CCI Affacturage de comptes clients : réduction des prix de transfert

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1 Le 20 janvier 2014 Les multinationales canadiennes auraient intérêt à prendre acte des répercussions de la récente affaire McKesson Canada Corporation c. La Reine (en anglais) (2013 CCI 404) concernant les. Dans cette affaire, la Cour canadienne de l impôt («CCI») a rendu une décision en faveur de l Agence du revenu du Canada («ARC»), relativement à l interprétation de la notion de taux d escompte raisonnable utilisé aux fins d une entente d affacturage de comptes clients avec lien de dépendance. L ARC a maintenu la hausse de 27 millions de dollars du revenu du contribuable canadien pour l année d imposition Même si le contribuable a interjeté appel de la décision auprès de la Cour d appel fédérale («CAF»), les multinationales seront intéressées par la méthode utilisée par la CCI aux fins de la détermination de ce qu elle considère être un intervalle de pleine concurrence acceptable pour l affacturage de comptes clients. Par ailleurs, la décision de la CCI d assujettir à la retenue d impôt canadien le rajustement secondaire en lien avec cette affaire revêt une importance tant pour les contribuables canadiens que pour les non-résidents qui prennent part à des opérations transfrontalières contrôlées. Enfin, la CCI a formulé d intéressantes observations incidentes sur les raisons pour lesquelles les tribunaux ne devraient pas être influencés par le débat sur la moralité fiscale qui se déroule actuellement dans le monde lorsqu ils rendent des décisions relatives à des questions de prix de transfert. Faits entourant l affaire En 2002, McKesson Canada (Socan), société canadienne de soins de santé, a conclu un contrat de vente de créances («CVC») d une durée de cinq ans visant à vendre la totalité de ses comptes clients admissibles à sa société mère luxembourgeoise (Soclux). Les deux entités étaient des filiales indirectes d une multinationale américaine. Soclux avait convenu d acheter, sur une base quotidienne et pour les cinq années suivantes, toutes les créances admissibles de Socan au fur et à mesure de leur naissance, en plus d effectuer un achat initial ponctuel de créances d un montant de 460 millions de dollars. Les créances consistaient généralement en des comptes clients de clients sans lien de dépendance qui n étaient pas en souffrance. Le CVC prévoyait certaines clauses de résiliation, et Socan ne garantissait la recouvrabilité d aucune créance ou portion de créance. Socan a vendu des créances à Soclux pour un montant équivalant à la valeur nominale de Page 1 de 6

2 celles-ci, escomptée selon un taux de 2,206 % pour l année d imposition Socan a déduit l escompte à titre de coût de financement en 2003, qui comprend l escompte appliqué au transfert initial de créances. L ARC a contesté le taux d escompte, jugeant qu il était plus élevé que celui dont auraient convenu des personnes traitant sans lien de dépendance. Par conséquent, l ARC a ramené le taux d escompte à 1,013 %, entraînant ainsi une hausse de 27 millions de dollars du revenu imposable de Socan pour Les parties avaient également conclu une entente de service, en vertu de laquelle Socan assurerait la gestion des créances pour des honoraires annuels fixes de 9,6 millions de dollars. Cette entente de service n a pas été contestée par l ARC, mais elle a été mentionnée comme étant un des motifs du jugement de la CCI. En outre, l ARC a établi une cotisation corrélative (c.-à-d. un rajustement secondaire) à l égard de Socan pour défaut d effectuer la retenue d impôt prévue à la partie XIII de la Loi de l impôt sur le revenu (la «Loi»). L ARC a appliqué la retenue d impôt de 5 % prévue à la partie XIII sur le montant au titre du taux d escompte initial refusé, car, en vertu du droit fiscal canadien, le montant refusé est réputé être un dividende versé par Socan à Soclux. Résumé de la décision de la CCI La CCI a rendu une décision en faveur de la position de l ARC, selon laquelle le taux d escompte de 2,206 % appliqué à la vente des comptes clients de Socan à Soclux était supérieur à celui dont auraient convenu des parties sans lien de dépendance. Par conséquent, l honorable juge Patrick J. Boyle a maintenu le nouvel avis de cotisation établi par l ARC à l égard des prix de transfert qui haussait le revenu imposable du contribuable d environ 27 millions de dollars pour 2003 (une courte année d imposition de trois mois). Dans sa décision, la CCI a établi son propre intervalle de taux d escompte acceptables en appliquant une formule généralement préconisée par les deux parties. Le taux d escompte proposé par l ARC (1,013 %) se situait dans l intervalle acceptable établi par la CCI, contrairement au taux d escompte de 2,206 % appliqué par Socan. La CCI a également tranché en faveur de l ARC relativement à la deuxième question découlant de l obligation du contribuable de retenir l impôt sur le dividende réputé, soit le rajustement secondaire établi pour tenir compte du rajustement (principal) de relatif au taux d escompte. Même si les lois canadiennes ne prévoient aucun délai de prescription à l égard de la retenue d impôt prévue à la partie XIII, le contribuable alléguait que l article 9 de la convention fiscale entre le Canada et le Luxembourg (la «convention») empêchait l ARC d établir une cotisation à l égard de l impôt retenu cinq ans après la fin de l année d imposition touchée par le rajustement. La CCI a jugé que le libellé de l article 9 de la convention ne s appliquait pas aux obligations des contribuables canadiens d effectuer une retenue d impôt sur un dividende réputé. La décision dans cette affaire la dernière relative aux qui a été portée devant une cour canadienne a été rendue en faveur de l ARC, même si les décisions d autres affaires Page 2 de 6

