1. Préambule Législation et réglementation belges Règles de facturation Assujettis, opérations et documents concernés 15

Transcription

1 1 sur :31 Home > Circulaire AGFisc N 14/2014 (n E.T ) dd Administration générale de la Fiscalité - Expertise Opérationnelle et Support Service TVA - Procédure de taxation et Obligations Taxe sur la valeur ajoutée - Procédure de taxation et obligations Circulaire AGFisc N 14/2014 (n E.T ) dd Facturation électronique Conditions de base Recommandations et exemples TABLE DES MATIERES 1. Préambule 1 2. Législation et réglementation belges 6 3. Champ d'application 3.1. Règles de facturation Assujettis, opérations et documents concernés Conditions de base 4.1. Généralités Modes de facturation électronique Deux conditions de base Acceptation des factures électroniques par le client 5.1. Généralités Forme et contenu de l'acceptation Autofacturation (électronique) par le cocontractant Garanties d'authenticité de l'origine, d'intégrité du contenu et de lisibilité 6.1. Authenticité de l'origine L'intégrité du contenu de la facture Lisibilité de la facture Libre choix des moyens pour respecter les conditions visées sous le point 6 ci-dessus 7.1. Généralités Signature électronique qualifiée Signature électronique avancée Une application EDI 38

2 2 sur : Technologies et applications alternatives Tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable Contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable 8.1. Choix en fonction du contexte Points importants supplémentaires Recommandations et exemples pratiques 9.1. Généralités : autocontrôle Généralités : audit externe et importance Plus précisément Pas d'approbation de l'administration Exemples pratiques Dispositions finales PREAMBULE 1. Par la transposition de la Directive 2001/115/CE du Conseil de l'u.e. du modifiant la Directive 77/388/CEE (appelée directive facturation), trois méthodes distinctes de facturation électronique ont notamment été introduites dans la législation et la réglementation belges, avec entrée en vigueur au L'article 53octies, 1 er, alinéa 2, du Code de la TVA (ci-après désigné par CTVA) dispose dès lors que le Roi peut autoriser, aux conditions et aux modalités qu'il fixe, que l'émission de la facture visée à l'article 53, 2, s'effectue par la transmission des données que celle-ci doit contenir par une procédure utilisant les techniques de la télématique, pour autant que l'authenticité de leur origine et l'intégrité de leur contenu soient garanties (v. art. 9, 12, de la loi du modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée (MB du , pp et suivantes)). Cette disposition a été plus amplement développée à l'article 1 er, 2, 3 et 4 de l'ar n 1 du relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée (v. l'ar du modifiant l'ar n 1 du relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée (MB du , pp et suivantes)). 3. En vertu de l'article 1 er, 2, de l'ar n 1 du , les factures visées à l'article 53, 2, du CTVA ou les factures émises en application de l'article 1 er, 1 er, de l'ar n 1, peuvent être transmises sur un support papier ou, sous réserve de l'acceptation du cocontractant, par voie électronique. L'article 1 er, 3, de l'ar n 1 disposait que «les factures transmises par voie électronique sont acceptées par l'administration à condition que l'authenticité de leur origine et l'intégrité de leur contenu soient garanties : - soit au moyen d'une signature électronique sécurisée (avancée) qui satisfait aux exigences suivantes : a) être liée uniquement au signataire; b) permettre d'identifier le signataire;

3 3 sur :31 c) être créée par des moyens que le signataire puisse garder sous contrôle exclusif; d) être liée aux données auxquelles elle se rapporte de telle sorte que toute modification ultérieure des données soit détectable; - soit au moyen d'un échange de données informatisées conforme au standard EDI lorsque l'accord entre les parties relatif à cet échange prévoit l'utilisation de procédures garantissant l'authenticité de l'origine et l'intégrité des données. Le Ministre des Finances ou son délégué peuvent en outre prévoir des conditions spécifiques, autres que celles prévues à l'alinéa 1 er, lorsque la transmission par voie électronique de factures relatives à des livraisons de biens ou des prestations de services effectuées en Belgique s'opère à partir d'un pays non membre de la Communauté». Conformément à l'article 1 er, 4, de l'ar n 1, «le Ministre des Finances ou son délégué peuvent accepter que la transmission des factures par voie électronique s'opère selon d'autres méthodes que celles prévues au 3, pour autant que l'authenticité de leur origine et l'intégrité de leur contenu soient garanties». En ce qui concerne plus particulièrement les mentions de la facture électronique, l'article 5, 3, de l'ar n 1 prévoit que dans le cas de lots de factures transmises au même cocontractant par voie électronique, les mentions communes aux différentes factures peuvent être reprises une seule fois dans la mesure où, pour chaque facture, la totalité de l'information est accessible. 4. Toutefois, toutes les dispositions reprises aux 3 et 4 de l'ar n 1 ont été supprimées au par l'ar du modifiant l'ar n 1 (MB du , pp et suivantes). Ces modifications ne portent néanmoins pas préjudice aux obligations légales visant à : - obtenir l'acceptation par le client du procédé de facturation électronique envisagé (v. art. 1 er, 2, de l'ar n 1), et - garantir de manière satisfaisante l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu des factures, notions qui sont toujours d'application pour l'ensemble des parties concernées, et ce tant en matière de facturation électronique que d'archivage électronique (v. art. 53octies, 1 er et 60, 3, du Code de la TVA). 5. La Directive 2010/45/CE du Conseil du qui apporte des modifications en matière de facturation électronique (appelée directive de modification) confirme, outre l'obligation d'acceptation par le client, que l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture doivent être garanties. Cette directive laisse à l'assujetti le libre choix de la méthode destinée à offrir ces garanties et mentionne notamment, à titre d'exemple, outre la signature électronique qualifiée/avancée et l'échange électronique de données conformément au standard EDI, les contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable entre la facture et une livraison de biens ou une prestation de services. Toutes les méthodes, applications et exemples figurant sous les n s 7, 8 et 9 ci-après ne constituent, par conséquent, que des «recommandations». Il n'est pas question d'obligation, de condition ou d'exclusivité. Les dispositions de la Directive 2010/45/EU, qui devaient être insérées et appliquées avec effet au ont été transposées en droit national au moyen de : - la loi du modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée, publiée au MB du , 2 ème édition, pp à 87005; - l'ar du modifiant l'ar n 1 relatif aux mesures tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, publié au MB du , 1 ère édition, pp à

