article 15 ajoute que la restitution porte sur le crédit de la taxe sur la valeur ajoutée : 1 - dégagé par une déclaration mensuelle de la taxe pour le crédit provenant: des opérations d exportation de marchandises, des services utilisés ou exploités hors de Tunisie, des ventes en suspension de la taxe sur la valeur ajoutée. de la retenue à la source prévue par les articles 19 et 19 bis du présent code. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

13 2 - dégagé par les déclarations mensuelles de la taxe au titre de trois mois consécutifs, pour le crédit de la taxe provenant des investissements de création des projets prévus par l article 5 du code d incitation aux investissements. 3- dégagé par les déclarations mensuelles de la taxe au titre de six mois consécutifs dans les autres cas. En application des dispositions du III de l article 15 est payée une avance de 15% du montant global du crédit de la taxe sur la valeur ajoutée visé par le paragraphe II-3 du présent article sans contrôle préalable. Le taux de l avance est relevé { 35% pour les entreprises dont les comptes sont légalement soumis { l audit d un commissaire aux comptes et pour lesquels la certification est intervenue au titre du dernier exercice clôturé pour lequel le délai de la déclaration de l impôt sur les sociétés au titre de ses résultats est échu { la date du dépôt de la demande de restitution du crédit de taxe sur la valeur ajoutée. Le IV de l article 15 dispose que la restitution du crédit de taxe sur la valeur ajoutée provenant de la cessation de l activité s effectue après une vérification approfondie et sans avance. Enfin le V de l article 15 prévoit que pour bénéficier des dispositions prévues par le paragraphe II-1 du présent article, la demande de remboursement du crédit de la taxe doit être accompagnée d une copie des déclarations relatives { l exportation des produits, ou de ce qui prouve la réalisation du service { l étranger, ou d une copie de la décision administrative autorisant la vente en suspension ou des attestations de retenue à la source. En application des dispositions de l article 28 du CDPF, l action en restitution des sommes perçues en trop doit intervenir dans un délai maximum de trois ans à compter de la date à laquelle l'impôt est devenu restituable conformément à la législation fiscale et au plus tard, dans un délai de cinq ans à compter de la date du recouvrement. Toutefois, le délai de cinq ans n'est pas applicable lorsque l'impôt est devenu restituable en vertu d'un jugement ou d'un arrêt de justice. En application des dispositions de l article 32 du CDPF, la restitution de la taxe sur la valeur ajoutée s effectue, dans les cas prévus au paragraphe II de l article 15 du code de la taxe sur la COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

14 valeur ajoutée, directement par le receveur des finances après visa de la demande en restitution par les services de l administration fiscale concernés. Le visa de la demande en restitution doit intervenir dans un délai ne dépassant pas quatre vingt dix jours à partir de la date du dépôt de la demande. Le délai du visa est réduit à trente jours pour le crédit de la taxe sur la valeur ajoutée provenant : des ventes en suspension de taxe de la retenue à la source de la taxe sur la valeur ajoutée, des investissements de création des projets prévus par l article 5 du code d incitation aux investissements, des investissements de mise { niveau réalisés dans le cadre d un programme de mise à niveau approuvé par le comité de pilotage du programme de mise à niveau. Le délai du visa est réduit pour le crédit de la TVA provenant de l'exportation de biens ou de services à sept jours décomptés à partir de la date de dépôt de la demande de restitution accompagnée des pièces justifiant l'opération d'exportation. Les sommes indûment restituées donnent lieu, en sus des pénalités prévues par les articles 81 et 82 du présent code, à l'application d'une pénalité de 0,5% par mois ou fraction de mois à compter de la date de la restitution et jusqu'à la fin du mois au cours duquel a eu lieu le paiement de ces sommes ou la reconnaissance de la dette ou la notification des résultats de la vérification fiscale. Dans le but de simplifier les procédures et d améliorer la restitution du crédit de TVA, les articles 27 à 33 de la loi de finances pour l année 2010 ont introduit une série de mesures. - La 1 ère mesure : L article 27 de la loi de finances pour l année 2010, en abrogeant les disposition du II de l article 15 du code de la TVA et son remplacement, a prévu la restitution du crédit de TVA dégagé par les déclarations mensuelles de la taxe au titre de trois mois consécutifs, pour le crédit de taxe provenant des investissements prévus par l'article 5 du code d'incitation aux investissements et des investissements de mise à niveau réalisés dans le cadre d'un programme de mise à niveau approuvé par le comité de pilotage du programme de mise à niveau COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

