LA LETTRE DU CABINET

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1 LA LETTRE DU CABINET ISF : CARACTERISTIQUES PRINCIPALES ET LES NOUVEAUTES DE L ANNEE 2015 Par Olivier Charpentier-Stoloff & Merabi Murgulia Olivier Charpentier- Stoloff ostoloff@iea- avocats.fr Avocat associé Spécialiste en Droit fiscal et douanier Merabi Murgulia mmurgulia@iea- avocats.fr Avocat! Mécanisme global de l ISF L'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) est dû par les personnes physiques disposant au 1 er janvier de l'année d'imposition d'un patrimoine supérieur à L'ISF est assis sur l'ensemble des biens, droits et valeurs non expressément exonérés composant le patrimoine du redevable au 1 er janvier de chaque année. L'ensemble du patrimoine s'apprécie au niveau du foyer fiscal comprenant les conjoints (personnes mariées, liées par un PACS ou vivant en concubinage) et les enfants mineurs dont ils ont l'administration légale des biens. Les personnes physiques qui ne sont pas domiciliées en France sont imposables uniquement sur leurs biens situés en France. Droit fiscal n 7 Avril

2 Certains biens sont exonérés de l'isf notamment les biens professionnels, les objets d'antiquité, d'art et de collection, les droits de la propriété littéraire, artistique, industrielle (brevets, marques, dessins et modèles) appartenant à leur inventeur, les titres reçus en contrepartie de la souscription, directe ou indirecte via une société holding, au capital d'une PME, les bois et forêts et parts de groupements forestiers et autres. Les biens imposables sont évalués selon les règles prévues pour les droits de succession, c'est-à-dire d'après la valeur vénale réelle. Les dettes existant au 1 er janvier de l'année d'imposition sont déductibles pour la détermination de l'assiette de l'impôt, sous réserve qu'elles soient à la charge personnelle du redevable. Par ailleurs, les dettes contractées pour l'acquisition des biens sont déductibles de la valeur taxable de ces biens à condition qu'ils soient compris dans l'assiette d'isf. Une fois le patrimoine déterminé, il existe deux modalités différentes de déclaration : " Lorsque le patrimoine est compris entre et , il convient de porter directement le montant de la valeur brute et de la valeur nette taxable du patrimoine sur la déclaration d'ensemble de revenus dans le cadre ISF de l'imprimé n 2042 C. " Lorsque le patrimoine est égal ou supérieur à , il convient de déposer une déclaration d'isf n Le montant de l'isf à payer est calculé en appliquant au patrimoine net le barème de l'article 885 U du CGI. Le taux de l ISF varie de 0.5% à 1.5% selon le montant du patrimoine net taxable. Barème ISF 2015 Fraction de la valeur nette taxable du patrimoine Taux applicable Jusqu'à % Entre et 1,3 million (inclus) 0,5 % Entre 1,3 million à 2,57 millions (inclus) 0,70 % Entre 2,57 millions et 5 millions (inclus) 1 % Supérieure à 5 millions et inférieure ou égale à 10 millions 1,25 % Supérieure à 10 millions 1,5 % Important : lorsque le patrimoine net taxable excède 1,3 million, le barème de l'isf s'applique dès la fraction dépassant et non pas à partir de 1,3 million.! Intérêt de faire une déclaration d ISF En matière d ISF, il existe deux prescriptions différentes. Le délai de reprise de l'administration se prescrit : " le 31 décembre de la 3 ème année suivant celle au cours de laquelle l'exigibilité des droits a été suffisamment relevée par la déclaration sans qu'il soit nécessaire de recourir à des recherches ultérieures. " le 31 décembre de la 6 ème année dans les autres cas. Droit fiscal n 7 Avril

