en interne, par la mise en place d un système dans lequel la confiance est à priori la règle : contrôle interne de la qualité ;

La profession d expert-comptable est, à l instar de toute entreprise humaine, confrontée au défi de maîtriser le risque du présent pour préparer l avenir. La réputation d un cabinet d expertise comptable repose uniquement sur la qualité de ses services. C est en effet sur le terrain, dans les cabinets, dans chaque mission que se construit la réputation de la profession. Les pressions concurrentielles que subissent nos marchés nous imposent d avoir de véritables stratégies de développement de nos cabinets. Une démarche qualité bien réfléchie et bien menée permettra au membre de l Ordre de : rehausser la qualité de ses prestations sur le plan technique, organisationnel et relationnel ; participer au développement de notre jeune profession ; s acquitter dans les règles de l art, de ses différentes responsabilités envers : - les clients et autres utilisateurs de ses travaux, - les confrères, - les instances réglementaires, - et, d une manière générale, envers le public étant donné que sa mission est, d abord, une mission de service public. Dans un numéro spécial de la revue SIC - juin 83, on relève les propos de Monsieur Francis WINDSOR «Toute profession, à fortiori la notre qui s exerce de façon libérale se juge par la qualité de ses prestations. Aux yeux de nos clients et d une façon plus large, du public, cette qualité doit être pleinement reconnue. Pour cela, il est nécessaire d offrir des garanties» «La définition d une déontologie professionnelle, le respect et le contrôle de celle-ci constituent l essence même du libéralisme : La liberté d un groupement se mérite et se gagne par la discipline qu il est capable de s imposer à lui-même» (1) 1

Dans cette même revue, Monsieur Edouard SALUSTRO souligne que : «La crédibilité de la profession ne peut plus désormais dépendre de l affirmation, aussi sincère soit-elle, de ses qualités. Aujourd hui, il faut le démontrer» (1) De ces propos, on peut tirer la conclusion suivante : la reconnaissance de la qualité professionnelle par les clients et les utilisateurs de nos services s acquiert : en interne, par la mise en place d un système dans lequel la confiance est à priori la règle : contrôle interne de la qualité ; en externe, par l appartenance à un groupement professionnel définissant les règles déontologiques de la profession et veillant à leur respect par ses membres : contrôle externe de la qualité. Ainsi, Il est temps pour notre profession de susciter un déclenchement culturel en sensibilisant ses membres à la nécessité de passer d une culture de validation des données à une culture d assurance qualité avec plus de valeur ajoutée pour la société en générale et les utilisateurs des services de la profession en particulier. Le sujet répond donc à l objectif même de la profession qui est de servir la société qui nous entoure traduisant ainsi l engagement de l expert comptable à fournir un service de qualité. Pendant très longtemps, et jusqu à fin 1994, la profession d expert-comptable au Maroc a souffert de l absence de réglementation et d organisation. Ce vide juridique, qui n a que trop duré, a été préjudiciable à plus d un titre, à une profession sensée jouer un rôle primordial dans l encouragement de l investissement et la transparence dans l environnement de l entreprise et des affaires. (1) Duc BERNARD. Mémoire : Réflexions sur l organisation des systèmes et procédures internes d un cabinet d expertise comptable en fonction des objectifs de qualité, novembre 1985, p.4 2

Ces dernières années, la profession a également fait l objet de critiques et d attaques dues aux scandales financiers qui ont ébranlé certaines entreprises publiques au Maroc ainsi que les derniers évènements qui ont secoué les marchés financiers internationaux, notamment américains (Enron, World Com ). Ces derniers ont en effet donné naissance à la loi Sarbane-Oxly aux USA qui est venue réglementer une certaine pratique ayant laissé trop de liberté aux auditeurs. A un moment où la profession d expert-comptable et de commissaire aux comptes se trouve sous le feu de l actualité, une réflexion personnelle sur les conditions dans lesquelles sa mission de service public doit être effectuée pour permettre des prestations de qualité, m est apparue nécessaire. A ce propos, un professionnel a émis la réflexion suivante : «La vrai problématique concerne la réglementation de la profession, le reste, à la limite relève du détail. Une fois la question de la réglementation réglée, l on pourra alors se consacrer aux questions de fonds» (2) En effet, depuis plus d un an, trois grands chantiers animaient les débats au sein de la profession à savoir : - les incompatibilités, - le barème des honoraires, - le contrôle qualité. Aujourd hui, deux normes ont été finalement adoptées par le Conseil National de l Ordre des Experts Comptables et viennent d être diffusées à tous les membres en mars 2003, accompagnées de leurs directives d application. Il s agit de la norme régissant les règles d incompatibilité et d indépendance du contrôleur légal et contractuel des comptes et la norme Budget-temps & Honoraires. (2) L économiste, mercredi 23 janvier 2002 3

Le code des devoirs professionnels qui, pendant des années est resté à l étape du projet, semble voir prochainement le jour sous sa version officielle incluant un dispositif relatif au Contrôle d Activité Professionnelle. Les efforts de réglementation et d organisation de la profession doivent, en effet, être accompagnés de mesures de contrôle de la qualité professionnelle incombant à la fois aux instances ordinales et aux cabinets d expertise comptable. Il s agit notamment : de mettre en œuvre un contrôle d activité professionnelle (CAP), suivi le cas échéant, de mesures disciplinaires, à l encontre des membres qui enfreignent les règles de la profession ; d inciter tous les membres de la profession à instaurer un Système de Contrôle de qualité (SCQ) au niveau de leurs cabinets. De manière générale, les cabinets d expertise comptable qui adoptent un SCQ ont une incidence positive sur la profession en soi. La prestation de services de qualité élevée a également des retombées favorables sur la renommée des experts comptables dans le monde des affaires. Ainsi, le public et l Etat sont plus disposés à croire que la profession est en mesure de s auto-réglementer. A l échelle internationale, la profession d expert-comptable libérale est, depuis longtemps, très sensibilisée à l importance des SCQ au sein des cabinets. En 1992, l IFAC a demandé à ses membres de guider les cabinets d expertise comptable de leurs pays dans l élaboration de systèmes de contrôle de la qualité. L IFAC a résumé ses positions à ce sujet dans un énoncé de politique intitulé "Assuring the quality of audit and related services", on y relève la mise en garde suivante : «Lorsqu un comptable ne se conforme pas, ou ne semble pas se conformer aux normes professionnelles et aux exigences légales, la profession a du mal à maintenir la réputation d intégrité qu elle s est acquise au cours des nombreuses années où elle a servi les clients, les employeurs et le public.» (3) (3) DON F. MACLEAN. CA MAGAZINE, avril 1994- p. 68 4

