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1 TRIBUNAL ADMINISTRATIF DE MONTREUIL N SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA au nom du FIM Santander Top 25 Euro Fi M. Le Goff Président-rapporteur RÉPUBLIQUE FRANÇAISE AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS Le Tribunal administratif de Montreuil (10 ème chambre) Mme Peton-Philippot Rapporteur public Audience du 19 novembre 2010 Lecture du 1 er décembre C+ Vu, en date du 15 septembre 2009, l ordonnance par laquelle le président du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a transféré la requête n au Tribunal administratif de Montreuil ; Vu la requête, enregistrée le 31 août 2007, présentée pour la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA, anciennement dénommée Santander Gestion de Activos SA SGIIC, au nom du FIM Santander Top 25 Euro Fi, dont le siège est situé avenida de Cantabria s/n, Boadilla del Monte à Madrid (Espagne), par Me Charpentier ; la société requérante demande : 1 ) la décharge des retenues à la source prélevées au titre des années 2004 et 2005 ; 2 ) la restitution de ces impositions ; 3 ) qu il soit mis à la charge de l Etat la somme de euros au titre de l article L du code de justice administrative ; Elle soutient que l application combinée des dispositions de l article 119 bis du code général des impôts et des stipulations des articles 10 et 24 de la convention fiscale francoespagnole conduit à assujettir les dividendes de source française versées à des fonds d investissement en valeurs mobilières (FIM) espagnols, qui sont des organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), à une imposition effective de 15 % sans réfaction car la retenue à la source française ne peut être imputée sur l impôt sur les sociétés dû par les FIM ni

2 N ouvrir droit à un crédit d impôt utilisable par les porteurs de parts alors que les dividendes distribués à un fonds commun de placement (FCP) français ne sont soumis ni à une retenue à la source, ni à l impôt sur les sociétés à raison de ces dividendes ; que cette différence de traitement fiscal n est justifiée que par la différence de nationalité des organismes ; qu ainsi la retenue à la source instituée par l article 119 bis du code général des impôts méconnaît la liberté de circulation des capitaux énoncée à l article 56 du traité instituant la Communauté européenne ; que cette différence de traitement crée une restriction des mouvements de capitaux dès lors que, prise isolément et sans tenir compte de la convention fiscale, la législation française est manifestement discriminatoire ; qu elle ne repose sur aucune différence de situation objective entre les FIM et leurs homologues français ; que les dispositions de la convention fiscale ne font pas obstacle à ce traitement défavorable ; que l arrêt Denkavit rendu le 14 décembre 2006 par la Cour de justice des Communautés européennes est transposable ; qu une inégalité de traitement ne peut être compatible avec la libre circulation des capitaux que si la différence de traitement concerne des situations qui ne sont pas objectivement comparables ou si elle est justifiée par une raison impérieuse d intérêt général, la réglementation nationale devant être propre à garantir la réalisation de l objectif qu elle poursuit et ne pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour qu il soit atteint en vue de répondre au critère de proportionnalité ; qu au cas présent, il n existe ni différence objective de situation, ni raison impérieuse d intérêt général ; Vu le mémoire, enregistré le 24 avril 2009, présenté par le directeur des résidents à l étranger et des services généraux, qui conclut au rejet de la requête ; Il fait valoir que les OPCVM n étant pas soumis à l impôt, ils ne peuvent ni être regardés comme des résidents au sens des dispositions de l article 4 de la convention fiscale francoespagnole, ni, par suite, bénéficier des stipulations de son article 1 er ; que, pour cette raison, l alinéa a du point 9 du protocole annexé à la convention prévoit qu un OPCVM constitué dans un Etat contractant où il n est pas assujetti à un impôt et qui reçoit des dividendes ou des intérêts ayant leur source dans l autre Etat contractant peut néanmoins obtenir le bénéfice des réductions ou exonérations prévues par la convention ; que le fonds requérant ne bénéficie pas de la transparence fiscale en Espagne mais est assujetti à l impôt sur les sociétés à un taux très faible de 1 % ; qu il a bénéficié du taux réduit de retenue à la source ; qu ainsi, l imposition ne méconnaît pas les stipulations conventionnelles ; que le fonds requérant ne peut exciper de la non discrimination posée à l article 25 de la convention fiscale dès lors que celle-ci vise les seules «personnes physiques possédant la nationalité d un Etat contractant» ; que cette clause n interdit pas aux Etats membres d établir une discrimination à l encontre des personnes morales ou autres entités fondée sur une différence de situation au regard de la résidence ; que la retenue à la source ne constitue pas une discrimination contraire au principe de libre circulation des capitaux posé par l article 56 du traité instituant la Communauté européenne ; qu en effet, d une part, les FIM espagnols ne se trouvent pas dans une situation comparable à celle des FCP français dès lors qu ils sont des entités imposables alors que les FCP sont dépourvus de personnalité morale et de ce fait placés de plein droit hors du champ d application de l impôt sur le revenu ; que, d autre part, si cette analyse n était pas retenue, pour apprécier l existence d une éventuelle discrimination, le régime fiscal global du binôme véhicule d investissement et porteurs de parts doit être pris en compte ; que la pratique des Etats est de considérer de manière globale l imposition des revenus perçus par le truchement d OPCVM en tenant compte de la fiscalité cumulée au niveau de l organisme et de ses porteurs de parts ; que dans leurs conventions fiscales, les Etats contractants tentent d intégrer cette approche comme en témoignent les stipulations du point 9 du protocole annexé à la convention fiscale francoespagnole ; que les recommandations de l Organisation de coopération et de développement économique (OCDE) soulignent la nécessite pour mener à bien une analyse de comparabilité de l imposition des OPCVM dans deux Etats de ne pas se limiter à examiner l imposition de

