Les cadres généraux. du système fiscal français PARTIE 1
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- Rachel Lamothe
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1 PARTIE 1 Les cadres généraux du système fiscal français L impôt est une notion très ancienne, bien antérieure au droit fiscal. Les puissants ont vite compris leur intérêt de prélever de manière autoritaire les richesses des dominés, sans se soumettre à des règles contraignantes qui encadrent ces prélèvements. En France, de 1614 à 1789, le roi a décidé de lever seul l impôt. La plupart des grands penseurs, y compris les plus absolutistes comme Jean Bodin (Les six livres de la République, 1576, I, 8), ont considéré que le souverain ne pouvait normalement lever d impôts sans le consentement des contribuables. Tout au long du XVIII e siècle, les philosophes des Lumières, tels que Jean-Jacques Rousseau (Discours sur l économie politique, 1755, p. 73) ou encore Montesquieu (De l esprit des lois, 1748, Livre XI, chap. VI), ont essayé de mettre en lumière la nécessité du principe du consentement de l impôt en vain. Après les règnes de Louis XV et de Louis XVI, l endettement du Royaume, l incapacité du pouvoir royal à maîtriser les hausses d impôts, et le non-respect du principe du consentement de l impôt ont été les catalyseurs de la Révolution française. C est justement pour rompre avec ces abus que les révolutionnaires français, inspirés de l expérience anglaise (Magna Carta de 1215, Petition of Rights de 1628, Bill of Rights de 1689) et de la philosophie des Lumières, ont réaffirmé ce principe au sein de la Déclaration des droits de l Homme et du Citoyen. La reconnaissance de ce principe a permis la rencontre de l impôt et du droit, ce qui a donné naissance au droit fiscal, qui est venu structurer le système fiscal français.
2 20 MÉMENTOS LMD DROIT FISCAL Article 14 de la Déclaration des Droits de l Homme et du Citoyen du 26 août 1789 «Tous les citoyens ont le droit de constater, par eux-mêmes ou par leurs représentants, la nécessité de la contribution publique, de la consentir librement, d en suivre l emploi et d en déterminer la quotité, l assiette, le recouvrement et la durée»
3 CHAPITRE 1 Une classification générale des ressources publiques Le système fiscal français regroupe une très grande variété d impôts, ce qui accroît la difficulté de son étude. C est la raison pour laquelle il existe un certain nombre de classifications fiscales, car l établissement d une typologie des grands impôts facilite leur analyse et leur étude. Il existe des classifications fiscales doctrinales, relatives aux modalités d imposition, distinguant les impôts réels et les impôts personnels, les impôts proportionnels et progressifs, les impôts analytiques et synthétiques. Un même impôt peut être réel, proportionnel et analytique (TICPE, accises) Un même impôt peut être personnel, progressif et synthétique (IRPP) Distinction entre impôt réel et impôt personnel L impôt «réel» porte sur un élément économique sans tenir compte de la situation personnelle du contribuable. Par exemple : la TVA, la TICPE, les accises sur tabacs et alcools. L impôt «personnel» tient compte de la capacité contributive du contribuable. Par exemple, l impôt sur le revenu des personnes physiques. Distinction entre impôt proportionnel et impôt progressif Un impôt «proportionnel» a un taux qui est invariablement fixe quel que soit le montant de la base d imposition (assiette). Par exemple : la TVA, la TICPE, lesaccisessurtabacset alcools. Un impôt «progressif» a un taux qui progresse avec l évolution de l assiette. Il n y a pas de taux unique mais différents taux d imposition. Par exemple, l impôt sur le revenu des personnes physiques. Distinction entre impôt analytique et impôt synthétique Un impôt «analytique» porte sur une opération ou un élément particulier du revenu ou du patrimoine. Par exemple : la TICPE, les accises sur tabacs et alcools. Un impôt «synthétique» porte sur un ensemble d opérations, de revenus, ou sur un patrimoine pris dans son ensemble. Par exemple, l impôt sur le revenu des personnes physiques. Il existe aussi des classifications fiscales économiques, relatives aux bases d imposition, déterminées en fonction de l assiette de l impôt, qui distinguent les impôts sur les revenus et les bénéfices, les impôts sur la dépense et les impôts sur le capital.