3 récentes mettant en cause des avaient plutôt été rendues en faveur du contribuable (p. ex., Capital Générale Électrique du Canada Inc. (CAF) et Alberta Printed Circuits Ltd. (CCI)). L affaire GlaxoSmithKline Inc. a été renvoyée par la Cour suprême du Canada à la CCI pour la tenue d un nouveau procès (consultez le bulletin FlashImpôt Canada n o , «GlaxoSmithKline Inc. La Cour suprême renvoie à la case départ un différend en matière de»). Précisions concernant la décision de la CCI Taux d escompte La CCI a convenu que la formule utilisée pour établir le taux d escompte comporte trois principales composantes : 1) le taux d escompte (visant à tenir compte de l aspect lié au financement); 2) l escompte sur perte (visant à tenir compte du risque de crédit des clients de Socan dont les créances sont couvertes par le CVC); 3) la répartition d escompte (visant à tenir compte de certains risques associés au recours accru des clients de Socan aux remboursements admissibles et aux escomptes sur paiements anticipés). La composante relative au taux d escompte a en grande partie été non contestée. Toutefois, la CCI a appliqué des termes variables à l escompte sur perte et à la répartition d escompte plutôt que les termes fixes établis par Socan et Soclux dans le CVC. Par ailleurs, aux fins de la décision, la CCI a recalculé les rajustements du taux d escompte qui ont été utilisés par Socan dans le CVC (décrits ci-dessous) pour dégager l escompte sur perte et la répartition d escompte. Les rajustements apportés dans le CVC par le contribuable ont eu pour principal effet de hausser le taux d escompte effectif, et la CCI a proposé des rajustements beaucoup moins élevés, comme il est expliqué ci-après. Motifs qui sous-tendent le taux d escompte établi par la CCI La CCI a mentionné que l escompte sur perte et la répartition d escompte ont été recalculés principalement dans le but d appliquer les termes variables qui auraient pu être avantageux pour Socan et Soclux. Les termes fixes initiaux étaient fondés sur plusieurs hypothèses liées aux risques formulées lors de la rédaction du CVC. Selon la CCI, certains rajustements apportés au taux d escompte avantageaient Soclux aux fins de la prise en compte des risques présumés mentionnés dans le CVC. La CCI a réduit certains des rajustements apportés au taux d escompte, notamment celui applicable aux escomptes sur paiements anticipés, et elle en a éliminé certains autres, comme l escompte dilué pour rabais courus. La CCI a évoqué le motif qu aucune preuve adéquate n avait été fournie pour étayer le caractère raisonnable de certains rajustements apportés au taux d escompte dans le CVC. Observations de KPMG La CCI a rejeté l argument de Socan selon lequel la détermination du taux d escompte effectué par l ARC consistait en une requalification en vertu de la Loi. La CCI a déclaré que la méthode Page 3 de 6

4 employée par l ARC aux fins de la détermination d un taux d escompte de pleine concurrence s inscrivait dans le cadre normal des rajustements de. La CCI a suggéré qu en vertu des règles en matière de prévues par la Loi, la valeur d un montant peut être rajustée en fonction des modalités convenues entre des parties sans lien de dépendance, et ces rajustements peuvent être effectués aux fins de la conformité au principe de pleine concurrence sans entraîner une requalification de l opération même. En vertu des règles en matière de prévues par la Loi, l opération peut être requalifiée si l obtention d un avantage fiscal constitue l objet véritable pour lequel elle a été principalement conclue, et qu elle n aurait pas été conclue entre personnes sans lien de dépendance. Dans le cadre de son recalcul des composantes du taux d escompte, la CCI n a pas tenu compte ou a grandement diminué de nombreux rajustements du taux d escompte sur lesquels se fondait Socan. Les composantes ont été recalculées sur la base des faits présentés en preuve, comme l exige la procédure de la cour. Étant donné que le CVC établissait de nombreux éléments pouvant augmenter ou diminuer, la CCI a jugé approprié d évaluer le caractère raisonnable des rajustements apportés au taux d escompte selon le point de vue des deux parties, dans la mesure où les ententes d affacturage sans lien de dépendance sont négociées de manière similaire. Cette affaire rappelle que la documentation de la nature sans lien de dépendance des diverses modalités d une opération intersociétés est essentielle pour prouver que les parties se sont conformées aux règles en matière de. Les restrictions prévues dans la convention ne s appliquent pas aux cotisations de retenues d impôt La CCI a accepté l argument de l ARC voulant que la cotisation exigée de Socan à l égard de l obligation en matière de retenue d impôt prévue à la partie XIII de la Loi n était pas restreinte par le paragraphe 9(3) de la convention. Le paragraphe 9(3) prévoit une période maximale de cinq ans au cours de laquelle un pays est autorisé, dans les cas décrits au paragraphe 9(1), à effectuer un rajustement de à l égard du revenu imposable d une société liée résidente de l autre pays. La CCI a fait valoir que l article 9 de la convention ne peut s appliquer à la cotisation de l ARC, étant donné que l ARC appliquait à l égard de Socan une disposition de recouvrement prévue dans la législation canadienne, et, en soi, ni ne rajustait le revenu de Soclux, ni ne l imposait par l intermédiaire de Socan. Observation de KPMG La décision de la CCI à l égard de la question concernant la retenue d impôt qui a été rendue dans cette affaire est importante tant pour les contribuables canadiens que pour les nonrésidents qui prennent part à des opérations transfrontalières contrôlées. De nombreuses conventions fiscales conclues par le Canada prévoient un délai de prescription semblable à celui de la convention fiscale entre le Canada et le Luxembourg. Toutefois, la Page 4 de 6