Ma réflexion dans le cadre de ce mémoire s inscrit dans un objectif de complémentarité par rapport à celle menée actuellement au niveau de la profession. La mise en œuvre d une démarche qualité au sein des cabinets d expertise comptable facilitera aux instances de l ordre leurs efforts visant à harmoniser les pratiques et évaluer la qualité des prestations des cabinets dans le cadre du CAP. Ma contribution à ce grand débat est basée : d une part, sur mon expérience au sein de deux cabinets d expertise comptable de structure différente mais s adressant en priorité aux petites et moyennes entreprises ; et d autre part, sur deux études menées sur le terrain, l une auprès des professionnels et l autre auprès des utilisateurs de nos services. Mon apport consiste à proposer un cadre de référence pour l élaboration et la mise en place d un système de contrôle de qualité au sein des cabinets d expertise comptable. Les composantes du système sont envisagées par rapport aux activités de base de notre profession, en l occurrence, les missions de certification, d examen et de révision des comptes annuels. La présente étude est ainsi formulée en deux parties. Au niveau de la première partie, nous analysons : 1 - L introduction progressive du concept de la qualité dans la vie économique en abordant ses origines et les étapes de son évolution dans le monde des affaires et plus particulièrement au niveau de la profession comptable libérale. Nous passons également en revue les grands principes de la démarche qualité type ISO en abordant l expérience française en matière de certification ISO 9001 version 2000 au sein de la profession comptable libérale. 2 - Les facteurs qui, sur le plan national, influent sur les prestations de l expert comptable et qui, souvent, y font obstacle malgré les atouts dont jouit notre profession. Les entraves à la qualité des prestations professionnelles sont d origine externe et interne aux cabinets d expertise comptable. 5

3 - L état des lieux relatif à la qualité des services de la profession d expertise comptable au Maroc en abordant: le cadre législatif, réglementaire et normatif de notre profession ; les pratiques des cabinets d expertise comptable en matière de gestion interne de la qualité ; l image projetée par le praticien et par la profession auprès des opérateurs économiques. Cette analyse est basée sur deux enquêtes menées simultanément : d une part, auprès de tous les membres de l Ordre des experts comptables au Maroc ; et d autre part, auprès d un échantillon de 156 entreprises opérant dans les différents secteurs de l économie marocaine. De cette étude, nous avons pu tirer des enseignements qui nous ont permis d émettre des réflexions sur les méthodes qui peuvent être utilisées par un cabinet d expertise comptable pour s assurer de la qualité de ses travaux. Au niveau de la deuxième partie : Nous nous permettons de proposer un cadre de référence pour l élaboration et la mise en place d un système de contrôle de qualité au sein des cabinets d expertise comptable. Le guide comprend trois grands volets : 1 - Une présentation des étapes à suivre dans la mise en place du SCQ. Pour renforcer nos logiques organisationnelles, la démarche proposée est, à titre de modèle, inspirée de la démarche qualité de type ISO sans pour autant être orientée vers la certification ISO des cabinets. Notre but est simplement de proposer des procédures susceptibles d améliorer l ensemble de l organisation et d homogénéiser les méthodes au sein des cabinets d expertise comptable. 6

2 - Les éléments de contrôle de qualité correspondant à des dispositions minimales que chaque cabinet pourrait envisager. Le guide proposé est loin d être exhaustif, il fournit toutefois des orientations générales. Il revient donc aux professionnels d adapter les politiques et procédures proposées à leurs cabinets en fonction de leurs spécificités : la taille, la nature des services offerts, la structure organisationnelle, la répartition géographique, le degré d autonomie accordé au personnel 3 - Les dispositions pratiques en vue de rendre applicable la démarche qualité au sein des cabinets d expertise comptable. Les dispositions que nous nous permettons de proposer concernent à la fois les cabinets et la profession dans son ensemble. A cet égard, nous interpellons les instances professionnelles à adopter une démarche qualitative globale en s inspirant des expériences internationales et étrangères. La démarche des instances de l Ordre devrait ainsi viser les domaines clés de contrôle et de maîtrise de la qualité professionnelle à savoir : l accès à la profession, la formation, l indépendance et le contrôle d activité professionnelle. 7

CHAPITRE I - L EVOLUTION DU CONCEPT QUALITE DANS LA VIE ECONOMIQUE : POSITION DE LA PROFESSION COMPTABLE LIBERALE La qualité n est nullement un concept simple et évident. C est une notion subjective car elle est fonction d une façon de penser et d agir. De ce fait, il est difficile de donner une définition unique de la qualité. Cependant, toutes les définitions convergent vers un point commun : «La qualité est la conformité à la satisfaction du client». Pour compléter cette définition, il convient que le produit ou le service soit conforme aux exigences du client, des tiers du client et, à la réglementation en vigueur. Selon M. Omar Saâdi EL MANDJRA: «La Qualité est ce que l on veut lui donner comme sens. Elle est fonction d une façon de penser et d agir. Elle est en nous et quand nous la désirons nous la trouvons. Aspirer donc d atteindre la qualité d un haut niveau peut être à la portée de chacun, à condition que l on se définisse de façon cohérente vis-à-vis des critères que l on s est assignés» (4) Une définition est donnée par la norme ISO 8402 «La qualité est l ensemble des caractéristiques d une entité qui lui confèrent l aptitude de satisfaire à des besoins exprimés et implicites» (5) La qualité peut se résumer ainsi : Pour le client, c est une satisfaction à posteriori. Elle s applique au produit ou au service. Elle s appuie sur une perception que le client a du produit ou du service. Le but ultime est le «zéro défaut» (Ph.B. Crosby), avec le développement de la responsabilisation de tous les individus sur la qualité des opérations. (4) Omar Saadi EL MANDJRA. Conférence donnée aux mécaniciens de L ENSEM, 28/02/2000 sur:<http://www.multimania.com/elmandjra/sitomar/tqm.html> (5) J.C. AUBERT : L esprit client, p.2 - Guide pratique de la qualité, BIBLIOTIQUE 8