4 22 MÉMENTOS LMD DROIT FISCAL Impôts sur les revenus Impôts sur la dépense Impôts sur le capital Ces impôts viennent frapper les revenus et les bénéfices gagnés par le contribuable, qu il soit une personne physique ou une personne morale. Par exemple, l impôt sur le revenu, l impôt sur les sociétés. Ces impôts viennent frapper un bien ou un service lors de sa consommation. Par exemple, la TVA, la TICPE, et les accises sur les tabacs, sur les alcools. Ces impôts viennent frapper le patrimoine mobilier et immobilier du contribuable, soit lors de sa détention, soit lors de sa transmission. Par exemple, l ISF, les droits d enregistrements. Comme les classifications fiscales sont nombreuses, et qu elles peuvent être interdépendantes, ce qui ne facilite pas l organisation de la connaissance fiscale, il est ici proposé d étudier une classification générale des ressources publiques, ce qui permettra de faire le lien avec les connaissances acquises en droit des finances publiques, et de comprendre plus facilement ensuite la définition de l impôt (cf. Chapitre 2). À la lumière des lois financières et fiscales, deux grandes catégories de ressources publiques doivent être distinguées et étudiées, les ressources fiscales et les ressources non fiscales. 1 LES RESSOURCES FISCALES Cette classification des recettes fiscales a été établie à partir de la classification fiscale légale, c est-à-dire celle que l on retrouve dans le Code général des impôts (CGI). Elle s appuie sur une classification hybride mêlant, d une part, la distinction entre les impôts directs et les impôts indirects et, d autre part, la répartition de ces impôts entre les différentes collectivités attributaires de ces impôts. La distinction entre les impôts directs et indirects demeure juridiquement pertinente et actuelle car elle est encore capitale pour déterminer la juridiction compétente en matière de contentieux fiscal, puisqu à défaut de juge unique de l impôt, la juridiction administrative est compétente en matière d impôts directs et les tribunaux judiciaires sont compétents en matière d impôts indirects (sauf pour la TVA qui relève de la compétence du juge administratif ; et l ISF qui relève de la compétence du juge judiciaire). La classification selon les collectivités attributaires de ces impôts est essentielle car elle permet de visualiser le paysage fiscal français, d observer son morcellement et de comprendre les débats politiques suscités par les questions relatives à la répartition entre les principaux impôts perçus au profit de l État, des organismes de la Sécurité sociale et des collectivités territoriales. Les recettes fiscales en chiffres (en 2014) Les recettes fiscales s élèvent environ à 285 milliards d euros pour l État et les organismes d administration centrale ; 130 milliards d euros pour les collectivités territoriales et 170 milliards d euros pour les organismes de Sécurité sociale ; ce qui représente un total général de recettes fiscales d environ 585 milliards d euros, soit environ un quart de la richesse nationale du pays (PIB en valeur évalué à milliards d euros en 2014).
