Le contrôle des prix de transfert en Chine : une réalité plus que tangible

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1 Alors qu en France, les premières lois sur les prix de transfert datent de 1933, l encadrement légal des prix de transfert en Chine est tout récent. Le principe de pleine concurrence a été introduit pour la première fois dans une loi fiscale publiée en 1991 «Income Tax law for Enterprises with Foreign Investment and Foreign Enterprises». Après la publication de quelques règlements, ce n est qu en 2007, que la Chine, par le biais d une nouvelle loi fiscale, a renouvelé son intention de contrôler les prix de transfert pratiqués par des sociétés appartenant à un même groupe. Il s agissait toujours d un dispositif sans efficacité réelle et finalement la multiplication des flux transfrontaliers depuis ou vers son territoire ces dernières années a incité la Chine continentale à prendre des mesures de contrôle strictes en la matière. L Administration fiscale a, finalement, publié la nouvelle circulaire fiscale «Guoshuifa» No.2 le 9 janvier dernier. Attention, celle-ci a un caractère rétroactif sa date d entrée en vigueur étant le 1er janvier 2008! Cette réforme marque une volonté claire et affichée des autorités fiscales chinoises d assurer un contrôle plus efficace que ceux qui avaient pu avoir lieu auparavant. Ces réglementations n ont pas été créées de toutes pièces et s inspirent bien entendu et avant tout des directives déjà établies par l OCDE. On le constate notamment dans la documentation demandée aux entreprises. La Chine bénéficie ici de l expérience et du vécu des pays européens qui, bien avant elle, ont eu à se poser ces questions et à formaliser les règles internationales en la matière. Nécessité a fait loi.

2 Un intérêt récemment renforcé pour le contrôle des pratiques de prix de transfert intragroupes Sachant que la Chine pourrait, d ici 2010, devenir le premier exportateur mondial, on peut comprendre que les autorités locales aient eu envie de renforcer leur système de contrôle en matière de prix de transfert. Les dernières évolutions du droit chinois montrent que la Chine continentale souhaite empêcher à tout prix les sociétés étrangères implantées (évidemment sont surtout ici visées les sociétés multinationales) sur son territoire, de réaliser leur marge hors de Chine du fait d une utilisation abusive des prix de transfert et de ce fait de réduire le niveau de taxes dont elles auraient dû normalement s acquitter. En illustration, prenons l exemple d une société française, fabricante d ordinateurs achetant une partie de ses composants à sa filiale localisée en Chine continentale. Le prix négocié et payé par la société française à sa filiale pour l achat de ses matières premières va déterminer le bénéfice déclaré par la filiale chinoise et de ce fait l impôt sur les sociétés qui va en découler. Si la société française paie un prix en dessous des prix du marché pour les produits achetés à sa filiale, cette dernière sera soit en difficulté financière soit verra son impôt sur les sociétés être inférieur à celui qu il aurait dû être. Bien que des règlements et circulaires soient parus depuis 1991, aucun(e) n a réussi avant celle de 2009 à mettre en place une politique claire sur le sujet. Les dernières circulaires relatives aux prix de transfert du 31 décembre 2008 (Guoshuifa 2008 No.114) et du 8 janvier 2009 (Guoshuifa 2009 No.2) annulent les circulaires précédentes (Guoshuifa 1998 No.59, Guoshuifa 2004 No.143, Guoshuifa 2004 No.118) et visent à compléter la loi «Corporate Income Tax Law» du 16 mars 2007 entrée en vigueur le 1er janvier Bien qu il y ait encore des zones d ombre, elle a au moins le mérite de donner davantage de précisions sur la nature des contrôles et la documentation à préparer. C est déjà un grand pas en avant. Les textes parus jusqu à aujourd hui sont finalement révélateurs du fait que la Chine avait conscience depuis cette époque et bien avant, de la problématique qui s annonçait mais ne savait pas encore comment ou ne voulait pas la gérer en pratique, avec en outil de contrôle des agents des taxes décentralisés n appliquant certainement pas les textes nationaux à l identique d une région à une autre et n ayant pas encore pu bénéficier de formation spécifique. La théorie commençait donc à se mettre en place mais la pratique posait encore quelques difficultés d organisation. Historique des textes de loi parus en matière de prix de transfert :