3 Il apparaît donc judicieux de déposer une déclaration d'isf (n 2042 C ou n 2725) afin de démarrer une prescription courte de 3 ans. Par exemple, une insuffisance d évaluation d un bien immobilier se prescrit par trois ans. En revanche, l omission du même dans la déclaration ISF se prescrit par six ans.! Sort des avoirs (comptes bancaires, contrats d assurance-vie, trusts, etc.) détenus à l étranger et non déclarés en France dans l assiette de l ISF En application de l'article 1649 A du CGI, les personnes physiques domiciliées en France sont tenues de déclarer les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. Lorsque ces obligations déclaratives n'ont pas été respectées par les contribuables concernés, le délai de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la 10 ème année suivant celle au titre de laquelle l'imposition d'isf est due. L'administration risque donc de réintégrer la valeur du compte (assurance-vie, trusts etc.) dans l'assiette de l'isf à partir de l'année 2007 et assortir le supplément d'isf avec la majoration de 40%, des intérêts de retard et de l'amende pour non-déclaration des avoirs à l'étranger (prescription différente de l'amende pour la non-déclaration des avoirs à l'étranger). Il convient donc de s'interroger sur l'opportunité de régulariser les avoirs non déclarés sous le bénéfice actuel de la circulaire Cazeneuve qui propose des atténuations de la majoration de 40% et de l'amende pour non-déclaration (les intérêts de retard demeurent inchangés). En tout état de cause, la prescription de 10 ans s'applique aux avoirs (comptes bancaires, contrats d'assurance-vie, trusts, etc.) non déclarés détenus à l'étranger.! Nouveauté concernant les véhicules de collection Les véhicules de collection peuvent bénéficier de l'exonération d'isf. Une circulaire douanière du 8 décembre 2014 est venue préciser des nouveaux critères de détermination des véhicules de collection. A partir du 1 er janvier 2015, les véhicules de collection en matière d'exonération d'isf s'entendent de ceux qui, cumulativement : " se trouvent dans leur état d'origine, sans modification substantielle du châssis, de la carrosserie, du système de direction, de freinage, de transmission ou de suspension ni du moteur. Les réparations et les restaurations sont autorisées. Les pièces, accessoires et unités endommagés ou usés peuvent être remplacés pour autant que le véhicule soit conservé et maintenu dans un bon état sur le plan historique, les véhicules modernisés ou modifiés étant exclus ; " sont âgés d'au moins 30 ans ; " correspondent à un modèle ou type dont la production a cessé. Droit fiscal n 7 Avril

4 Par ailleurs, les véhicules ayant participé à un événement historique et ceux conçus, construits et utilisés exclusivement pour la compétition et qui possèdent un palmarès sportif significatif lors d'événements nationaux ou internationaux prestigieux gardent la qualification des véhicules de collection même s'ils ne remplissent pas les trois critères ci-dessus. Il est donc impératif d'analyser les caractéristiques des véhicules afin de les exclure de l'assiette de l'isf.! La problématique de la holding animatrice de groupe Comme nous avons rappelé dans le mécanisme d'isf, les biens professionnels sont exonérés de l'assiette d'isf. L'administration considère comme condition essentielle l'existence d'un lien de nécessité entre l'activité exercée et les biens appartenant au redevable pour que ces derniers puissent être regardés comme des biens professionnels. Les actions d'une société holding peuvent être considérées comme des biens professionnels à condition que cette société holding soit considérée comme une animatrice effective de son groupe. En effet, la qualification de biens professionnels doit être retenue pour les actions des sociétés holding qui sont animatrices effectives de leur groupe, participent activement à la conduite de sa politique et au contrôle des filiales et rendent, le cas échéant et à titre purement interne au groupe, des services spécifiques administratifs, juridiques, comptables, financiers ou immobiliers par opposition aux actions des sociétés holding qui ne font qu'exercer les prérogatives usuelles d'un actionnaire. La démonstration du rôle d'animatrice de la société holding est largement factuelle et la vigilance doit être de mise. Récemment, la chambre commerciale de la Cour de cassation (arrêt n en date du 6 mai 2014) a considéré qu'un soutien financier de la société holding à sa filiale ne constitue pas une intervention effective dans l'animation de cette dernière. Lors de contrôles fiscaux, l administration fiscale brandit une définition particulièrement restrictive de la holding animatrice. Elle considère qu une holding n est animatrice que si elle assure l animation effective de l ensemble de ses filiales et pas seulement des sociétés dont elle a le contrôle effectif. Il suffit donc qu une filiale ne soit pas animée pour que la qualité d animatrice de la holding lui soit refusée. Cependant, un récent jugement du TGI de Paris (jugement n en date du 11 décembre 2014) apporte un espoir aux contribuables. Selon ce jugement, le seul fait de détenir une participation minoritaire dans une filiale non animée n'est pas de nature à remettre en cause sa qualité de holding animatrice. (cf. ci-après la jurisprudence relative à l ISF). Droit fiscal n 7 Avril

5 ! Le sort de la trésorerie excédentaire La base des données BOFiP (BOI-PAT-ISF n 130, ) dispose que : "Les liquidités et placements financiers assimilés sont présumés constituer des biens professionnels pour leur totalité si le total des valeurs réalisables à court terme ou disponibles est inférieur au passif exigible à court terme ou, dans le cas contraire, pour leur fraction égale au passif exigible à court terme de l'entreprise diminué des créances d'exploitation." Tout comme la notion de la société holding animatrice, l'administration fiscale a la faculté de contester le caractère professionnel d'un bien inscrit à l'actif d'une entreprise. L'administration peut apporter la preuve que les trésoreries excédentaires ne sont pas nécessairement et effectivement affectées à l'exercice de la profession. Cependant, l'appréciation à porter sur le montant des liquidités ne peut résulter d'un indice unique, mais suppose la prise en compte d'un certain nombre de critères, tels que la taille de l'entreprise, son secteur d'activité, sa situation régulièrement bénéficiaire ou déficitaire, l'évolution régulière ou erratique du ratio : liquidités et placements financiers assimilés / valeurs réalisables à court terme ou disponibles. Il convient tout de même de demeurer vigilent sur la trésorerie excédentaire lorsqu'elle dépasse le chiffre d'affaire ou le passif exigible d'une société.! Remise en cause de l'abattement de 30% pour la résidence principale lorsque le bien immobilier est détenu via une SCI Conformément l'alinéa 2 de l'article 885 S du CGI, un abattement de 30 % est effectué, en matière d'isf, sur la valeur vénale lorsque l'immeuble est occupé, au 1 er janvier de l'année d'imposition, à titre de résidence principale par son propriétaire. Le texte de la loi est muet sur le cas de la détention de la résidence principale via une SCI mais la base BOFiP l'exclue explicitement. En effet, la base des données de BOFiP (BOI-PAT-ISF n 120, ) précise que : La notion de résidence principale doit s'entendre du logement dans lequel le redevable réside effectivement et de manière habituelle pendant la majeure partie de l'année. Il est précisé que ce dispositif concerne également les parts de sociétés mentionnées à l'article 1655 ter du CGI, dont les associés sont réputés être directement propriétaires des logements correspondant à leurs droits. En revanche, sont exclus de ce dispositif les titres de sociétés civiles de gestion ou d'investissement immobilier, alors même que l'immeuble détenu par le redevable constituerait sa résidence principale. Il ressort que le BOFiP refuse le bénéfice de l'abattement de 30% sur le bien immobilier détenu par un contribuable via une SCI dans lequel il réside de manière effective et habituelle. A la suite de l'affaire Carrez de l'année dernière, nous n'avons pas pu analyser la position des juridictions judiciaires car ce dernier n'a pas voulu contester le redressement basé sur l'extrait de BOFiP susvisé, mais il serait curieux de voir l'analyse des tribunaux sur le fait qu'un article du CGI ne parle pas de l'interdiction de détention d'une SCI mais c'est une instruction administrative qui l'affirme. Droit fiscal n 7 Avril