Par rapport à un cabinet d expertise comptable, la qualité est l aptitude d un service à satisfaire les besoins de ses utilisateurs. Afin de mieux appréhender ce concept, un aperçu historique sur l introduction progressive du thème de la qualité dans la vie économique s avère nécessaire. 1.1. ORIGINE DU CONCEPT QUALITE Le concept qualité est très ancien. Il a suscité de tout temps des polémiques d ordre philosophique, moral ou culturel. Depuis toujours, la qualité a préoccupé l homme. En effet, depuis l antiquité, les générations qui nous ont précédés ont contribué à l élaboration des concepts et modèles de la qualité. Toutefois, le traitement méthodologique de la qualité a été conçu et mis en place pour la première fois aux Etats-Unis. Après la seconde guerre mondiale, les Etats unis d Amérique, souhaitant bénéficier de façon permanente et sûre, d équipements aérospatiaux, nucléaires et militaires, adoptent les principes du management de la qualité dans le domaine de l armement. Le concept est simple : plutôt que de faire procéder par des inspecteurs à des contrôles destinés à s assurer de la qualité de ce qui est produit, il vaut mieux s assurer que l organisation de l entreprise à qui on achète, soit de façon permanente, bien adaptée et lui confère la maîtrise de sa production de façon à satisfaire constamment aux attentes du client. Le management de la qualité a donc fait l objet d une intense recherche scientifique et plusieurs théories ont vu le jour sous l impulsion d ingénieurs et universitaires américains : W.E. Derming adopte les méthodes qualitatives du management. La roue de Derming symbolise le parcours cyclique d une démarche de progrès en quatre phases successives: - Dire ce que l on va faire (Plan) - Faire rigoureusement ce que l on a dit (Do) - Mesurer les résultats obtenus (Check) - Décider des actions d amélioration (Act) 9

Juran contribue à appliquer le principe de la qualité au niveau de toute l entreprise avec une méthodologie en trois étapes : planification, maîtrise et amélioration. A.V. Fergenban introduit le concept de la maîtrise de la qualité totale. Ph.B. Crosby développe la théorie du "Zéro défaut" partant de la constatation selon laquelle, les erreurs humaines sont souvent à l origine des défauts. L homme devient l élément à maîtriser afin de réduire le coût d obtention de la qualité. La qualité d inspiration américaine va se diffuser en Europe et tout particulièrement au Royaume-Uni dans le programme POLARIS et en France, grâce aux programmes d armement de l OTAN, de la réalisation du premier satellite français FR1 et du plan de construction des centrales nucléaires. Ainsi, La notion de la qualité évolue avec le temps et le degré de développement. Plus un pays est développé et industrialisé plus la qualité exigée est raffinée et doit répondre à des besoins de plus en plus variés. Aujourd hui, la qualité joue un rôle vital dans les relations économiques et sociales, humaines et même culturelles dans nos sociétés. En effet, l économie mondiale s est développée de façon vertigineuse dans les domaines technologiques et scientifiques et le facteur qualité a permis une recherche continue de l excellence et une meilleure utilisation de toutes les ressources dont l homme dispose. Désormais, la qualité est érigée en mode de management dit management de la qualité. Le Japon en est le meilleur exemple; Ashikawa a développé le TQC Total Quality Control à la Japonaise, c est à dire la maîtrise de la qualité étendue à toute l entreprise. Les systèmes de management de la qualité (SMQ) tendent de plus en plus à être adoptés par les tissus industriels des pays les plus avancés. Leur certification selon les référentiels ISO 9000 a permis leur utilisation dans l industrie et les services. 10

Notre environnement parle de la certification ISO, de l assurance qualité, du contrôle qualité, du management de la qualité, de la qualité totale. Afin d éviter les incompréhensions à ce sujet, il nous paraît fondamental de faire la distinction entre ces différentes terminologies. A notre avis, la qualité représente l objectif à atteindre, les autres concepts qui en dérivent forment les différentes étapes de développement de la fonction qualité. 1.2. ETAPES DE LA QUALITE La notion de qualité a subi plusieurs mutations au fil du temps. Au début, les recherches en la matière visaient essentiellement le secteur industriel et plus particulièrement la maîtrise de la production de masse. Avec le développement vertigineux des échanges mondiaux et l importance des enjeux concurrentiels qui en découlent, les recherches s intéressent à toutes les fonctions de l entreprise et davantage à son système de management. La certification de la qualité représente le couronnement de la démarche qualité par un label reconnu mondialement et confère ainsi un avantage concurrentiel à l entreprise certifiée. 1.2.1. CONTROLE DE QUALITE Définir le contrôle de qualité c est d abord expliquer ce que l on entend par contrôle. Le terme contrôle est pris ici dans le sens de maîtrise. Un bon professionnel est celui qui possède la maîtrise de son art. Le Système de Contrôle de Qualité est l ensemble des règles établies et des mesures prises dans un système qualité qui englobe la majorité des activités d une entreprise. Dans le cas qui nous intéresse, le SCQ est l ensemble des règles établies et des mesures prises par le cabinet pour s assurer de la maîtrise de ses travaux. 11