3 N l OPCVM lui-même mais de tenir compte de l imposition subie à la source et de celle supportée au niveau de l investisseur ; que conformément à la pratique commune de la majeure partie des partenaires conventionnels de la France, la situation de comparabilité doit s apprécier de manière globale ; qu en retenant cette comparaison, l assujettissement à l impôt d un investisseur personne physique ou morale résidente de France à raison de produits dérivés de ses parts dans un OPCVM sera au moins égale à celle prélevée par voie de retenue à la source sinon dans la plupart des cas d un niveau bien supérieur ; qu ainsi la retenue à la source prélevée à raison de la distribution réalisée au profit des porteurs de parts du fonds espagnol ne peut être regardée comme une discrimination contraire au principe de liberté de circulation des capitaux ; que le mécanisme de la retenue à la source sur les revenus versés aux fonds d investissement étrangers se justifie par la nature même des organismes d investissement collectif ; que la directive CEE 85/611 relative à la commercialisation des OPCVM dans certains Etats membres n apporte aucune précision sur le régime fiscal à réserver à ces entités ou à ces revenus ; qu il appartient aux Etats membres d organiser leur système d imposition des bénéfices distribués et de définir, dans ce cadre, l assiette imposable ainsi que les taux d imposition applicables dans le chef de l actionnaire bénéficiaire et, qu en l absence de mesures d unification ou d harmonisation communautaire, les Etats membres demeurent compétents pour définir, par voie conventionnelle ou unilatérale, les critères de répartition de leur pouvoir de taxation ; que l Etat membre est d ailleurs autorisé à subordonner le bénéfice de la compensation de la retenue à la source à une condition de réciprocité ; que le régime de la retenue à la source entre alors dans le champ des dérogations prévues par l article 58 du traité instituant la Communauté européenne paragraphe 1 point a ; que la jurisprudence applicable en matière de restitution de l impôt prélevé par voie de retenue à la source n est pas transposable ; que les libertés fondamentales garanties par le traité instituant la Communauté européenne n ont pas pour objet d éradiquer les doubles impositions juridiques ; que l article 293 du traité instituant la Communauté européenne n assigne aux Etats membres aucune obligation d éliminer ou de réduire les doubles impositions juridiques, mais n adresse qu une ardente incitation à y procéder ; qu il faut ainsi distinguer le partage du droit d imposition, exempt de toute sujétion du droit communautaire, et l exercice de cette compétence dans le respect des libertés fondamentales ; que l imposition des dividendes en France puis en Espagne n est que la traduction d une compétence fiscale partagée par l effet de la convention bilatérale ; que lorsque l application d une disposition nationale aboutit à une double imposition juridique, elle n est pas critiquable au regard du droit de l Union pour autant que soient pareillement traités les revenus domestiques payés à un résident et les revenus de même nature payés à un non-résident placé dans une situation objectivement comparable ; que dans l affaire Amurta, la Cour de justice des Communautés européennes admet que dans la mesure où l exercice par les Etats de leur pouvoir de taxation permettrait d éliminer la double imposition qui en résulte, malgré le fait que l imposition à la source soit constitutive d une discrimination à l encontre des sociétés mères de l autre Etat, l Etat de la source ne serait pas contraint de restituer l impôt qu il a prélevé ; qu en cas d échec du dispositif bilatéral d effacement de la double imposition mise en place par les deux Etats, le juge communautaire sanctionne alors l Etat de la source ; qu au cas présent, la France a respecté les libertés fondamentales ; que l échec du dispositif d élimination de la double imposition provient du seul fait de la législation interne espagnole qui pénalise le FIM et alors même que l Espagne en qualité d Etat de résidence perçoit un impôt tant du chef de l OPCVM que de ses porteurs de parts à raison duquel la retenue à la source prélevée par la France pourrait s imputer ; que la législation espagnole pénalise les investissements réalisés par l intermédiaire du FIM tant au regard des conventions fiscales signées par l Espagne que de la norme communautaire ; Vu le mémoire, enregistré le 4 août 2009, présenté pour la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA, au nom du FIM Santander Top 25 Euro Fi, qui conclut aux mêmes fins que la requête ;

