Cour de cassation chambre commerciale Audience publique du 6 novembre 2007 N de pourvoi: 05-21527 Publié au bulletin Cassation Mme Favre, président M. Salomon, conseiller apporteur M. Mellottée (premier avocat général), avocat général SCP Gaschignard, SCP Thouin-Palat, avocat(s) REPUBLIQUE FRANCAISE AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS Statuant tant sur le pourvoi principal formé par le directeur général des impôts que sur le pourvoi incident éventuel relevé par M. Georges-Henri X... : Attendu, selon l arrêt partiellement confirmatif attaqué, que, par décision du juge des tutelles du 17 avril 1975, M. Jacques X... a été désigné en qualité d administrateur légal sous contrôle judiciaire de Suzanne X..., sa soeur ; que celle-ci est décédée le 25 août 1993, laissant pour lui succéder ses deux frères, Jacques et Georges-Henri ; que des redressements de droits de succession ont été notifiés à M. Georges-Henri X... (M. X...), aux motifs qu un compte bancaire présentant un solde créditeur n avait pas été déclaré à l actif de la succession et que des contrats d assurance-vie désignant les deux frères de la défunte comme bénéficiaires avaient été signés la veille du décès par M. Jacques X..., agissant ès qualités ; que l administration des impôts a considéré que ces contrats avaient été souscrits dans le seul but de soustraire de l actif les primes versées et qu il convenait de restituer à cette opération son véritable caractère ; que le comité consultatif pour la répression des abus de droit, saisi à la demande du contribuable, a émis son avis le 1er décembre 1997 ; que les droits ont été mis en recouvrement par avis rendu exécutoire le 31 décembre 1997 ; que sa réclamation ayant été rejetée, M. X... a fait assigner le directeur des services fiscaux de Seine Saint-Denis devant le tribunal de grande instance afin d obtenir l annulation de la décision de rejet et la décharge des rappels de droits ; Sur le moyen unique du pourvoi incident éventuel :
Attendu que M. X... fait grief à l arrêt d avoir dit que la procédure suivie devant le comité consultatif pour la répression des abus de droit était régulière et qu il ne rapportait la preuve, ni d une atteinte au principe du contradictoire, ni d une violation du principe d impartialité, alors, selon le moyen : 1 / que la procédure suivie devant le comité consultatif pour la répression des abus de droit est indissociable de celle suivie devant la juridiction chargée de régler le litige dès lors que de l avis émis par le comité dépend la charge de la preuve devant la juridiction ; que le directeur général des impôts, responsable hiérarchique de l administration fiscale qui a initié la procédure de redressement, ne saurait être regardé comme une personnalité impartiale à l égard de ladite administration, de sorte que sa présence au sein du comité consultatif pour la répression des abus de droit rompt l égalité des armes entre les parties au procès ; qu en affirmant que cette présence ne porte aucune atteinte à l impartialité de la procédure, la cour d appel a violé l article 6 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l homme et des libertés fondamentales ; 2 / que tout justiciable doit être en mesure de présenter des observations orales dans une procédure dont dépend la décision judiciaire qui sera prise ensuite ; qu en déclarant que la procédure avait été régulière, quand bien même M. X... avait été empêché de présenter des observations orales devant le comité consultatif pour la répression des abus de droit dont l avis avait pour effet de renverser définitivement la charge de la preuve devant le juge chargé de trancher ensuite le litige, la cour d appel a derechef violé l article 6 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l homme et des libertés fondamentales ; 3 / que le directeur général des impôts, supérieur hiérarchique de l administration fiscale qui a initié la procédure de redressement, et qui ne saurait par suite être tenu pour une personnalité impartiale, participait à la réunion du comité consultatif pour la répression des abus de droit qui a statué sur le différend ; qu en retenant qu il importait peu que M. X... ait pu lui aussi faire valoir ses observations devant ledit comité, et qu il n avait été porté aucune atteinte au principe de la contradiction, la cour d appel a de plus fort