Janvier 2012 Fiducies de soins de santé au bénéfice d'employés Depuis 2010, les employeurs ont accès à un nouvel outil fiscal pour la mise en œuvre des avantages sociaux. Les Fiducies de soins de santé au bénéfice d employés (FSSBE) sont régies essentiellement par les règles qui s appliquent aux Fiducies de santé et de bien-être (FSBE), mais les deux structures présentent des différences importantes. Dans ce bulletin, nous nous penchons sur les similarités et les différences entre les deux types de fiducie. Les programmes d avantages sociaux offerts aux employés peuvent revêtir plusieurs formes. Les plus communes sont le régime privé d assurance maladie (RPAM) et le régime de soins de santé provisionné par un contrat-cadre d assurance collective contre la maladie et les accidents souscrit par l employeur auprès d une compagnie d assurance. Depuis plusieurs décennies, les Fiducies de santé et de bien-être (FSBE) au bénéfice d employés1 font partie des outils disponibles pour l établissement de régimes d avantages sociaux. 2 Le gouvernement fédéral a ajouté une nouvelle structure en 2010, soit les Fiducies de soins de santé au bénéfice d employés (FSSBE). 3 Au lieu de s en remettre aux mesures administratives de l Agence du revenu du Canada (ARC) comme c est le cas pour les FSBE, les FSSBE sont régies par les règlements contenus dans le nouvel article 144.1 de la Loi de l impôt sur le revenu (LIR). Lorsqu une entreprise établit un régime de soins de santé, elle doit concilier deux objectifs fiscaux principaux. Le premier a trait à la volonté des employeurs de déduire les coûts du régime à titre de dépense engagée pour gagner ou produire un revenu tiré d une entreprise. 4 Le second concerne les employés qui préfèrent que ces coûts ne soient pas inclus dans leur revenu imposable (en tant qu avantages reçus ou dont ils jouissent dans le cadre de leur emploi). 5 Pour les employés, les avantages des régimes de soins de santé sont également plus attrayants lorsque les sommes demandées au titre du régime ne sont pas incluses dans leur revenu imposable. 6 Pour réaliser ces 1 AGENCE DU REVENU DU CANADA, Bulletin d interprétation IT-85R2, «Fiducie de santé et de bien-être au bénéfice d'employés», 31 juillet 1986. 2 Au Québec, la création de ce type de fiducies est également possible en vertu d une mesure administrative énoncée dans la lettre d interprétation 96-010030 de Revenu Québec, datée du 9 juillet 1996, qui précise ce qui suit : «Nous confirmons que le Ministère du Revenu adopte, sous réserve des particularités propres au régime d imposition québécois, une position identique à celle véhiculée par le Ministre du Revenu national dans le bulletin d interprétation IT-85R2 en ce qui a trait à l impôt sur le revenu prélevé en vertu de la partie I de la Loi sur les impôts.» 3 Le ministre des Finances du Québec n a pas précisé si le Québec entend harmoniser ses règles avec celles du Canada pour permettre la création de FSSBE au Québec. 4 Alinéa 18(1)(a), LIR 5 Alinéa 6(1)(a), LIR 6 Au Québec, comme dans le reste du Canada, un employeur peut déduire les dépenses raisonnables engagées pour le provisionnement d un régime si les critères énoncés à l article 128 de la Loi sur les impôts sont satisfaits. Au Québec, les employés doivent inclure la totalité ou une Sun Life du Canada, compagnie d'assurance-vie, 2012. 1
objectifs, les autorités fiscales doivent convenir que tant l'outil utilisé pour fournir les avantages que le mode de provisionnement entrent dans le cadre des exceptions au principe général établi par la loi selon lequel les avantages sont considérés comme un revenu. FSSBE et FSBE les caractéristiques similaires Les FSSBE comme les FSBE sont des fiducies entre vifs financées par des employeurs et mises en place pour fournir des avantages sociaux. 7 Ces avantages se limitent aux régimes collectifs d assurance-vie temporaire, aux régimes collectifs d assurance-maladie ou d assurance-accidents et aux régimes privés d assurance-maladie. Les fiduciaires doivent agir indépendamment de l employeur et avoir le pouvoir d exiger de ce dernier l exécution de ses obligations en matière de cotisation aux primes d assurance et aux prestations. Les cotisations patronales ne peuvent jamais revenir à l employeur ni être utilisées à d autres fins que de fournir des prestations pour lesquelles les cotisations ont été faites. Enfin, les cotisations patronales sont déductibles du revenu imposable de l employeur jusqu à un certain plafond. En même temps, ces cotisations ne sont pas incluses dans le revenu imposable de l employé, exception faite des primes payées pour une police d assurance-vie temporaire collective. 8 FSSBE et FSBE les principales différences Alors que les FSBE résultent d une mesure administrative contenue dans le bulletin d interprétation IT-85R2 de l ARC, les FSSBE sont définies dans le cadre de la LIR. Pour être admissible en tant que FSSBE, la fiducie doit être résidente au Canada à des fins fiscales. Cette exigence obligatoire n existe pas pour les FSBE. De plus, l objectif d une FSSBE doit se limiter à l apport de «prestations désignées» aux employés, anciens employés ou membres de leur famille appartenant à au moins une «catégorie de bénéficiaires» d un ou de plusieurs employeurs participants et pour lesquels des cotisations sont faites à la fiducie. Définition d une catégorie de bénéficiaires Les termes «prestations désignées» et «catégorie de bénéficiaires» sont définis dans la LIR et représentent les pierres angulaires d une FSSBE. Bien que la définition de prestations désignées entraîne en fin de compte le paiement des mêmes prestations pour les FSSBE et les FSBE, la définition d une catégorie de bénéficiaires précise qui a droit à des prestations désignées de la part d une FSSBE. Le groupe de bénéficiaires formant une catégorie doit contenir «des membres de la catégorie qui représentent au moins 25 % de l ensemble des bénéficiaires de la fiducie qui sont des employés de l employeur participant». Par ailleurs, «au moins 75 % des membres de la catégorie ne peuvent être des employés clés de l employeur participant». Le terme «employé clé» est expressément défini dans la Loi et s entend : d un employé déterminé 9 : en termes général cela signifie un employé qui possède au moins 10 % des actions émises d une catégorie donnée du capital-actions de l employeur ou de toute société liée à l employeur, ou une personne (y compris une société) qui est liée à l employé; ou d un employé dont le revenu d emploi provenant de l employeur au cours de deux des cinq années d imposition précédant l année dépassait cinq fois le maximum des gains annuels ouvrant droit à pension pour l année civile où le revenu d emploi a été gagné. 10 Par conséquent, le personnel de la haute direction, les dirigeants et les actionnaires peuvent participer à une FSSBE tant que les prestations qu ils reçoivent sont également disponibles à un nombre important d employés non clés. partie des cotisations ou des primes payées par l employeur au régime lorsqu ils calculent leur revenu imposable (articles 32 et 37 de la Loi sur les impôts, R.S.Q., c. 1-3). Les prestations de la FSBE et FSSBE sont exonérées d impôt au Québec, comme dans le reste du Canada. 7 Une fiducie entre vifs est une fiducie établie durant la vie, contrairement à une fiducie testamentaire, qui est établie au décès. 8 Sous-alinéa 6(1)(a)(i) et article 6(4) de la LIR. 9 Le terme «employé déterminé» est défini au paragraphe 248(1) de la LIR. Cette définition renvoie à celle d'actionnaire déterminé qu on trouve dans le même paragraphe. 10 Pour 2010 et 2011, le maximum des gains annuels ouvrant droit à pension est de 47 200 $ et 48 300 $ respectivement. Un employé gagnant au moins 236 000 $ en 2010 et 241 500 $ en 2011 serait considéré comme un employé clé et automatiquement inclus dans ce groupe. 2