6 Cependant, il convient de souligner que le texte de la loi (article 885 S du CGI) parle d'un "immeuble occupé à titre de résidence principale par son propriétaire", ce qui semble exclure la SCI. C est la SCI qui est propriétaire du bien immobilier occupé et non pas la personne physique qui y réside.! Les arrêts récents en matière d ISF Plafonnement de l'isf et produits d'assurance-vie Le Conseil d'etat a annulé pour excès de pouvoir la doctrine administrative qui précisait que les produits des contrats d'assurance-vie devaient être retenus, pour le calcul du plafonnement, pour leur montant soumis annuellement aux prélèvements sociaux (CE 20 décembre 2013 n , et , 8e et 3e s.-s., SA Axa France Vie). L'administration avait pris position en ce sens en dépit de la décision du Conseil constitutionnel DC du 29 décembre 2012 invalidant sur ce point l'article 13 de la loi de finances pour Après une nouvelle tentative de la part de l administration fiscale, le Conseil constitutionnel dans sa décision DC du 29 décembre 2013 a déclaré contraire à la Constitution le dispositif de prise en compte de revenus latents dans le plafonnement ISF. Holding animatrice de groupe Les arrêts sont fréquents. Dans une première espèce, la convention conclue entre la société holding et sa filiale n'établissaient pas la nature exacte des prestations devant être fournies. Le rôle de la holding n était pas démontré. Aucune facturation n a été émise par la société holding (Cass. com. 10 décembre 2013 n ; également, Cass. com. 8 octobre 2013 n ). Dans une deuxième espèce, la holding s était portée caution des financements souscrits par sa filiale et avait mis en place une convention de trésorerie. Ces faits, selon les juges, s'ils attestent du soutien financier d'un actionnaire, ne constituent pas une intervention effective dans l'animation de la filiale. Les titres de la société holding ne pouvaient pas en conséquence bénéficier de l'exonération au titre des biens professionnels (cf. Cass. com. 6 mai 2014 n ). Dettes déductibles des bases de l ISF Les dettes d impôt sont déductibles des bases de l ISF. La dette d'impôt résultant d un report d imposition n est pas à la charge du contribuable. Elle n est pas déductible de l'actif taxable au titre de l'isf tant qu'il n'a pas été mis fin au report (cf. Cass. com. 6 mai 2014 n ). Caractère professionnel des liquidités et titres de placement Le prix vente d un fonds avait été immobilisé pendant une longue période par une société. La reconversion envisagée nécessitait des capitaux importants. Toutefois, les ratios relevés par l'administration fiscale démontraient que les liquidités et titres de placement représentant 85 à 95 % de l'actif. Le caractère professionnel a été reconnu par le juge (cf. CA Toulouse 6 janvier 2014 n 12/04586, 1e ch., sect. 1, Dircofi Sud-Pyrénées c/ E). En revanche, lorsqu une société cède la quasi-totalité de ses actifs que ses associés lui avaient apportés et réinvestit faiblement sa trésorerie dans la gestion de chambres de maisons de retraites médicalisées, l exonération d ISF est refusée (Cass. com. 21 janvier 2014 n ). Droit fiscal n 7 Avril

7 Quelle rémunération pour une exonération d ISF au titre des biens professionnels? L article 885 O bis du CGI exonère d ISF les parts ou actions de sociétés lorsque leur propriétaire exerce des fonctions de direction lui procurant plus de la moitié de ses revenus professionnels. Le texte légal exige que les fonctions de direction exercées dans la société donnent lieu à une rémunération normale. L administration fiscale admet que l'on puisse prendre en compte la rémunération attachée à une autre fonction exercée au sein de la société par le contribuable (BOI-PAT-ISF n 240, 8 juillet 2013). Pour la première fois, la Cour de cassation rejoint cette analyse en admettant le principe d une rémunération globale (fonction de dirigeant et création artistique au profit de la société. Cass. Com. 17 mars 2015, n 299 FS-D). O. CHARPENTIER-STOLOFF & M. MURGULIA Droit fiscal n 7 Avril