5 CHAPITRE 1 Une classification générale des ressources publiques 23 A - Les impôts directs Les impôts directs peuvent se définir comme ceux qui sont définitivement supportés par le contribuable, qui est la personne physique (les particuliers) ou morale (de droit privé ou de droit public) visée à titre principal par l acte unilatéral d imposition. Ce sont donc des contributions établies nominativement d après les facultés contributives du contribuable (revenu, patrimoine, etc.), perçues par voie de rôle nominatif et acquittées directement par celui qui supporte juridiquement l impôt. Plusieurs indices permettent de les identifier : au plan administratif, l impôt direct est généralement recouvré par l administration fiscale des contributions directes, distincte de celle des contributions indirectes ; au plan juridictionnel, l impôt direct relève de la compétence du juge administratif, sauf exceptions, et notamment en matière d ISF ; le mode de recouvrement de l impôt puisque les impôts directs sont généralement recouvrés par voie de rôle, c est-à-dire une liste nominative des contribuables, qui permet l établissement d un acte administratif nominatif pour le recouvrement. Au XIII e et XIV e siècles, le rôle est un terme qui désignait les rouleaux de parchemin sur lesquels figurait la liste des contribuables, une sorte de registre fiscal. Aspects négatifs La charge de l impôt direct n est pas neutre au plan économique, ce qui incite le contribuable à davantage résister à l impôt ou à solliciter des crédits et des réductions d impôt. L impôt direct nécessite un système administratif complexe, ce qui représente un coût de perception élevé. Le débat autour de l impôt direct Aspects positifs L impôt direct est considéré comme plus juste car il tient souvent compte de la capacité contributive des contribuables (lorsqu il est équitable). L impôt direct est considéré comme plus citoyen. Comme il n est pas indolore, il donne le sentiment aux contribuables de participer au financement du fonctionnement de la Cité. 1) Les principaux impôts directs perçus au profit de l État Les impôts directs étatiques représentent 45 % des recettes fiscales totales de l État, soit environ 130 milliards d euros (en 2014). Parmi les principaux impôts directs perçus au profit de l État, il est possible de recenser l impôt sur le revenu (IR), l impôt sur les sociétés (IS) et l impôt de solidarité sur la fortune (ISF). a) L impôt sur le revenu Cet impôt est créé en France pendant la première guerre mondiale, à l initiative du ministre des Finances Joseph Caillaux. La loi du 15 juillet 1914 établit un impôt général et progressif et la loi du 31 juillet 1917 rétablit l impôt cédulaire qui frappe séparément et différemment chaque cédule, ou catégorie de revenu (la cédule était un feuillet utilisé pour déclarer les différentes catégories de revenu). L impôt sur le revenu comportait donc un impôt cédulaire sur les salaires et traitements, sur les bénéfices industriels et commerciaux, sur les bénéfices agricoles, sur les bénéfices non commerciaux, et enfin un impôt cédulaire sur les revenus des valeurs mobilières. C est pourquoi il est généralement indiqué que l impôt sur le revenu établi par la réforme de était un système d imposition mixte mêlant imposition
6 24 MÉMENTOS LMD DROIT FISCAL cédulaire et imposition générale et progressive. Le décret du 9 décembre 1948 et la loi du 28 décembre 1959 ont ensuite permis l unification de l impôt sur le revenu. L impôt sur le revenu est un impôt direct, progressif, synthétique et personnel, dont le produit est évalué à environ 75 milliards d euros en 2014 (contre 69 milliards d euros en 2013). Il constitue, après la TVA, une importante ressource financière pour l État, et en forte progression depuis 2012 (environ + 15 milliards d euros). L impôt sur le revenu est en perpétuel débat car il est toujours très critiqué. Toutefois, deux pistes de réforme structurelle ont été creusées ces dernières années. Elles s appuient autour d un triple constat : la «cédularisation» des impôts sur le revenu avec l essor des impositions sociales complémentaires à l impôt sur le revenu (CSG, CRDS, prélèvements sociaux) qui remet en cause le caractère unitaire de l imposition sur les revenus, ce qui pose la question de la fusion de ces deux types d imposition (projet de réforme «Piketty») ; le coût budgétaire de perception de cet impôt est souvent pointé du doigt car sur 36,4 millions de foyers fiscaux, seuls 18,1 