Une FSSBE peut tirer parti de plusieurs particularités fiscales en matière d imposition des fiducies qui la rendent très attrayante. Les cotisations patronales à une FSSBE sont déductibles dans la mesure permise par la LIR. Les déductions permises à titre de dépenses de revenu pour un employeur participant à une FSSBE sont les suivantes : primes payées à une compagnie d assurance autorisée canadienne; un montant raisonnable payé pour fournir les prestations durant l année. Un montant fondé sur un rapport actuariel et déterminé avant le paiement de la cotisation est également présumé représenter les obligations de l employeur pour l année. Les primes ne sont déductibles que durant l année au cours de laquelle elles sont effectivement utilisées. Un employeur participant à une FSBE a également le droit de déduire les cotisations à la fiducie de son revenu imposable. Les déductions sont limitées aux cotisations faites durant l année d imposition. Aucune déduction de sommes supplémentaires n est permise par la suite même si elle est fondée sur une provision actuarielle. Veuillez vous reporter au tableau ci-joint, à la page 5, pour de plus amples renseignements. Provisionnement des FSSBE et FSBE au moyen de produits d assurance individuelle Selon plusieurs interprétations techniques de l ARC, les contrats individuels d assurance invalidité, maladies graves et soins de longue durée peuvent faire partie des régimes d avantages sociaux dans la mesure où ils ont la qualité d assurance accident et maladie collective. Sont également admissibles les contrats collectifs d assurance-vie temporaire. Par conséquent, lorsqu un régime est provisionné au moyen de ces produits, l employeur peut déduire les primes payées. Cela ne donne lieu à aucun avantage imposable pour les employés participants tant que le régime remplit toutes les conditions. Les FSBE et les FSSBE pourraient, semble-t-il, avoir recours à ces types de régimes d assurance. Conseils aux clients avantages sociaux (employés clés et non clés) Les règles relatives aux FSSBE sont mieux adaptées aux grandes et moyennes entreprises étant donné qu il peut être difficile pour les fiducies établies par des petites sociétés ou des entreprises familiales de remplir toutes les conditions légales pour être admissibles en tant que FSSBE en tout temps durant l année d imposition. Les petites sociétés ou les employeurs qui veulent établir des programmes de maintien du personnel à l intention de leurs employés clés offrant des prestations plus intéressantes que celles permises dans le cadre d une FSSBE peuvent le faire grâce à une FSBE. Il est clair que dans de telles situations, les conseillers juridiques qui rédigent l acte de fiducie et les fiduciaires qui administrent le régime doivent prendre bien soin de s assurer que le régime ne devient inadmissible du fait que les seuls participants sont des actionnaires de l entreprise. Une FSBE est souvent utilisée pour améliorer les prestations offertes au personnel de direction, aux employés clés et aux hauts dirigeants et sert ainsi de moyen de maintien des talents au sein de l entreprise. Lorsqu une FSBE est envisagée, l obtention d une décision anticipée en matière d impôt de l ARC est souvent fortement recommandée. Pour plus de détail sur les FSBE et les FSSBE, veuillez consulter l article de référence intitulé Fiducies de soins de santé au bénéfice d'employés. 3
RÉGIMES FIDUCIAIRES D ASSURANCE-VIE ET MALADIE FIDUCIE DE SANTÉ ET DE BIEN-ÊTRE (FSBE) Bulletin IT-85R2 Acte de fiducie officiel (au Québec : fiducie privée constituée à titre onéreux; généralement parlant, une fiducie établie à des fins commerciales et non personnelles). Pas d exigence de soumettre une convention de fiducie à l ARC pour approbation, mais obligation de respecter les directives énoncées dans le bulletin IT-85R2. Décision anticipée en matière d impôt recommandée en cas de doute quant à l acceptabilité en tant que FSBE. Avantages fournis : Régime collectif d assurance maladie ou accidents. Régime collectif d assurance-vie temporaire. Régimes privés d assurance-maladie (RPAM). Toute combinaison des régimes ci-dessus. Provisionnement : La cotisation de l employeur ne doit pas dépasser les montants exigés pour fournir les prestations, bien qu un provisionnement anticipé soit permis dans une certaine mesure. Les cotisations de l employé sont possibles. Fiduciaire(s) : Un ou plus, agissant indépendamment de l employeur. Employeur(s) participant(s) : Convention de fiducie unique ou interentreprises. FIDUCIE DE SOINS DE SANTÉ AU BÉNÉFICE D EMPLOYÉS (FSSBE) Article 144.1, LIR Acte de fiducie officiel. Contrat de travail entre employeur et employé. Pas d exigence de soumettre une convention de fiducie à l ARC pour approbation, mais obligation de respecter les exigences de l article 144.1 de la LIR pendant toute l année d imposition. Avantages fournis : La fiducie doit fournir des «prestations désignées» définies en tant que prestations en vertu d un : régime collectif d assurance maladie ou accidents; régime collectif d assurance-vie temporaire. régime privé d assurance-maladie (RPAM); toute combinaison des régimes ci-dessus. Provisionnement : La cotisation de l employeur ne doit pas dépasser les montants exigés pour fournir les prestations, a noter qu un provisionnement anticipé peut être permis dans une certaine mesure. Les cotisations de l employé sont possibles. Fiduciaire(s) : Un ou plus les représentants de l employeur ne peuvent constituer la majorité des fiduciaires ou autrement contrôler la fiducie. Employeur(s) participant(s) : Convention de fiducie unique Convention de fiducie interentreprises sous réserve des règles spéciales énoncées au paragraphe 144.1(6) LIR. RÉPERCUSSIONS FISCALES Résidence de la fiducie : Aucune exigence en matière de résidence, mais l ARC a récemment contesté l admissibilité en tant que FSBE de certaines fiducies non résidentes. Cotisations patronales : Déduction des cotisations raisonnables pour gagner un revenu tiré d une entreprise ou d un bien payées durant l année au cours de laquelle est née l obligation légale de cotiser. Les fonds en fiducie ne peuvent revenir à l employeur. Résidence de la fiducie : La fiducie doit être résidente au Canada aux fins fiscales. Déductibilité des cotisations patronales : Les cotisations patronales sont déductibles lorsqu elles servent à payer les primes à des compagnies d assurance autorisées afin de fournir des prestations dans l année en cours ou précédente. Les dépenses raisonnables pour gagner un revenu tiré d une entreprise ou d un bien sont déductibles durant l année au cours de laquelle est née l obligation légale de cotiser ou 4
Note L ARC a fait savoir qu elle n avait pas l intention de permettre aux employeurs de déduire les cotisations qui se rapportent à des prestations payables au cours d une année d imposition subséquente. Employés (bénéficiaires) : Avantage non imposable lorsque les cotisations patronales sont destinées à : un régime collectif d assurance maladie ou accidents; un RPAM; une combinaison des deux en vertu de l alinéa 6(1)(a)(i) LIR. 12 Les primes payées dans le cadre d un régime collectif d assurance-vie temporaire constituent un avantage imposable pour l employé en vertu de l article 6(4) LIR. Les cotisations de l employé à la fiducie ne sont pas déductibles, sauf disposition contraire expressément formulée. Le montant payé à titre de prestation de l employé doit être inclus dans le revenu du bénéficiaire sauf s il doit être exclu en vertu d autres dispositions de la LIR. Imposition de la fiducie : Comme une fiducie entre vifs. Année d imposition se terminant le 31 décembre Imposition au taux le plus élevé des particuliers sur les revenus de placement et revenus accessoires autres que les cotisations patronales ou les cotisations de l employé, moins les dépenses déductibles engagées pour gagner le revenu de placement, les frais normaux d'exploitation de la fiducie, les primes et les prestations payables à partir du revenu de la fiducie. l année qui la précède. Une cotisation fondée sur un rapport actuariel indépendant fait naître une présomption réfutable que la cotisation a été effectuée pour permettre à la fiducie de faire les versements de prestations requis durant l année. Aucun droit à des distributions de la fiducie. Les fonds en fiducie ne peuvent revenir à l employeur. Aucun prêt à l employeur ou à une personne apparentée. 