1.2.2. ASSURANCE QUALITE La norme ISO 8402 définit l assurance qualité comme étant «l ensemble des actions préétablies et systémiques mises en œuvre dans le cadre du système qualité et démontrées en tant que besoin pour donner la confiance appropriée en ce qu une entité satisfera les exigences pour la qualité.» (6) Les principes de l assurance qualité sont : écrire ce que l on fait ; faire ce qui est écrit ; vérifier que : - ce qui est écrit a été fait, - ce qui est fait est écrit, - apporter et disposer de preuves tangibles des actions passées. L assurance qualité est une philosophie de travail qui consiste à apporter la preuve, à priori, de la qualité des travaux. Elle implique le SCQ comme moyen de détection et de prévention des disfonctionnements. 1.2.3. MANAGEMENT DE LA QUALITE Un Système de Management de la Qualité définit la politique et les objectifs d une organisation et permet à cette dernière de formaliser par écrit puis de mettre en œuvre les procédures à suivre pour atteindre ses buts. Grâce à un SMQ bien appliqué, l organisation peut mener à bien ses travaux en toute conformité, déceler et résoudre les problèmes qui se présentent et réviser constamment, dans le but de les améliorer, ses procédures, ses produits et ses services. Un tel système sert de mécanisme de maintien et d amélioration de la qualité des produits et services et d atteindre les buts visés en matière de qualité. (6) J.C. AUBERT : L esprit client, p.2 - Guide pratique de la qualité, BIBLIOTIQUE 12

Le management de la qualité ne prendra son essor qu avec le succès des normes ISO 9000. C est un passage obligé pour obtenir la certification ISO de la qualité. 1.2.4. QUALITE TOTALE La qualité totale peut être définie comme «l aptitude d un produit ou d un service à satisfaire les besoins des utilisateurs. Elle requiert la mise en œuvre d un ensemble approprié de dispositions préalables et systémiques destinées à donner confiance à une qualité de classe mondiale.» (7) A ce stade, chaque membre du personnel est orienté vers un seul but: assurer au client les meilleurs produits ou les meilleurs services possibles. L idée est de distinguer deux types de clients : Le client interne, la personne qui effectue une tâche en aval d une tâche donnée dans l entreprise. Toutes les fonctions et tous les acteurs de l entreprise sont associés dans une chaîne de travail "client-fournisseur". Le client externe qui correspond à la conception habituelle du terme. Au niveau d un cabinet d expertise comptable, La qualité totale va au-delà du management de la qualité en y incluant la possibilité de prédire, d anticiper, de satisfaire et autant que possible, de dépasser les attentes du client. 1.3. LA QUALITE DANS LES SERVICES «Un service est un produit de l homme destiné à la satisfaction d un besoin humain, mais qui ne se présente pas sous l aspect d un bien matériel.» (8) (7) Omar S. EL MANDJRA. Conférence donnée aux mécaniciens de L ENSEM, 28/02/2000 sur: <http://www.multimania.com/elmandjra/sitomar/tqm.html> (8) Dictionnaire Petit LAROUSSE 13

De cette définition on dégage deux caractéristiques essentielles afférentes à cette notion de service : - son caractère immatériel, - sa finalité propre qui est de répondre à un besoin humain. La grande particularité du service réside dans le fait que le concept de qualité dans le domaine des services est essentiellement lié au résultat, ce qui signifie que le client n a aucun moyen de s assurer du niveau du service avant sa complète réalisation. Le service étant une notion abstraite et immatérielle, son évaluation n est souvent pas évidente, d autant plus que la qualité de la prestation dépend non seulement de son aspect technique mais aussi, et dans une grande mesure de l aspect relationnel (accueil, délais, communication ) Les services dans les économies mondiales occupent une part prépondérante. Selon des statistiques publiées dans la revue qualité en mouvement, n 35, mai/juin 1998, les services aux Etats Unis représentent : 66% du PIB ; trois actifs américains sur quatre sont employés dans les services ; plus de 95% des 25 millions d emplois crées depuis 1970 l ont été dans les services. (9) Au Maroc, le secteur des services contribue de manière significative au développement de l économie nationale. Il représente en moyenne 38.5% du PIB marocain au cours des douze années de 1990 à 2001. Par ailleurs, ce secteur a drainé 69% des concours de l ensemble des établissements de crédit. (10) La qualité et la satisfaction de la clientèle sont des sujets dont l importance fait l objet d une attention croissante dans les entreprises de service du monde entier. (9) Denis CLEMENT. Mémoire : L expert comptable face à la démarche d assurance qualité de type ISO 9001, novembre 1998, p.10 (10) Centre Marocain de Conjoncture, Lettre N 128 129, janvier - février 2003, p.11 14

1.4. CERTIFICATION DE LA QUALITE " ISO 9000 " ISO 9000 est une série de normes internationales constituant un ensemble d exigences reconnues dans le monde favorisant le commerce international. Ces normes sont élaborées par des qualiticiens pour l usage des sociétés qui veulent mettre en œuvre leur propre système qualité interne. Ces normes ont été mises au point sous l égide de l Organisation Internationale de Normalisation (ISO). La certification est l évaluation officielle du SMQ réalisée par une tierce partie appelée organisme certificateur. La certification ISO 9001 d une entreprise ou d une partie de celle-ci signifie que «cette entreprise, ou que la partie de celleci vérifiée, a été reconnue par un organisme tiers, comme ayant une organisation conforme à l ensemble des caractéristiques d une norme internationale de management de la qualité, l ISO 9001, et que de plus, cette organisation est apte, d une part, à satisfaire en permanence les exigences de ses clients et d autre part, à améliorer leur satisfaction de façon continue.» (11) La certification ISO des services de la profession n est en aucun cas l objectif de la présente étude. Néanmoins, il nous paraît important d évoquer, à titre d enseignement, Les grands principes de la démarche qualité de type ISO qui, dans plusieurs pays, représente déjà une pratique courante. Un rapide historique et l examen d une expérience étrangère, notamment celle de la France, permet de mieux comprendre ce que couvrent ces principes du management de la qualité. 1.4.1. HISTORIQUE Créée officiellement le 23 février 1946 et située à Genève, l ISO représente une fédération mondiale d organismes nationaux de normalisation de quelques 140 pays ayant pour objet de favoriser le développement de la normalisation internationale via ses travaux qui donnent lieu à des accords internationaux publiés sous forme de normes internationales. (11) Thierry CEOFFROY, Economie &Comptabilité n 217, décembre 2001, p. 8 15