millions sont imposés sur le revenu, ce qui signifie qu un foyer sur deux n acquitte pas l impôt sur le revenu ; la complexité de l impôt sur le revenu qui est devenu moins lisible, en raison de la multiplication des niches fiscales, qui nuisent à la progressivité de l impôt. Cela pose la question de l introduction d un prélèvement à la source. En 2012, le Conseil des prélèvements obligatoires a rendu un rapport à ce sujet dans lequel il est indiqué que la balance entre les avantages et les inconvénients ne justifie pas une telle évolution, sauf en cas de réforme fiscale plus globale de l impôt sur le revenu. Le Comité de pilotage de la remise à plat de la fiscalité, installé autour du Premier ministre au mois de janvier 2014, a notamment décidé de la mise en place d un groupe de travail pour la fiscalité des ménages, travaillant notamment sur la réforme de l impôt sur le revenu. Ce groupe de travail associe élus de la majorité comme de l opposition, experts et partenaires sociaux. L objectif de cette remise à plat est de déboucher sur des décisions à mettre en œuvre dès la loi de finances et la loi de financement de la Sécurité sociale pour Le débat autour de l impôt sur le revenu et le prélèvement à la source Avantages Une meilleure prise en compte des variations de revenus du contribuable. Une plus grande réactivité du système fiscal sur la situation des contribuables en cas de réformes fiscales adoptées en cours d année. Une simplification des tâches du contribuable. Une amélioration du recouvrement des recettes fiscales et de la trésorerie de l État. Inconvénients Une dégradation de la lisibilité de l impôt et du consentement à l impôt pour le citoyen. Un coût de gestion global qui peut être plus élevé si l on ajoute la charge nouvelle pour les tiers payeurs. Le caractère très estimatif de l impôt prélevé à la source. Le risque de lourdes régularisations pour le contribuable en année n+ 1. Le problème de la transition entre l ancien système et le nouveau système de recouvrement.
7 CHAPITRE 1 Une classification générale des ressources publiques 25 b) L impôt sur les sociétés Apparu dès les années 1920 aux États-Unis et en Allemagne, cet impôt est apparu en France plus tardivement que l impôt sur le revenu. Pris sur le fondement de la loi du 17 août 1948, le décret du 9 décembre 1948 a mis en place un impôt sur les bénéfices et revenus des sociétés. L impôt sur les sociétés est étroitement lié à l imposition sur les bénéfices industriels et commerciaux dans le cadre de l impôt sur le revenu, ce qui explique un certain nombre de règles communes à ces deux impositions (cf. Chapitre 12). C est la forme juridique de l entreprise qui va déterminer le régime d imposition. Une entreprise individuelle est soumise à l impôt sur le revenu avec une taxation des bénéfices selon un barème progressif en fonction de l ensemble des revenus du foyer fiscal. Les sociétés de capitaux (SA, SARL, etc.) sont obligatoirement soumises à l impôt sur les sociétés selon un taux proportionnel (33,1/3 %). Pour les sociétés de personnes (SNC, SCI, SCP, etc.), c est chaque associé qui est soumis à l impôt sur le revenu sur le bénéfice de la société en fonction de ses parts. Par dérogation, les sociétés de personnes, si elles en font le choix, peuvent être soumises à l impôt sur les sociétés sur les bénéfices qu elles réalisent. Cette distinction est au fondement de la théorie de la transparence fiscale. C est le fait pour une société de ne pas être imposée directement à l impôt sur les sociétés mais à l impôt sur le revenu via ses associés. En principe, pour qu une société bénéficie de la transparence fiscale, il faut que les associés aient une responsabilité illimitée (SCI, SNC, etc.). Les sociétés de personnes sont «transparentes», comme si, en droit fiscal, elles ne disposaient pas de personnalité juridique. L impôt sur les sociétés en chiffres (en 2014) Environ le tiers des entreprises françaises relève de l impôt sur les sociétés, soit environ 1,8 million d entreprises. Cet impôt représente environ 15 % des recettes fiscales de l État, et constitue la troisième ressource fiscale étatique après la TVA et l impôt sur le revenu. Son produit est très étroitement dépendant de la conjoncture économique. Par exemple, la conjoncture économique difficile et l impact des mesures fiscales de relance ont fortement pesé sur le produit de l impôt sur les sociétés en 2009, qui s est écroulé à 20,9 milliards d euros contre 49,2 milliards