Le contrôle fiscal. Contrôle fiscal

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1 Le contrôle fiscal Plan : Chapitre I. Procédures... 2 Section 01 Critères de sélection des dossiers... 2 Section 02 Les procédures de contrôle... 3 Chapitre II. Les procédures de contrôle... 5 Section 01 Moyens et méthodes unilatérales... 5 I - Moyens... 5 II - Mise en œuvre des demandes... 5 Section 02 Méthodes d investigation... 6 I - Droit de communication... 6 II - Le droit d enquête... 7 III - Droit de visite et de saisie... 7 IV - Voies de recours Section 03 Les techniques de contrôle contradictoire I - Prescriptions II - Interruption de la prescription III - Effets de la prescription Chapitre III. Les contrôles Section 01 Vérification de comptabilité I - Typologies de vérifications II - Lieu d exercice du contrôle III - Le déroulement de la vérification Section 02 Examen Contradictoire de Situation Fiscale Personnelle I - Le déroulement Chapitre IV. Garanties et droits du contribuables vérifié Section 01 Les garanties préalables au contrôle I - L avis de vérification II - La Charte des droits et obligations du contribuable vérifié III - Régime des prescriptions Section 02 Les garanties au moment du contrôle I - Assistance d un conseil II - La durée des vérifications sur place III - Le débat oral & contradictoire IV - Interdiction de l emport des documents Section 03 Les droits et garanties postérieurs à la vérification I - L envoi d une proposition de rectification II - la communication des informations fondant les rectifications III - Les recours hiérarchiques IV - La saisine des commissions V - La communication du rapport de vérification VI - Non renouvellement d une vérification Chapitre V. Les procédures de rectification fiscale Section 01 Champ d application Section 02 Mise en œuvre Chapitre VI. Les pénalités Page 1 sur 24

2 Chapitre I. Procédures En France nous sommes dans le cadre d un système déclaratif ; chaque particulier dépose sa déclaration de revenus, de CA elles sont présumées sincères et régulières. En contre partie, l Adm dispose d un droit de contrôle. Le contrôle fiscal a un double objectif : Démocratique : assurer le respect de la Loi, en étant le garant du bon fonctionnement du système déclaratif et évitant des pertes de recettes pour l Etat, Justice : détection de la fraude, éviter que les contribuables «honnêtes» payent à la place des fraudeurs et permettent le maintien des conditions loyales de concurrence. Deux modes de contrôle : Contrôle interne : contrôle sur pièces. L Adm va effectuer un contrôle formel pour s assurer que la déclaration du contribuable est correcte. L Adm peut examiner les déclarations pour vérifier qu il n y a pas d incohérence. En fonction des réponses du contribuables soit il y a une proposition de rectification, soit elle propose une fiche de programmation afin de vérification, soit classement sans suite. Contrôle externe : o Vérification de comptabilité o Examen Contradictoire de Situation fiscale Personnelle (ESFP) : ne concerne que les personnes physiques au niveau du revenu global. Enjeux : Vérification de comptabilité : en 2009, ESFP : 4.000, il est très lourd et diligenté à l ensemble des membres du foyer fiscal. Consiste essentiellement au dépouillement des comptes bancaires. 939 plaintes pour fraude fiscale. Section 01 Critères de sélection des dossiers Les critères de programmation : Les critères professionnels : o Critères techniques : importance des postes de charges, variation sur plusieurs exercices par rapport au volume d affaires, au nombre de salariés, rémunération du dirigeant, (déductibilité : salaire non excessif, coti payée, service rendu), anomalies dans les comptes de bilan (dettes sociales & fiscales), comptes courants, o Critères économiques et financiers : marge (évolution & comparaison par rapport au standard), stocks, évaluation des encours, déficits chroniques, prélèvements financiers, Les critères en matière de TVA : rapprochement entre le CA déclaré en TVA et celui déclaré à l IS, par exemple. TVA récupéré par anticipation, demande de remboursement de crédits de TVA, Page 2 sur 24

3 Les critères divers : en BIC & IS pour les retardataires habituels, demande d un régime dérogatoires, opérations de restructuration d entreprise (fusion, ), directives administratives sur des secteurs à risque, Critères liés au revenu global : procédure EFSP : utilisation du Fichier Local de Recoupement (FLR), SPI, FICOBA, régimes de défiscalisation, déficits fonciers permanents, incohérence entre revenu et patrimoine, L Adm apporte une attention particulière au mouvement des éléments du patrimoine et la constatation de distorsion entre revenus déclarés et sit patrimoniales révélatrice d un enrichissement inexpliqué peut laisser présumer des revenus dissimulés. Section 02 Les procédures de contrôle Nous verrons successivement : Moyens & méthodes à la disposition de l Adm o Informations demandées aux contribuables o Demande d éclaircissement ou de justification Méthodes d investigation o Droit de communication C est un relevé passif des opérations. o Droit d enquête Concerne tout ce qui touche à la facturation. Régime TVA Avant Exportation -> exonération Importation -> TVA payée à la douane TVA déductible Depuis Livraison intra Com -> exonération sous réserve de la fourniture du n TVA Intra Acqui intra Com -> régime de l auto liquidation de la TVA : détermination de cette TVA directement par l entreprise et parallèlement elle va bénéficier d une TVA déductible. Déclaration CA3. Art L 80 LPF : Institué en (mise en place du régime des échanges intra communautaires). Possibilité pour les Agents de l Adm de contrôler les facturations de l entreprise : enregistrement des factures, montant de la TVA, factures de complaisance, A Vente HT Attestati on vente export ou LIC Vente en suspension de taxe / achat en franchise B Vente export ou LIC Donc A vend en HT à B qui doit attester qu il destine les produits à l export. B n a pas à avancer la TVA. A vend en suspension de taxe et B achète en franchise de TVA. C o Droit de visite et de saisie Art L 16 B LPF Le Juge des Libertés et de la Détention doit autoriser les perquisitions. Page 3 sur 24