4 N Elle ajoute que, dans son arrêt Aberdeen, la Cour de justice des Communautés européennes a précisé la notion de situation objective comparable ; que le juge se livre à une appréciation globale et objective de la situation ; que le Conseil d Etat, par son arrêt Société Stichting Unilever Pensioenfonds Progress, procède à la même appréciation ; que dans l arrêt Aberdeen, la Cour de justice des Communautés européennes a également jugé que l argument tiré de ce qu il appartiendrait à la législation de l Etat de l actionnaire de remédier à l imposition en chaîne n est pas pertinent ; que la Commission européenne a adressé plusieurs avis motivés à des Etats pour leur demander de modifier leur législation relative au paiement des dividendes sortants aux entreprises et a multiplié les procédures à l encontre des Etats pour qu ils modifient leur réglementation imposant les dividendes versés aux fonds de pension étrangers plus lourdement que ceux versés aux fonds de pension nationaux ; Vu le mémoire, enregistré le 22 octobre 2010, présenté par le directeur des résidents à l étranger et des services généraux, qui conclut aux mêmes fins que précédemment ; Il ajoute que par l arrêt Société Stichting Unilever Pensioenfonds Progress, le Conseil d Etat a jugé que les impositions en litige ne peuvent être considérées comme illégales qu en tant qu elles s appliquent à des entités placées dans une situation objectivement comparable au regard du droit interne de l Etat requis ; que ce point n est pas en débat ; qu en revanche, la question de l existence d une situation comparable se pose ; que, sur ce point, les FIM sont considérés par le droit interne espagnol comme des sujets fiscaux à part entière au contraire des FCP françaises ; que leur situation ne peut être regardée comme comparable ; que dans sa décision Aberdeen, rendue sur le terrain de la seule liberté d établissement, la Cour de justice des Communautés européennes a considéré que l imposition finlandaise était constitutive d une discrimination au regard du traitement applicable par le droit finlandais à une société mère en Finlande ; qu ainsi, si l approche de la Cour est transposable à une situation mettant en œuvre la liberté de circulation des capitaux, elle ne concerne que les sociétés placées sous le régime mèrefille ; que, compte tenu de la complexité des problématiques et du grand nombre d affaires représentant un fort enjeu financier, les questions suivantes pourraient être posées dans le cadre d une demande d avis au Conseil d Etat : 1) dans le cadre de législations divergentes des deux Etats membres concernés par le litige, au terme desquelles les revenus de capitaux mobiliers perçus par le truchement d un FCP français, dénués de la personnalité juridique, ne sont pas imposés du chef de cette entité mais de ses porteurs de parts, alors que les FIM établis en Espagne sont soumis dans cet Etat à un régime de sociétés de capitaux, l examen d une éventuelle discrimination liée à l imposition en France par voie de retenue à la source des dividendes de source française perçus par le FIM espagnol doit-elle être appréciée du seul chef du FCP ou du FIM ou en tenant compte également de la situation de leurs porteurs de parts? 2) Si la réponse à la première question est qu il ne faut retenir que la situation des véhicules d investissement des deux Etats, à quelle structure française le FIM espagnol doit-il être comparé : une société de capitaux française soumise à l impôt sur les sociétés ou un FCP français non fiscalisé? 3) Le niveau du taux d imposition espagnol applicable à l entité requérante a-t-il une incidence sur la réponse devant être apportée à la deuxième question? Vu le mémoire, enregistré le 27 octobre 2010, présenté pour la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA, au nom du FIM Santander Top 25 Euro Fi, qui conclut aux mêmes fins que la requête ; Vu les autres pièces du dossier ; Vu le traité instituant la Communauté européenne ;