15 - La 2 ème mesure : Le n 1 de l article 28 de la loi de finances pour l année 2010, en remplaçant, au niveau III de l article 15 du code de la TVA, le taux de "35%" par le taux de "50%" a porté le taux de restitution du crédit de TVA dans ce cadre de 35% à 50% - La 3 ème mesure : Le n 2 de l article 28 de la loi finances pour l année 2010 a complété le disposition du III de article 15 du code de la TVA en ajoutant l expression «et sans que cette certification comporte des réserves ayant une incidence sur l'assiette de l'impôt». Désormais, le III de l article 15 prévoit qu une avance du 15% du montant global du crédit de TVA visé au II-3 de cet article 15 est payé sans contrôle préalable. Le taux de l avance est relevé { 50% pour les entreprises dont les comptes sont légalement soumis { l audit d un commissaire aux comptes et pour les quels la certification est intervenue au titre du dernier exercice clôturé pour lequel le délai de la déclaration de l impôt sur les sociétés au titre de ses résultats est échu à la date du dépôt de la demande de restitution du crédit, le TVA et ce sans que cette certification comporte des réserves ayant une incidence sur l'assiette de l'impôt. - La 4 ème mesure : Pour tenir compte des nouvelles dispositions du n 2 du II de l article 15 du code de la TVA, l article 29 de la loi de finances pour l année 2010 a abrogé les dispositions du 3 ème tiret du 2 de l article 32 du CDPF et a introduit un nouveau 3 ème tiret pour prévoir la réduction du délai de 90 jours à 30 jours pour les crédits provenant des opérations d'investissement prévues par l'article 5 du code d'incitation aux investissements. - La 5 ème mesure : Dans le but de simplifier la procédure de restitution, le visa de la demande de restitution par les services de l administration fiscale prévu par le 1 de l article 32 du CDPF comme un préalable { l obtention de la restitution a été supprimé. Pour tenir compte de cette suppression, l article 30 de la loi de finances pour l année 2010 a abrogé les dispositions 1 de l article 32 du CDPF et a prévu leur remplacement. Désormais la restitution du crédit de la taxe sur la valeur ajoutée s'effectue, dans les cas prévus au paragraphe II de l'article 15 du code de la taxe sur la valeur ajoutée dans un délai ne dépassant pas cent vingt jours à partir de la date du dépôt de la demande en restitution remplissant toutes les conditions légales requises. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

16 Le délai est réduit à soixante jours pour les entreprises dont les comptes sont légalement soumis à l'audit d'un commissaire aux comptes et pour lesquels la certification est intervenue au titre du dernier exercice clôturé pour lequel le délai de déclaration de l'impôt sur les sociétés au titre de ses résultats est échu à la date du dépôt de la demande et ce à condition que la certification des comptes ne comporte pas de réserves ayant une incidence sur l'assiette de l'impôt. - La 6 ème mesure : Dans le même cadre de la suppression du visa préalable de la demande de restitution prévu par l article 32 du CDPF, l article 31 de la loi de finances pour l année 2010 a prévu le remplacement, au niveau du 2 de l article 32 du CDPF, de l expression «le délai du visa est réduit à 30 jours» par l expression «le délai "de restitution" est réduit à 30 jours» et au niveau du 3 de l article 32 du CDPF, le remplacement de l expression «le délai de visa est réduit pour le crédit de TVA provenant de l exportation de biens ou services à 7 jours» par l expression «le délai "de restitution" est réduit, pour les opérations d'exportation de biens ou de services, à sept jours. - La 7 ème mesure : Dans le but de régir le sort du crédit de TVA ayant fait l objet d une demande de restitution, l article 32 de la loi de finances pour l année 2010 en complétant l article 28 du CDPF prévoit que la demande de restitution du crédit de la taxe sur la valeur ajoutée entraîne, dans les cas concernés par l'application du délai de cent vingt jours prévu au premier paragraphe de l'article 32 du CDPF, la suspension du droit à déduction, pour les sommes demandées en restitution, des montants de l'impôt de la taxe exigibles. Lorsque les services fiscaux ne donnent pas suite à la demande en restitution dans les délais prévus au premier paragraphe de l'article 32 du CDPF, le contribuable peut reprendre son droit à déduction. La restitution partielle ou totale de la taxe sur la valeur ajoutée, le bénéfice d'une avance ainsi que la suspension du droit à déduction sont subordonnés au dépôt de déclarations rectificatives. Le crédit de la taxe sur la valeur ajoutée confirmé par les services fiscaux est restitué au contribuable et ce nonobstant les procédures suivies pour les sommes non confirmées par COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