4 Fait fréquemment suite à des dénonciations. Remanier par un arrêt Ravon de 21 Février 2008 de la CEDH : ordonnance du JLD n était susceptible que d une seule voie de recours devant la CC. La CEDH dit que le contribuable ne disposait pas de suffisamment de voies de recours. La LME du prévoit un premier recours devant le 1er Pdt de la CA avant celui de la CC. Les procédures de rectification Les techniques du Contrôle Les prescriptions Le délai légal est de 6 ans sauf texte prévoyant un délai plus court. Tant que le délai légal de dépôt n est pas expiré, l Adm fiscale ne peut pas vérifier. La vérification de comptabilité EFSP Droits et obligations des contribuables vérifiés Les procédures de rectification fiscale o Procédure de Rectification contradictoire Art L 55 LPF C est la procédure de droit commun. Possibilité pour le contribuable de saisir la commission départementale des impôts directs et de staxes sur le CA. En matière de PRC, la charge de la preuve appartient à l Adm. o Procédure de Rectification unilatérale Lorsque le contribuable n a pas respecté ses obligations, il est invité à déposer ses déclarations. S il persiste, la procédure devient unilatérale : Procédure de taxation d office : IR, IS, TVA& ISF. Procédure d évaluation d office : revenus catégoriels : BIC, BNC, BA. Pas de possibilité de saisir la Commission. Le contradictoire s efface et la charge de la preuve est inversée ; c est au contribuable d apporter la preuve de l exagération des bases Les sanctions fiscales Droits en principal : somme qui aurait du être payée. Pénalités : Chaque redressement est assorti d un intérêt de retard à 4,80%/an. Il se calcule par mois (0,40%). Il est d application générale. Absence de manquement délibéré. Majoration du fait de manquement délibéré : 40%. Manœuvre frauduleuse & abus de droit : 80%. Opposition à contrôle : 100%. Page 4 sur 24

5 Chapitre II. Les procédures de contrôle Section 01 Moyens et méthodes unilatérales I - Moyens (A) Demande d information Art L 10 LPF : l Adm peut dder au contribuable tout renseignement à des fins de contrôle. Cette procédure d info n interrompt pas la prescription. Elle ne présente aucun caractère contraignant et le contribuable dispose en général d un délai de 60 j pour y répondre. L'administration des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement des impôts, droits, taxes et redevances. Elle contrôle, également les documents déposés en vue d'obtenir des déductions, restitutions ou remboursements, ou d'acquitter tout ou partie d'une imposition au moyen d'une créance sur l'etat. A cette fin, elle peut demander aux contribuables tous renseignements, justifications ou éclaircissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés. Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration. (B) Demande d éclaircissement ou de justification Art L16 LPF : La demande d éclaircissement : elle peut porter sur tous les points de la déclaration (2042) tant sur la forme que sur le fond. La demande de justifications : l Adm peut dder au contribuable des justifications = éléments de preuve. Elle est bcp plus contraignante que la dde d éclaircissement. La Loi énumère les points sur lesquels elle peut porter : o Situation & charge de famille du contribuable, o Charges déduites au niveau du revenu global ou qui ont ouvert droit à réduction, o Avoirs détenus à l étranger ou revenus perçus à l étranger, o Modalités de détermination du revenu foncier, o Réunion d informations permettant d établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux déclarés. Permet à l Adm de contrôler les déclarations de revenus grâce à la connaissance des mouvements de capitaux ou des variations survenues dans le patrimoine du contribuable. L Adm peut se référer à plusieurs indices : existence d un solde inexpliqué de balance de trésorerie, constat de dépenses sans rapport avec le revenu déclaré, II - Mise en œuvre des demandes La dde est adressée par LRAR et doit expressément faire référence à l art L 16 du LPF et indiquer les points sur lesquels elle porte. Elle doit être suffisamment motivée afin que le contribuable puisse apporter une réponse utile. Elle doit également mentionner le délai de réponse dont dispose le contribuable (pas inférieur à 60 j) et que le contribuable s expose à une procédure de taxation d office s il en répond pas ou tardivement. Page 5 sur 24