violé l article 6 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l homme et des libertés fondamentales ; Mais attendu, en premier lieu, que l article 6 1 de la Convention de sauvegarde des droits de l homme et des libertés fondamentales n est pas applicable devant le comité consultatif pour la répression des abus de droit prévu à l article L. 64 du livre des procédures fiscales, qui est un organisme consultatif chargé de donner un avis sur le bienfondé des redressements notifiés sur le fondement de ce texte ; Attendu, en deuxième lieu, que le principe d impartialité, qui doit cependant présider aux débats de ce comité, ne s oppose pas à ce que le directeur général des impôts y siège, sa qualité de supérieur hiérarchique du fonctionnaire qui a procédé aux redressements litigieux n étant pas à elle seule de nature à mettre en cause l impartialité du comité ; Attendu, en troisième lieu, que la procédure applicable devant le comité consultatif pour la
répression des abus de droit prévu à l article L. 64 du livre des procédures fiscales est écrite ; que M. X... ayant présenté des observations écrites devant le comité consultatif pour la répression des abus de droit, il n a pas été porté atteinte au principe du contradictoire ; D où il suit que le moyen ne peut être accueilli en aucune de ses branches ; Mais, sur le premier moyen du pourvoi principal : Vu les articles L. 64 du livre des procédures fiscales et 1729 3 du code général des impôts, dans leur rédaction applicable en la cause ; Attendu qu il résulte du premier de ces textes que lorsqu elle entend restituer son véritable caractère à certains actes, au motif que ces actes ont un caractère fictif ou peuvent être regardés comme ayant pour seul but d éluder les impositions dont était passible l opération réelle, l administration des impôts est tenue d effectuer les redressements correspondants suivant la procédure de répression des abus de droit prévue par ce texte ; qu il résulte du second qu en cas d abus de droit, la majoration n est à la charge que des parties à l acte ou à la convention qui sont solidairement tenues à leur paiement ; Attendu que, pour annuler la procédure d imposition engagée en application de l article L. 64 du livre des procédures fiscales, l arrêt retient que l administration des impôts ne peut, sans se contredire, diligenter contre M. X... une procédure d abus de droit fondée sur le but exclusivement fiscal de la souscription des trois contrats d assurance-vie, tout en admettant qu elle n a jamais établi qu il ait agi activement dans l opération de souscription des contrats ou qu elle ne peut lui reprocher aucun agissement personnel frauduleux, que le redressement ne pouvait s inscrire que dans le cadre de la procédure de redressement contradictoire simple, qu il ressort des dispositions de l article 1729 du code général des impôts que le recouvrement des droits éludés et la majoration de 80 % des droits sont liés de manière indissociable dans la même procédure d abus de droit et que le donner acte sollicité par l administration quant au dégrèvement de la majoration de 80 % afférente à la part taxable de M. X... reste sans incidence sur la régularité de la procédure ; Attendu qu en statuant ainsi, alors que l administration des impôts pouvait mettre en oeuvre la procédure de répression des abus de droit, si elle en estimait les conditions réunies, sans pour autant appliquer au contribuable la majoration de 80 % prévue par l article 1729 3 du code général des impôts, dès lors qu il n était pas partie à l acte litigieux, la cour d appel a violé les textes susvisés ; Et, sur le second moyen du pourvoi principal : Vu l article L. 55 du livre des procédures fiscales ;
