BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

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1 BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS DIRECTION GÉNÉRALE DES IMPÔTS 5 E-7-01 N 70 du 11 AVRIL F.P. / 38 E 3223 INSTRUCTION DU 30 MARS 2001 BENEFICES AGRICOLES. DETERMINATION DU PRODUIT BRUT. GAINS DIVERS. INDEMNITE ATTRIBUEE EN COMPENSATION DE L ABATTAGE D UN TROUPEAU REALISE DANS LE CADRE DE LA LUTTE CONTRE L ENCEPHALOPATHIE SPONGIFORME BOVINE. ART. 15 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2001 (N DU 30 DECEMBRE 2000) (C.G.I., art. 75-0D) NOR : ECO F J [Bureau C2] ECONOMIE GENERALE DE LA MESURE L indemnité versée par l Etat aux propriétaires des animaux abattus ou euthanasiés victimes de l encéphalopathie spongiforme bovine constitue un revenu à prendre en compte pour la détermination du résultat de l exercice au cours duquel elle a été attribuée dès lors qu elle a pour objet de couvrir la perte d animaux inscrits dans un compte de stocks ou d achats. L article 15 de la loi de finances pour 2001 (n du 30 décembre 2000), codifié sous l article 75-0D du code général des impôts, prévoit toutefois que, sur option des contribuables titulaires de bénéfices agricoles soumis à un régime réel d imposition, le montant correspondant à la différence entre l indemnité attribuée en compensation de l abattage d un troupeau réalisé dans le cadre de la lutte contre l encéphalopathie spongiforme bovine et la valeur en stock ou en compte d achats des animaux abattus peut être rattaché, par fraction égales, aux résultats de l exercice de sa réalisation et des six exercices suivants. Cet article prévoit également que le système du quotient prévu par l article 163-0A du CGI est applicable au titre de chacun de ces exercices quel que soit le montant de la fraction imposée. Ces nouvelles dispositions, qui concernent exclusivement les indemnités afférentes à des animaux inscrits en stock ou en compte d achats, sont sans incidence sur l imposition des indemnités qui compensent l abattage d animaux figurant en comptes d immobilisations. Elles sont applicables pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1 er janvier avril P - C.P. n 817 A.D. du B.O.I. I.S.S.N X DGI - Bureau L 3, 64-70, allée de Bercy PARIS CEDEX 12 Directeur de publication : François VILLEROY de GALHAU Impression : Maulde et Renou 146, rue de la Liberté Maubeuge Responsable de rédaction : Michel BERNE Abonnement : 890 FFTTC Prix au N : 20,00 FFTTC

2 Classement 5 E 7 Sommaire INTRODUCTION 1 à 3 CHAPITRE PREMIER : CHAMP D APPLICATION 4 à 13 SECTION 1 : Exploitants agricoles concernés 4 à 6 SECTION 2 : Indemnité concernée 7 à 13 A. OBJET DE L INDEMNITE 7 B. REVENU POUVANT BENEFICIER DE LA MESURE D ETALEMENT 8 à 13 I. Premier terme de la différence 9 II. Second terme de la différence 10 à 13 CHAPITRE DEUXIEME : ECONOMIE DE LA MESURE 14 à 26 SECTION 1 : Option pour la mesure d étalement 15 SECTION 2 : Modalités de l étalement 16 à 19 SECTION 3 : Conséquences de l étalement 20 à 26 A. INCIDENCE DE L ETALEMENT SUR L APPLICATION DE DISPOSITIONS PARTICULIERES 20 à 22 B. MAINTIEN DU BENEFICE DE L ETALEMENT 23 à 26 CHAPITRE TROISIEME : APPLICATION DU SYSTEME DU QUOTIENT 27 à 31 CHAPITRE QUATRIEME : ENTREE EN VIGUEUR 32 Annexe : Article 15 de la loi de finances pour 2001 (n du 30 décembre 2000) avril 2001

3 7 Classement 5 E 1. Pour les exploitants agricoles soumis à un régime réel d imposition, l indemnité versée par l Etat aux propriétaires des animaux abattus ou euthanasiés victimes de l encéphalopathie spongiforme bovine constitue un produit à prendre en compte pour la détermination du résultat imposable dès lors qu elle couvre la perte d animaux inscrits dans un compte de stocks (animaux acquis au cours d un exercice antérieur) ou en compte d achats (animaux acquis au cours de l exercice d abattage) ou encore d animaux nés sur l exploitation au cours de l exercice et non immobilisés. 2. Les exploitants peuvent, toutes conditions étant par ailleurs remplies, demander que le revenu exceptionnel résultant de l attribution de cette indemnité soit imposé selon le régime du quotient prévu à l article 163-0A du CGI. Ce revenu exceptionnel est normalement égal à la différence entre le montant de l indemnité et la valeur en stock ou en compte d achats des animaux abattus. Il est toutefois constitué par la totalité du montant de l indemnité lorsque celle-ci est attribuée au cours de l exercice suivant celui de l abattage du troupeau. Il est rappelé que dans l hypothèse où le résultat ordinaire se traduit par un déficit, il convient, pour l application du régime du quotient, de retrancher du montant du bénéfice exceptionnel ainsi défini, le montant du déficit ordinaire constaté. 