6 La réponse du contribuable : Absence de réponse = taxation d office, Réponse tardive = idem, Réponse insuffisante = idem. Cas lorsque le contribuable fait état de gains aux jeux sans preuve, octroi de prêt sans justification, dons manuels sans commencement de preuve, L Adm peut lui dder de compléter sa réponse. Il dispose alors d un nouveau délai de 30 j. Section 02 Méthodes d investigation I - Droit de communication Art L 81 & suiv LPF Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées. Le droit prévu au premier alinéa s'exerce quel que soit le support utilisé pour la conservation des documents. Le droit de communication est étendu, en ce qui concerne les documents mentionnés aux articles L. 83 à L. 95, au profit des agents des administrations chargés du recouvrement des impôts, droits et taxes prévus par le code général des impôts. Droit reconnu à l Adm de prendre connaissance et au besoin copie des doc détenus par des tiers. Ces renseignements peuvent être utilisés pour l assiette, le recouvrement des différents impôts. C est un relevé «passif» : l agent doit se limiter à ce relevé sans examen critique de la comptabilité de la personne auprès de laquelle le droit de communication est exercé. Il peut être exercé sur tous les documents comptables et pendant une période de 6 ans (au delà de la période prescrite!). En cas de refus de communication, l Adm peut infliger des sanctions : Amende fiscale de 1500 Personnes susceptibles de faire l objet d un droit de communication : Dirigeants, administrateurs, Banques Organismes sociaux Assurances, Autorité judiciaire, L Adm doit indiquer les sources qui lui ont permis d obtenir ses renseignements sur sa proposition de rectification. Le contribuable pourra répondre, contester la proposition. Art L 101 LPF L'autorité judiciaire doit communiquer à l'administration des finances toute indication qu'elle peut recueillir, de nature à faire présumer une fraude commise en matière fiscale ou une manœuvre quelconque ayant eu pour objet ou ayant eu pour résultat de frauder ou de compromettre un impôt, qu'il s'agisse d'une instance civile ou commerciale ou d'une information criminelle ou correctionnelle même terminée par un non-lieu. Page 6 sur 24

7 II - Le droit d enquête Mis en place concomitamment au régime des échanges intra communautaires (1992) pour lutter contre les fraudes en matière de TVA. Exercé par la Brigade de Contrôle et de Recherche. Elle va envoyer au contribuable un avis (sans obligation). Le vérificateur aura pour mission de demander les factures : c est un contrôle de facturation qui ne peut avoir de conséquences qu en matière de TVA. L objectif est de vérifier les manquements aux règles de facturation, factures de complaisance, absence de facture, Il dressera PV s il constater des anomalies. Le contribuable s expose à des sanctions pécuniaires, et à une vérification de comptabilité. III - Droit de visite et de saisie Art L 16 B LPF : I. Lorsque l'autorité judiciaire, saisie par l'administration fiscale, estime qu'il existe des présomptions qu'un contribuable se soustrait à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la taxe sur la valeur ajoutée en se livrant à des achats ou à des ventes sans facture, en utilisant ou en délivrant des factures ou des documents ne se rapportant pas à des opérations réelles ou en omettant sciemment de passer ou de faire passer des écritures ou en passant ou en faisant passer sciemment des écritures inexactes ou fictives dans des documents comptables dont la tenue est imposée par le code général des impôts, elle peut, dans les conditions prévues au II, autoriser les agents de l'administration des impôts, ayant au moins le grade d'inspecteur et habilités à cet effet par le directeur général des finances publiques, à rechercher la preuve de ces agissements, en effectuant des visites en tous lieux, même privés, où les pièces et documents s'y rapportant sont susceptibles d'être détenus et procéder à leur saisie, quel qu'en soit le support. II. Chaque visite doit être autorisée par une ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance dans le ressort duquel sont situés les lieux à visiter. Le juge doit vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation qui lui est soumise est bien fondée ; cette demande doit comporter tous les éléments d'information en possession de l'administration de nature à justifier la visite. L'ordonnance comporte : a) L'adresse des lieux à visiter ; b) Le nom et la qualité du fonctionnaire habilité qui a sollicité et obtenu l'autorisation de procéder aux opérations de visite ; c) L'autorisation donnée au fonctionnaire qui procède aux opérations de visite de recueillir sur place, dans les conditions prévues au III bis, des renseignements et justifications auprès de l'occupant des lieux ou de son représentant et, s'il est présent, du contribuable mentionné au I, ainsi que l'autorisation de demander à ceux-ci de justifier pendant la visite de leur identité et de leur adresse, dans les mêmes conditions. d) La mention de la faculté pour le contribuable de faire appel à un conseil de son choix. L'exercice de cette faculté n'entraîne pas la suspension des opérations de visite et de saisie. Le juge motive sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il retient et qui laissent présumer, en l'espèce, l'existence des agissements frauduleux dont la preuve est recherchée. Si, à l'occasion de la visite, les agents habilités découvrent l'existence d'un coffre dans un établissement de crédit dont la personne occupant les lieux visités est titulaire et où des pièces et documents se rapportant aux agissements visés au I sont susceptibles de se trouver, ils peuvent, sur autorisation délivrée par tout moyen par le juge qui a pris l'ordonnance, procéder immédiatement à la visite de ce coffre. Mention de cette autorisation est portée au procès-verbal prévu au IV. Page 7 sur 24

8 La visite et la saisie de documents s'effectuent sous l'autorité et le contrôle du juge qui les a autorisées.a cette fin, il donne toutes instructions aux agents qui participent à ces opérations. Il désigne un officier de police judiciaire chargé d'assister à ces opérations et de le tenir informé de leur déroulement. Il peut, s'il l'estime utile, se rendre dans les locaux pendant l'intervention. A tout moment, il peut décider la suspension ou l'arrêt de la visite. L'ordonnance est exécutoire au seul vu de la minute. L'ordonnance est notifiée verbalement et sur place au moment de la visite, à l'occupant des lieux ou à son représentant qui en reçoit copie intégrale contre récépissé ou émargement au procèsverbal prévu au IV. En l'absence de l'occupant des lieux ou de son représentant, l'ordonnance est notifiée, après la visite, par lettre recommandée avec avis de réception. La notification est réputée faite à la date de réception figurant sur l'avis. A défaut de réception, il est procédé à la signification de l'ordonnance par acte d'huissier de justice. Le délai et la voie de recours sont mentionnés dans l'ordonnance. L'ordonnance peut faire l'objet d'un appel devant le premier président de la cour d'appel. Les parties ne sont pas tenues de constituer avoué. Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, cet appel doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter soit de la remise, soit de la réception, soit de la signification de l'ordonnance. Cet appel n'est pas suspensif. Le greffe du tribunal de grande instance transmet sans délai le dossier de l'affaire au greffe de la cour d'appel où les parties peuvent le consulter. L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation, selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours. III. La visite, qui ne peut être commencée avant six heures ni après vingt et une heures, est effectuée en présence de l'occupant des lieux ou de son représentant ; en cas d'impossibilité, l'officier de police judiciaire requiert deux témoins choisis en dehors des personnes relevant de son autorité ou de celle de l'administration des impôts. Les agents de l'administration des impôts mentionnés au I peuvent être assistés d'autres agents des impôts habilités dans les mêmes conditions que les inspecteurs. Les agents des impôts habilités, l'occupant des lieux ou son représentant et l'officier de police judiciaire peuvent seuls prendre connaissance des pièces et documents avant leur saisie. L'officier de police judiciaire veille au respect du secret professionnel et des droits de la défense conformément aux dispositions du troisième alinéa de l'article 56 du code de procédure pénale ; l'article 58 de ce code est applicable. III bis. Au cours de la visite, les agents des impôts habilités peuvent recueillir, sur place, des renseignements et justifications concernant les agissements du contribuable mentionné au I auprès de l'occupant des lieux ou de son représentant et, s'il est présent, de ce contribuable, après les avoir informés que leur consentement est nécessaire. Ces renseignements et justifications sont consignés dans un compte rendu annexé au procès-verbal mentionné au IV et qui est établi par les agents des impôts et signé par ces agents, les personnes dont les renseignements et justifications ont été recueillis ainsi que l'officier de police judiciaire présent. Les agents des impôts peuvent demander à l'occupant des lieux ou à son représentant et au contribuable, s'ils y consentent, de justifier de leur identité et de leur adresse. Mention des consentements est portée au compte rendu ainsi que, le cas échéant, du refus de signer. IV. Un procès-verbal relatant les modalités et le déroulement de l'opération et consignant les constatations effectuées est dressé sur-le-champ par les agents de l'administration des impôts. Un inventaire des pièces et documents saisis lui est annexé s'il y a lieu. Le procès-verbal et l'inventaire sont signés par les agents de l'administration des impôts et par l'officier de police judiciaire ainsi que par les personnes mentionnées au premier alinéa du III ; en cas de refus de signer, mention en est faite au procès-verbal. Si l'inventaire sur place présente des difficultés, les pièces et documents saisis sont placés sous scellés.l'occupant des lieux ou son représentant est avisé qu'il peut assister à l'ouverture des scellés qui a lieu en présence de l'officier de police judiciaire ; l'inventaire est alors établi. V. Les originaux du procès-verbal et de l'inventaire sont, dès qu'ils ont été établis, adressés au juge qui a autorisé la visite ; une copie de ces mêmes documents est remise à l'occupant des lieux ou à son représentant. Une copie est également adressée par lettre recommandée avec demande Page 8 sur 24

9 d'avis de réception à l'auteur présumé des agissements mentionnés au I, nonobstant les dispositions de l'article L Les pièces et documents saisis sont restitués à l'occupant des locaux dans les six mois de la visite ; toutefois, lorsque des poursuites pénales sont engagées, leur restitution est autorisée par l'autorité judiciaire compétente. Le procès-verbal et l'inventaire mentionnent le délai et la voie de recours. Le premier président de la cour d'appel connaît des recours contre le déroulement des opérations de visite ou de saisie. Les parties ne sont pas tenues de constituer avoué. Suivant les règles prévues par le code de procédure civile, ce recours doit être exclusivement formé par déclaration remise ou adressée, par pli recommandé ou, à compter du 1er janvier 2009, par voie électronique, au greffe de la cour dans un délai de quinze jours. Ce délai court à compter de la remise ou de la réception soit du procès-verbal, soit de l'inventaire, mentionnés au premier alinéa. Ce recours n'est pas suspensif. L'ordonnance du premier président de la cour d'appel est susceptible d'un pourvoi en cassation selon les règles prévues par le code de procédure civile. Le délai du pourvoi en cassation est de quinze jours. VI.L'administration des impôts ne peut opposer au contribuable les informations recueillies qu'après restitution des pièces et documents saisis ou de leur reproduction et mise en oeuvre des procédures de contrôle visées aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 47. Toutefois, si, à l'expiration d'un délai de trente jours suivant la notification d'une mise en demeure adressée au contribuable, à laquelle est annexé un récapitulatif des diligences accomplies par l'administration pour la restitution des pièces et documents saisis ou de leur reproduction, ceux-ci n'ont pu être restitués du fait du contribuable, les informations recueillies sont opposables à ce dernier après mise en œuvre des procédures de contrôle mentionnées aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 47 et dans les conditions prévues à l'article L. 76 C. L Adm peut faire des perquisitions, tant sur les lieux privés que professionnels. Dispositif mis en œuvre par la Direction Nationale des Enquêtes Fiscales (DNEF) qui délègue à la Brigade Inter-Régionale d Intervention. Dispositif souvent utilisé sur dénonciation. Quelles sont les présomptions de fraude justifiant ce droit de visite : Achats et ventes sans facture, Opérations fictives, de complaisance, Ecritures inexactes ou fictives en comptabilité, Non enregistrement de factures. Le Juge de la Liberté (JLD) joue un rôle prépondérant en rendant une ordonnance. L Adm doit lui fournir l intégralité de ses pièces pour vérification. Son ordonnance doit comprendre certaines mentions obligatoires : Qualité des agents de l Adm, Origine des documents produits, Adresse des lieux à visiter, Désignation d un OPJ, Limitation temporelle de l autorisation de visite. En l absence du représentant légal, deux témoins doivent être sollicités. Deux PV vont être établis : PV d inventaire des pièces récupérées, signé par les 2 parties, PV relatant les modalités et le déroulement de l opération de contrôle qui doit être établi sur le champ. Page 9 sur 24