4 isconetplus 4 sur :31 Suite à cette modification législative, l'administration des Affaires fiscales a procédé à la publication de la circulaire AAF n 02/2013 du (AAF/ ), relative aux premiers commentaires de la loi du modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée, et qui peut être consultée sur le site > Fiscalité > TVA > Directives et commentaires administratifs > Circulaires. 2. LEGISLATION ET REGLEMENTATION BELGES Article 1 er, 13, CTVA 6. «Pour l'application du présent Code, on entend par : 1 «facture» : tout document ou message sur papier ou sous format électronique qui remplit les conditions fixées par le Code et les arrêtés pris pour son exécution; 2 «facture électronique» : la facture qui contient les informations exigées par le Code et les arrêtés pris pour son exécution et qui a été émise et reçue sous une forme électronique, quelle qu'elle soit». Article 53, 2, CTVA 7. «L'assujetti qui effectue des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles qui sont exonérées en vertu de l'article 44 et autres que celles qui sont visées par les points a) à g) de l'article 135, paragraphe 1 er, de la directive 2006/112/CE, est tenu d'émettre une facture à son cocontractant et d'en établir une copie ou de s'assurer qu'une telle facture et sa copie sont respectivement émise et établie en son nom et pour son compte, par son cocontractant ou par un tiers : 1 lorsqu'il a effectué une livraison de biens ou une prestation de services pour un assujetti ou une personne morale non assujettie; 2 lorsqu'il a effectué une livraison de biens visée à l'article 15, 1 er et 2, pour toute personne non assujettie; 3 lorsqu'il a effectué une livraison de biens visée à l'article 39bis, alinéa 1 er, 2, pour toute personne non assujettie; 4 lorsque, avant d'avoir effectué une livraison de biens ou une prestation de services visées aux 1 et 2, la taxe est exigible par application des articles 17, 1 er, et 22bis, alinéa 1 er, sur tout ou partie du prix de l'opération. L'émission de factures par le cocontractant, au nom et pour le compte du fournisseur ou du prestataire, est autorisée à la condition qu'il existe un accord préalable entre les deux parties et que chaque facture fasse l'objet d'une procédure d'acceptation par l'assujetti qui effectue la livraison de biens ou la prestation de services. Tout document qui modifie la facture initiale et y fait référence de façon spécifique et non équivoque est assimilé à une facture. L'utilisation d'une facture électronique est soumise à l'acceptation du cocontractant.

5 5 sur :31 Le Roi peut imposer aux assujettis l'obligation d'émettre une facture pour des livraisons de biens ou des prestations de services, autres que celles visées à l'alinéa 1 er». Article 53decies CTVA 8. «1 er. La facturation est soumise aux règles applicables dans l'etat membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est réputée être effectuée conformément aux dispositions du titre V de la Directive 2006/112/CE. Par dérogation à l'alinéa 1 er, la facturation est soumise aux règles applicables dans l'etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d'un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée, ou, en l'absence d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, aux règles applicables dans l'etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle, lorsque : 1 le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi dans l'etat membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est réputée être effectuée conformément aux dispositions du titre V de la Directive 2006/112/CE ou son établissement stable dans ledit Etat membre ne participe pas à la livraison ou prestation au sens de l'article 192bis de cette directive, et que le redevable de la taxe est le destinataire de la livraison de biens ou de la prestation de services. Toutefois, dans ce cas, lorsque l'acquéreur ou le preneur émet lui-même la facture, l'alinéa 1 er s'applique; 2 la livraison de biens ou la prestation de services est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté. 2. Le Roi règle les modalités d'application des articles 53 à 53octies et 53decies, 1 er. Il peut fixer les règles d'émission des factures et prendre des mesures de simplification des factures». Article 60, 5, CTVA 9. «L'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité d'une facture, que celle-ci se présente sur papier ou sous format électronique, doivent être assurées à compter du moment de son émission et jusqu'à la fin de sa période de conservation. On entend par «authenticité de l'origine» l'assurance de l'identité du fournisseur ou de l'émetteur de la facture. On entend par «intégrité du contenu» le fait que le contenu prescrit par les règles applicables à la facture n'a pas été modifié. Chaque assujetti détermine la manière dont l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture sont assurées. Tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou une prestation de services, est de nature à donner cette assurance». Article 60, 6, CTVA 10. «Les factures doivent être conservées soit sous un format électronique, soit sur papier.

6 6 sur :31 On entend par conservation d'une facture sous un format électronique, une conservation effectuée au moyen d'équipements électroniques de conservation de données y compris la compression numérique. La conservation doit garantir l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu de ces factures». Article 5, 3, de l'ar n «Dans le cas de lots comprenant plusieurs factures électroniques transmises au même cocontractant ou mises à sa disposition, les mentions communes aux différentes factures peuvent être reprises une seule fois dans la mesure où, pour chaque facture, la totalité de l'information est accessible». 3. CHAMP D'APPLICATION 3.1. Règles de facturation 12. Suite au manque d'uniformité sur le plan communautaire par le passé, l'article 219bis a été introduit dans la Directive 2006/112/CE, au moyen de l'article 1 er, 12) de la Directive 2010/45/CE. Cet article 219bis précise les compétences des Etats membres en ce qui concerne les règles applicables en matière de facturation, en particulier sur le plan de l'émission, du contenu et des mesures de simplification, mais à l'exclusion des règles relatives à la conservation des factures. Les règles applicables en matière de facturation papier et de facturation électronique ont été transposées par le biais des dispositions de l'article 53decies, du CTVA (v. numéro 8 supra). 13. En substance, les règles de facturation applicables sont en principe celles de l'etat membre dans lequel la livraison de biens ou la prestation de services est réputée être effectuée, sous réserve toutefois de ce qui suit. Par dérogation à ce principe, la facturation est en effet soumise aux règles de l'etat membre dans lequel le fournisseur ou le prestataire a établi le siège de son activité économique ou dispose d'un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée ou, en l'absence d'un tel siège ou d'un tel établissement stable, de l'etat membre dans lequel le fournisseur ou prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle, lorsque : 1 le fournisseur ou le prestataire n'est pas établi dans l'etat membre où la livraison de biens ou la prestation de services est réputée se situer ou lorsque l'établissement stable qu'il possède dans cet Etat membre ne participe pas à la livraison de biens ou à la prestation de services, et que la taxe est due par l'acquéreur ou le preneur. Toutefois, dans ce cas, lorsque le client établit lui-même la facture, la règle générale s'applique et la facture est alors soumise aux règles applicables dans l'etat membre où est réputée se situer la livraison de biens ou la prestation de services; 2 la livraison de biens ou la prestation de services est réputée ne pas être effectuée dans la Communauté. 14. La facturation est donc soumise aux règles applicables en Belgique lorsque : - elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées en

7 7 sur :31 Belgique ou qui ont lieu en dehors de la Communauté et que le fournisseur ou prestataire a établi en Belgique le siège de son activité économique ou un établissement stable à partir duquel la livraison ou la prestation est effectuée; - elle concerne des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées en Belgique et que le fournisseur ou prestataire, même non établi, y est le redevable de la taxe; - le fournisseur ou prestataire est établi dans un Etat membre autre que la Belgique (il n'a pas établi le siège de son activité économique en Belgique et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et l'acquéreur ou le preneur est à la fois le redevable de la taxe en Belgique et l'émetteur de la facture (autofacturation); - le fournisseur ou prestataire est établi en Belgique et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être effectuées dans un autre Etat membre, pour un preneur établi dans cet autre Etat membre, qui y est redevable de la taxe et qui n'émet pas lui-même la facture; - le fournisseur ou prestataire est établi en dehors de la Communauté (il n'a pas établi le siège de son activité économique en Belgique ni dans un autre Etat membre et n'y dispose pas d'un établissement stable qui a participé à la livraison de biens ou à la prestation de services) et effectue des livraisons de biens ou des prestations de services qui sont réputées être localisées en Belgique. Les conséquences pratiques des nouvelles règles de compétence en matière de facturation font l'objet du tableau repris au chapitre II, A, de la Circulaire AAF n 02/2013 du (AAF/ ) précitée et relative aux premiers commentaires de la loi du modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée. Il est également renvoyé au tableau du chapitre IV de la circulaire AFER n 53/2013 du relative aux règles applicables à la facture en cas d'autofacturation Assujettis, opérations et documents concernés 15. Les opérations pour lesquelles il existe une obligation de facturation légale, les assujettis qui sont tenus d'émettre une facture et les documents «assimilés à une facture» font l'objet d'une plus ample description à l'article 53, 2, du CTVA (v. numéro 7, supra) et à l'article 1 er de l'ar n 1. Si des factures sont établies et émises en dehors de ce contexte (il s'agit alors de «facturation volontaire» des opérations effectuées avec des particuliers autres que celles pour lesquelles il existe une obligation de facturer), celles-ci doivent en principe également reprendre l'ensemble des mentions visées à l'article 5, 1 er, de l'ar n 1 et remplir toutes les conditions auxquelles sont soumises les factures papier et électroniques. 4. CONDITIONS DE BASE 4.1. Généralités 16. Selon l'article 1 er, 13, du CTVA, une facture électronique, à l'instar d'une facture papier, doit reprendre l'ensemble des mentions prescrites obligatoires, être émise endéans le délai prévu, etc. La forme matérielle de la facture, papier ou électronique, importe donc peu étant donné que toutes les factures sont désormais traitées de la même manière et soumises aux mêmes règles. La définition de la facture électronique ne sert qu'à préciser l'obligation d'acceptation de la facture électronique par le client, ainsi que les dispositions relatives à la conservation des factures électroniques. 17. Il faut savoir qu'une facture ne peut être considérée comme une facture électronique que si elle est à la fois émise et reçue sous un format électronique. Ce format est choisi par les assujettis, ce qui implique que tant des messages structurés en EDIFACT, XML,, que d'autres formats de messages au choix (PDF, Word,