3. L article 15 de la loi de finances pour 2001 (n du 30 décembre 2000), codifié sous l article 75-0D du CGI, prévoit toutefois que, sur option des contribuables titulaires de bénéfices agricoles soumis à un régime réel d imposition, le montant correspondant à la différence entre l indemnité attribuée en compensation de l abattage d un troupeau réalisé dans le cadre de la lutte contre l encéphalopathie spongiforme bovine et la valeur en stock ou en compte d achats des animaux abattus peut être rattaché, par fraction égales, aux résultats de l exercice de sa réalisation et des six exercices suivants. Cet article prévoit également que le système du quotient prévu par l article 163-0A du CGI est applicable au titre de chacun de ces exercices quel que soit le montant de la fraction imposée. La présente instruction a pour objet de commenter ces nouvelles dispositions. CHAPITRE PREMIER : CHAMP D APPLICATION SECTION 1 : Exploitants agricoles concernés 4. La mesure d étalement s applique aux exploitants agricoles imposés selon un régime de bénéfice réel (normal ou simplifié) de plein droit ou sur option. Elle concerne les exploitants individuels ainsi que les associés de sociétés ou groupements agricoles dont la quote-part des bénéfices est soumise à l impôt sur le revenu à leur nom dans la catégorie des bénéfices agricoles selon un régime de bénéfice réel. 5. Il est admis que ces nouvelles dispositions s appliquent également aux exploitants relevant du régime transitoire d imposition. Le bénéfice transitoire est déterminé à partir des données d une comptabilité de caisse. Les stocks n ont donc pas à être recensés, évalués ou comptabilisés, même en fin d exercice. Il n est pas non plus tenu compte de leurs variations. Par suite, le revenu exceptionnel susceptible de bénéficier de la mesure d étalement est constitué par le montant de l indemnité encaissée diminué, le cas échéant, du prix des animaux abattus acquis depuis le début de l exercice. 6. La mesure d étalement n est pas applicable aux exploitants agricoles qui relèvent du régime forfaitaire d imposition. Pour les exploitants qui relèvent du régime du forfait, le revenu correspondant à l indemnité versée par l Etat aux propriétaires des animaux abattus ou euthanasiés victimes de l encéphalopathie spongiforme bovine est réputé pris en compte dans le cadre de la fixation du bénéfice forfaitaire. Il est par ailleurs précisé que, pour l appréciation du régime d imposition applicable, il a paru possible de faire abstraction du montant de l indemnité perçue par les propriétaires des animaux abattus ou euthanasiés victimes de l encéphalopathie spongiforme bovine. Ainsi, le régime du forfait collectif sera maintenu pour les exploitants dont le franchissement de la limite d application de ce régime résulterait de la seule perception de l indemnité susvisée. Le bénéfice de cette mesure de tempérament n est soumis à aucune formalité spécifique avril 2001

4 Classement 5 E 7 SECTION 2 : Indemnité concernée A. OBJET DE L INDEMNITE 7. Le bénéfice de la mesure d étalement est réservé à l indemnité attribuée en application des arrêtés des 3 et 4 décembre 1990 modifiés par l arrêté du 2 septembre 1997, en compensation de l abattage total du troupeau de l exploitation à risque en cas de confirmation d encéphalopathie spongiforme bovine. La loi réserve toutefois l application de la mesure aux animaux autres que ceux qui sont inscrits à un compte d immobilisations. B. REVENU POUVANT BENEFICIER DE LA MESURE D ETALEMENT 8. Le revenu pouvant bénéficier de l étalement est déterminé par différence entre le montant de l indemnité attribuée en compensation de l abattage d animaux non inscrits à un compte d immobilisations et la valeur en stock ou en compte d achats de ces animaux. Lorsque l indemnité est attribuée au cours de l exercice suivant celui de l abattage du troupeau, la valeur des animaux abattus à prendre en compte pour le calcul de cette différence est nulle par définition. I. Premier terme de la différence 9. Le premier terme de la différence est constitué par le montant de l indemnité attribuée en compensation de l abattage des animaux qui figuraient dans la