10 IV - Voies de recours Jusqu en 2008, le contribuable pouvait contester la validité de l ordonnance devant la Cour de cassation. CEDH «Ravon» considère que ces voies de recours n étaient pas suffisantes et sanctionne l Etat français. L Adm a suspendu ces procédures jusqu en aout Par la Loi du 4 août 2008 (LME) a été institué un nouveau recours ; le contribuable peut désormais contester l ordonnance en saisissant le Premier Pdt de la CA. La voie de recours devant la Cour de cassation reste, ensuite, ouverte. Section 03 Les techniques de contrôle contradictoire I - Prescriptions C est un droit à l oubli. Prescriptions d assiette : 3 ans Prescriptions de recouvrement : à partir du moment où l Adm a émis son titre de recouvrement, elle dispose d un délai de 4 ans pour recouvrer sa créance. Art L 186 LPF : Lorsqu'il n'est pas expressément prévu de délai de prescription plus court ou plus long, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à l'expiration de la sixième année suivant celle du fait générateur de l'impôt. L Adm ne peut vérifier une déclaration qu à partir du moment où le délai légal est expiré : donc, l année 2010 ne peut pas encore être vérifiée, aujourd hui. En matière d IR et d IS, le droit de reprise s exerce jusqu à la fin de la 3 année qui suit la date de vérif. Mais en matière d IS, l Adm peut remonter à 4 ans. Document interruptif de prescription : proposition de rectification (PR) qui récapitule l ensemble des infractions relevées par le vérificateur. Ex. : pour 2008, la PR doit être réceptionnée avant le 31 décembre L Adm peut remonter sur des exercices prescrits mais en limitant le montant des redressements aux seuls sommes reportées sur les exercices non prescrits. Elle peut annuler le bénéfice prescrits imputer sur un exercice non prescrits mais elle ne peut pas réclamer de complément d impôts. Ex. : Année résultats de l année 2007 déficit de 5K K de l exercice prescrit Page 10 sur 24

11 l Adm peut remonter sur 2007, peut remettre en cause la totalité du déficit mais ne peut pas réclamer un complément d IS s il y a eu d autres opérations sur 2007 non reportées en En matière de TVA, la prescription est identique mais possibilité de remonter jusqu à l origine du crédit éventuel. En matière d ISF & droits d enregistrements, la prescription est triennale à partir du moment où le contribuable a respecté ses obligations déclaratives. Dans le cas contraire, la prescription est de 6 ans. Voies de recours suite à une proposition de rectification : commission départementale de conciliation. C est une commission paritaire qui siège au TGI. Composée de représentant de l Adm et des contribuables. Dans la majorité de cas, elle va essayer de trouver un accord. Elle rend un avis qui ne s impose pas aux parties mais l Adm va le suivre dans la majorité des cas. En cas de désaccord, la phase contentieuse va pouvoir être engagée (devant les tribunaux de l ordre judiciaire après phase préalable de réclamation devant l Adm fiscale et de décision de rejet). TVA, IR, IS Trib Adm CAA CE ISF & droits d enr. TGI Ca CC Délais spéciaux : Activité occulte (ne s est pas fait connaître du greffe & n a pas déposer de déclaration), l Adm peut remonter sur une période de 10 ans. Omission révélée par une instance devant les tribunaux : 10 ans. L Adm française peut être appelée à demander une Assistance Administrative Internationale ; le délai de prescription est allongé de deux ans au maximum. Lorsqu une entreprise française à des intérêts dans un Etat non coopératif, le délai de prescription est porté à 10 ans. II - Interruption de la prescription Art L 189 LPF La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun. La prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L188 est interrompue par la mention portée sur la proposition de rectification qu'elles pourront être éventuellement appliquées. Elle est interrompue par la notification de la proposition de rectification et par tous actes portant reconnaissance de la part des contribuables (citation, commandement, saisie, ). La notif doit intervenir au plus tard le dernier de l expiration du délai de prescription. C est la date de présentation qui compte. III - Effets de la prescription L interruption de la prescription a pour effet d annuler la prescription commencée et de faire courir à compter de l acte interruptif une prescription nouvelle de même nature et de même durée. Page 11 sur 24