8 isconetplus 8 sur :31 Excel, ) peuvent être utilisés. Pour qu'une facture soit considérée comme facture électronique, il ne suffit évidemment pas qu'elle soit établie sous un format électronique avant son émission. Il importe que la facture ait un format électronique lorsqu'elle est émise et reçue. Les factures établies sur papier et qui sont ensuite scannées, converties en PDF ou TIFF puis envoyées et reçues sous forme d'annexe à un doivent être considérées comme des factures électroniques. Il en va de même pour les factures faxées via un ordinateur et internet lorsqu'elles sont reçues sous forme électronique par l'autre partie. Toutefois, si le fax est reçu sur papier par le cocontractant, il ne peut être question de facture électronique dans son chef. Etant donné que le fax est une technologie vieillissante, cette dualité ne pose aucun problème pour autant que l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu des factures soient garanties de manière suffisante par chacune des parties. Il est question d'une facturation électronique intégrale lorsque les factures transmises sont mises à disposition de manière électronique via le site internet du fournisseur/prestataire, du client ou d'un tiers, ou via une clé USB, un code-barres, une puce électronique, etc. Pour les mêmes raisons, il n'est pas non plus exclu qu'une facture soit transmise sous un certain format électronique et reçue sous un autre format électronique. Les parties peuvent, par exemple, s'accorder sur la conversion de la facture électronique dans un format choisi par le destinataire; cette conversion étant fournie par un outsourcer Modes de facturation électronique 18. Tout comme la facture papier, la facture électronique peut être émise au client par le fournisseur/prestataire ou par un tiers agissant en son nom et pour son compte, mais elle peut également être émise par le client lui-même au nom et pour le compte du fournisseur/prestataire, ou par un tiers représentant le client. Par contre, la facture électronique peut revêtir plus de formes différentes que la facture papier. Dans un contexte classique, le fournisseur/prestataire peut, par exemple : - transmettre la facture électronique au client par , en tant que texte ou en annexe sous forme de fichier PDF, Excel ou même Word. Ce fichier peut, au choix des parties, être protégé ou pas au moyen d'une signature électronique avancée, d'un algorithme de sécurisation ou d'une autre technologie au niveau du message; - envoyer directement et automatiquement ses factures structurées (par ex. ses factures EDI) en lots depuis son ordinateur vers l'ordinateur de son (ses) client(s), avec échanges réciproques d'accusés de réception entre ces ordinateurs, de même que des messages de succès ou d'échec de traitement; - contrôler l'envoi des factures électroniques, qu'il soit automatique ou pas, au moyen de mesures supplémentaires telles que, par exemple, l'envoi d'états récapitulatifs périodiques ou d'aperçus de l'ensemble des e-factures transmises à un client au cours de la période écoulée, afin que ce dernier et l'émetteur puisse tous deux à nouveau tout vérifier (manuellement ou de manière automatisée). Existe aussi la formule moins traditionnelle qui consiste, par exemple, pour le fournisseur/prestataire, à ne pas transmettre la facture électronique mais à la mettre à disposition du client de manière électronique. Ce dernier est averti par qu'une facture électronique a été mise à sa disposition le site portail (avec lien hyper texte) et peut alors, après s'être connecté, consulter cette facture électronique, la télécharger, parfois même l'imputer directement dans sa comptabilité et, éventuellement, l'acquitter. Ces factures électroniques peuvent, le cas échéant, également être conservées de manière sécurisée sur et via le portail internet, avec possibilité d'accès en continu et de téléchargement.

9 9 sur :31 Il y a également d'autres toutes nouvelles formules dans lesquelles soit le client (en général un particulier) encode lui-même la commande et, après confirmation de celle-ci, génère la facture électronique et l'acquitte (parfois immédiatement) dans le système du fournisseur (magasin en ligne), soit le fournisseur établit lui-même la facture dans le système du client et donne également immédiatement l'ordre de paiement (par ex. les fournisseurs dans le secteur de la distribution). En conclusion, toutes ces formes et possibilités d'envoi ou de mise à disposition, de réception, de traitement et de développement et, éventuellement, de conservation sécurisée peuvent être utilisées par tout assujetti pour un ou plusieurs prestataires de services au choix. Cette formule permet à une petite entreprise d'également avoir accès aux applications les plus sophistiquées et donc les plus coûteuses, pour un prix raisonnable Deux conditions de base 19. A ce jour, les factures doivent toujours satisfaire aux mêmes conditions que celles introduites par ladite circulaire facturation, à savoir : a) étant donné que les factures doivent correctement refléter une ou plusieurs prestations de fait, l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de ces factures doivent être garanties depuis le moment de leur émission jusqu'à la fin de leur délai de conservation obligatoire (v. numéro 9, supra); b) les factures électroniques ne sont, quant à elles, autorisées que moyennant l'acceptation du client. 20. Lorsque ces conditions sont satisfaites : - la facture (papier ou électronique) reprenant l'ensemble des mentions visées à l'article 5 de l'ar n 1 est considérée, sous réserve d'autres irrégularités, comme une facture régulière à l'égard de la TVA et le fournisseur ou prestataire a dès lors satisfait à son obligation d'établir et d'émettre une facture valable. Ceci vaut également en cas d'outsourcing en/ou d'autofacturation étant donné que la facture est établie et émise au nom et pour le compte du fournisseur ou prestataire; - le droit à déduction éventuel de la taxe en amont exercé par le client est acquis, sous réserve d'autres irrégularités. Ce droit à déduction pourrait toutefois être mis en cause si l'acceptation, par le client, de la facture électronique qui lui a été transmise ne pouvait être démontrée. 5. ACCEPTATION DES FACTURES ELECTRONIQUES PAR LE CLIENT 5.1. Généralités 21. La condition d'acceptation préalable par le client initialement reprise à l'article 1 er, 2, de l'ar n 1 du , a, suite à la transposition de l'article 232, de la directive TVA et en raison de son caractère essentiel, été retirée de l'arrêté d'exécution précité et est à présent inscrite dans le Code de la TVA (v. numéro 7, supra). L'acceptation par le client à la fois du principe et de l'utilisation même de l'envoi et de la réception ou de la mise à disposition électronique des factures qui lui sont destinées représente évidemment une condition essentielle lorsque deux parties souhaitent utiliser la facturation électronique dans leurs échanges.