comptabilité de l exploitation à un compte de stock ou qui, ayant été acquis au cours de l exercice, figuraient en compte d achats. Il est par ailleurs admis de prendre en compte la part de l indemnité se rapportant aux animaux nés sur l exploitation au cours de l exercice d abattage et qui n ont pas été inscrits à un compte d immobilisations. Lorsque l'indemnité compense la perte d'animaux qui ne sont pas inscrits à un compte d immobilisations, le premier terme de la différence correspond à la totalité du montant de l indemnité versée en compensation de l abattage du troupeau de l exploitation à risque. Lorsque l'indemnité compense pour partie la perte de bovidés utilisés comme animaux de trait ou affectés exclusivement à la reproduction et inscrits à un compte d immobilisations, le premier terme de la différence correspond au montant de l indemnité diminué de la part destinée à compenser la perte des animaux qui figuraient à un compte d immobilisations. Cette dernière est soumise au régime des plus-values professionnelles dans les conditions de droit commun. II. Second terme de la différence 10. Le second terme de la différence est constitué par la somme des valeurs en stock et en compte d achats des animaux abattus dans le cadre de la lutte contre l encéphalopathie spongiforme bovine. 1. Valeur en stock des animaux abattus 11. La valeur en stock des animaux abattus s entend de celle pour laquelle ces animaux figurent au bilan d ouverture de l exercice de leur abattage. 2. Valeur en compte d achats des animaux abattus 12. La valeur en compte d achats des animaux abattus s entend de celle pour laquelle les animaux acquis depuis le début de l exercice de leur abattage et qui ne sont pas inscrits à un compte d'immobilisations figurent dans la comptabilité de l exploitation. 13. Il est fait abstraction dans le second terme de la différence de la valeur des animaux nés sur l exploitation au cours de l exercice d abattage dès lors que celle-ci ne figure pas en comptabilité avril 2001

5 7 Classement 5 E CHAPITRE DEUXIEME : ECONOMIE DE LA MESURE 14. Le montant correspondant à la différence entre l indemnité attribuée et la valeur en stock ou en compte d achats des animaux abattus est rattaché, sur option et par fractions égales, aux résultats de l exercice de sa réalisation et des six exercices suivants. SECTION 1 : Option pour la mesure d étalement 15. La mesure d étalement s applique sur option expresse du contribuable. Cette option est exercée au moyen d une simple note rédigée sur papier libre, de préférence annexée à la déclaration du résultat de l exercice au cours duquel l indemnité a été attribuée. Cette note mentionne, d une part, le montant total de l indemnité attribuée ainsi que la fraction de ce montant qui se rapporte à des animaux inscrits en stock ou en compte d achat ou à des animaux nés sur l exploitation au cours de l exercice d abattage et non immobilisés et, d autre part, la valeur de ces animaux telle qu elle figure en comptabilité. Les associés d une société agricole non soumise à l impôt sur les sociétés ou les membres d un GAEC doivent, pour bénéficier de la mesure d étalement, déposer personnellement une demande dans les mêmes conditions qu un exploitant individuel. Les montants et valeurs précités sont portés sur une note annexée à leurs déclarations de bénéfices agricoles ou, le cas échéant, à leur déclaration d ensemble des revenus (n 2042) pour la quote-part correspondant à leurs droits dans les bénéfices sociaux. Cette note précise les opérations extracomptables effectuées telles qu elles sont définies au n 19.. SECTION 2 : Modalités de l étalement 16. Lorsque l option est exercée, le montant correspondant à la différence définie aux n 8. à 13. est rattaché, par fraction égales, aux résultats de l exercice de l attribution de l indemnité et des six exercices suivants. Les exploitants qui optent pour l application de ce régime ne peuvent modifier ni la périodicité de la réintégration du montant de la différence, ni le montant des fractions de cette dernière réintégrées chaque exercice. 17. La date d attribution de l indemnité s entend de la date de la décision de l administration qui rend l octroi de l indemnité certain dans son principe et dans son montant. 18. Il est rappelé que les exercices peuvent avoir une durée inférieure à douze mois dans les conditions prévues par l article 73 du CGI. 19. Au titre de l exercice d attribution de l indemnité, l exploitant déduit extra-comptablement de son résultat comptable les six septièmes du montant de la différence définie aux n 8. à 13.. Corrélativement, il ajoute extracomptablement au résultat comptable de chacun des six exercices suivants un septième de cette différence, qui vient ainsi majorer le bénéfice imposable ou diminuer le montant du déficit de l exercice. Dans le cas d un associé de société ou de groupement agricole, la déduction et la réintégration par septièmes s effectuent sur la quote-part de bénéfice imposable au nom de l associé. SECTION 3 : Conséquences de l étalement A. INCIDENCE DE L ETALEMENT SUR L APPLICATION DE DISPOSITIONS PARTICULIERES 20. Pour les exploitants placés sous le régime de la moyenne triennale, chaque fraction de la différence est comprise dans le bénéfice de l année de son rattachement pour la détermination du bénéfice moyen. 21. La déduction pour investissement prévue à l article 72 D du CGI est, pour les exploitants individuels, calculée sur le bénéfice imposable de l exercice compte tenu de la fraction de la différence rattachée. Elle est ensuite ventilée entre le résultat ordinaire et le bénéfice exceptionnel au prorata du montant de chacun d eux. Cette solution n est pas, en pratique, applicable lorsque l activité est exercée dans le cadre d une société ou d un groupement. Il est toutefois admis, dans cette dernière situation, que la déduction pour investissement pratiquée au titre de l exercice d attribution de l indemnité soit calculée à partir du bénéfice fiscal de la société en faisant abstraction de l'application de la mesure d'étalement par les associés. La déduction ainsi pratiquée est sans incidence sur le montant de la différence bénéficiant de la mesure d étalement avril 2001

6 Classement 5 E Pour les adhérents à un centre de gestion agréé, l octroi de l abattement de 20 % sur le bénéfice imposable majoré de la fraction imposable est subordonné à la situation du contribuable au regard de l adhésion pour chacune des années considérées. B. MAINTIEN DU BENEFICE DE L ETALEMENT 23. La cessation d activité, l apport en société ou le décès du contribuable entraîne l imposition immédiate des fractions qui auraient dû être réintégrées aux résultats des exercices postérieurs à celui de la survenance de ces événements, conformément aux dispositions de l article 201 du CGI. 24. Il est toutefois admis, dans le cas de décès et lorsque le conjoint survivant à la qualité de co-exploitant (1), que l étalement de l imposition continue à s appliquer au nom de ce dernier. 25. Il est également admis que la mesure d étalement continue à s appliquer : - en cas de transmission à titre gratuit de l exploitation lorsque l opération réunit les conditions prévues à l article 41 du CGI, quand bien même le bénéfice du sursis d imposition ne serait pas demandé ; - en cas d apport de l exploitation à une société ou un groupement non passible de l impôt sur les sociétés lorsque l opération réunit les conditions prévues à l article 151 octies du CGI, quand bien même le report d imposition ne serait pas demandé. Dans ces deux situations, les fractions non encore imposées à la date de la transmission à titre gratuit ou de l apport doivent être réintégrées aux résultats imposables des exercices ultérieurs du nouvel exploitant ou de la société bénéficiaire de l apport dans les mêmes conditions que celles qui étaient applicables à l ancien exploitant. Le bénéfice de cette mesure de tempérament est subordonné à la condition que le nouvel exploitant prenne l engagement par écrit d opérer ces réintégrations. En cas d apport de l exploitation à une société ou un groupement non passible de l impôt sur les sociétés, cet engagement doit être pris conjointement par l apporteur et la société ou le groupement bénéficiaire de l apport et figurer dans l acte d apport ou de constitution de la société si elle intervient à cette occasion. 26. En cas de passage d un régime réel d imposition au régime du forfait, les fractions de la différence non encore imposées sont en principe comprises dans les résultats du dernier exercice imposé selon le mode réel. Il est toutefois admis que la mesure d étalement continue à s appliquer sous le régime du forfait. En pratique, l exploitant ajoutera chaque année à son bénéfice forfaitaire, pendant la période restant à courir, un septième du montant de la différence. CHAPITRE TROISIEME : APPLICATION DU SYSTEME DU QUOTIENT 27. L imposition selon le régime du quotient est applicable au titre de chacun des exercices d étalement quel que soit le montant de la fraction étalée. Ainsi, par dérogation à la règle générale prévue à l article 163-0A du CGI, le régime du quotient s applique même si les fractions étalées de la différence n excèdent pas la moyenne des revenus nets d après lesquels le contribuable a été soumis à l impôt sur le revenu au titre des trois années précédant celle de leur rattachement. 28. L imposition des revenus exceptionnels selon la règle du quotient est une faculté offerte au contribuable qui doit expressément en faire la demande. Celle-ci est formulée en remplissant les rubriques prévues à cet effet sur la déclaration annuelle des revenus. 29. Lorsque, après rattachement par septièmes de la différence entre l indemnité attribuée et la valeur en stock ou en compte d achats des animaux abattus, le résultat imposable des années d étalement est bénéficiaire, l application du système du quotient consiste : - à isoler une fraction du bénéfice au plus égale au septième de cette différence ; - à diviser ce montant par quatre ; (1) Sur cette notion, voir DB 5 E 223, n 4 (édition à jour au 15 mai 2000) avril 2001

7 7 Classement 5 E - à ajouter le montant obtenu au revenu global de l année considérée. Lorsque le revenu global est négatif, il est compensé à due concurrence avec ce montant et le système du quotient est ensuite appliqué à l excédent éventuel ; - à calculer l impôt correspondant à la différence entre le montant des droits simples calculés par application du barème de l impôt sur le revenu au total formé par le revenu global ainsi majoré et le montant des droits simples résultant de l application de ce barème au seul revenu net global ordinaire ; - à multiplier par quatre cette différence ; - à ajouter le résultat ainsi obtenu au montant des droits simples résultant de l application du barème de l impôt sur le revenu au seul revenu net global ordinaire afin d obtenir le montant total de l impôt dû au titre de l année considérée. 30. Par dérogation au principe ainsi exposé, l article 163-0A du CGI prévoit que le nombre diviseur/multiplicateur de quatre doit être réduit, s il y a lieu, de manière qu il ne puisse en aucun cas excéder le nombre d années civiles écoulées depuis, soit la date d échéance normale du revenu considéré, soit la date à laquelle le contribuable a acquis les biens ou exploitations ou a entrepris l exercice de l activité professionnelle générateur dudit revenu. Toute année civile commencée est comptée pour une année entière. Il est admis, à titre de simplification, de retenir pour l ensemble du troupeau abattu le nombre diviseur/multiplicateur correspondant au plus ancien de ces événements. 31. Pour les exploitants placés sous le régime de la moyenne triennale, le montant soumis au régime du quotient est constitué par la différence, lorsqu elle est positive, entre le bénéfice déterminé selon le régime de la moyenne triennale incluant le septième de la différence et le bénéfice déterminé selon le régime de la moyenne triennale abstraction faite de ce septième. CHAPITRE QUATRIEME : ENTREE EN VIGUEUR 32. Ces nouvelles dispositions sont applicables pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1 er janvier Peuvent donc bénéficier de la mesure d étalement les indemnités attribuées au cours des exercices clos à compter de cette date. Annoter : DB 5 E Le Directeur de la Législation fiscale Hervé LE FLOC H-LOUBOUTIN avril 2001

8 Classement 5 E 7 ANNEXE Article 15 de la loi de finances pour 2001 (n du 30 décembre 2000) I. - Après l'article 75-0 C du code général des impôts, il est inséré un article 75-0 D ainsi rédigé : «Art D. - Sur option des contribuables titulaires de bénéfices agricoles soumis à un régime réel d'imposition, le montant correspondant à la différence entre l'indemnité attribuée en compensation de l'abattage d'un troupeau réalisé dans le cadre de la lutte contre l'encéphalopathie spongiforme bovine et la valeur en stock ou en compte d'achats des animaux abattus peut être rattaché, par fractions égales, aux résultats de l'exercice de sa réalisation et des six exercices suivants. «Les dispositions de l'article A sont applicables au titre de chacun de ces exercices quel que soit le montant de la fraction mentionnée à l'alinéa précédent.» II. - Les dispositions du I sont applicables pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1er janvier avril 2001