11 Les cotisations faites au cours d une année qui ne sont pas déductibles peuvent être déduites dans les années suivantes auxquelles les versements de prestations se rapportent. Employés (bénéficiaires) : Avantage non imposable lorsque les cotisations patronales sont destinées à : un régime collectif d assurance maladie ou accidents; un RPAM; une combinaison des deux en vertu de l alinéa 6(1)(a)(i) LIR. Les primes payées dans le cadre d un régime collectif d assurance-vie temporaire constituent un avantage imposable pour l employé en vertu de l article 6(4) LIR. Les cotisations de l employé à la fiducie ne sont pas déductibles, sauf disposition contraire expressément formulée. Le montant payé à titre de prestations désignées de l employé doit être inclus dans le revenu du bénéficiaire sauf s il doit être exclu en vertu d autres dispositions de la LIR. Pas de disposition imposable des droits de participation de l employé dans la FSSBE lorsque l employé participant n est plus résident canadien. Imposition de la fiducie : Comme une fiducie entre vifs. Année d imposition se terminant le 31 décembre Les cotisations patronales et les cotisations de l employé représentent le capital de la fiducie. Imposition au taux le plus élevé des particuliers sur les revenus de placement et revenus accessoires autres que les cotisations patronales ou les cotisations de l employé, moins les dépenses déductibles engagées pour gagner le revenu de placement, les frais normaux d'exploitation de la fiducie, les primes et les prestations payables à partir du revenu de la fiducie. Le report prospectif et rétrospectif des pertes autres qu en capital est limité à trois ans, tant que la fiducie est 11 Une FSSBE pourrait détenir un billet à ordre émis par un employeur à titre de preuve de créance pour ses cotisations impayées. De même, une FSSBE pourrait accepter, dans certaines circonstances, des actions de l employeur à titre de cotisations. 12 Au Québec, au niveau provincial uniquement, la valeur des primes ou d une partie des primes payées pour fournir une protection dans le cadre d un régime d assurance individuelle constitue un avantage imposable pour l employé selon les articles 37.0.1.1 et 37.0.1.2 de la Loi sur les impôts (R.S.Q., c.i-3) 5
Distributions de la fiducie : Aucune limitation aux règles de transfert habituelles applicables aux fiducies, a savoir, transfert au coût pour la fiducie; acquisition au coût pour le destinataire du transfert. Les actifs de la fiducie ne peuvent revenir à l employeur. Les distributions à un organisme de charité sont permises. Assujetties à : l impôt minimum de remplacement. Si la fiducie n est plus résidente au Canada : Les biens de la fiducie sont assujettis aux règles de la disposition présumée à la juste valeur marchande, prévues à l article 128.1 de la LIR. admissible en tant que FSSBE au cours de l année pour laquelle la déduction est demandée et qu elle est exploitée conformément aux modalités qui la régissent. Distributions de la fiducie : L employeur n a pas droit à des distributions de la fiducie. À la liquidation ou en cas de réorganisation, les biens de la fiducie ne peuvent être distribués qu aux employés et certains membres de leur famille (autres que les employés clés et les personnes apparentées), à une autre FSSBE ou, dans certaines circonstances, au Gouverneur général et à la province. Les distributions à un organisme de charité ne sont pas permises (le ministère des Finances étudie présentement la question). Les distributions de la FSSBE sont comptabilisées à la juste valeur marchande sauf si le bénéficiaire est une autre FSSBE. Non assujetties à : l impôt minimum de remplacement. Si la fiducie n est plus résidente au Canada : Les biens de la fiducie sont considérés comme des biens en inventaire ayant un «prix de base nul» et font l objet d une disposition à la juste valeur marchande. Le régime perd son admissibilité en tant que FSSBE, même si des prestations continuent d être payées à des bénéficiaires canadiens. Le présent article ne vise qu à fournir des renseignements d ordre général. La Sun Life du Canada, compagnie d assurance-vie, ne fournit pas de conseils d ordre juridique, comptable, fiscal, à ses conseillers ou à leurs clients. Avant que votre client agisse sur la foi des renseignements présentés dans ce document ou avant de lui recommander quelque plan d action que ce soit, assurez-vous qu il a recours aux services d un professionnel qui fera un examen approfondi de sa situation sur le plan juridique, comptable et fiscal. Tout exemple ou aperçu utilisé dans cet article a simplement pour but de vous aider à comprendre les renseignements qui y figurent et ne devrait en aucun cas servir de fondement aux opérations que vous ou votre client pourriez effectuer. 6