10 10 sur :31 Cette dernière ne peut bien entendu être utilisée que si toutes les parties concernées disposent du matériel, des logiciels, réseaux et connections réseaux nécessaires pour pouvoir procéder aux échanges électroniques de messages de manière fluide et sécurisée et pour, ensuite, conserver ces factures électroniques de manière sécurisée durant le délai de conservation légal. En d'autres mots, la facturation électronique requiert obligatoirement un accord entre parties en la matière Forme et contenu de l'acceptation 22. L'acceptation par le client n'est pas liée à de quelconques conditions de forme ou modalités. Par conséquent, l'acceptation peut être expresse (écrite, de manière formelle ou non), ou simplement tacite (par ex. découler du paiement de la facture sans restrictions liées à son caractère électronique ou de son enregistrement dans la comptabilité du client). Quelques exemples d'acceptation expresse : la clause d'acceptation en principe reprise dans l'accord d'échange EDI, l'accord donné par voie électronique de recevoir des factures électroniques par le biais de Zoomit, etc Etant donné que cette acceptation peut être tacite et être déduite, par exemple, de l'absence de refus exprès par le client de la première facture électronique reçue et/ou de son paiement, il n'est pas nécessaire que cette acceptation précède la première émission de facture électronique. Pourtant, l'émission d'une facture électronique à un client sans qu'il y ait eu d'accord préalable entre les parties entraîne un risque plus élevé de non-paiement de cette facture. C'est pourquoi il est toujours préférable que les parties s'accordent au préalable sur le principe, pour ensuite s'entendre sur les modes de facturation électronique, les formats de ces factures électroniques et la manière dont les conditions d'authenticité, d'intégrité et de lisibilité seront garanties. Cette recommandation vaut même dans le cas où le fournisseur/prestataire a mentionné dans ses conditions générales que lorsque le client les accepte, il accepte également directement de recevoir dorénavant les factures de ce fournisseur/prestataire de manière électronique. Il importe que le client dispose d'un réel choix avant que la première facture électronique lui soit envoyée, et que tout assujetti puisse toujours démontrer que son client a (expressément) accepté les factures électroniques qui lui ont été transmises. 23. Bien que cette acceptation par le client puisse donc être expresse ou tacite, il est conseillé aux assujettis de recourir à une acceptation expresse et de la consigner par écrit, et ce à la fois dans l'intérêt des assujettis et dans celui du Trésor. En effet, un accord écrit non seulement empêche le fournisseur/prestataire d'obliger dans les faits le client à accepter les factures électroniques qui lui sont destinées sans plus de formalités, mais permet également aux parties de démontrer clairement et de manière incontestable l'existence de l'acceptation à l'égard de l'administration fiscale qui a la TVA dans ses attributions, à toute requête de celle-ci. Cet accord peut en outre également reprendre l'ensemble des conditions et modalités juridiques et pratiques auxquelles l'échange électronique de messages entre les parties doit répondre en pratique (v. l' «Interchange agreements» qui est, en règle, conclu préalablement aux diverses formes d'échange de messages structurés (EDI, XML, )). Une acceptation tacite de la part du client ne peut, par contre, être déduite que des circonstances de fait

11 11 sur :31 comme, par exemple, des accusés de réception ou accords non automatiques émanant du client et relatifs aux factures électroniques qu'il a reçues, du paiement (d'une partie) de la facture par le client sans que le caractère électronique de la facture soit contesté, etc, et est donc généralement plus difficile à démontrer. Il va de soi que dans l'hypothèse où le cocontractant (client) recourt au procédé d'autofacturation, l'acceptation par le client vise en fait l'acceptation par le fournisseur ou prestataire. 24. A moins qu'il en ait été convenu autrement, l'acceptation/accord est toujours censé avoir trait à l'ensemble des opérations effectuées entre les parties concernées. Toutefois, si l'acceptation par le client est limitée à certaines opérations bien définies, cela suppose que soit ces opérations sont décrites plus loin dans l'accord écrit, soit elles apparaissent après élimination des exclusions énumérées dans l'accord. Dans le cas où l'accord ne porte pas sur l'ensemble des opérations, il doit clairement indiquer, sans qu'aucun doute ne subsiste, les opérations pour lesquelles la facturation sera effectuée par voie électronique. Cette distinction doit se baser sur des critères objectifs afin que le fournisseur ou prestataire, le client et, en cas de contrôle, l'administration qui a la TVA dans ses attributions puissent déterminer si une opération est visée par l'accord ou ne l'est pas Autofacturation (électronique) par le cocontractant 25. Par définition, le procédé d'autofacturation ne peut être utilisé qu'à condition, d'une part, qu'il existe un accord préalable entre les deux parties et, d'autre part, que chaque facture fasse l'objet d'une procédure d'acceptation par l'assujetti qui a effectué la livraison de biens ou la prestation de services (v. numéro 7, supra). L'accord préalable en matière d'autofacturation ne doit pas nécessairement être exprès ou écrit. Cependant, compte tenu, d'une part, du caractère préalable obligatoire de cet accord et, d'autre part, du fait que son existence doit toujours pouvoir être établie à l'égard de l'administration qui a la TVA dans ses attributions, il est conseillé aux parties de disposer d'un accord préalable «écrit». Cet accord en matière d'autofacturation peut porter sur l'ensemble des opérations, se limiter à une sorte d'opérations ou encore se rapporter spécifiquement à l'émission des documents rectificatifs par le cocontractant. La procédure d'acceptation facture par facture peut également être expresse ou tacite, au choix des parties. Cette (procédure d') acceptation peut résulter de l'accord préalable, du traitement de la facture, ou encore de la réception du paiement par le fournisseur ou prestataire. Rien ne s'oppose à ce que l'accord préalable entre les parties ou l'acceptation par les parties porte à la fois sur (l'usage de) la facturation électronique et sur l'application de l'autofacturation électronique par le cocontractant. Compte tenu des difficultés à prévoir en matière de charge de la preuve, il convient toutefois que l'application du procédé d'autofacturation électronique entre les parties repose sur un accord préalable exprès écrit. Si les parties conviennent que le cocontractant établira, émettra ou mettra lui-même à disposition, et ce de manière électronique, les documents rectificatifs (qui, en vertu de l'article 53, 2, du CTVA, «valent comme facture» lorsqu'ils y font référence de manière spécifique et non équivoque), il y aura également lieu de préférer un accord préalable écrit entre les parties. De plus amples informations concernant le nouveau régime en matière d'autofacturation figurent dans la Circulaire AGFisc n 53/2013 du