17 ceux-ci. - La 8 ème mesure : En application du 2 de l'article 39 du CDPF, l'avis de vérification approfondie doit comporter une série d'indications et de mentions obligatoires parmi lesquelles l'indication relative à la date du commencement de la vérification qui doit s'écarter de 15 jour au moins de la date de notification de l'avis de vérification approfondie. Dans le but de tenir compte des spécificités des nouvelles dispositions de l'article 32 du CDPF, l article 33 de la loi de finances pour l année 2010, en complétant le 2 ème de l'article 39 du CDPF a prévu que le délai de 15 jours énoncé par le 2 de l'article 39 du CDPF ne s'applique pas dans les cas prévus au deuxième paragraphe de l'article 32 du CDPF. III - Amélioration de la compétitivité du transport aérien international : Article 34. En application des dispositions du n 27 du tableau «A» annexé au code de la TVA, sont exonérés de la TVA, l importation, la fabrication et la vente d aéronefs destinés au transport public aérien et de tous matériels destinés à être incorporés à ces aéronefs. En revanche, les opérations d entretien et de contrôle des aéronefs destinées aux transports aériens sont soumises à la TVA au taux de 18% et ce, à l exception des opérations réalisées au profit des aéronefs appartenant à des entreprises étrangères de transport aérien international du fait que les services sont utilisés { l étranger. De leur côté, les services de formation des aviateurs pour le compte d entreprises de transport tunisiennes ou étrangères sont soumis à la TVA au taux de 12% et ce du fait que ces services sont réalisés et utilisés en Tunisie. Dans le but de renforcer la compétitivité dans le secteur du transport aérien, l article 34 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant un nouveau article 13 au code de la TVA a accordé le bénéfice de la suspension de la TVA pour les services d'entretien, de réparation et de contrôle technique des aéronefs destinés au transport aérien, de formation et d'apprentissage des pilotes réalisés au profit des entreprises de transport aérien. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

18 IV- Harmonisation de la fiscalité du secteur de la santé en matière de taxe sur la valeur ajoutée : Article 43. Le tableau «B» annexé au code de la TVA comporte la liste des opérations portant sur les biens et services soumis à la TVA au taux de 6%. Le n I dudit tableau «B» énumère une série d opérations dans le secteur de la santé effectuées par les personnes physiques ou morales soumises au taux de 6%, il s agit des opérations réalisées par les exploitants des laboratoires d analyses, les infirmiers, les masseurs, les médecins, les médecins spécialistes, les dentistes, les sages femmes et les vétérinaires. Les opérations effectuées dans d autres secteurs de la santé sont soumises à la TVA au taux de 18%, c est le cas notamment des opérations réalisées par physiothérapeutes, les diététiciens, les orthophonistes. Dans le but d harmoniser la fiscalité dans le secteur de la santé en matière de TVA, l article 43 de la loi de finances pour l année 2010, en ajoutant au 2 ème tiret du n I du tableau "B" annexé au code de la TVA a prévu l application du taux de 6% aux opérations effectuées par les physiothérapeutes, les ergothérapeutes, les psychomotriciens, les diététiciens, les orthophonistes et les orthoptistes. C LES NOUVELLES DISPOSITIONS EN MATIERE DE DROITS DE DOUANE I Réduction des droits de douane dus à l importation de matières premières et autres produits : Article 22. certains équipements, Suite au démantèlement des tarifs douaniers en exécution de la convention avec les pays de la CEE et des conventions commerciales de libre échange et dans le but de consolider la compétitivité des entreprises tunisiennes en permettant aux industriels d importer les matières premières et les équipements sans se soucier de leur pays d origine, le législateur a, en application des lois de finances pour les années 2004 à 2009, prévu la réduction des taux COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