12 Pour établir les impositions supplémentaires qui vont être consécutives aux rectifications notifiées par un Avis de Mise en Recouvrement (AMR). L AMR est un acte administratif d authentification de la créance fiscale non payée dans les délais. En droit privé, il faut un titre exécutoire. En droit fiscal, l Adm s auto-délivre ce «titre exécutoire» (l AMR) sans avoir à le demander au Juge! La notification de l AMR va interrompre la prescription d assiette et va s y substituer la prescription de recouvrement (de 4 ans). Une fois en possession de l AMR, le contribuable aura la possibilité d exercer un recours dans le cadre d une réclamation préalable. Cette démarche ne lui est pas ouverte avant. En cas d échec de cette réclamation, il pourra saisir les tribunaux. Chapitre III. Les contrôles Les contrôles externes sont au nombre de deux. Section 01 Vérification de comptabilité Lien : ici C est un rapprochement entre les liasses fiscales, déclarations de TVA, par rapport à la comptabilité. I - Typologies de vérifications La vérification générale : L Adm vérifie l IS, la TVA, les droits d enregistrements, La vérification ponctuelle : vérification d une demande de remboursement de TVA, de crédit d impôts recherche, Pour les grands groupes industriels, l Adm ne va pas tout vérifier d un coup mais va le faire ponctuellement. La vérification diagnostic : pour les petites entreprises (760K pour le négoce ou 230 K pour les prestataires). Le vérificateur intervient environ 3 fois. L Adm assure une «présence» sur ce type d entreprise. Le contribuable bénéficie de l ensemble des garanties attachées aux procédures de contrôle externe quelle que soit le type de vérification. Accès aux documents : Journaux, grands livres, bilans, Journal d Opérations Diverses, rapport spécial des CAC. L Adm dispose de brigades spécialisées en matière informatique (BVCI) lorsque la comptabilité est informatisée. II - Lieu d exercice du contrôle Page 12 sur 24

13 Il se déroule au siège de l entreprise ou au lieu où se tient la comptabilité. Il peut arriver que le dirigeant demande à ce que le contrôle ait lieu chez l expert comptable. C est le contribuable qui doit solliciter l administration. Le respect des droits de la défense et le débat oral et contradictoire est présumé lorsque le contrôle se déroule dans les locaux de l entreprise. En dehors de ces locaux, l Adm va informer l entreprise du planning des vérifications. Le Juge considère que le débat oral et contradictoire n a pas eu lieu s il y a eu moins de deux interventions. La vérification sera entachée de nullité. Entre la date d envoi et la première intervention, il doit s écouler au moins deux jours francs. En général, le délai est plus long (10-15 j). Les opérations de contrôle peuvent exceptionnellement se dérouler dans les locaux de l Adm : le comptable (qui n est pas payé) refuse, transfert du siège, cession ou cessation d activité. Opération lourde pour le vérificateur (décharge des documents donnés, débat oral & contradictoire, ). Avant de notifier la PR, le vérificateur doit restituer les documents. Le vérificateur peut demander copie des éléments mais il ne peut pas emporter un original sous peine de nullité absolue de la vérification. III - Le déroulement de la vérification Trois phases : Préparatoire Intervention sur place Conséquences des opérations de contrôle (A) La phase préparatoire Le vérificateur va rassembler tous les éléments accessibles : dossier fiscal, ceux issus du droit de vérification, il a à sa disposition les monographies qui regroupent certains ratios sur les conditions d exploitation de l entreprise. Il va établir un état comparatif des comptes de résultats et des bilans sur la période vérifiée. (B) La vérification sur place Art L 13 LPF Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements. Les fiducies, en la personne de leur fiduciaire, sont soumises à vérification de comptabilité dans les conditions prévues au présent article. Le vérificateur va adresser l avis de vérification (heure, jour). La première intervention sur place est importante ; elle peut être une prise de contact, visite des locaux, échanges avec le dirigeant, Il va ensuite établir un planning des vérifications. Page 13 sur 24

14 Le vérificateur va faire un premier contrôle formel des éléments dont il dispose puis il va l axer sur les anomalies détectables qui ont motivé sa venue (un contrôle sur pièce préalable a relevé des anomalies). (C) Conséquences du contrôle Avis d absence de redressement : aucune anomalie n a été relevée. Pour la bonne règle, le vérificateur adresse cet avis au contribuable. Si des rectifications sont envisagées, l Administration va mettre en œuvre une procédure de rectification qui sera contradictoire ou unilatérale (si le contribuable n a pas respecté ses obligations déclaratives). Section 02 Examen Contradictoire de Situation Fiscale Personnelle Lien : L'administration peut déclencher un «examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques» (ESFP) pour contrôler la cohérence entre les revenus déclarés et la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. L'administration vérifie dans ce cadre l'ensemble des documents expliquant les encaissements et décaissements du contribuable (relevés de comptes, etc.). Elle peut notamment contrôler les «comptes mixtes», à la fois privés et professionnels, utilisés par le contribuable, sans que ce contrôle soit assimilé à une vérification de comptabilité de l'entreprise, et peut effectuer un redressement sur les bénéfices professionnels du contribuable si la vérification des comptes mixtes fait apparaître une insuffisance de déclaration due à une activité occulte. Il est donc formellement déconseillé d'utiliser ce type de comptes : mieux vaut séparer nettement activité professionnelle et vie privée... Le contrôle s'effectue au service des impôts ou, sur sa demande, au domicile du contribuable. Si le contrôle fait apparaître une activité professionnelle occulte, l'administration peut opérer un redressement au titre de cette activité sans avoir besoin d'enclencher une vérification de comptabilité. Le contribuable victime d'un ESFP bénéficie de garanties spécifiques, dont la violation entraîne l'annulation de la procédure et du redressement. Garanties du contribuable La mise en œuvre de l'esfp doit être précédée d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années contrôlées et mentionner la possibilité pour le contribuable de se faire assister par un conseil. Il doit également mentionner le nom du supérieur hiérarchique direct du vérificateur chargé du contrôle. Aucun délai légal n'est exigé mais l'administration recommande à ses agents d'envoyer l'avis de vérification au moins quinze jours avant le début du contrôle. Page 14 sur 24