12 12 sur :31 6. GARANTIES D'AUTHENTICITE DE L'ORIGINE, D'INTEGRITE DU CONTENU ET DE LISIBILITE 6.1. Authenticité de l'origine 26. Par «authenticité de l'origine», il y a lieu d'entendre «l'assurance de l'identité du fournisseur ou de l'émetteur de la facture» (v. numéro 9, supra). Cette garantie doit être assurée à compter du moment de l'émission de la facture et jusqu'à la fin de sa période de conservation. L'obligation de garantie de l'authenticité de l'origine de la facture incombe aussi bien au fournisseur/prestataire qu'au client et peut être satisfaite soit de manière commune, soit par chacune des parties indépendamment l'une de l'autre. 27. De son côté, le fournisseur/prestataire doit pouvoir démontrer que la facture a été émise à son client soit par lui-même, soit en son nom et pour son compte par un tiers ou par le client. Il peut en apporter la preuve au moyen de l'enregistrement de ces factures dans sa comptabilité et de la conservation des copies de ces factures, et de tout autre document lié à l'opération et à la facture, durant le délai de conservation légal. 28. Quant au client, il doit pouvoir démontrer que la facture qu'il a reçue provient du fournisseur/prestataire ou de celui qui a émis la facture en son nom et pour son compte. Le client devra, par conséquent, vérifier si le fournisseur/prestataire repris sur la facture - mention obligatoire à la fois sur les factures papier et les factures électroniques en vertu de l'article 5, 1 er, 2, de l'ar n 1- a effectivement effectué la livraison de biens ou la prestation de services à laquelle se rapporte la facture, et ce indépendamment de la personne qui a réellement émis la facture. Il va de soi que l'identité de l'émetteur d'une facture électronique (fournisseur/prestataire ou tiers qui agit en son nom et pour son compte) peut aisément être démontrée si la facture électronique reçue a été signée au moyen d'une signature électronique avancée ou qualifiée ou si elle s'inscrit dans le cadre d'un système d'échange électronique de données de type EDI convenu entre les parties. Toutefois, le recours à cette technologie ne dispense ni le fournisseur, ni le client de l'opération de l'obligation de preuve de la réalité de l'opération qui fait l'objet de la facture, par exemple au moyen de tout contrôle d'audit qui établit une piste fiable entre la facture et la prestation effectuée L'intégrité du contenu de la facture 29. On entend par «intégrité du contenu», le «fait que le contenu prescrit par les règles applicables à la facture n'a pas été modifié». Cette garantie doit également être assurée à compter du moment de l'émission de la facture et jusqu'à la fin de sa période de conservation. Par analogie avec la garantie de l'authenticité de l'origine, l'obligation de garantie de l'intégrité du contenu de la facture incombe à la fois au fournisseur/prestataire et au client et peut être satisfaite soit de manière commune -par exemple au moyen d'edi ou d'une signature électronique avancée-, soit par chacune des parties indépendamment l'une de l'autre. A cette fin, il peut être fait usage de tout contrôle de gestion qui

13 13 sur :31 établit une piste d'audit fiable entre la facture et la prestation effectuée ou de tout autre procédé technologique spécifique. 30. En ce qui concerne plus particulièrement les factures électroniques, la condition de garantie de l'intégrité du contenu de la facture n'empêche pas que le format d'une facture électronique puisse être modifié à loisir. Pour autant que le contenu prescrit par la réglementation en matière de TVA ne soit pas modifié, le format de ce contenu peut être converti dans un autre format. Ainsi, le client ou tiers agissant en son nom et pour son compte, peut convertir ou présenter différemment les données électroniques afin de les adapter à son propre système informatique ou de les convertir dans la dernière version d'un format. On entend par «format» la présentation électronique de la facture. Une modification de format peut, par exemple, consister en une modification de la présentation de la date (de «jj/mm/aa» en «aaaa/mm/jj», par exemple) ou du type de fichier lui-même (par exemple de XML vers PDF ou l'inverse). 31. L'assujetti qui a choisi de satisfaire à l'obligation d'intégrité du contenu de la facture électronique en la garantissant au moyen d'une signature électronique avancée ou qualifiée doit veiller, en cas de conversion de format, à ce que cette modification de format et de sa sécurisation soit enregistrée dans une piste d'audit fiable. Toute conversion ou modification de ces fichiers supprime en effet leur cryptage et donc également les garanties d'authenticité et d'intégrité. Si l'enregistrement susvisé ne pouvait, pour quelle que raison que ce soit, être effectué, l'assujetti serait tenu de conserver les factures électroniques dans leur format initial, munies de la signature électronique avancée ou qualifiée. Toutefois, le recours à cette technologie ne dispense ni le fournisseur, ni le client de l'opération de l'obligation de preuve de la réalité de l'opération qui fait l'objet de la facture, par exemple au moyen de tout contrôle d'audit qui établit une piste fiable entre la facture et la prestation effectuée (v. également numéro 28, supra) Lisibilité de la facture 32. En vertu de l'article 60, 5, 1 er alinéa, du CTVA, l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité d'une facture, que celle-ci se présente sur papier ou sous format électronique, doivent être assurées à compter du moment de son émission et jusqu'à la fin de sa période de conservation. La lisibilité de la facture, tant à court qu'à long terme, implique que la facture soit présentée, sur papier ou sur un écran, de manière à ce que toutes les données relatives à la TVA soient clairement lisibles, sans devoir les examiner ou les interpréter de manière excessive. Les messages EDI ou XML étant des messages structurés, ils ne sont pas directement lisibles (ils nécessitent une traduction). 33. Cette condition est réputée remplie en matière de factures électroniques lorsque la facture peut être présentée sur demande, endéans un délai raisonnable, dans un format lisible pour l'utilisateur, sur un écran digital ou le cas échéant sur papier, y compris après avoir subi un processus de conversion. Si, lors d'un contrôle, la facture électronique d'origine doit d'abord être convertie dans un format lisible, il doit être possible de comparer les données de la facture électronique d'origine et celles de la facture communiquée afin de vérifier qu'elles n'ont pas été modifiées. Dans ce cas, l'assujetti est tenu, durant l'entièreté du délai de conservation, d'avoir à disposition un dispositif adapté et fiable permettant de visualiser les factures électroniques dans un format lisible par l'utilisateur. La lisibilité à moyen et à long terme des factures électroniques peut être assurée par l'assujetti par n'importe quel moyen ou n'importe quelle méthode. L'utilisation d'une signature électronique avancée ou qualifiée ou d'une autre application EDI ne suffit toutefois pas (v. numéros 28 et 31, in fine, supra).