en Le produit de l impôt sur les sociétés est évalué pour 2014 à 36,2 milliards d euros, même s il reste très en deçà du niveau antérieur à la crise. D ailleurs, du fait des difficultés économiques actuelles, les estimations de l impôt sur les sociétés en 2013 ont été continûment revues à la baisse depuis la loi de finances initiale, en raison des prévisions très optimistes du Gouvernement (cf. rapport annuel 2014 de la Cour des comptes). L impôt sur les sociétés est également en débat permanent car il est souvent critiqué. Si la plupart des grands pays appliquent un impôt sur les sociétés, sa justification économique n est pas certaine. En premier lieu, comme les grandes entreprises internationales ont le choix de leur implantation, l IS est devenu l objet d une concurrence fiscale très forte entre les États. Il n est donc pas surprenant que l Allemagne et les États-Unis se soient engagés sur la voie d une forte baisse des taux de leur impôt sur les sociétés ces dernières années. En second lieu, l IS est un impôt dont les modalités de calcul sont de plus en plus complexes, ce qui suscite le développement d une
8 26 MÉMENTOS LMD DROIT FISCAL ingénierie fiscale très poussée au sein des entreprises. Les décisions comptables des entreprises prises en ce sens ne sont donc pas toujours très optimales d un point de vue économique. Deux pistes de réforme structurelle ont été creusées ces dernières années au sujet de cet impôt, qui s appuient autour d un double constat : la personnalisation croissante de l impôt sur les sociétés, avec la multiplication des dispositifs d exonérations et de niches fiscales en faveur de certaines entreprises, pose le problème de la détermination des critères, de l actualisation de ces derniers et la délicate question de l égalité entre les entreprises ; le dumping fiscal entre États européens pose le problème de la concurrence fiscale au sein de l Union européenne, ce qui soulève la nécessité de mettre en place des règles harmonisées en matière d impôt des sociétés, notamment en ce qui concerne les taux. D où l idée d instaurer un impôt sur les sociétés commun à la France et à l Allemagne (cf. Chapitre 3). Le Comité de pilotage de la remise à plat de la fiscalité, installé autour du Premier ministre au mois de janvier 2014, a notamment décidé de la mise en place d un groupe de travail pour la fiscalité des entreprises, travaillant notamment sur la réforme de l impôt sur les sociétés. Ce groupe de travail associe élus de la majorité comme de l opposition, experts et partenaires sociaux. L objectif de cette remise à plat est de déboucher sur des décisions à mettre en œuvre dès la loi de finances et la loi de financement de la Sécurité sociale pour c) L impôt de solidarité sur la fortune Cette imposition est apparue en France à l initiative du gouvernement Mauroy, avec l article 2 de la loi de finances du 30 décembre 1981 qui institue «l impôt sur les grandes fortunes» (IGF), assis sur le patrimoine, et calculé selon un barème progressif. Comme la distribution des patrimoines est beaucoup plus inégalitaire que celle des revenus, une redistribution par l impôt est souvent jugée nécessaire. La justice fiscale exigerait donc que les contribuables les plus aisés contribuent davantage au financement des dépenses publiques. Sous la première cohabitation, le gouvernement Chirac supprime cet impôt, avec l article 24 de la loi de finances rectificative du 11 juillet Au lendemain de l élection présidentielle de 1988, le Gouvernement Rocard, avec l article 26 de la loi de finances du 23 décembre 1988, le rétablit sous l intitulé «impôt de solidarité sur la fortune», et nourrit toujours et encore de nombreux débats politiques passionnés. En revanche, cet impôt ne semble pas présenter d intérêt économique. À la double imposition des revenus de l épargne inhérente à l impôt sur le revenu, il vient constituer une troisième imposition, complémentaire des taxes foncières et des droits de mutation qui frappent déjà le patrimoine. Par ailleurs, le taux marginal de cet impôt est souvent considéré comme confiscatoire, ce qui nécessite des mécanismes complexes de plafonnement, à l image du «bouclier fiscal». L impact politique de cet impôt contraste avec son poids financier, puisque son produit n a été que d environ 5 milliards d euros, avec environ contribuables en L ISF n est pas un impôt dont on attend nécessairement des recettes importantes, il s agit davantage d un acte politique symbolique.
9 CHAPITRE 1 Une classification générale des ressources publiques 27 Le débat autour de l ISF est de nature juridique, politique et idéologique. Certains y voient un impôt confiscatoire et un totalitarisme fiscal. D autres y voient un outil de redistribution en faveur des classes défavorisées. Un impôt direct ou indirect? Un impôt confiscatoire? Un impôt contradictoire? Les débats autour de l impôt de solidarité sur la fortune À la lumière des dispositions de l article 885D du CGI s agissant de son assiette, et de l article 1723 ter-00 A du CGI s agissant de ses modalités de recouvrement, l ISF est assis et recouvré selon les mêmes règles que les droits de mutation par décès (CE, 13 oct. 1986, Vergne,Req.n o 72113). Relevant de la compétence des juridictions judiciaires, il se classe parmi les droits d enregistrement, et appartiendrait ainsi à la catégorie des impôts indirects. Toutefois, à la lumière de son régime juridique, l ISF apparaît également comme un impôt annuel, déclaratif et progressif établi en fonction du patrimoine du contribuable. Il est supporté directement par celui qui en est légalement redevable. Parmi les impôts directs concernés par le bouclier fiscal (règle suivant laquelle les impôts directs payés par un contribuable ne pouvaient être supérieurs à 50 % de ses revenus) figurait l ISF, qui est donc bien un impôt direct. Une des critiques les plus courantes concerne le caractère confiscatoire de l ISF. Selon ses détracteurs, l ISF serait susceptible d engendrer une atteinte au droit de propriété de certains redevables. Ainsi, l impôt serait considéré comme confiscatoire et spoliateur. Le caractère confiscatoire résulterait du seuil d assujettissement et des taux appliqués selon la tranche marginale dans la mesure où les contribuables qui ont constitué un patrimoine important seraient contraints d aliéner une partie de leurs biens afin de s acquitter de l impôt. Jusqu à présent,s agissant de cette question, le juge constitutionnel affirme régulièrement ne pas détenir «un pouvoir général d appréciation et de décision de même nature que celui du Parlement». Ainsi, il contrôle avec beaucoup de retenue les taux d imposition fixés par la loi. Il fonde d ailleurs ce contrôle sur l article 13 de la Déclaration du 26 août 1789 qui affirme que l impôt «doit être également réparti entre tous les citoyens, en raison de leurs facultés», et non sur son article 17 relatif au droit de propriété, au nom du principe du consentement de l impôt. Toutefois, dans sa décision du 29 décembre 2012, en considérant qu imposer certains revenus (ceux tirés des «retraites chapeaux», en l occurrence) à hauteur de 75,34 % violait ce principe, alors que le maintien d un taux de 68,34 % restait admissible, le Conseil constitutionnel opère un tour de force interprétatif sans précédent, ce qui conduirait à terme le juge constitutionnel à rogner un peu plus le pouvoir fiscal du Parlement. Un autre grief qui est formulé contre l ISF est son caractère contradictoire. Cet impôt vient frapper la résidence principale qui ne génère pas de revenus alors qu elle est déjà taxée par d autres impôts locaux comme la taxe foncière et la taxe d habitation. Il y a alors une surimposition du capital même s il existe un abattement de 30 % sur la valeur de la résidence principale destinée à enrayer la hausse du nombre de redevables liée à l envolée des prix de l immobilier. En effet, certains paysans de l Ile de Ré, bien que peu fortunés, ont été soumis à l ISF car l évaluationdesquelqueshectaresdeterresqu ils possèdent dépasse le seuil d entrée au titre de l ISF. C estlesyndromedel Ile de Ré, principal paradoxe de cet impôt. Il est venu frapper le patrimoine de contribuables modestes en raison de la flambée des prix de l immobilier de ces dernières années. En 1997, le nombre de contribuables au titre de l ISF était de et il a gonflé à en 2011 (+ 220 %). Certains préconisent l exonération totale de la résidence principale au titre de l ISF