15 Avant le début du contrôle, le contribuable doit recevoir la «charte des droits et obligations du contribuable vérifié» qui résume les règles du contrôle. La durée totale d'un ESFP ne peut dépasser un an, entre la date de réception de l'avis de vérification et celle de la notification de redressement. Cette durée est portée à deux ans en cas de découverte d'une activité occulte. Elle est également portée à deux ans quand l'administration a été contrainte, pendant le contrôle, de demander des renseignements à l'autorité judiciaire dans le cadre du droit de communication. La durée d'un an ou deux ans est prolongée : des délais supplémentaires demandés par le contribuable pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, des trente jours supplémentaires accordés en cas de réponse insuffisante. Elle est également prorogée des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pu les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration, ou encore des délais nécessaires pour recevoir des renseignements de source étrangère. L'administration doit communiquer les résultats de l'esfp au contribuable même si la vérification ne débouche sur aucun redressement. L'administration ne peut plus procéder, en principe, à un redressement sur une année ou un revenu déjà soumis à un ESFP. Sauf si des éléments nouveaux, postérieurs à l'achèvement de l'esfp, font apparaître le caractère inexact ou incomplet des informations fournis par le contribuable. Il peut arriver que l'administration modifie au fil des ans son interprétation de la législation fiscale («changements de doctrine»). Le contribuable ne peut pas subir un redressement si, au moment des faits qui lui sont reprochés, ses actes étaient conformes à la doctrine administrative alors en vigueur. Tout contribuable peut aussi interroger l'administration sur un aspect de sa situation fiscale personnelle. L'administration est alors engagée par la réponse écrite qui lui est communiquée et ne peut donc modifier sa position dans le cadre d'un ESFP postérieur. Il est visé par les art L 12 LPF Dans les conditions prévues au présent livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. A l'occasion de cet examen, l'administration peut contrôler la cohérence entre, d'une part les revenus déclarés et, d'autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal. Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Lorsqu'un contrat de fiducie ou les actes le modifiant n'ont pas été enregistrés dans les conditions prévues à l'article 2019 du code civil, ou révélés à l'administration fiscale avant l'engagement de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable qui y est partie ou en tient des droits, la période prévue au troisième alinéa est prorogée du délai écoulé entre la date de réception de l'avis de vérification et l'enregistrement ou la révélation de l'information. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L. 16 A. Page 15 sur 24

16 Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L. 16 A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger. La période mentionnée au troisième alinéa est portée à deux ans en cas de découverte, en cours de contrôle, d'une activité occulte. Il en est de même lorsque, dans le délai initial d'un an, les articles L. 82 C ou L. 101 ont été mis en œuvre. et L 47 du LPF Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. L'avis envoyé ou remis au contribuable avant l'engagement d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle peut comporter une demande des relevés de compte. En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil. L ESFP a pour caractéristique essentielle sa généralité : tout contribuable peut en faire l objet! A partir du moment où le contribuable est soumis à l IR. La plupart des ESFP concerne des dirigeants d entreprise ou des contribuables dès lors qu il y a une disproportion marquée entre les revenus et les dépenses. L EFSP n a pas de caractère contraignant et le contribuable peut s y soustraire mais l Adm va le taxer d office sur la base des art. L 16 et L 69 LPF. I - Le déroulement L ESFP se déroule dans les locaux de l Administration. Il démarre par un avis, pli RAR, d EFSP. Il doit comporter un certain nombre de mentions : La Charte du contribuable vérifié doit être adressée en même temps. La mention de la possibilité pour le contribuable d être assisté par un conseil de son choix doit être présente sous peine de nullité. Les recours hiérarchiques et l interlocuteur départemental (Dir de la division du contrôle fiscal) Un ESFP ne doit pas durer plus d un an mais une dérogation est possible quand l Administration demande les relevés bancaires que le contribuable n a pas présentés. Le délai est augmenté d autant. Le vérificateur dispose d éléments laissant penser qu il a des revenus supérieurs à ceux déclarés. Il va pouvoir dépouiller l ensemble des comptes bancaires du contribuable. S il découvre des crédits bancaires particuliers, il va adresser une demande de justification et d éclaircissements au contribuable par pli LRAR. Le contribuable à 30 j (prolongation pour 30 j possible) pour répondre. Si la réponse n est pas satisfaisante, l Adm va qualifier les revenus de «Revenus d origine Indéterminés» (ROI) et les réintégrer au titre de l année considérée. Page 16 sur 24

17 Le vérificateur peut établir une balance de trésorerie qui peut faire ressortir un écart. Il peut demander au contribuable de justifier de cet écart. Si l Adm n accepte pas les justifications, les revenus sont qualifiés de ROI. Chapitre IV. Garanties et droits du contribuables vérifié Introduction En contrepartie des pouvoirs de vérification reconnus à l Adm, le contribuable va bénéficier d un certain nombre de droits et garanties qui sont destinés pour l essentiel a respecter les droits de la défense et le principe du contradictoire. La violation de ces droits pouvant, dans certains cas, entraîner la nullité de la procédure d imposition. Trois sortes de garanties : Préalable au contrôle, Au moment Postérieures au contrôle Lien : ici Section 01 Les garanties préalables au contrôle I - L avis de vérification Peu importe la nature du contrôle, le contribuable doit être informé de ce qu il va être l objet d un contrôle. L avis adressé par pli RAR doit comporter des mentions obligatoires : Les années soumises à vérification, La possibilité de se faire assister par un conseil de son choix, Sur ces avis, doivent aussi être indiqués les recours hiérarchiques (non obligatoire) Le contribuable doit être informé de la date, en temps utile, de la première intervention. Deux jours francs pour le Conseil d Etat, jours selon la doctrine administrative. Dans certains cas, exceptionnels, l avis de vérification est remis en main propre : vérification inopinée. Le vérificateur ne peut se livrer qu à des travaux matériels et en aucune manière à un examen de la comptabilité (pas eu le temps de faire appel à un conseil). II - La Charte des droits et obligations du contribuable vérifié Le vérificateur doit obligatoirement adresser cette Charte avec l avis de vérification. Ce document a pour objet de résumer les principales règles applicables en matière de contrôle fiscal. La non remise de cette Charte constitue une irrégularité substantielle de la procédure qui peut entraîner la nullité de l ensemble des rectifications. Elle est présumée être jointe. Dans le cas contraire il appartient au contribuable de solliciter son envoi avant le contrôle. Et ce sera seulement dans ce cas là que le contribuable pourra demander sa nullité. Page 17 sur 24