14 14 sur :31 7. LIBRE CHOIX DES MOYENS POUR RESPECTER LES CONDITIONS VISEES SOUS LE POINT 6 CI-DESSUS 7.1. Généralités 34. L'assujetti détermine lui-même la manière dont l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture sont garanties (v. numéro 9, supra). Cette liberté de choix vaut à la fois pour le fournisseur/prestataire et pour le client et ne peut en aucun cas être limitée ou restreinte du fait des Etats membres. Toutefois, tout assujetti est tenu d'apporter lui-même la preuve du respect des conditions précitées dans son chef, et ce à toute requête des agents de contrôle compétents. Il est à noter qu'étant donné que les entreprises et, par extension, leurs pratiques changent et évoluent au fil du temps (au cours de délai de conservation légal obligatoire d'une durée de sept ans à compter de la date d'émission de la facture), les technologies et/ou méthodes utilisées par ces entreprises pour remplir ces conditions peuvent également évoluer dans le temps. Dans ce cas, l'assujetti concerné devra pouvoir démontrer que l'authenticité, l'intégrité et la lisibilité des factures n'ont pas été mises en péril par ce changement de méthode et/ou de technologie et que ces conditions sont également remplies de manière satisfaisante au moyen de la nouvelle méthode et/ou technologie. 35. A titre d'exemples permettant de garantir l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture, l'article 233, de la Directive 2006/112/CE du Conseil du (modifiée par la Directive 2010/45/CE du Conseil du ) mentionne d'une part, la méthode des contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable et les technologies de la signature électronique qualifiée et, d'autre part, celles d'edi ou Electronic Data Interchange et les Interchange-agreements concernés. La mention de ces «exemples» n'exclut toutefois pas le recours à une autre méthode, un autre procédé ou une autre technologie. Cette méthode ou technologie alternative doit garantir de manière satisfaisante le respect des conditions posées sous le numéro 6, ci-dessus. Toutefois, le recours à une solution technologique fiable telle que la signature électronique avancée ou qualifiée, une application EDI déterminée ou une autre technologie, ne dispense ni le fournisseur ni le client de l'opération de l'obligation de preuve de la réalité de l'opération qui fait l'objet de la facture, par exemple au moyen de tout contrôle d'audit qui établit une piste fiable entre la facture et la prestation effectuée (v. numéros 28, 31 et 33, supra). Ce sont principalement les grandes entreprises nationales ou multinationales qui feront appel aux solutions technologiques précitées ou à des technologies équivalentes. Toutes les autres entreprises, des membres de professions libérales, indépendants, micro-entreprises (entreprises de moins de 10 travailleurs et moins de 2 millions d'euros de chiffre d'affaires annuel) aux petites et moyennes entreprises, ont par contre de tout autres besoins et de tout autres moyens financiers que ces grandes entreprises. Elles feront donc, pour la plupart, appel à leurs propres contrôles de gestion au cours desquels la comparaison (le «matching») de la facture et, par exemple, du devis ou du bon de commande, du bon de livraison ou de l'accusé de réception, de l'extrait de compte bancaire constatant le paiement, ou de toute communication y relative entre les parties doit «prouver» que cette facture provient effectivement d'un émetteur déterminé et que son contenu n'a pas été modifié en cours de route. Néanmoins, rien ne s'oppose à ce qu'une entreprise, qu'elle soit grande, moyenne, petite ou même micro,

15 isconetplus 15 sur :31 fasse appel à un tiers afin de garantir le respect des conditions visées sous le numéro 6 qui précède, par le biais d'une application ou d'une méthode proposée par ce dernier, en ce compris la sous-traitance de la comparaison susvisée au comptable par exemple. L'entreprise qui débute en matière de facturation électronique trouvera une synthèse de l'ensemble des possibilités et de leurs avantages et inconvénients respectifs sur le site internet Signature électronique qualifiée 36. Selon l'article 233, paragraphe 2, de la Directive 2006/112/CE du Conseil du (modifiée par la Directive 2010/45/CE du Conseil du ), l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu d'une facture électronique peuvent également être assurées, outre par les contrôles de gestion décrits au paragraphe 1 er de cet article, par exemple par une signature électronique qualifiée ou par une application EDI. Une signature électronique qualifiée est une signature électronique avancée au sens de l'article 2, point 2), de la Directive 1999/93/CE du Parlement européen et du Conseil du sur un cadre communautaire pour les signatures électroniques. Cette signature est basée sur un certificat qualifié et est créée à l'aide d'un dispositif sécurisé de création de signature. Une signature électronique qualifiée constitue le summum en matière de sécurisation des messages électroniques, étant donné qu'elle repose sur un certificat digital de classe 3. Un certificat qualifié requiert une vérification préalable très stricte, en personne, de l'identité du demandeur par le fournisseur de certificat ou «Certification Authority» (CA). En outre, avant de pouvoir apposer sa signature électronique qualifiée, le détenteur doit personnellement s'identifier au moyen d'une carte à puce (smartcard) sécurisée, d'une clé USB et d'un mot de passe ou d'un code. La carte d'identité électronique ou eid ( qui est très utilisée, est un exemple concret de signature électronique qualifiée et de certificat en Belgique. Cette eid comporte en effet une micro puce qui contient, en plus des données visibles sur la carte, l'adresse et les certificats digitaux. En l'utilisant en combinaison avec le code pin personnel, il est possible de confirmer son identité au moyen d'un certificat d'authentification lors d'une connexion à un site internet, alors que le certificat de signature permet d'apposer une signature électronique (qualifiée). Quiconque, citoyen et assujetti, peut ainsi signer des documents de manière électronique, grâce à l'application Sign.belgium.be. Pour les types de fichiers les plus courants, un PDF est créé en ligne et une page reprenant la signature électronique y est ensuite attachée. Toutefois, s'il n'est pas possible de convertir un fichier en PDF, le fichier source peut toujours être doté d'une signature XAdES («XML Advanced Electronic Signatures»). L'application eid précitée permet également de contrôler la validité de documents signés par le biais de Sign.belgium.be. L'eID ou un certificat de classe 3 équivalent doit d'ailleurs également être utilisé(e) par les assujettis à la TVA pour le dépôt électronique de leurs déclarations périodiques à la TVA, listings clients, relevés intracommunautaires, etc. par le biais d'intervat, et peut également être utilisé(e) pour déposer les déclarations à l'impôt des personnes physiques via Tax-on-Web Signature électronique avancée 37. Il est à noter qu'à l'instar de ce qui s'est produit dans la plupart des autres Etats membres, lors de la transposition de la directive facturation dans la réglementation belge en matière de TVA, la signature électronique qualifiée a été remplacée par la signature électronique avancée qui est moins contraignante. Cette signature repose sur un certificat digital de classe 2 et est présumée satisfaire aux quatre exigences de l'article 1 er, 3, alinéa 1 er, de l'ar n 1 du 29 décembre 1992 en vigueur du au tel que visé sous le numéro 3 ci-avant.

16 16 sur :31 Par le passé, cette technologie était censée assurer l'intégrité du contenu et l'authenticité de l'origine des factures électroniques pour l'administration. Ce point de vue est maintenu, d'autant que l'obtention et l'utilisation de ce certificat et de cette signature sont aisées et relativement peu coûteuses. Des exemples concerts de signature électronique avancée figurent dans toutes sortes d'applications en matière de facturation et d'archivage électroniques proposées à l'heure actuelle sur les marchés belge et européen et qui reposent sur cette technologie Une application EDI 38. L'EDI ou Electronic Data Interchange tel que défini à l'article 2 de l'annexe 1 de la Recommandation 1994/820/CE de la Commission du concernant les aspects juridiques de l'échange de données informatisées, est basé sur un accord d'échange de données structurées qui prévoit l'utilisation de procédures garantissant le respect des conditions reprises sous le numéro 6 qui précède. Selon l'ancien article 1 er, 3, alinéa 1 er, de l'ar n 1, l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu des e-factures pouvaient également être assurées au moyen d'un «échange électronique de données informatisées conformes au standard EDI, lorsque l'accord entre les parties relatif à cet échange prévoit l'utilisation de procédures garantissant l'authenticité de l'origine et l'intégrité des données». L'EDI suppose l'utilisation d'un format standard tel qu'edifact, XML ou autre, couplé à un «interchange agreement» conclu au préalable et à l'utilisation (la plupart du temps) de connexions sécurisées (réseaux VAN ou VPN, connexions SSL, ) Technologies et applications alternatives 39. Par opposition avec le passé (v. article 2.2 de la Directive 2001/115/CE du Conseil du transposé au à l'article 1 er, 3, de l'arrêté royal n 1, disposition abrogée au par l'arrêté royal du ), aucune de ces technologies ni aucun de ces systèmes ne peut plus être imposé. Pour s'assurer du respect des conditions en matière de facturation électronique visées sous le numéro 6 qui précède, rien n'empêche en effet l'assujetti d'utiliser une autre technologie et/ou application que celles énumérées à l'article 223, alinéa 2, de la Directive 2006/112/CE (par exemple une signature électronique avancée, un algorithme de sécurisation, un système basé sur des totaux de contrôle, une combinaison de ces systèmes, ) ou des contrôles de gestion qui établissent une piste d'audit fiable entre l'opération imposable d'une part, et la facture électronique d'autre part. Le recours à une solution technologique alternative mais fiable ne dispense toutefois ni le fournisseur, ni le client de l'opération de l'obligation de démontrer la réalité de l'opération qui fait l'objet de la facture, par exemple au moyen de tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable entre une facture et une prestation effectuée (v. numéros 28, 31,33 et 36 supra). En outre, tout assujetti peut, seul ou en concertation avec son (ses) cocontractant(s), faire appel à une tierce partie qui, au choix, établit la facture électronique, l'envoie ou la met à disposition, la reçoit et l'archive Tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable

17 17 sur : En vue de garantir l'authenticité de l'origine, l'intégrité du contenu et la lisibilité de la facture, il peut être fait usage de tout contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable entre une facture et une livraison de biens ou de services, conformément à l'article 60, 5, 4 ème alinéa, du CTVA. Le concept de «contrôle de gestion» peut être défini comme le processus créé, suivi et actualisé par les personnes (la direction, le personnel et les propriétaires) chargées de fournir une assurance raisonnable en matière de déclaration financière, comptable et réglementaire et de veiller au respect des prescriptions légales, en particulier les conditions reprises sous les numéros 5 et 6, ci-dessus (par exemple le modèle COSO commenté sous le numéro 46 ci-après). 41. En principe, tout assujetti est libre de choisir le contrôle de gestion qui établit une piste d'audit fiable. Il est cependant évident que les contrôles de gestion choisis doivent : - être appropriés à la taille, à l'activité et au type d'assujetti; - tenir compte du nombre et de la valeur des opérations; - ainsi que du nombre et du type de fournisseurs/prestataires et de clients et - le cas échéant, d'autres facteurs. La comparaison systématique («matching») des pièces justificatives constitue un exemple courant de contrôle de gestion. Ainsi par exemple, dans le chef du fournisseur, la facture de sortie pourrait être comparée aux ordres d'achat/bons de commande reçus, aux documents de transport, aux bons de livraison signés pour accord, aux paiements reçus, etc. Dans le chef de l'acquéreur/preneur, la facture d'entrée pourrait être comparée avec les bons d'achat/de commande approuvés, les doubles des bons de livraison signés pour accord, les preuves de paiement ou de virement et/ou d'autres documents. Lors de ces contrôles de gestion, ce qui importe c'est que la facture, sous format papier ou électronique, soit contrôlée en tant que document faisant partie intégrante de la procédure de gestion et de la procédure comptable et ne soit donc pas considérée comme un document autonome et indépendant. En d'autres mots, la facture n'est qu'un document parmi l'ensemble des documents qui concernent et documentent une opération. 42. Le contrôle de gestion mis en place par l'assujetti doit établir une piste d'audit fiable entre l'opération et la facture. D'un point de vue comptable, un «contrôle de gestion» peut être décrit comme le flux documenté d'une opération, du début de celle-ci (par exemple le bon de commande), à sa conclusion (par exemple l'enregistrement dans les comptes annuels) et inversement, qui relie les différents documents dressés au cours de ce processus. Un contrôle d'audit se compose des documents ou fichiers source, d'une liste des opérations traitées et d'un système de numérotation des opérations qui permet de les relier au document ou ficher source. Un contrôle de gestion est fiable si : - le lien entre les pièces justificatives et les opérations traitées est facile à suivre (suffisamment de données sont disponibles pour relier les documents entre eux); - les procédures applicables sont respectées et - s'il reflète les processus qui ont réellement eu lieu.

18 18 sur :31 A l'égard de la TVA, une piste d'audit n'est fiable que si l'ensemble de ces pièces justificatives et de tous les éléments existants reliant ces documents entre eux permet de vérifier de manière satisfaisante leur connexion et de s'assurer que la facture émise reflète une opération qui a réellement eu lieu. Comme les contrôles de gestion, les pistes d'audit doivent : - être appropriés à la taille, à l'activité et au type d'assujetti; - tenir compte du nombre et de la valeur des opérations; - ainsi que du nombre et du type de fournisseurs/prestataires et de clients et - le cas échéant, d'autres facteurs comme, par exemple, les prescriptions en matière de déclaration financière. 8. CONTROLES DE GESTION QUI ETABLISSENT UNE PISTE D'AUDIT FIABLE 8.1. Choix en fonction du contexte 43. Aucun contrôle de gestion en soi ne permet à lui seul de conclure que l'authenticité de l'origine et l'intégrité du contenu sont assurées. Les garanties d'authenticité, d'intégrité et de lisibilité visées à l'article 60 du CTVA ne peuvent en principe être offertes qu'au moyen d'une multitude de contrôles de gestion liés entre eux et revêtant chacun un intérêt particulier. C'est le cas du contrôle de gestion basé sur la comparaison systématique («matching») des pièces justificatives. Cette comparaison peut être, par exemple, être double (2-way-matching) ou triple (3-waymatching). La «2-way-matching» réfère au contrôle par comparaison, par exemple, du bordereau d'achat/bon de commande et de la facture d'achat ou de documents équivalents, alors que le «3-way-matching» est le contrôle par comparaison, par exemple, du bordereau d'achat/bon de commande, du bon de livraison reçu et de la facture d'achat ou de documents équivalents. 44. Ce qui précède vaut également en matière d'utilisation des pistes d'audit (audit trails) fiables qui doivent clairement établir un lien entre une livraison/prestation d'une part, et une facture d'autre part. Quelques exemples concrets de pistes d'audit fiables : - la piste d'audit générée par une application ERP («Enterprise Resource Planning» -application software) ou une autre application de gestion entre toutes sortes de documents -avec des renvois croisés entre ces documents- au cours de l'ensemble du processus de gestion lié à la facturation (par exemple pour un processus order-to-cash, voir infra); - le journal d'audit (audit log) des modifications apportées au cours de leur cycle de vie aux documents et fichiers établis par ERP; - le journal d'audit (audit log) des modifications apportées aux données de base mêmes de l'application ERP. Ces pistes d'audit confirment que chaque facture constate une ou plusieurs livraison(s)/prestation(s) de services et permettent un examen indépendant de l'authenticité et de l'intégrité de la facture, ainsi que de sa place au sein du système ERP.