19 des droits de douane, ce qui a permis de réduire leur nombre { 6 alors qu ils étaient 54 en Dans ce même cadre et compte tenu de l application depuis le 1 ére janvier 2008 du démantèlement total des droits de douane { l importation des produits des pays de la CEE, l article 22 de la loi de finances pour l année 2010 a prévu la réduction des taux des droits de douane en tarifs autonome prévus par le tarif des droits de douane { l importation promulgué par la loi n du 30 décembre 1989 telle que modifiée et complétée par les textes subséquents dus au titre des produits fixés par le tableau "G" annexé II Exonération des droits de douane dus à l'importation des médicaments n'ayant pas de similaires fabriqués localement : Article 41. Dans le cadre du tarif douanier autonome, l importation des médicaments est soumise au droit de douane au taux de 15%. Cependant, les médicaments, qui n ont pas de similaires fabriqués en Tunisie et qui ne sont pas destinés à la vente au détail, bénéficient de l exonération des droits de douane alors que les médicaments destinés { la vente au détail bénéficie de l application du taux réduit de 7%. Enfin, les médicaments importés dans le cadre des conventions conclues avec les pays de la CEE ou les pays arabes bénéficient du démantèlement total des droits de douane. Afin de permettre aux importateurs d importer les médicaments sans se soucier du pays de leur origine et de comprimer leur coût, l article 41 de la de finances pour l année 2010 a prévu l abrogation des dispositions du paragraphe du point 7, 18 du titre II des dispositions préliminaires du tarif des droits de douane { l importation et son remplacement par un nouveau point 7, 18 intitulé «Médicaments qui n ayant pas de similaires fabriqués localement» qui dispose que sous réserve des dispositions des paragraphes 6 et 7.1 précédents, sont exonérés des droits de douane les médicaments n'ayant pas de similaires fabriqués localement relevant des positions et du tarif des droits de douane à l'importation. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

20 III Exonération des droits de douane dus à l'importation des poches stériles pour la conservation du sang, des dérivés sanguins et de la moelle osseuse : Article 42. Les sacs stérilisés pour la conservation des dérivés du sang et de la moelle osseuse sont soumis aux droits de douane au taux de 3,6%. Cependant, chaque année, un décret est pris pour suspendre l application de ces droits. D autre côté, ces produits bénéficient de l exonération des droits de douane, dans le cas où ils sont importés des pays de la CEE. Dans le but d harmoniser le régime de faveur et le régime autonome et de permettre ainsi l importation de ces produits sans se soucier du pays d origine, l article 42 de la loi de finances pour l année 2010 a prévu l'abrogation des dispositions du paragraphe 7.20 du titre II des dispositions préliminaires du tarif des droits de douane à l'importation et leur remplacement par ce qui suit: Exonération des droits de douane dus sur les poches stériles pour la conservation du sang, des dérivés sanguins et de la moelle osseuse: Sous réserve des dispositions des paragraphes 6 et 7.1 précédents, sont exonérés des droits de douane les poches stériles pour la conservation du sang, des dérivés sanguins et de la moelle osseuse relevant de la position du tarif des droits de douane à l'importation. D- LES NOUVELLES DISPOSITIONS EN MATIERE D AVANTAGES FISCAUX. I - Poursuivre l'encouragement des promoteurs à investir dans les activités prometteuses et à taux d'intégration élevé : Article 14. En application des dispositions de l article 52 du code d incitations aux investissements des avantages supplémentaires peuvent être accordés et ce nonobstant les dispositions des articles 1, 2 et 3 du code d incitations aux investissements. COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

21 Ces avantages concernent : l exonération de l impôt sur le revenu ou de l impôt sur les sociétés pendant une période ne dépassant pas 5 ans ; la participation de l État aux dépenses d infrastructure ; des primes d investissement dans la limite de 5% du montant de l investissement ; La prime d investissement peut être augmentée dans la limite de 20% du coût de l'investissement et ce au titre des investissements réalisés dans les activités prometteuses et ayant un taux d'intégration. Cette prime couvre les opérations d'investissement déclarées jusqu'au 31 décembre la suspension des droits et taxes en vigueur au titre des équipements nécessaires à la réalisation de l investissement. Ces encouragements sont octroyés par décret après avis de la Commission Supérieure d Investissement lorsque les investissements revêtent un intérêt particulier pour l économie nationale ou pour les zones frontalières. L organisation ainsi que les modalités de fonctionnement de cette commission sont fixées par décret. Compte tenu de l importance de l avantage, qui consiste dans l augmentation du taux de la prime d investissement de 5% { 20%, dans la promotion quantitative des investissements dans ces domaines et dans la création de l emploi, l article 14 de la loi de finances pour l année 2010, en modifiant l article 52 du code d incitations aux investissements, a prévu la prorogation du délai du 31 décembre 2009 au 31 décembre 2010 et ainsi la couverture des opérations d'investissement déclarées jusqu'au 31 décembre 2010 et ce, en remplaçant, au niveau du 3 éme tiret dudit article 52, de la date du «31 décembre 2009» par la date du «31 décembre 2011». II Poursuite de l'encouragement du secteur privé à investir dans les parcs de loisirs pour l'enfance et la jeunesse : Article 15. En application des dispositions de l article 52 quater, les investisseurs dans les parcs de loisir pour enfants et jeunes bénéficient, outre des avantages prévus par le code d incitations aux investissements, d un avantage supplémentaire qui consiste en l octroi de terrains au dinar symbolique durant la période allant du 1 ére Janvier 2005 au 31 décembre 2009 à condition de COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

22 réaliser le projet et d entrer en exploitation dans un délai maximum de deux ans à compter de la date d obtention du terrain et selon un cahier des charges établi par le ministère de tutelle du secteur et d exploiter le local conformément { son objet. Cet avantage est accordé par décret après avis de la commission supérieure d investissement. Compte tenu l importance de cet avantage dans la promotion dans l investissement dans ce domaine ; l article 15 de la loi de finances pour l année 2010, en modifiant l article 52 quater du code d incitation aux investissements a prévu la prorogation du délai du 31 décembre 2009 au31 décembre 2010 et ce en remplaçant la date du «31 décembre 2009» par la date du «31 décembre 2011». III Encouragement de l'investissement dans les secteurs de promotion de la technologie et de la recherche - développement : Article 16. Les articles 39 et 42 du code d incitation aux investissements accordent des avantages aux investissements réalisés par les entreprises industrielles, agricoles ou de pêche dans les secteurs de la technologie et de la recherche développement. En effet, l article 39 du CII prévoit que les investissements réalisés par les entreprises industrielles et les entreprises agricoles et de pèche et permettant par le biais d un effort d intégration locale la maîtrise ou le développement de la technologie ou une amélioration de la productivité, donnent lieu au bénéfice de la prise en charge totale ou partielle par l Etat des dépenses de formation du personnel dans ce but. Les conditions et modalités d octroi de cet avantage sont fixées par décret. De son côté, l article 42 du CII dispose que les investissements réalisés dans les domaines de la recherche développement par les entreprises opérant dans les secteurs de l industrie, de l agriculture et de la pèche donnent lieu au bénéfice des avantages suivants : 1- L exonération des droits de douane et des taxes d effet équivalent, de la suspension de la TVA et du droit de consommation au titre des équipements importés qui n ont pas de COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47

23 similaires fabriqués localement et qui sont nécessaires à la réalisation de ces investissements et de la suspension de la TVA sur les équipements fabriqués localement. Les conditions du bénéfice de cet avantage sont fixées par décret. 2 Une prime dont le montant et les modalités d octroi sont fixés par décret. Dans le but d inciter le secteur des prestations de services à investir dans le domaine de la technologie et de la recherche développement et d étendre la liste des activités pouvant bénéficier des avantages des articles 39 et 42 du CII, l article 16 de la loi de finances pour l année 2010 a introduit deux mesures. - La 1 ére mesure : le n 1 de l article 16 de la loi de finances pour l année 2010 a modifié les dispositions de l article 39 qui dispose désormais que les investissements réalisés par les entreprises dans les secteurs de l'industrie, de l'agriculture, de la pêche et certaines activités de services dont la liste est fixée par décret, donnent lieu au bénéfice de la prise en charge totale ou partielle par l Etat des dépenses de formations du personnel dans ce but. - La seconde mesure : le n 2 de l article 16 de la loi de finances pour l année 2010 a modifié les dispositions de l alinéa 1 er de l article 42 du CII qui dispose désormais que les investissements réalisés dans les domaines de recherche - développement par les entreprises dans les secteurs de l'industrie, de l'agriculture, de la pêche et certaines activités de services dont la liste est fixée par décret, donnent lieu au bénéfice : 1 - de l'exonération des droits de douane et des taxes d'effet équivalent, de la suspension de la TVA et du droit de consommation au titre des équipements importés qui n'ont pas de similaires fabriqués localement et qui sont nécessaires à la réalisation de ces investissements et de la suspension de la TVA sur les équipements fabriqués localement. Les conditions du bénéfice de cet avantage sont fixées par le décret n du 30 mai 1994 tel que modifié et complété par les textes subséquents. 2 d'une prime dont le montant et les modalités d'octroi sont fixées par le décret n du 10 mars COMMENTAIRE DE LA LOI DE FINANCES / 47