Attendu que, pour confirmer le jugement, en ce qu il a déchargé M. X... du supplément d imposition relatif à l omission de déclaration du compte bancaire, l arrêt retient, par motifs propres et adoptés, que l administration soutient vainement qu une même notification de redressements peut comporter des chefs de redressement relevant de procédures distinctes et que la notification litigieuse vise non seulement la procédure de répression des abus de droit de l article L. 64 du livre des procédures fiscales, mais encore la procédure contradictoire, dès lors qu en l espèce il est constant que le redressement pour omission de déclaration du compte bancaire ne pouvait s inscrire que dans le cadre de la procédure contradictoire simple et que, dans la notification de redressement, la majoration de 80 %, propre à la procédure d abus de droit, a été appliquée à tous les droits éludés ; Attendu qu en se déterminant par de tels motifs, alors qu une notification de proposition de redressements peut comporter plusieurs chefs relevant des procédures de redressement contradictoire et de répression des abus de droit, pourvu que la nature de ces redressements soit clairement identifiable et que le contribuable ne soit pas privé des garanties attachées à chacune de ces procédures, et que l application erronée au chef de redressement contradictoire de la majoration réservée par la loi aux actes passibles de la procédure de répression des abus de droit ne constitue pas une erreur substantielle de nature à justifier la décharge de l ensemble des droits, sans préciser les garanties de la procédure de redressement contradictoire qui auraient été méconnues, la cour d appel a privé sa décision de base légale ; PAR CES MOTIFS : REJETTE le pourvoi incident éventuel ; CASSE ET ANNULE, dans toutes ses dispositions, l arrêt rendu le 16 septembre 2005, entre les parties, par la cour d appel de Paris ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d appel de Paris, autrement composée ; Condamne M. X... aux dépens ; Vu l article 700 du nouveau code de procédure civile, rejette sa demande ; Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l arrêt cassé ; Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du six novembre deux mille sept. Publication :
Décision attaquée : Cour d appel de Paris du 16 septembre 2005 Titrages et résumés : IMPOTS ET TAXES - Redressement et vérifications (règles communes) - Répression des abus de droit - Majoration de 80 % des droits - Personne passible - Exclusion - Contribuable non partie à l acte Viole les articles L. 64 du livre des procédures fiscales et 1729 3 du code général des impôts dans leur rédaction applicable en la cause la cour d appel qui, pour annuler la procédure d imposition diligentée par l administration fiscale, retient que cette dernière ne pouvait, sans se contredire, diligenter contre le contribuable une procédure d abus de droit fondée sur le caractère exclusivement fiscal de la souscription de contrats d assurancevie, tout en admettant qu elle n avait jamais établi que ce contribuable ait agi activement dans l opération de souscription des contrats ou qu elle ne pouvait lui reprocher aucun agissement personnel frauduleux, alors que l administration des impôts pouvait mettre en oeuvre la procédure de répression des abus de droit, si elle en estimait les conditions réunies, sans pour autant appliquer au contribuable la majoration de 80 % prévue par l article 1729 3 du code général des impôts, dès lors qu il n était pas partie à l acte litigieux IMPOTS ET TAXES - Redressement et vérifications (règles communes) - Répression des abus de droit - Notification - Pluralité de procédures - Redressement contradictoire, abus de droit et majoration d ensemble de 80 % - Régularité - Détermination Prive sa décision de base légale l arrêt qui, pour annuler la procédure d imposition diligentée par l administration fiscale, retient qu une même notification de redressements ne peut comporter des chefs de redressement relevant de procédures distinctes, sans préciser les garanties de la procédure qui auraient été méconnues, alors qu une notification de proposition de redressement peut comporter plusieurs chefs relevant de procédures de redressement contradictoire et de répression des abus de droit, pourvu que la nature de ces redressements soit clairement identifiable et que le contribuable ne soit pas privé des garanties attachées à chacune de ces procédures, et que l application erronée au chef de redressement contradictoire de la majoration réservée par la loi aux actes passibles de la procédure de répression des abus de droit ne constitue pas une erreur substantielle de nature à justifier la décharge de l ensemble des droits IMPOTS ET TAXES - Redressement et vérifications (règles communes) - Redressement contradictoire - Notification - Pluralité de procédures - Redressement contradictoire, abus de droit et majoration d ensemble de 80 % - Régularité - Détermination Précédents jurisprudentiels: