La TVA suisse. Nouvelle loi dès le

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1 La TVA suisse Nouvelle loi dès le

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3 Avant-propos Chers clients, Chers lecteurs, Durant sa session d été, le Parlement a adopté la nouvelle loi régissant la taxe sur la valeur ajoutée (loi sur la TVA, LTVA), entrée en vigueur le 1 er janvier La présente brochure entend faciliter la consultation des lois et ordonnances relatives à la TVA. La fonction de cette taxe y est en outre décrite en introduction de manière brève et concise, de même que les changements importants par rapport à l ancien droit. Un index alphabétique détaillé vient compléter l ensemble. Nous espérons ainsi mettre à votre disposition un instrument utile et adapté à vos besoins. Nos consultants sont bien entendu à votre disposition pour toute précision complémentaire que vous pourriez désirer. Janvier 2010 PricewaterhouseCoopers SA Niklaus Honauer Associé, responsable Conseil TVA pour la Suisse

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5 Sommaire Page Introduction: aperçu des nouveautés relatives à la TVA et à son fonctionnement XV Loi fédérale régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) Titre 1 Dispositions générales Art. 1 Objet et principes 1 Art. 2 Relation avec le droit cantonal 2 Art. 3 Définitions 2 Art. 4 Samnaun et Sampuoir 3 Art. 5 Indexation 3 Art. 6 Transfert de l impôt 3 Art. 7 Lieu de la livraison 4 Art. 8 Lieu de la prestation de services 4 Art. 9 Règles visant à éviter les distorsions de la concurrence 5 Titre 2 Impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse Chapitre 1 Sujet de l impôt Art. 10 Principe 5 Art. 11 Renonciation à la libération de l assujettissement 6 Art. 12 Collectivités publiques 6 Art. 13 Imposition de groupe 6 Art. 14 Début et fin de l assujettissement et de la libération de l assujettissement 7 Art. 15 Responsabilité solidaire 7 Art. 16 Succession fiscale 8 Art. 17 Substitution fiscale 8 Chapitre 2 Objet de l impôt Art. 18 Principe 8 Art. 19 Pluralité de prestations 9 Art. 20 Attribution des prestations 10 Art. 21 Prestations exclues du champ de l impôt 10 Art. 22 Option pour l imposition des prestations exclues du champ de l impôt 15 Art. 23 Prestations exonérées de l impôt 15 I

6 Page Chapitre 3 Calcul de l impôt et taux de l impôt Art. 24 Calcul de l impôt 16 Art. 25 Taux de l impôt 17 Chapitre 4 Facturation et mention de l impôt Art. 26 Facture 18 Art. 27 Mention inexacte ou indue de l impôt 19 Chapitre 5 Déduction de l impôt préalable Art. 28 Principe 19 Art. 29 Exclusion du droit à la déduction de l impôt préalable 20 Art. 30 Double affectation 20 Art. 31 Prestation à soi-même 21 Art. 32 Dégrèvement ultérieur de l impôt préalable 21 Art. 33 Réduction de la déduction de l impôt préalable 22 Chapitre 6 Détermination, naissance et prescription de la créance fiscale Section 1 Imposition dans le temps Art. 34 Période fiscale 22 Art. 35 Période de décompte 22 Section 2 Montant de la créance fiscale et procédure de déclaration Art. 36 Méthode de décompte effective 23 Art. 37 Décompte selon les méthodes des taux de la dette fiscale nette et des taux forfaitaires 23 Art. 38 Procédure de déclaration 24 Section 3 Naissance, modification et prescription de la créance fiscale Art. 39 Modes de décompte 24 Art. 40 Naissance de la créance fiscale 25 Art. 41 Modification ultérieure de la dette d impôt et de la déduction de l impôt préalable 25 Art. 42 Prescription du droit de taxation 25 Art. 43 Entrée en force de la créance fiscale 26 Art. 44 Cession et mise en gage de la créance fiscale 26 Titre 3: Impôt sur les acquisitions Art. 45 Assujettissement 26 Art. 46 Calcul de l impôt et taux de l impôt 27 Art. 47 Période fiscale et période de décompte 27 Art. 48 Naissance de la dette fiscale et prescription du droit de taxation 27 II

7 Page Art. 49 Responsabilité solidaire, succession et substitution fiscales 27 Titre 4 Impôt sur les importations Art. 50 Droit applicable 27 Art. 51 Assujettissement 27 Art. 52 Objet de l impôt 28 Art. 53 Importations franches d impôt 28 Art. 54 Calcul de l impôt 29 Art. 55 Taux de l impôt 30 Art. 56 Naissance, prescription et acquittement de la dette fiscale 31 Art. 57 Intérêt moratoire 31 Art. 58 Exceptions à l obligation de payer un intérêt moratoire 31 Art. 59 Droit au remboursement de l impôt et prescription 32 Art. 60 Remboursement pour cause de réexportation 32 Art. 61 Intérêt rémunératoire 33 Art. 62 Compétence et procédure 34 Art. 63 Report du paiement de l impôt 34 Art. 64 Remise de l impôt 34 Titre 5: Procédure applicable à l impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et à l impôt sur les acquisitions Chapitre 1 Dispositions générales de procédure Art Chapitre 2 Droits et obligations de l assujetti Art. 66 Déclaration d assujettissement et retrait de la déclaration 35 Art. 67 Représentant fiscal 36 Art. 68 Obligation de fournir des renseignements 36 Art. 69 Droit d obtenir des renseignements 36 Art. 70 Comptabilité et conservation des pièces 36 Art. 71 Remise du décompte 37 Art. 72 Correction d erreurs dans le décompte 37 Chapitre 3 Obligation des tiers de fournir des renseignements Art Chapitre 4 Droits et obligations des autorités Art. 74 Obligation de garder le secret 38 III

8 Page Art. 75 Entraide administrative 38 Art. 76 Traitement automatisé et conservation des données 39 Art. 77 Vérifications 39 Art. 78 Contrôle 39 Art. 79 Taxation par voie d estimation 40 Art. 80 Facilités 40 Chapitre 5 Procédure de décision et de recours Art. 81 Principes 40 Art. 82 Décisions de l AFC 41 Art. 83 Réclamation 41 Art. 84 Frais et indemnités 41 Art. 85 Révision, interprétation et rectification 42 Chapitre 6 Perception Art. 86 Paiement de l impôt 42 Art. 87 Intérêt moratoire 43 Art. 88 Remboursement 43 Art. 89 Poursuite 43 Art. 90 Facilités de paiement 44 Art. 91 Prescription du droit d exiger le paiement de l impôt 44 Art. 92 Remise de l impôt 44 Chapitre 7 Garantie de l impôt Art. 93 Sûretés 45 Art. 94 Autres mesures relatives aux sûretés 46 Art. 95 Radiation du registre du commerce 46 Titre 6: Dispositions pénales Art. 96 Soustraction de l impôt 47 Art. 97 Fixation de la peine et soustraction d impôt qualifiée 47 Art. 98 Violation d obligations de procédure 48 Art. 99 Recel 48 Art. 100 Infractions commises dans une entreprise 49 Art. 101 Concours d infractions 49 Art. 102 Dénonciation spontanée 49 Art. 103 Poursuite pénale 50 Art. 104 Garanties de procédure 50 Art. 105 Prescription de l action pénale 50 Art. 106 Recouvrement et prescription des frais et des amendes 51 IV

9 Titre 7: Dispositions finales Page Chapitre 1 Dispositions d exécution Art. 107 Conseil fédéral 51 Art. 108 Département fédéral des finances 52 Art. 109 Organe consultatif 52 Chapitre 2 Abrogation et modification du droit en vigueur Art. 110 Abrogation du droit en vigueur 52 Art. 111 Modification du droit en vigueur 53 Chapitre 3 Dispositions transitoires Art. 112 Application de l ancien droit 53 Art. 113 Application du nouveau droit 53 Art. 114 Options 54 Art. 115 Modification des taux de l impôt 54 Chapitre 4 Référendum et entrée en vigueur Art Ordonnance régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) Titre 1: Dispositions générales Art. 1 Territoire de la Confédération 55 Art. 2 Mise en gage et conditions de vente particulières 55 Art. 3 Déclaration d engagement en cas d importation d un bien 55 Art. 4 Livraison sur le territoire suisse à partir d un dépôt sur le territoire suisse d un bien provenant de l étranger 56 Art. 5 Etablissements stables 56 Art. 6 Prestations de transport 57 Titre 2: Impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse Chapitre 1: Sujet de l impôt Section 1: Activité entrepreneuriale et limite du chiffre d affaires Art. 7 Etablissements stables d entreprises étrangères 57 Art. 8 Assujettissement 57 Art. 9 Acquisition, détention et aliénation de participations 57 V

10 Page Art. 10 Art. 11 Prestations de services en matière d informatique et de télécommunications 57 Début de l assujettissement et fin de la libération de l assujettissement 58 Section 2: Collectivités publiques Art. 12 Sujet de l impôt 59 Art. 13 Coopérations dans le domaine de la formation et de la recherche 59 Art. 14 Prestations entrepreneuriales d une collectivité publique 59 Section 3: Imposition de groupe Art. 15 Direction unique 60 Art. 16 Membres d un groupe 61 Art. 17 Constitution d un groupe 61 Art. 18 Autorisation de l imposition de groupe 61 Art. 19 Modification de la représentation du groupe 61 Art. 20 Modification de la composition du groupe 62 Art. 21 Exigences comptables et administratives 62 Art. 22 Responsabilité solidaire en cas d imposition de groupe 62 Section 4: Responsabilité en cas de cession de créances Art. 23 Étendue de la cession 62 Art. 24 Étendue de la responsabilité 63 Art. 25 Libération de la responsabilité 63 Chapitre 2: Objet de l impôt Section 1: Rapport de prestations Art. 26 Prestations fournies à des personnes proches 63 Art. 27 Taxes d élimination anticipées 63 Art. 28 Détachement transfrontalier de collaborateurs dans le cadre d un groupe 63 Art. 29 Subventions et autres contributions de droit public 64 Art. 30 Transmission de fonds ne faisant pas partie de la contre-prestation 64 Section 2: Pluralité de prestations Art. 31 Outillages spéciaux 64 Art. 32 Assemblages et combinaisons de prestations 65 Art. 33 Validité de la taxation à l importation pour l impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse 65 VI

11 Page Section 3: Prestations exclues du champ de l impôt Art. 34 Notion de traitement médical 65 Art. 35 Condition pour qu une personne soit reconnue comme dispensatrice de traitements médicaux 66 Art. 36 Prestations culturelles 67 Art. 37 Prévoyance professionnelle 67 Art. 38 Prestations au sein d une même collectivité publique 67 Art. 39 Option pour l imposition des prestations exclues du champ de l impôt 68 Section 4: Prestations exonérées de l impôt Art. 40 Exportation directe de biens mis à disposition à de fins d usage ou de jouissance 68 Art. 41 Exonération de l impôt pour le trafic aérien international 68 Art. 42 Exonération de l impôt pour le trafic ferroviaire international 68 Art. 43 Exonération de l impôt pour le trafic international par car 69 Art. 44 Opérations exonérées portant sur les monnaies d or et l or fin 69 Chapitre 3: Calcul de l impôt et taux de l impôt Section 1: Calcul de l impôt Art. 45 Contre-prestations en monnaie étrangère 70 Art. 46 Commissions sur les cartes de crédit et taxes sur les chèques 70 Art. 47 Prestations au personnel 70 Art. 48 Taxes cantonales destinées à des fonds pour l approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets 71 Section 2: Taux de l impôt Art. 49 Médicaments 71 Art. 50 Journaux et revues sans caractère publicitaire 72 Art. 51 Livres et autres imprimés sans caractère publicitaire 72 Art. 52 Caractère publicitaire 72 Art. 53 Préparation et service chez le client 73 Art. 54 Installations particulières pour la consommation sur place 73 Art. 55 Denrées alimentaires destinées à être emportées ou livrées 74 Art. 56 Mesures appropriées d ordre organisationnel 74 Chapitre 4: Facturation et mention de l impôt Art Chapitre 5: Déduction de l impôt préalable Section 1: Généralités Art. 58 Déduction de l impôt préalable en cas de monnaie étrangère 74 VII

12 Page Art. 59 Preuve 75 Art. 60 Déduction de l impôt préalable pour les prestations fournies à l étranger 75 Art. 61 Déduction de l impôt préalable sur les monnaies d or et l or fin 75 Section 2: Déduction de l impôt préalable fictif Art. 62 Bien d occasion 75 Art. 63 Droit à la déduction de l impôt préalable fictif 75 Art. 64 Enregistrements 76 Section 3: Correction de la déduction de l impôt préalable Art. 65 Méthodes de calcul de la correction 76 Art. 66 Méthodes forfaitaires 76 Art. 67 Calculs propres 77 Art. 68 Choix de la méthode 77 Section 4: Prestation à soi-même Art. 69 Principes 77 Art. 70 Détermination de la valeur résiduelle 78 Art. 71 Rénovations importantes d immeubles 78 Section 5: Dégrèvement ultérieur de l impôt préalable Art. 72 Principes 78 Art. 73 Détermination de la valeur résiduelle 79 Art. 74 Rénovations importantes d immeubles 79 Section 6: Réduction de la déduction de l impôt préalable Art Chapitre 6: Détermination et naissance de la créance fiscale Section 1: Clôture des comptes Art Section 2: Méthode des taux de la dette fiscale nette Art. 77 Principes 80 Art. 78 Adhésion à la méthode des taux de la dette fiscale nette au début de l assujettissement 80 Art. 79 Passage de la méthode effective à la méthode des taux de la dette fiscale nette 81 Art. 80 Retrait de l autorisation 82 Art. 81 Passage de la méthode des taux de la dette fiscale nette à la méthode effective 82 VIII

13 Page Art. 82 Fin de l assujettissement 83 Art. 83 Reprise de patrimoines en procédure de déclaration 83 Art. 84 Décompte au moyen des taux de la dette fiscale nette 83 Art. 85 Autorisation d appliquer un seul taux de la dette fiscale nette 84 Art. 86 Autorisation d appliquer deux taux de la dette fiscale nette 84 Art. 87 Valeur des taux de la dette fiscale nette accordés 84 Art. 88 Imposition des différentes activités 85 Art. 89 Réglementation spéciale pour les branches mixtes 85 Art. 90 Procédures particulières 86 Art. 91 Décompte de l impôt sur les acquisitions 86 Art. 92 Prestation à soi-même 86 Art. 93 Corrections pour les biens immobiliers 86 Art. 94 Prestations fournies à des personnes proches et au personnel 87 Art. 95 Ventes de moyens d exploitation et de biens d investissement 88 Art. 96 Facturation à un taux d impôt trop élevé 88 Section 3: Méthode des taux forfaitaires Art. 97 Principes 88 Art. 98 Adhésion à la méthode des taux forfaitaires et changement de méthode de décompte 89 Art. 99 Taux forfaitaires 89 Art. 100 Applicabilité des règles de la méthode des taux de la dette fiscale nette 89 Section 4: Procédure de déclaration Art. 101 Part de patrimoine 89 Art. 102 Assujettissement de l acquéreur 90 Art. 103 Facture 90 Art. 104 Application facultative de la procédure de déclaration 90 Art. 105 Coefficient d affectation 90 Section 5: Modes de décompte et cession de la créance fiscale Art. 106 Changement du mode de décompte en cas de décompte selon la méthode effective 90 Art. 107 Changement du mode de décompte en cas de décompte selon la méthode des taux de la dette fiscale nette 91 Art. 108 Cession et mise en gage de la créance fiscale 91 Titre 3: Impôt sur les acquisitions Art. 109 Prestations n étant pas soumises à l impôt sur les acquisitions 91 IX

14 Page Art. 110 Fin de l usage ou de la jouissance et livraison du bien sur le territoire suisse 92 Art. 111 Support de données sans valeur marchande 92 Titre 4: Impôt sur les importations Chapitre 1: Pluralité de prestations et exonération de l impôt sur les importations Art. 112 Assemblages et de combinaisons de prestations 93 Art. 113 Exonération de l impôt sur les importations 93 Chapitre 2: Détermination et sûreté de la créance d impôt sur les importations Art. 114 Sûreté en cas de paiement par le système centralisé de décompte de l AFD 94 Art. 115 Montant de la sûreté en cas de créance conditionnelle et de facilités de paiement 94 Art. 116 Adaptation ultérieure des contre-prestations 94 Chapitre 3: Report du paiement de l impôt Art. 117 Report du paiement de l impôt sur les importations 95 Art. 118 Conditions d octroi de l autorisation 95 Art. 119 Disparition des conditions d octroi de l autorisation 95 Art. 120 Retrait de l autorisation 95 Art. 121 Non-perception de l impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse 96 Titre 5: Procédure applicable à l impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et à l impôt sur les acquisitions Chapitre 1: Droits et obligations de l assujetti Section 1: Données et informations électroniques Art. 122 Principe 96 Art. 123 Disponibilité et reproduction 96 Art. 124 Cyberadministration 96 Art. 125 Dispositions d exécution 97 Section 2: Décompte Art. 126 Méthode de décompte effective 97 X

15 Page Art. 127 Décompte selon la méthode des taux de la dette fiscale nette ou selon la méthode des taux forfaitaires 98 Art. 128 Documents supplémentaires 99 Art. 129 Correction 100 Chapitre 2: Obligation des tiers de fournir des renseignements Art Chapitre 3: Droits et obligations des autorités Section 1: Traitement automatisé et conservation des données Art. 131 But du traitement des données et genre de données 101 Art. 132 Traitement des données et des informations 102 Art. 133 Organisation et exploitation 102 Art. 134 Sécurité des données 102 Art. 135 Conseil en matière de protection des données 103 Art. 136 Statistique 103 Art. 137 Exploitation des sites intranet et internet de l AFC 103 Art. 138 Durée de conservation, effacement et archivage des données 104 Art. 139 Communication des données par procédure d appel 104 Section 2: Contrôle Art Chapitre 4: Procédure de décision et de recours Art. 141 Procédure de recours 104 Art. 142 Frais de poursuite 104 Titre 6: Dégrèvement de la taxe sur la valeur ajoutée pour les bénéficiaires exemptés de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de la LEH Art. 143 Droit au dégrèvement de l impôt 105 Art. 144 Exonération de l impôt 106 Art. 145 Conditions de l exonération de l impôt 106 Art. 146 Remboursement de l impôt 107 Art. 147 Obligation de conserver les documents 107 Art. 148 Déduction de l impôt préalable 107 Art. 149 Perception ultérieure de l impôt et infractions 108 Art. 150 Imposition volontaire des prestations exclues du champ de l impôt 108 XI

16 Titre 7: Remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée à des acquéreurs dont le domicile ou le siège social est à l étranger Page Art. 151 Ayants droit 108 Art. 152 Réciprocité 109 Art. 153 Etendue du remboursement de l impôt 109 Art. 154 Période de dépôt de la demande de remboursement 110 Art. 155 Procédure 110 Art. 156 Intérêt rémunératoire 110 Titre 8: Organe consultatif Art. 157 Position 110 Art. 158 Composition de la commission 110 Art. 159 Fonctionnement et secrétariat 111 Art. 160 Avis et recommandations 111 Art. 161 Compétence décisionnelle 111 Art. 162 Secret de fonction et information 111 Titre 9: Dispositions finales Chapitre 1: Abrogation et modification du droit en vigueur Art Chapitre 2: Dispositions transitoires Art. 164 Responsabilité subsidiaire en cas de cession 112 Art. 165 Dégrèvement ultérieur de l impôt préalable 112 Art. 166 Possibilités de choix 112 Chapitre 3: Entrée en vigueur Art Ordonnance du DFF concernant les données et informations électroniques (OelDI) Art. 1 Objet et but 115 Art. 2 Définitions 115 Art. 3 Force probante 116 Art. 4 Sécurité des données 117 XII

17 Page Art. 5 Possibilité de vérification 117 Art. 6 Reproduction 117 Art. 7 Accès aux données 118 Art. 8 Traçabilité des opérations commerciales 118 Art. 9 Intervention d un tiers 118 Art. 10 Conservation 119 Art. 11 Délai de conservation 120 Art. 12 Suivi de l évolution des technologies de l information 120 Art. 13 Abrogation du droit en vigueur 120 Art. 14 Dispositions transitoires 120 Art. 15 Entrée en vigueur 120 Ordonnance de l AFC sur les services de certification dans le domaine de l OelDI Art Art Art Ordonnance du DFF régissant l exonération fiscale de livraisons de biens sur le territoire suisse en vue de l exportation dans le trafic touristique Art. 1 Conditions pour l exonération fiscale 123 Art. 2 Preuve de l exportation 123 Art. 3 Abrogation du droit en vigueur 123 Art. 4 Entrée en vigueur 124 Ordonnance de l AFC sur la valeur des taux de la dette fiscale nette par branche et activité Art. 1 Taux de la dette fiscale nette par branche et activité 125 Art. 2 Entrée en vigueur 141 XIII

18 Page Ordonnance du DFF régissant la franchise d impôt à l importation de biens en petites quantités, d une valeur minime ou pour lesquels le montant de l impôt est insignifiant Art. 1 Exonération fiscale 143 Art. 2 Abrogation du droit en vigueur 143 Art. 3 Entrée en vigueur 143 Ordonnance du DFF sur les taux de l intérêt moratoire et de l intérêt rémunératoire Art. 1 Intérêt moratoire 145 Art. 2 Intérêt rémunératoire 146 Art. 3 Abrogation du droit en vigueur 146 Art. 4 Entrée en vigueur 146 Index alphabétique 147 Contacts 161 Bureaux TVA en Suisse 162 XIV

19 Aperçu des nouveautés relatives à la TVA et à son fonctionnement 1. Origine et cheminement du processus à la base de la nouvelle loi Au cours des dernières décennies, le système fiscal suisse est devenu de plus en plus complexe. C est aussi ce qui s est produit pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), introduite en 1995, avec ses taux d impôt différenciés et ses nombreuses exceptions. Par ailleurs, l application du régime TVA par l Administration fiscale des contributions (AFC) a souvent fait l objet de virulentes critiques. Le vendredi 12 juin 2009, le Parlement a adopté, par son vote final, la partie A de la révision de la LTVA. Il a conclu ses débats en un temps record, manifestant ainsi son avis sur l urgence de l entrée en vigueur d une nouvelle version de la loi. Celle-ci devrait sensiblement simplifier le mécanisme, renforcer la sécurité du droit, améliorer la transparence et prendre davantage en compte les nécessités des acteurs économiques. Les débats parlementaires sur la partie B, relative au domaine controversé du taux unique, prévoyant un taux uniforme de 6,1% et l abolition de la plupart des taux spéciaux actuels (2,4% et 3,6%), devraient reprendre dans le courant de l année Vue d ensemble sur les nouveautés de la TVA Le Conseil fédéral a fait de la simplification du système et du maintien des recettes fiscales l objectif prioritaire de la réforme. Le prélèvement indirect de l impôt doit en outre sauvegarder le principe que la TVA ne soit pas une charge fiscale définitive pour les entreprises. Il en résulte que le régime juridique et son application pratique doivent permettre aux contribuables (dénommés assujettis dans le texte de loi) de répercuter la TVA sur leurs clients. Mais tout cela n est possible que si la charge fiscale prévisible ne réserve pas de surprises inattendues. En sus des allégements pour les entreprises, la nouvelle LTVA est censée consolider la place économique suisse et favoriser la croissance. Le but est également de réduire sensiblement la charge administrative que doivent supporter les contribuables lors de la préparation des décomptes; définir clairement les aspects juridiques des principales problématiques TVA; simplifier et faciliter les relations avec l administration; essayer d éliminer les distorsions liées au système qui affectent les consommateurs et l économie dans son ensemble. La nouvelle LTVA diverge de l ancienne sur un certain nombre de points essentiels. Ainsi, la notion d assujettissement est entièrement nouvelle. En matière de déduction de l impôt préalable, les contraintes formelles ont sensiblement diminué. La sécurité du droit a été renforcée grâce au caractère définitif des contrôles fiscaux et au droit d obtenir de l AFC des renseignements qui lient l autorité. Le fait XV