5 confirmation de cette décision en appel pourrait signifier que les conventions fiscales du Canada n ont pas préséance sur la législation canadienne lorsque les cotisations de retenues d impôt prévues à la partie XIII de la Loi sont établies à titre de rajustements secondaires, mais seulement dans les cas où le rajustement principal de a été effectué à l intérieur du délai de prescription pertinent prévu dans la convention. Pertinence de l éthique fiscale Il importe également de s intéresser aux commentaires incidents de la CII, probablement formulés à la lumière du Plan d action concernant l érosion de la base d imposition et le transfert de bénéfices publié par l Organisation de coopération et de développement économiques («OCDE») et de son appel accru à faire preuve d éthique et de transparence fiscales. (Pour de plus amples renseignements à ce sujet, veuillez consulter le bulletin FlashImpôt Canada n o , «Le plan d action de l OCDE pourrait annoncer une refonte du contexte fiscal international»). La CCI a souligné que l ARC n avait pas, directement ou indirectement, évoqué d arguments relatifs aux notions de «juste part» ou d «éthique fiscale» qui sont actuellement à l ordre du jour dans le milieu de la fiscalité internationale, et que l ARC s en est strictement et judicieusement tenue aux éléments fondamentaux de la fiscalité : les dispositions pertinentes de la législation et les preuves qui s y rapportent. La CCI a fait remarquer que les questions relatives à l éthique fiscale et à la juste part d impôts relèvent du Parlement. Nous pouvons vous aider Votre conseiller chez KPMG peut vous aider à évaluer l incidence de cette décision de la CCI sur votre entreprise, et vous indiquer des façons de tirer parti de tout avantage qui en découle ou vous aider à en atténuer les répercussions. Pour obtenir de plus amples renseignements concernant cette décision et son incidence éventuelle, veuillez communiquer avec votre conseiller chez KPMG. Téléchargez la nouvelle application KPMG Tax Hub Canada App L application gratuite pour ipad et BlackBerry KPMG Tax Hub Canada App fournit des nouvelles fiscales de façon rapide et pratique, ce qui vous permet de consulter facilement les taux d imposition et de réagir aux modifications de la réglementation et des règles fiscales. Téléchargez l application dès maintenant. Information à jour au 17 janvier L information publiée dans le présent bulletin FlashImpôt Canada est de nature générale. Elle ne vise pas à tenir compte des circonstances de quelque personne ou entité particulière. Bien que nous fassions tous les efforts nécessaires pour assurer l exactitude de cette information et pour vous la communiquer rapidement, rien ne garantit qu elle sera exacte à la date à laquelle vous la recevrez ni qu elle continuera d être exacte dans l avenir. Vous ne devez pas y donner suite à moins d avoir d abord obtenu un avis professionnel se fondant sur un examen approfondi des faits et de leur contexte. Pour plus de renseignements, veuillez communiquer avec un membre du groupe Fiscalité de KPMG, au Page 5 de 6

6 KPMG s.r.l./s.e.n.c.r.l., cabinet d audit, de fiscalité et de services-conseils (kpmg.ca) et société canadienne à responsabilité limitée constituée en vertu des lois de l Ontario, est le cabinet canadien membre de KPMG International Cooperative («KPMG International»). Les cabinets membres de KPMG International comptent professionnels dans 155 pays. Les cabinets indépendants membres du réseau KPMG sont affiliés à KPMG International, entité suisse. Chaque cabinet membre est une personne morale distincte et indépendante, et se décrit comme tel. L adresse du site Web de KPMG Canada est KPMG s.r.l./s.e.n.c.r.l., société canadienne à responsabilité limitée et cabinet membre du réseau KPMG de cabinets indépendants affiliés à KPMG International Cooperative («KPMG International»), entité suisse. Tous droits réservés. KPMG, le logo de KPMG et le slogan «simplifier la complexité» sont des marques déposées ou des marques de commerce de KPMG International. Page 6 de 6