5 N Vu la convention entre la République française et le Royaume d Espagne en vue d éviter les doubles impositions et de prévenir l évasion et la fraude fiscale en matière d impôts sur le revenu et sur la fortune du 10 octobre 1995 ; Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; Vu le code de justice administrative ; Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l audience ; Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 novembre 2010 ; - le rapport de M. Le Goff, président-rapporteur ; - les conclusions de Mme Peton-Philippot, rapporteur public ; - et les observations de Me Van den Perre, substituant Me Charpentier, pour la société requérante, et de M. Fancelli, pour l administration ; Considérant que la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA, agissant au nom du FIM Santander Top 25 Euro Fi, qui est un fonds d investissement en valeurs mobilières espagnol, demande au Tribunal de prononcer la décharge et la restitution des retenues à la source prélevées sur les dividendes qu elle a perçus au titre des années en cause ; que le litige porte sur la contrariété au droit de l Union européenne de la retenue à la source prévue à l article 119 bis 2 du code général des impôts qui résulterait de ce que cet organisme de placement collectif en valeurs mobilières aurait un traitement différent par rapport à un organisme comparable français et que celui-ci constituerait une entrave contraire à la liberté de circulation des capitaux ne pouvant être justifiée par des raisons impérieuses d intérêt général ; Considérant qu aux termes de l article L du code de justice administrative : «Avant de statuer sur une requête soulevant une question de droit nouvelle, présentant une difficulté sérieuse et se posant dans de nombreux litiges, le tribunal administratif ou la cour administrative d appel peut, par une décision qui n est susceptible d aucun recours, transmettre le dossier de l affaire au Conseil d Etat, qui examine dans un délai de trois mois la question soulevée. Il est sursis à toute décision au fond jusqu à un avis du Conseil d Etat ou, à défaut, jusqu à l expiration de ce délai» ; Considérant que la requête de la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA pose la question de savoir si, s agissant de l imposition des distributions en provenance de sociétés françaises résultant d investissements réalisés par le truchement d organismes de placement collectif en valeurs mobilières, la comparaison des situations tendant à l appréciation d une différence de traitement constitutive d une entrave au regard de la liberté de circulation des capitaux, affirmée par l article 56 du traité instituant la Communauté européenne, doit se faire au niveau du véhicule d investissement, de celui du porteur de parts ou globalement ; que si le véhicule d investissement est le point de comparaison retenu, le litige pose également la question de savoir si un organisme de placement collectif en valeurs mobilières imposé à un taux très faible dans son Etat de résidence peut être regardé comme étant dans une situation objectivement comparable à celle des organismes de placement collectif en valeurs mobilières français ; qu en fonction du niveau de comparaison qui doit être retenu, l interrogation porte aussi sur l existence d une entrave à la liberté de circulation des capitaux

6 N que constituerait l application de la retenue à la source appliquée à des distributions effectuées par des sociétés françaises à des organismes de placement collectif en valeurs mobilières non résidents, en application de l article 119 bis 2 du code général des impôts, alors que les distributions de même nature sont exonérées de toute imposition lorsqu elles sont effectuées en faveur d organismes de placement collectif en valeurs mobilières établis en France ; que si cette différence de traitement constitue une entrave au sens de l article 56 du traité, la question serait alors de savoir si celle-ci est justifiée par une raison impérieuse d intérêt général ; Considérant que ces questions constituent des questions de droit nouvelles présentant une difficulté sérieuse et susceptibles de se poser dans de nombreux litiges ; que, dès lors, il y a lieu, en application des dispositions précitées du code de justice administrative, de surseoir à statuer sur la requête de la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA et de transmettre le dossier de l affaire, pour avis, au Conseil d Etat ; D E C I D E : Article 1 er : Le dossier de la requête de la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA est transmis au Conseil d Etat pour examen des questions de droit définies dans les motifs du présent jugement. Article 2 : Il est sursis à statuer sur la requête de la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA jusqu à l avis du Conseil d Etat ou, à défaut, jusqu à l expiration du délai de trois mois à compter de la transmission au Conseil d Etat du dossier de cette requête. Article 3 : Tous droits et moyens des parties sur lesquels il n est pas expressément statué par le présent jugement sont réservés jusqu au terme de l instance. Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SOCIETE SANTANDER ASSET MANAGEMENT SGIIC SA et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l Etat. Délibéré après l audience du 19 novembre 2010, à laquelle siégeaient : M. Le Goff, président-rapporteur, Mme Arrivabene, premier conseiller, M. Noël, conseiller.

7 N Lu en audience publique le 1 er décembre L assesseur le plus ancien, Le président-rapporteur, A. Arrivabene R. Le Goff Le greffier, H. Herber

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