20 que l assujetti puisse lui-même requérir un contrôle peut être interprété comme un signe démontrant que l AFC prend en compte les besoins des usagers. Voici un aperçu des nouvelles possibilités et autres allégements introduits par la nouvelle loi: l assujettissement commence avec le début de l activité entrepreneuriale et n est plus lié aux options pour les start-up; les dispositions concernant le lieu d imposition de la prestation de services ont été adaptées au droit de l Union européenne; la réduction de la déduction de l impôt préalable ne s applique désormais plus aux dons, dividendes et activités ne valant pas contre-prestation mais uniquement aux opérations exclues du champ de l impôt et à l encaissement de subventions; les sociétés holding disposent de possibilités accrues concernant la déduction de l impôt préalable; dans le domaine des participations, il est possible de prétendre à la déduction de l impôt préalable dans le cadre de l activité entrepreneuriale; il n y a plus d imposition au titre de prestation à soi-même sur les travaux de construction; l activité entrepreneuriale donne en principe droit à la déduction de l impôt préalable. Ce droit n est plus lié à des conditions formelles mais seulement à la preuve du paiement de l impôt; les conclusions des contrôles effectués par l AFC ont désormais un caractère définitif et les entreprises ont la possibilité de requérir un contrôle de la part de l AFC, ce qui permet une plus grande sécurité juridique; XVI

21 3. Fonctionnement et champ d application La TVA suisse est conçue comme un impôt multiphases avec déduction de l impôt préalable. Le schéma ci-après illustre son fonctionnement: Fournisseur Valeur de la marchandise CHF Impôt brut CHF 7.60 Impôt préalable CHF 0.00 TVA CHF 7.60 Fabricant Valeur de la marchandise CHF Impôt brut CHF Impôt préalable CHF 7.60 TVA CHF Grossiste Valeur de la marchandise CHF Impôt brut CHF Impôt préalable CHF TVA CHF 7.60 Détaillant Valeur de la marchandise CHF Impôt brut CHF Impôt préalable CHF TVA CHF L impôt est perçu en principe à chaque stade du processus de production et de distribution. Le schéma montre que chacune des opérations imposables du contribuable est imposée à chaque stade du processus économique. Le chiffre d affaires net hors TVA représente la base imposable pour la TVA (impôt sur le chiffre d affaires net). L impôt préalable sera quant à lui porté en diminution de l impôt dû. La créance fiscale est notamment déterminée par la différence entre la dette d impôt liée au chiffre d affaires (grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse), l impôt sur les acquisitions de prestations de services ainsi que celui sur les importations et l avoir d impôt préalable relatif à la période de décompte. La TVA est perçue sur les prestations fournies sur territoire suisse. Celui-ci comprend les dépôts francs sous douane et les ports francs (depuis le 1 er mai 2009) ainsi que certains territoires étrangers rattachés à la Suisse aux fins de la TVA en vertu d un accord entre Etats, à savoir: la principauté de Liechtenstein, la commune allemande de Büsingen am Hochrhein et l enclave suisse de Campione d Italia. Un régime privilégié s applique aux vallées grisonnes de Samnaun et de Sampuoir. En effet, la TVA ne frappe que les prestations de services (art. 4 LTVA). XVII

22 4. Objet de l impôt Selon le principe de l impôt général sur la consommation, l intégralité du chiffre d affaires réalisé par le contribuable est en principe soumis à l impôt. La TVA se présente sous trois formes précises: impôt sur les opérations réalisées le territoire suisse, impôt sur les acquisitions et impôt sur les importations. Objet de l impôt Impôt sur les opérations réalisées sur le territoire suisse Art. 18 ss LTVA Impôt sur les acquisitions Art. 45 ss LTVA Impôt sur les importations Art. 50 ss LTVA Le législateur a prévu trois catégories d impôts: un impôt sur les prestations que les assujettis fournissent à titre onéreux sur le territoire suisse (art. 1 al. 2 lit. a LTVA); un impôt sur l acquisition de prestations de services, par un destinataire se trouvant sur le territoire suisse, de prestations fournies par une entreprise ayant son siège à l étranger (art. 1 al. 2 lit. b LTVA); un impôt sur l importation de biens (art. 1 al. 2 lit. c LTVA). L impôt sur les opérations réalisées sur le territoire suisse n est perçu que s il existe un «rapport de prestation», ce qui suppose une corrélation économique directe entre la prestation et la contre-prestation qui s y rapporte. Cela implique, en outre, que la prestation soit fournie à titre onéreux. En revanche, l impôt sur les importations ne dépend pas du caractère onéreux de la contre-prestation. Le simple passage du bien au-delà de la frontière déclenche l imposition, même si l opération intervient à titre gratuit. Certaines circonstances de fait entrent en principe dans le champ d application de la TVA mais ne donnent pas lieu, pour des raisons techniques de calcul ou de politique sociale ou culturelle, à l imposition. Comme il s agit d opérations exclues du champ de l impôt qui, sous réserve du cas d option (art. 22 LTVA), ne donnent pas droit à la déduction de l impôt préalable, on parle à ce sujet d exonération impropre. L article 21 LTVA précise la liste exhaustive de toutes ces nombreuses exceptions. A l article 22 de la loi, le législateur a prévu toute une série d options permettant au contribuable de soumettre volontairement à l impôt des prestations qui seraient normalement exclues du champ de l impôt (option). L option peut être exercée pour tous les types d opérations et de prestations à l exclusion de celles relevant du domaine financier ou des assurances. Toutefois, dans le secteur immobilier, l option XVIII

23 n est possible que si l immeuble est affecté à un usage commercial. L imposition des loyers d habitation et des ventes «privées» d immeubles est toujours exclue dans le régime de la nouvelle loi (option impossible). L option a naturellement pour but de permettre au contribuable de bénéficier de la déduction de l impôt préalable et de transférer sur ses clients l impôt grevant ses propres prestations. Hormis les exclusions mentionnées ci-dessus, il existe par ailleurs certains cas d exonération. Ceux-ci ont leur fondement dans le principe de la neutralité concurrentielle. L article 23 LTVA contient la liste de ces exonérations (exonération des exportations). 5. Assujettissement à l impôt Selon l article 10 al. 1 LTVA, est assujetti à l impôt quiconque exploite une entreprise, même sans but lucratif et quels que soient sa forme juridique et le but poursuivi. Exploite une entreprise quiconque exerce, sous son propre nom et à titre indépendant, une activité professionnelle ou commerciale en vue de réaliser des recettes. La notion d entreprise n implique pas nécessairement la réalisation de gains ou recettes. Dès lors, la préparation et la cessation de l activité économique font partie du cycle existentiel de l entreprise. Est libéré de l assujettissement visé à l article 10 al. 1 LTVA quiconque réalise en un an, sur le territoire suisse, un chiffre d affaires inférieur à CHF provenant de ses prestations imposables (art. 10 al. 1 lit. a LTVA). Néanmoins, la personne concernée a le droit de renoncer à être libérée de l assujettissement (art. 11 LTVA). Grâce à la nouvelle conception générale de l assujettissement subjectif, il a été possible d en définir la durée, du début à la fin, de manière plus simple et plus compréhensible. L assujettissement commence avec le début de l activité entrepreneuriale (art. 14 al. 1 LTVA) et prend fin avec la cessation de celle-ci (art. 14 al. 1 lit. a LTVA) et, en cas de liquidation, avec la clôture de la procédure de liquidation (art. 14 al. 1 lit. b LTVA). Les collectivités publiques (art. 12 al. 1 LTVA) sont également soumises à l impôt pour leurs activités «d entreprise». L article 12 al. 3 LTVA précise les conditions leur permettant d être libérées de l assujettissement. L article 13 LTVA règle l imposition du groupe, en tant qu entité économique. Les entités juridiques, qui sont réunies sous une direction unique, peuvent demander à être traitées comme un seul sujet fiscal (groupe d imposition). Il n est désormais plus nécessaire de réunir toutes les sociétés du même groupe en une seule et même unité. Le critère d appartenance au groupe est plus souple. La question de l impôt sur les acquisitions fait maintenant l objet d un article spécifique. Cela permet une meilleure vue d ensemble et facilite l application de la loi. L article 45 LTVA reprend pour l essentiel la réglementation précédemment XIX