3 Les contrôles ont commencé à voir le jour après la publication de la loi de 1991 et des redressements ont été effectués depuis la publication de ces règlements. Les agents étaient à cette époque à leurs débuts et il s agissait davantage pour eux d un apprentissage sur le terrain. Cependant, on a pu noter au cours des années que la compétence des agents était chaque année plus grande et que la documentation demandée dans le cadre de ce type de contrôle est de plus en plus complexe. Les contrôles ne se sont pas multipliés depuis les dernières publications mais on note très clairement une professionnalisation des inspections et une demande plus détaillée d informations autrefois légèrement survolées. La Chine donne désormais les armes nécessaires à sa brigade de contrôle. Les montants des ajustements fiscaux de ces deux dernières années ci-dessous le prouvent : Indication des redressements de sociétés effectués sur 2006 & 2007 : Redressement sur les prix de transfert Taxe collectée sur ces redressements Nombre de sociétés auditées milliards RMB 679 millions RMB milliards RMB 987 millions RMB 173 L OCDE : Principale source d inspiration de la documentation chinoise en matière de prix de transfert La nécessité de se mettre en conformité avec les règles internationales en matière de fiscalité a également incité la Chine continentale à opter pour une documentation très inspirée de celle suggérée par l OCDE. Elle existait déjà et d autres pays l avaient déjà expérimentée. L inspiration n est malgré tout que partielle car la Chine se réserve une part de libre arbitre en s offrant la possibilité de demander toutes sortes de documentation qui pourraient s avérer nécessaires pour la compréhension, par l agent des taxes, de l organisation et des transactions effectuées. L introduction de la notion de «Benchmarking» est également un élément important, conférant plus de pouvoirs qu il n en résulte des textes européens. Elle signifie que l agent en charge a la possibilité d aller, si besoin est, récolter des informations dans une société qui n est pas encore soumise à un contrôle mais qui pourrait détenir des informations qui lui seraient nécessaires dans son audit en cours. Ainsi, l Administration fiscale s arroge le droit de développer une base de données à ses propres fins, ce qui lui permet également sans aucun doute d affiner le résultat ultérieur de ses contrôles.

4 Tableau comparatif de la documentation requise par le «State Administration of Taxation» («SAT») et l OCDE : CHINE Structure organisationnelle Description des opérations et de l activité Détails des transactions entre les parties d un même groupe Analyse comparative Méthode de prix de transfert utilisée Documentation liée aux accords de partage de coûts Toute autre information pouvant soutenir l organisation mise en place dans le cadre de la politique de l entreprise OCDE Structure organisationnelle Information générale sur les investisseurs Description de l activité Montant des ventes Business stratégies / management stratégies Information comparative Information financière sur la société contribuable Documentation sur la politique de prix de l entreprise Conditions sectorielles et commerciales pouvant influencer le contribuable Les dernières circulaires du 31 décembre 2008 et du 8 janvier 2009 ont renforcé les obligations de constitution d une documentation relative aux prix de transfert pour toutes les sociétés chinoises imposables, sociétés à investissement étrangers comprises, ayant un volume annuel de transactions intragroupes soit supérieur ou égal à un seuil de 200 millions RMB dans le cadre d achats-ventes, soit supérieur ou égal à un seuil de 40 millions RMB pour les transactions de toute autre nature (par exemple : services, paiement d intérêts, de royalties, etc.). Des exemptions peuvent éventuellement être accordées si la société remplit l un des critères suivants : - Soit le volume annuel de transactions intragroupes (achat vente) est en dessous de 200 millions RMB et les transactions intragroupes autres représentent un volume inférieur à 40 millions RMB. L exemption ne joue que si la société remplit cumulativement les deux conditions énoncées précédemment. - Soit la société est couverte par un Advance Pricing Agreement préalablement négocié avec les autorités fiscales. Sur demande des entreprises, un accord préalable sur les prix de transfert («Advance Pricing Agreement») avec l Administration fiscale chinoise peut dorénavant être établi. Il s agit comme en France de la possibilité d obtenir un accord avec les autorités fiscales locales sur la méthode de valorisation des prix de transfert futurs. En effet, la fixation d un prix adéquat pouvant donner lieu à critique en cas de contrôle, les entreprises qui souhaitent sécuriser juridiquement leurs prix de transfert ont la possibilité de demander à l Administration un accord préalable de prix. Dans les faits, avant de pouvoir bénéficier d un tel accord, la société doit soumettre aux autorités fiscales une documentation tout aussi détaillée que celle requise dans le cadre d un contrôle et l obtention d un tel accord n interviendra que plusieurs mois après le dépôt du dossier.

5 - Soit la société a uniquement un volume de transaction intragroupe domestique et est détenue à moins de 50% par des investisseurs étrangers. L anticipation d un tel contrôle passe nécessairement par une préparation minutieuse et rigoureuse de la documentation relative aux prix de transfert. La production de documents tels que des contrats et/ou des accords est insuffisante. La documentation sur les prix de transfert doit être transmise à l Administration fiscale au moment où l entreprise déclare ses impôts pour l exercice en cours, c est-à-dire avant le 31 mai de l année suivante, et doit être conservée pour une durée de dix ans. En effet, l Administration fiscale («SAT») a le droit de demander aux sociétés la production de documents antérieurs à l entrée en vigueur de cette obligation mais sans toutefois pouvoir dépasser une limite maximale de dix ans. En cas de demande des autorités locales, l entreprise doit être en mesure de transmettre cette documentation dans les 20 jours suivant cette requête et en chinois. La SAT peut éventuellement accorder un délai supplémentaire à titre exceptionnel pour les documents relatifs à l année 2008 avec une date de remise au plus tard au 31 décembre Il est demandé aux entreprises éligibles de produire en langue chinoise le rapport annuel des transactions entre parties liées comportant nombre de formulaires et devant couvrir tout un ensemble d éléments. Quelles sociétés sont réellement susceptibles de subir un contrôle fiscal dans ces prochaines années? Quand bien même des sociétés ne seraient pas soumises à cette obligation documentaire, il convient de rappeler que, comme les autres, elles peuvent malgré tout être soumises à un contrôle fiscal. Donc, avant tout, ce sont toutes les sociétés ayant des transactions intragroupes qui sont concernées. La législation chinoise définit, de la même façon qu en Europe, la notion de groupe comme étant un ensemble d entreprises liées. Un groupe est ainsi constitué de filiales, de sociétés sœurs, de la société mère et des entreprises ayant des communautés d intérêt fortes. L Administration fiscale chinoise, la SAT reconnaît les notions de liens de dépendance juridique ou de fait à l instar des administrations fiscales européennes. Parmi celles-ci, certaines remplissant des facteurs déterminés vont être susceptibles d intéresser les autorités fiscales. Selon les dispositions de l article 13 de l ancienne loi FEIT et de la circulaire relative à l administration des activités commerciales entre entreprises affiliées (Guoshuifa 1992 No.237), les facteurs permettant à la SAT de déterminer l infraction fiscale sont les suivants : - Lorsque les prix, accordés pour des transactions entre des parties dépendantes, ne sont pas basés selon les règles du marché et entraînent de ce fait une réduction de l impôt de la société contribuable. - La définition de sociétés dépendantes n intègre pas seulement un critère de participation capitalistique ou d actionnariat (une des entreprises possède directement ou indirectement 25% ou plus des actions de l autre so-

6 ciété) mais également les autres interactions entre ces sociétés. La dépendance de fait est par exemple reconnue lorsqu il y a un lien entre les sociétés démontrant un contrôle effectif, un management commun, des prêts accordés, un contrôle des achats, des conditions et/ ou garanties particulières, etc. Ces principes restent encore d actualité. La circulaire No.2 de 2009 donne davantage de détails sur les critères utilisés par la SAT pour sélectionner les sociétés à auditer. En effet, certaines sociétés sont davantage exposées à un audit fiscal du fait de critères énoncés explicitement. Ainsi, l article 29 de la circulaire No.2 dispose que les sociétés cibles de l Administration fiscale chinoise sont : - les sociétés soumises à l obligation de documentation et qui ne la soumettent pas ; - les sociétés à faible profit ou pertes et ; - les sociétés ayant un large volume de transactions avec des sociétés basées dans des paradis fiscaux. Même si le président Hu JINTAO a défendu Hong Kong avec ardeur pour qu elle n entre pas dans la catégorie des paradis fiscaux, il est encore trop tôt aujourd hui pour assurer qu elle ne rentrera pas dans le cadre de l alinéa 3 de l article 29. Il est fort à parier qu une société étrangère implantée en Chine continentale ayant des volumes de transactions très élevés avec Hong Kong, perçue à ce jour comme la région la plus accueillante fiscalement de la zone Asie Pacifique, pourra être considérée comme une entreprise cible, susceptible de subir un contrôle fiscal. Mais Hong Kong est en Chine et il est encore plus probable que les sociétés étrangères qui auront de fort volumes de transactions avec Singapour, le Luxembourg, etc. seront encore plus sujettes à contrôle. Dans la pratique, il serait prudent de rajouter une liste de type de sociétés qui pourraient encore être regardées par l Administration chinoise comme des cibles potentielles d audit fiscal : - celles qui font des pertes depuis plusieurs exercices comptables ou qui font de faibles profits ; - celles qui font des profits inférieurs à ceux qui sont réalisés dans le même secteur pour une entreprise de même taille ; - celles qui ne remettent pas leur documentation sur les prix de transfert. Les sanctions en cas de contrôle fiscal Les sanctions ne sont pas clairement énoncées dans les réglementations actuelles, bien que l on sache d ores et déjà qu il est possible pour la SAT de procéder à un redressement rétroactif. Des ajustements seront effectués en fonction de ce qui a été versé comme impôt et ce qui aurait dû l être. Les pénalités de retard usuelles pourraient également s appliquer. Quelques pénalités sont mentionnées dans les circulaires mais elles sont relativement faibles et ne sont de loin pas ce qui pourrait résulter de pire d un contrôle fiscal. Par exemple, la SAT peut imposer une amende pouvant atteindre

7 2.000 RMB et en cas de sanction grave, RMB. Si la société entrave un contrôle fiscal, elle risque une amende pouvant atteindre RMB. En cas de contrôle et de non-production de la documentation requise pour les sociétés soumises à cette obligation, une pénalité supplémentaire de 5% s ajoute aux amendes. Si une société refuse de fournir la documentation requise et/ou communique des informations erronées, fausses ou incomplètes, la SAT peut, en cas de redressement, ordonner à la société d effectuer des ajustements sur la politique de prix puis de payer le montant de l impôt dû dans une période déterminée. Outre le fait d apparaître sur une liste noire, les sociétés auditées et redressées se verraient amener à réajuster leur niveau de taxe, voire révoquer leur licence d activité dans certains cas. L Administration du Commerce et de l Industrie locale («State Administration of Industry and Commerce») peut notamment la révoquer si la société auditée ne s est pas mise en conformité dans le délai imparti. Le vide juridique laissé volontairement par les autorités fiscales nous laisse présager un panel de sanctions au cas par cas ce qui pourrait conduire à des excès de la part des autorités locales. Conclusion Par la mise en place de telles réglementations, les autorités chinoises affirment leur volonté d assurer un contrôle plus soutenu en accentuant la lutte contre les transferts de bénéfices de la Chine vers l étranger. De 2004 à 2009, les contrôles d audits ont été moins multipliés que renforcés. Et il est certain que ceux-ci vont s accentuer dans les prochaines années. Les sociétés contribuables sont donc invitées à revoir leurs politiques de prix de transfert existantes et à modifier leur documentation afin de se conformer aux exigences locales. Dans la pratique et dans les cas où les entreprises mères disposent déjà d une documentation détaillée pour répondre aux attentes des autorités fiscales de leur pays d origine, il est souvent recommandé de la reprendre et de l adapter aux besoins de la Chine continentale.

8 Contacts Paul-Emmanuel Benachi Avocat associé Tél. : Fanny Nguyen Senior legal and tax advisor fnguyen@lpalaw.asia Tél. : Lefèvre Pelletier & associés est l un des premiers cabinets d avocats en France. Nos équipes, fortes de plus de 150 avocats, accompagnent nos clients en s appuyant sur la complémentarité de leurs compétences en toutes matières du droit des affaires.