Edictant des normes dans presque tous les domaines, l ISO s est intéressée au management de la qualité. Le rôle de l ISO, rappelons-le, étant de faciliter les relations entre clients et fournisseurs et donc entre l ensemble des opérateurs économiques nationaux et internationaux. Les premières versions des normes ISO 9000 ont vu le jour en 1987 avec la naissance de trois modèles : ISO 9001, ISO 9002 et ISO 9003 destinés surtout aux activités de production. Ces normes ont été révisées en 1994 puis en 2000 donnant lieu, le 14 décembre 2000 à la parution d une norme unique désormais, la norme «ISO 9001 version 2000». Pragmatique, l ISO révise ses normes tous les sept ans environ afin de les adapter à la situation des entreprises et au monde économique dans lequel elles évoluent. La norme «ISO 9001 version 2000» est également qualifiée de générique. Le terme générique signifie que cette norme peut être appliquée à toutes les entreprises, petites ou grandes, quel que soit le produit ou le service qu elles produisent, indépendamment du secteur d activité. Les grandes orientations de cette nouvelle version portent sur : - une orientation client plus claire, - une implication plus forte de la direction, - une approche processus plus marquée, - un management développé des ressources humaines, - une exigence renforcée d amélioration continue. Ce sont là, les grands principes de management de la qualité de la norme ISO 9001 version 2000. Appliquée à un cabinet d expertise comptable, la norme ISO 9001 version 2000 expose en huit chapitres, l organisation que ce dernier doit mettre en œuvre, sachant que le cabinet se doit de personnaliser cette organisation. En effet, la norme détermine les principes généraux obligatoires que chaque cabinet doit ensuite décliner à sa façon, en son sein. Pour un cabinet d expertise comptable, se lancer dans une démarche de certification ISO nécessite du temps, des moyens humains et financiers importants et organisés. Il s agit d un véritable projet d entreprise initié et entretenu par la direction du cabinet. 16

Les avantages internes et externes découlant de la certification sont quotidiens et se traduisent en final, en gains financiers pour le cabinet. La certification ISO constitue un axe de différenciation fort pour le cabinet et le gage d une organisation formalisée et maîtrisée s inscrivant dans une réelle volonté de s améliorer en permanence. Au 31 décembre 2000, le nombre de certifications ISO 9000 était dans le monde de 408631, en France de 17170 dont 30% dans le secteur des services. (12) Au Maroc, la liste qui nous a été fourni par le Centre Marocain de Conjoncture (CMC) en mars 2003, fait état de 150 entreprises certifiées ISO 9000 dont 14 seulement dans le domaine des services soit un taux de 9.33%. Sur les 150 entreprises, 30 sont certifiées ISO 9001 version 2000, 7 sont certifiés ISO 9001 version 94. 1.4.2. L EXPERIENCE FRANCAISE EN MATIERE DE CERTIFICATION ISO DE LA PROFESSTION COMPTABLE LIBERALE 1.4.2.1. INTRODUCTION DES NORMES ISO DANS LE MILIEU PROFESSIONNEL EN FRANCE Au milieu des années 90, les professions de commissariat aux comptes et d expertise comptable ont pu constater qu au plan international, la certification ISO 9000 dans leurs domaines était déjà une réalité. Dans ce contexte, des travaux ou congrès d institutions, associations ou syndicats professionnels ont intervenu sur ce thème en s attachant, à juste titre, au respect de la déontologie et du statut professionnel dans le cadre de ces démarches de certification. C est en 1999, au congrès de Strasbourg consacré à la qualité orientée clients que la décision d entreprendre une démarche qualité pour la profession comptable libérale en France trouve son origine. (12) ECONOMIE & COMPTABLITE N 217, décembre 2001, p.8 17

Une réflexion importante initiée en l an 2000 devait ensuite être menée par des groupes de travail durant un an et aboutir début 2001. D abord la réflexion à été menée dans une logique d autonomie de la profession. A l appui de cette hypothèse, un institut de la certification des métiers de la comptabilité et de l audit (ICMCA) a été envisagé. Ensuite cette hypothèse d auto-certification a été abandonnée au profit de celle du partenariat avec un organisme certificateur dont le label aurait plus d impact en terme de crédibilité. Certains facteurs tels que l insuffisance de compétences internes ainsi que le coût non maîtrisé de l hypothèse d auto-certification ont en effet contribué à faire prévaloir la solution du partenariat. Au sein de la profession, la démarche ISO 9000 devait être comprise comme un prolongement de la mise en œuvre d une démarche qualité et d un contrôle qualité rénové dans la profession, tout en évitant, bien évidemment, une dualité des contrôles. A cette période, deux évolutions normatives déterminantes et complémentaires sont intervenues : La sortie en décembre 2000 de la norme ISO 9001 version 2000. L apparition en septembre 2001 de nouvelles normes d audit modifiant significativement le corps des normes en la matière. Les défis et les enjeux sont doubles. Ils sont d une part internes et d autre part externes : En interne, il s agit pour les cabinets de mettre en œuvre un véritable management de la qualité qui conduit à mettre le client au cœur de la démarche au moyen : - d une responsabilisation plus importante de la direction, - d un management des ressources structurelles et humaines accru, - d une prise en compte des attentes et des exigences du client, - d une mise en œuvre d instruments de mesure, d analyse et d amélioration permettant d apprécier la satisfaction des clients. 18