10 28 MÉMENTOS LMD DROIT FISCAL Une anomalie fiscale? Une source d expatriation fiscale? L ISF reste une singularité française. Ces dernières années, il convient de constater la suppression de l ISF dans de nombreux États qui disposaient de cette forme d imposition (États-Unis, Japon, Allemagne, Autriche, Irlande, Luxembourg, Danemark, Pays-Bas). Les détracteurs de l ISF y voient alors une véritable anomalie fiscale. En Espagne, un prélèvement exceptionnel sur la fortune a été institué dès 1977, et supprimé en 2008 par le gouvernement Zapatero. L impôt sur la fortune a été provisoirement rétabli pour les années 2011 et 2012 en raison des difficultés budgétaires. Il a été de nouveau supprimé en 2013 par le gouvernement Rajoy. Les détracteurs de l ISF y voient une source d évasion fiscale vers d autres pays comme la Belgique, le Royaume-Uni, le Canada, la Suisse. Le nombre d expatriés fiscaux au titre de l ISF est difficile à établir pour l Administration fiscale qui situe ce chiffre autour de 800 départs annuels en moyenne sur la période (contre 400 départs annuels en moyenne sur la période ) pour 300 retours environ. Toutefois, l alourdissement de l ISF et de la fiscalité en général par le Gouvernement Ayrault serait à l origine d un nouveau mouvement de départs depuis 2012 (le chiffre de départs annuels a été évoqué). Les données chiffrées de l exit tax (122 départs en 2012), limitées aux gros portefeuilles, bien que partielles, démentent l hypothèse de départs massifs des plus fortunés. Et en la rapprochant d autres chiffres, on peut sérieusement relativiser la réalité d un exil fiscal qui aurait explosé. Selon les promoteurs de la suppression de l ISF, cet impôt est devenu confiscatoire, et ses effets doivent être atténués pour les personnes dont les revenus sont trop faibles pour pouvoir le supporter. Le plafonnement «Rocard», prolongé par le bouclier fiscal en 2006 et 2007, est apparu comme une réponse à cette préoccupation. Le bouclier fiscal est apparu comme inséparable de l impôt lui-même. En dépit de la conscience généralement admise d une telle imperfection, le côté symbolique de cette imposition a non seulement empêché toute évolution substantielle du dispositif, mais a également conduit à des modifications à la marge entraînant une certaine complexification du droit, souvent mise à profit par les contribuables les plus fortunés pour réduire considérablement leur imposition. L impôt de solidarité sur la fortune a donc été réformé une première fois avec la loi de finances rectificative du 29 juillet Le législateur a visé les défauts originels de cet impôt : en relevant le seuil d entrée de l impôt (de 0,8 à 1,3 million d euros d actif net imposable), et en abaissant le taux d imposition marginal (de 1,8 % à 0,5 %), le législateur a fait disparaître le caractère confiscatoire de l impôt et les mécanismes de plafonnement censés y remédier, et transfère la charge fiscale sur la transmission du patrimoine plutôt que sur la détention du patrimoine (cf. Chapitres 7 et 9). Selon les détracteurs de la suppression de l ISF, la réforme du 29 juillet 2011 a été un «cadeau fiscal» fait aux plus riches pour l année L analyse des économistes Camille Landais, Thomas Piketty et Emmanuel Saez, est la suivante : d un côté, les ménages les plus aisés perdent le bénéfice de 800 millions d euros au titre du bouclier fiscal (à compter de 2012), d un autre, ils se voient offrir le bénéfice de 1,8 milliard d euros au titre de la réforme de l ISF du fait du rehaussement du seuil d entrée à 1,3 million d euros de patrimoine net (ce qui exclut environ contribuables de l ISF) et la diminution des taux d imposition à compter de 2012 (avant cette date : six tranches de 0,55 % à 1,8 % ; après cette date : deux taux à 0,25 % à 0,5 %). Dans l attente d une seconde réforme de cet impôt, le législateur, avec la loi de finances rectificative du 16 août 2012, a institué une contribution exceptionnelle sur la fortune. La seconde réforme de l ISF est intervenue avec l article 13 de la loi de finances pour
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