18 Elle accorde des garanties supplémentaires qui ne sont pas prévues par la Loi : les recours hiérarchiques, III - Régime des prescriptions Cf précisions précédentes. Section 02 Les garanties au moment du contrôle I - Assistance d un conseil Le contribuable peut se faire assister par un conseil de son choix et cette faculté doit être mentionnée sur l avis de vérification et sur la proposition de rectification. Le conseil Est, en principe, l expert comptable. A l exception des avocats, l ensemble des autres conseils ne peut assister le contribuable en son absence sans produire un mandat. A défaut, l Adm peut opposer le secret professionnel. II - La durée des vérifications sur place (A) Vérification de comptabilité : Le vérificateur ne peut pas intervenir plus de trois mois sur place dès lors que le CA n excède pas 763 KE pour les ventes et 230 KE pour les prestataires de services (et les BNC). Pour les autres entreprises, la durée n est pas limitée. (B) ESFP : La durée ne peut excéder plus d un an sauf dérogation. Délai qui court à compter de la réception ou remise de l avis de réception. Ce délai peut être prorogé si le contribuable n a pas fourni ses comptes bancaires. Idem lorsque le contribuable demande un délai supplémentaire pour répondre à une demande de justification ou d éclaircissement. Il est aussi augmenté du temps nécessaire lorsque l administration sollicite l assistance internationale. III - Le débat oral & contradictoire La vérification de comptabilité se passe en général dans les locaux de l entreprise. Cette règle permet de fournir au contribuable un débat oral et contradictoire avec le vérificateur. En l absence d un tel débat, la procédure de vérification est irrégulière. Mais en cas de contestation, le Juge va vérifier l existence de contacts entre le vérificateur et le contribuable. Si les opérations se déroulent dans les locaux de l entreprise ce débat oral et contradictoire est présumé. Le contribuable devra apporter la preuve contraire. Page 18 sur 24

19 Il faut plus de deux interventions sur place pour que ce débat oral et contradictoire existe. IV - Interdiction de l emport des documents Le vérificateur a la possibilité de demander copie de l ensemble des documents mais il ne peut pas emporter les originaux. Le CE considère qu en les emportant, le contribuable était privé du débat oral & contradictoire. Section 03 Les droits et garanties postérieurs à la vérification I - L envoi d une proposition de rectification Elle doit faire état des conséquences financières du contrôle. L Adm doit toujours porter à la conséquence du contribuable les résultats de son contrôle même en l absence de rectification. Cette propo de rectification devra faire état des conséquences financières tant en matière de droits que de pénalités. 1 er envoi : propo de rectification 2. propo du contribuable 3. nouvelle propo de rectification & nouvelle mention des conséquences financières II - la communication des informations fondant les rectifications Dans le cadre de son droit de communication, l Adm a obtenu des pièces et devra y faire référence dans la proposition de rectification : parquet, adm, fournisseurs, III - Les recours hiérarchiques Deux types de recours : Auprès du supérieur direct Auprès de l interlocuteur départemental (svt le chef de la division du contrôle fiscal). Il a un pouvoir discrétionnaire, d opportunité pour revenir sur la proposition. IV - La saisine des commissions Quand le contribuable est en procédure contradictoire il peut saisir la commission des impositions directes et des taxes sur la CA V - La communication du rapport de vérification Elle n apporte rien mais fait perdre du temps! Page 19 sur 24

20 Le contribuable peut y avoir accès sans que l adm ne puisse lui opposer des motifs relatifs au secret de la vie privé, etc par contre, elle pourra occulter une partie du rapport ou des éléments qui mettent en cause des intérêts protégés par la Loi (tiers suite à dénonciation, ). VI - Non renouvellement d une vérification Non renouvellement d une vérification portant sur le même impôt et sur une même période. Chapitre V. Les procédures de rectification fiscale Le vérificateur va pouvoir utiliser deux procédures : Art L 55 LPF, contradictoire et de droit commun Sous réserve des dispositions de l'article L. 56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts ou de l'article L du code général des collectivités territoriales, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A. Cette procédure s'applique également lorsque l'administration effectue la reconstitution du montant déclaré du bénéfice industriel ou commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires déterminé selon un mode réel d'imposition. Art L 66 LPF une procédure d office quand le contribuable n a pas respecté ses obligations Sont taxés d'office : 1 à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ; 2 à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; 3 aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; 4 aux droits d'enregistrement et aux taxes assimilées, les personnes qui n'ont pas déposé une déclaration ou qui n'ont pas présenté un acte à la formalité de l'enregistrement dans le délai légal, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ; 5 aux taxes assises sur les salaires ou les rémunérations les personnes assujetties à ces taxes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire, sous réserve de la procédure de régularisation prévue l'article L. 68. Page 20 sur 24