En externe, il s agit surtout d être orienté client pour créer de la valeur en reconnaissant que c est le client qui est arbitre de la valeur que nous produisons et que celle-ci doit rejoindre ses attentes et ses exigences. En définitive, les défis et les enjeux portent plus sur le managerial et l organisationnel et moins sur le produit. Là est le grand intérêt de la version 2000 par rapport à la version 1994 de la norme ISO 9001. 1.4.2.2. ROLE ACCOMPAGNATEUR DES INSTANCES PROFESSIONNELLES DANS LA DEMARCHE DE PROGRES Les instances de l Ordre ont adopté une démarche claire, progressive et pragmatique pour faire aboutir le projet ISO de la profession comptable libérale. Dans cette perspective, quatre objectifs ont été identifiés par rapport à cette démarche : La mise en œuvre d un contrôle qualité rénové et adapté au corps des normes professionnelles tel qu il vient d être révisé. L intégration dans les exigences ISO des spécificités de la profession afin que la démarche découle simplement de la mise en œuvre du contrôle qualité professionnel rénové. L accession à la certification en incluant le contrôle qualité dans le processus, ce qui implique la validation de celui ci par l organisme certificateur tout en veillant au secret professionnel. La mise en œuvre de formations et d accompagnement dans les cabinets par des séminaires adaptés à la démarche qualité conduisant ou non à la certification ISO. A cet égard, nous évoquons la création, fin 98, de l Observatoire de la Qualité Comptable (OQC) sur l initiative du Conseil Supérieur de l Ordre des Experts-Comptables (CSOEC) et sous l égide des principales organisations patronales ainsi que des associations professionnelles du monde de la gestion et des finances. L OQC conduit des actions de recherche, de formation et de publication. 19

En pratique, le plan d action des instances ordinales a été transversal et cinq commissions nationales du Conseil Supérieur de l Ordre ont été désignées pour travailler ensemble sur le projet : la commission des normes ; la commission déontologique ; la commission contrôle de qualité ; la commission formation ; la commission développement et pratiques innovantes. Cette dernière porte le projet ISO et assure la coordination nécessaire à l ensemble. L objectif de départ est d éviter la modification des textes et donc de rechercher une solution applicable immédiatement afin d éviter tout retard dans la mise en œuvre du projet. L expérience française montre bien que la généralisation de la démarche qualité est un enjeu important pour les experts comptables qui leur permettra de partager une culture commune avec leurs entreprises clientes et de mieux approprier leurs évolutions, en particulier dans le domaine du management. 1.5. NECEESSITE D UNE DEMARCHE QUALITE DANS LES CABINETS D EXPERTISE COMPTABLE Dans le préambule du projet n 3 de la charte d Examen de l Activité Professionnelle, adoptée le 15 mai 1985 par l OECCA de France, on relève : «Les nécessités de la vie économique et sociale ont donné aux travaux des experts comptables une importance déterminante. Ils servent en effet de base aux décisions de nombreux agents économiques. Il est donc indispensable que ces travaux soient fiables, et la meilleure garantie qu on puisse en donner est qu ils ont été effectués selon des normes largement diffusées et par des professionnels qualifiés dont la rigueur intellectuelle et morale est reconnue.» (13) (13) Duc BERNARD. Mémoire : Réflexions sur l organisation des systèmes et procédures internes d un cabinet d expertise comptable en fonction des objectifs de qualité, novembre 1985, p.6 20

Ces propos résument bien le rôle et les prérogatives de notre profession qui doit, de ce fait, avoir comme objectif prioritaire de prouver son utilité par sa performance. L expert comptable doit ainsi bâtir un système dans lequel la confiance est à priori la règle. A cette fin, il doit se fixer les objectifs suivants : L indépendance : Principale caractéristique de la profession d expert comptable qui lui confère une image forte et respectée. La maîtrise des travaux: le seul moyen qui permettra au professionnel de garantir la qualité de ses prestations. La responsabilité : Elle doit s appuyer sur des travaux parfaitement maîtrisés et effectués dans le respect des diligences professionnelles. La démarche qualité au sein du cabinet doit être entreprise à l initiative et sous la responsabilité de la direction qui, par la mise en oeuvre d un SCQ s assure de la maîtrise des travaux et assure aux tiers, la qualité des services octroyés par le cabinet. Les motivations de la direction du cabinet peuvent être d ordre interne ou externe : Les motivations internes Développement d une culture qualité au sein du cabinet qui fédère l ensemble du personnel autour d un seul objectif : la différenciation des services du cabinet par la qualité de ses prestations. La cohérence dans les pratiques professionnelles du cabinet de façon à s assurer en tout lieu et quel que soit le collaborateur, que les méthodes de travail sont identiques. Le respect des normes professionnelles qui devrait constituer l une des priorités du système qualité du cabinet. L amélioration de la productivité des collaborateurs : par une restructuration de l organisation interne, la direction du cabinet peut appréhender l ensemble des facteurs de non-qualités et les disfonctionnements générant des coûts inutiles. La démarche qualité se révèle être un formidable outil de maîtrise et d optimisation des coûts. 21