19 19 sur : Les contrôles de gestion et/ou pistes d'audit font partie des processus de gestion et leur contribution à l'authenticité et l'intégrité de la facture électronique doit être envisagée dans cette perspective. La plupart des contrôles de gestion apparentés au processus de facturation peuvent être regroupés en différentes catégories représentatives possédant des caractéristiques communes au point de vue de l'authenticité et de l'intégrité de la facturation électronique, mais qui diffèrent selon qu'elles ont trait aux processus d'achat ou de vente. En matière de processus de vente, on distingue par exemple les catégories suivantes : - Order-to-Cash (biens) = le processus de soutien en matière de vente de biens qui établit en particulier le lien entre l'ordre de vente -> la note d'envoi -> la facture de vente -> la réception du paiement; - Order-to-Cash (services) = le processus de soutien en matière d'imputation des services prestés qui établit en particulier le lien entre le contrat de services -> le calendrier de facturation -> la facture -> la réception du paiement; - Invoice-to-Cash = le processus de soutien en matière d'imputation de toutes les livraisons autres que celles visées aux exemples qui précèdent comme, en particulier, la demande de facture -> la facture -> la réception du paiement. Il s'agit souvent de livraisons de biens qui se situent en dehors du flux de biens habituel. En matière de processus d'achat, on distingue par exemple les catégories suivantes : - Procure-to-Pay (biens avec 3-way-matching) = le processus de soutien en matière d'achat des biens et qui établit en particulier le lien entre, par exemple, l'ordre d'achat -> la confirmation de réception de la livraison de biens -> la facture d'achat -> le paiement; - Procure-to-Pay (services avec 3-way-matching) = le processus de soutien en matière d'acquisition de services et qui établit en particulier le lien entre, par exemple, l'ordre d'achat -> la confirmation de réception des services -> la facture d'achat -> le paiement; - Procure-to-Pay (biens avec 2-way-matching) = le processus de soutien en matière d'achat de marchandises non commerciales et qui établit en particulier le lien entre, par exemple, l'ordre d'achat -> la facture d'achat -> le paiement; - Procure-to-Pay (services avec 2-way-matching) = le processus de soutien en matière d'acquisition de services et qui établit en particulier le lien entre, par exemple, l'ordre d'achat -> la facture d'achat -> le paiement; - Invoice-to-Pay = le processus de soutien en matière d'acquisition de toutes les livraisons autres que celles visées aux exemples qui précèdent comme, en particulier, la facture d'achat -> le paiement. Le cas échéant, d'autres éléments de fait peuvent également jouer un rôle dans chaque processus de garantie de l'authenticité et de l'intégrité. En général, chacun de ces éléments de fait conduira à l'élaboration d'un fichier électronique par le système ERP. Ce sont ces fichiers, qui témoignent de la séquence des évènements au sein du processus, qui établissent une piste d'audit fiable. Toutefois, le workflow d'approbation lié à la plupart des processus d'achat et à certains processus de vente ne vise que le contrôle de la validité de la livraison, sans plus, si bien que son utilisation n'est pas considérée comme une piste d'audit supplémentaire. Un aperçu des éléments de fait déterminants en matière de garantie de l'authenticité et de l'intégrité des factures au sein de chaque catégorie distincte de processus de vente et d'achat précitée, ainsi que de leur contribution propre à ce niveau, figure aux tableaux 1 à 11 du document public «CEN Workshop Agreement - Good Practice : e-invoicing Compliance Guidelines, ICS , », après la ligne Comme précisé sous le numéro 34, ci-dessus, le 2-way-matching et/ou 3-way-matching décrits ci-dessus conviennent surtout aux membres de professions libérales, aux indépendants et aux petites et moyennes entreprises qui décident de recourir à la facturation électronique et qui disposent déjà, directement ou par l'intermédiaire d'un tiers, d'un système comptable ou ERP adapté et performant. Rien ne s'oppose toutefois à

20 20 sur :31 ce que ces documents soient émis, reçus et conservés sur papier, pour autant que leur authenticité, leur intégrité et leur lisibilité soient assurées. En d'autres mots, le choix d'un type de contrôle de gestion et de pistes d'audit fiables est étroitement lié au contexte. Les grandes entreprises nationales et multinationales se soucieront d'abord du contexte IT global et de la différence entre les contrôles IT généraux et les contrôles IT utilisés. Les contrôles IT généraux sont essentiels pour une organisation et servent la plupart du temps de base aux contrôles IT utilisés, mais ils n'ont pas d'impact direct sur la facturation électronique et sur l'assurance de l'authenticité de l'origine et de l'intégrité du contenu des factures électroniques. Il est renvoyé à COBIT (Control Objectives for Information Related Technologies) en ce qui concerne les contrôles IT généraux et le rapport entre les objectifs IT et les objectifs de gestion. Il s'agit d'un standard industriel ouvert et international qui fournit de bonnes pratiques en matière de gestion, de contrôle et de sécurisation de la technologie de l'information et qui est organisé autour d'un cadre logique de nombreux processus IT différents (plus d'informations sur Dans un contexte plus large d'organisation de l'entreprise, il est à nouveau renvoyé vers le rapport du COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) publié en 1992 et complété en 2013 intitulé «Internal Control - Integrated Framework», reconnu de manière générale comme étant le cadre de référence standard en matière de contrôle interne. Selon le cadre du COSO, le contrôle interne se compose de différents éléments - à savoir l'environnement de contrôle, l'évaluation des risques, les mesures de contrôle, l'information et communication et le monitoring - qui, ensemble, doivent veiller à ce que l'organisation soit gérée d'une certaine façon par le management. Le remplissage de ce cadre doit cependant être effectué par chaque entreprise séparément. Le COSO a également publié en 2013 les documents utiles suivants : «Illustrative Tools for Assessing Effectiveness of a System of Internal Control» et «Internal Control over External Financial Reporting (ICEFR): A Compendium of Approaches and Examples» (plus d'informations sur Points importants supplémentaires 47. La garantie d'authenticité et d'intégrité en matière de facturation électronique implique également que : - le fournisseur/prestataire de services veille à ce que la facture électronique comporte suffisamment de données permettant au cocontractant d'en vérifier l'authenticité et de la garantir. Il s'agit la plupart du temps de données autres que les mentions légales obligatoires de la facture, comme par exemple la mention sur la facture, à la demande du client, du numéro de son ordre d'achat afin de l'intégrer plus facilement dans sa piste d'audit; - dans le cadre du contrôle de l'intégrité de la facture électronique, il est reconnu que certaines mentions (obligatoires) de la facture sont étroitement liées à d'autres, de manière à ce qu'en cas de contrôle suffisant de l'intégrité de la base d'imposition et du taux de TVA, on puisse présumer que le montant de la TVA est également intègre. Autrement dit, la valeur de chaque mention obligatoire de la facture doit pouvoir être contrôlée en la comparant avec au moins une source indépendante; - les contrôles de gestion établissent une piste d'audit fiable et complète. Si, par exemple, l'ordre d'achat représente un élément clé dans la garantie d'authenticité et d'intégrité, les contrôles de gestion doivent s'assurer que ces ordres d'achat ont été établis avant la réception des factures d'achat et que toutes les modifications de ces ordres ont été enregistrées. Sans ces contrôles, l'ordre d'achat pourrait en effet être établi sur base du contenu de la facture électronique et ne pourrait dès lors plus être utilisé comme document indépendant permettant de tester l'authenticité et l'intégrité. En cas de nécessité, il peut être fait appel à des contrôles de gestion alternatifs. 48. L'authenticité et l'intégrité ne doivent pas seulement être garanties au moment de l'émission/la réception de la facture, mais également durant l'entièreté de la période de conservation. Alors que la piste d'audit fiable garantit l'authenticité et l'intégrité au moment de la transaction même et au niveau de celle-ci, en ce qui concerne la garantie de ces aspects au cours de la période de conservation (dans le scénario où les contrôles de gestion sont centralisés), on peut recourir à différentes méthodes telles que, par exemple :