Les motivations externes La compétitivité du cabinet face à une concurrence ardue : la capacité des cabinets d attirer des clients et de les conserver repose de plus en plus sur la qualité des services fournis. La prévention contre les actions en responsabilité : la meilleure défense en cas de poursuite est de prouver que le praticien a respecté les règles professionnelles par le biais d un système performant de contrôle de la qualité assurant le respect des règles de la profession. La maîtrise de la croissance et le développement du cabinet en visant la satisfaction et la fidélisation de la clientèle. La démarche qualité s inscrit dans le cadre d un véritable projet de cabinet qui mobilise tous les acteurs. Le projet de cabinet est une démarche qui nécessite une auto-évaluation et une remise en cause des pratiques actuelles du cabinet. Ses facteurs clés de succès sont : l engagement de la direction ; l implication du personnel ; une démarche participative ; une démarche organisée et planifiée dans le temps ; une rédaction claire et accessible à tous. Le SCQ englobe la structure organisationnelle d un cabinet ainsi que les politiques adoptées et les procédures établies pour s assurer de façon raisonnable du respect des normes professionnelles. La structure documentaire représente, d une façon synthétique, les pratiques professionnelles permanentes mettant en liaison les acteurs, les moyens et la façon de mettre en oeuvre une activité. Ce système permet à un cabinet de contrôler la qualité des services à la clientèle et le rendement du personnel professionnel, tout en favorisant leur constante amélioration. 22

Les composantes du SCQ Management Ressources SCQ Processus Supports L élaboration d un SCQ efficace exige du temps et du dévouement mais procure incontestablement des avantages certains, notamment: un cadre de travail organisé et harmonisé ; un personnel compétant et motivé ; une meilleure communication interne ; une source de gain de productivité ; une réputation accrue du cabinet ; une amélioration continue des processus. 23

CONCLUSION DU CHAPITRE I L histoire de la qualité montre en effet que ce concept a toujours existé. Toutefois, le traitement méthodologique de la qualité n a été conçu qu après la seconde guerre mondiale. Le management de la qualité a donc fait l objet d une intense recherche scientifique et plusieurs théories ont vu le jour sous l impulsion d ingénieurs et universitaires américains. Le management de la qualité ne prendra son essor qu avec le succès des normes ISO 9000. La nécessité d une démarche qualité au sein des cabinets d expertise comptable s inscrit dans le cadre du mouvement mondial vers la recherche de l excellence. Elle découle, bien évidemment, des prérogatives et du rôle de la profession face à un environnement de plus en plus concurrentiel et des clients de plus en plus exigeants sur la qualité des prestations. Le cabinet d expertise comptable, en tant qu entreprise de service, doit bâtir un système dans lequel la confiance est, à priori, la règle. 24

CHAPITRE II- LA QUALITE PAR RAPPORT AU VECU DE LA PROFESSION COMPTABLE LIBERALE AU MAROC L utilisation de plus en plus fréquente des travaux des experts comptables comme base de décisions économiques importantes ainsi que le rôle joué par la profession dans la transparence de l information financière et la promotion des investissements ne manquent pas d avoir des conséquences sur la responsabilité des membres de l OEC. Ces arguments doivent amener tous les professionnels de la comptabilité à mettre en œuvre les moyens d atteindre l important objectif que représente la qualité de leurs travaux, et de conserver l autorité et le prestige dont l ensemble de la profession dispose en raison de sa technicité. Or, dans la pratique, atteindre cet objectif n est souvent pas chose aisée. Les praticiens se trouvent généralement confrontés à des contraintes difficiles à gérer et qu on peut classer en trois catégories : Les contraintes propres à la nature de l activité professionnelle. Les contraintes d ordre environnemental. Les contraintes inhérentes à la gestion du cabinet. 2.1. PARTICULARITES DE LA PROFESSION COMPTABLE LIBERALE La profession d expert-comptable se distingue des autres professions libérales par : la dimension pluridisciplinaire de ses activités ; la nécessité d adaptation permanente aux évolutions de l environnement; le monopole des services d attestation qui lui a été conféré par la loi ; la responsabilité tridimensionnelle des membres de la profession. 25

2.1.1. DIMENSION PLURIDISCIPLINAIRE DES ACTIVITES DE LA PROFESSION La profession d expert comptable se caractérise par la diversification de ses activités. L expert comptable est en effet amené à accompagner le dirigeant de l entreprise en l aidant à prendre les bonnes décisions (courantes et stratégiques) pour son entreprise et/ou en l allégeant de certains travaux techniques et administratifs afin qu il puisse se consacrer à sa mission première, celle de rentabiliser l affaire et d assurer sa croissance et sa pérennité. Le dirigeant d une entreprise a donc besoin de la connaissance générale de l expert comptable et de savoir qu il n est pas seul face à ses problèmes. L expert comptable, interlocuteur privilégié, pourra prendre en charge le problème dans son ensemble. C est un peu comme un médecin généraliste : on ressent des douleurs, on va le consulter, celui-ci fait son diagnostic, détermine les symptômes, soigne son patient ou le dirige vers un spécialiste lorsque cela s avère nécessaire. Le client a besoin d être suivi par le médecin généraliste de son entreprise qu est l expert comptable. Dans les domaines qui lui sont expressément réservés par la loi ou qui relèvent de sa seule compétence, il intervient évidemment en tant que spécialiste. L intervention de l expert comptable dans la vie de l entreprise peut revêtir plusieurs formes : Missions opérationnelles : tenue de comptabilité, paie, établissement des déclarations fiscales et sociales Missions de conseil : avis et recommandations dans les domaines juridique, fiscal et financier ainsi qu en matière d organisation des systèmes comptables, d information et de gestion de stock, du personnel, de la facturation, du recouvrement Missions de contrôle : audit, commissariat aux comptes, travaux de révision Missions juridiques : expertise judiciaire, constitution d entreprises 26

La diversification des missions de l expert comptable confère à la profession un caractère particulier. Sa formation pluridisciplinaire lui permet en effet de piétiner sur des domaines relevant d autres spécialités : les conseillers juridiques, les spécialistes du marketing, de l informatique etc. Il en résulte une concurrence manifeste de ces corps de métiers qui représente une des contraintes qu il convient de gérer avec beaucoup de délicatesse. Les services octroyés par des spécialistes dans leurs domaines sont présumés être de meilleure qualité. 2.1.2. ADAPTATION PERMANENTE AUX EVOLUTIONS DE L ENVIRON- NEMENT Face au développement de nouvelles technologies et à l ouverture du marché de plus en plus concurrentiel et exigeant, les cabinets d expertise comptable sont tenus de mettre en œuvre les moyens adéquats afin de répondre aux besoins, sans cesse croissants, de leurs clients. Ces derniers voient souvent en eux des accompagnateurs capables de les mener à bon port. Or, les chefs d entreprises sont de plus en plus jeunes et dynamiques, de mieux en mieux formés et avides de conseils. Ils présument la compétence technique de l expert comptable mais constatent vite les lacunes, soit au niveau des prestations, soit au niveau de la compétence présumée du praticien. C est là, une contrainte majeure à gérer par l expert comptable. Les utilisateurs des services de la profession exigent généralement de leur cabinet une compétence pluridisciplinaire afin d éviter de faire appel à plusieurs spécialistes, notamment, en matière de conseil. Une bonne organisation du cabinet, un personnel de qualité et une politique de formation continue sont les trois axes sur lesquels repose la réussite du cabinet lui permettant ainsi de s adapter, sans grandes difficultés, aux évolutions de l environnement et de remplir sa mission dans les meilleures conditions. 27

2.1.3. MONOPOLE DES SERVICES D ATTESTATION Le cadre des attributions d un expert comptable est défini par la loi 15-89 régissant la profession et instituant un Ordre des Experts Comptables. Selon cette loi : «Est expert comptable celui qui fait profession habituelle de réviser, d apprécier et d organiser les comptabilités des entreprises et organismes auxquels il n est pas lié par un contrat de travail. Il est seul habilité à: - attester la régularité et la sincérité des bilans, des comptes de résultats et des états comptables et financiers ; - délivrer toute autre attestation donnant une opinion sur un ou plusieurs comptes des entreprises ou des organismes ; - exercer la mission de commissariat aux comptes.» (14) Les experts comptables qui offrent des services d attestation ont une relation différente de celle des autres professionnels libéraux avec les utilisateurs de leurs services. Les avocats par exemple, sont engagés et payés par le client et leur principale responsabilité est de faire le défenseur du client. Les auditeurs et CAC quant à eux, sont engagés et payés par la société qui établi les états financiers, mais les premiers bénéficiaires sont les utilisateurs de ces états que, généralement, le CAC ne connaît pas. En revanche, il est essentiel que les utilisateurs des états financiers considèrent les auditeurs comme des personnes compétentes et sans parti pris. Il existe ainsi un incitatif important pour que les professionnels de la comptabilité se comportent comme des spécialistes de haut niveau. Les moyens par lesquels la profession et la société encouragent les experts comptables à se conduire de façon professionnelle, sont schématisés comme suit : (14) Article premier de la loi 15/89 28

NORMES PROFSSIONNELLES RESPONSABILITE JURIDIQUE ETHIQUE PROFESSIONNELLE EXAMEN PROFESSIONNEL FORMATION CONTINUE 2.1.4. RESPONSABILITES DE L EXPERT COMPTABLE L expert comptable est soumis à trois paliers de responsabilités distincts : D abord, la responsabilité civile qui est assumée par tout individu dans ses relations avec ses concitoyens et dont les règles sont déterminées par le code civil. La responsabilité civile pour qu elle soit retenue, nécessite une faute, un dommage et un lien de causalité entre la faute et le dommage. Ensuite, la responsabilité disciplinaire qui est inhérente à son statut. En sa qualité de membre d une organisation professionnelle, l expert comptable est soumis au code de déontologie de sa profession et à la loi professionnelle qui le régit ainsi qu à la réglementation qui gouverne sa pratique professionnelle. Enfin, le praticien, comme tout citoyen, répond de tout manquement aux lois d ordre général si l infraction nuit à l ordre public ou si l acte est moralement répréhensible. La responsabilité de l expert comptable étant une responsabilité de moyens et non de résultat, celui-ci peut faire valoir tout moyen de défense qu il pourrait juger adéquat afin de démontrer l absence de cause à effet entre le fait reproché et le dommage subi. Les moyens de défense sont en effet nombreux et on peut les classer dans l une des catégories suivantes : 29

1 - Le contenu du mandat : L expert comptable pourra toujours opposer à son client que son mandat ne comprenait pas ce qu on lui reprochait. La lettre de mission constitue alors une preuve des limites du mandat. 2 - L absence de faute dans l exécution du mandat : L expert comptable devra prouver que son mandat a été exécuté avec la prudence et les diligences raisonnables et suivant les normes de la profession. En cas de poursuite judiciaire, il revient à la justice de s appuyer sur les témoignages des professionnels de bonne réputation à titre d experts judiciaires. 3 - La faute contributive : Ce moyen de défense permettra à l expert comptable de s exonérer totalement ou en partie de sa responsabilité dans la mesure ou il pourra prouver la négligence de son client d un fait, d un conseil ou d un avertissement, lesquels, s ils avaient été suivis, auraient permis d éviter les dommages réclamés. Cet avertissement de l expert comptable et la négligence du client pourraient constituer une preuve de faute contributive. 4 - La connaissance du tiers : Lorsque le demandeur connaît l existence de la situation à l origine du fait reproché. Exemple, le client a omis d indiquer dans les états financiers l existence d un nantissement commercial dont l existence est connue par le demandeur de l action en responsabilité à l encontre de l expert comptable. 2.2. ENTRAVES A LA QUALITE DES PRESTATIONS DE LA PROFESSION La dérégulation, la banalisation des services, les nouvelles technologies, les attitudes des dirigeants d entreprises, les évolutions économiques, politiques et sociales constituent autant de menaces pour la profession d expert comptable. Par ailleurs, les menaces peuvent être d origine interne. Les facteurs de non-qualité inhérents aux cabinets constituent, en effet, les principaux obstacles à la réalisation de travaux de qualité. 30