Conseils pratiques concernant l employeur de fait

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1 CONFERENCE SUISSE DES IMPÔTS Union des autorités fiscales suisses SCHWEIZERISCHE STEUERKONFERENZ Vereinigung der schweiz. Steuerbehörden Arbeitsgruppe Quellensteuer Groupe de travail impôts à la source CONFERENZA FISCALE SVIZZERA Associazione delle autorità fiscali svizzere Conseils pratiques concernant l employeur de fait 1. Situation Régulièrement et dans des circonstances très diverses, des collaborateurs sont détachés dans d autres sociétés à l intérieur d un même groupe. Ils y sont envoyés principalement pour effectuer des tâches particulières pour une société liée à leur employeur. Selon le projet, les détachements sont d importance diverse et les prestations de travail dues dans le cadre du détachement sont parfois même fournies au siège de l entreprise à l étranger. Dans la grande majorité des cas, les frais à la charge de la société étrangère qui découlent du versement des salaires sont affectés à l entreprise qui accueille les collaborateurs et dont le siège est en Suisse. Les frais salariaux sont alors très souvent facturés non pas sur la base des relations de travail effectives mais sous la forme d un forfait, qui peut encore englober d autres rémunérations (par ex. les «management fees»). 2. Appréciation du point de vue du droit fiscal 2.1. Conditions pour établir qu il y a un employeur de fait Lors de détachements de collaborateurs entre sociétés liées entre elles, il faut vérifier si l entreprise sur le lieu du détachement peut être considérée comme un employeur de fait, même si l entreprise qui envoie les collaborateurs continue de payer les salaires. Elle est bien l employeur de fait lorsque les prestations du collaborateur ne sont temporairement pas dues à l entreprise avec laquelle le collaborateur a conclu son contrat de travail, mais à cette autre entreprise au sein du groupe. Pour évaluer cet état de fait, il peut être utile de se baser sur les critères suivants: - Le type de prestation fournie constitue-t-il une part intégrale de l activité de l entreprise suisse? - L entreprise suisse endosse-t-elle la responsabilité de la prestation fournie par le collaborateur détaché et se porte-t-elle garante du risque que constitue cette prestation (ou la société étrangère a-t-elle une obligation de garantie sur le résultat de la prestation)? - L entreprise suisse exerce-t-elle la souveraineté de direction? - Dans quelle mesure l intégration dans l organisation de l entreprise suisse se fait-elle (par ex. conduite de l installation d affaires, mise à disposition de locaux et d instruments de travail, décisions sur le type et l ampleur du travail quotidien du collaborateur détaché)? - L entreprise suisse prend-elle effectivement en charge les frais salariaux (transfert 1:1, transfert avec supplément de 5 %, prix de marché avec rabais ou prix de marché normal)? Pour déterminer si le collaborateur détaché doit fournir ses prestations à son employeur formel ou à une autre entreprise au sein du groupe, il faut procéder à une évaluation sur la base des indices existants. Pour ce faire, ne sont pas déterminantes les désignations dans les contrats mais le contenu effectif du contrat. Une entreprise au sein d un groupe est un employeur de fait lorsque les indices montrent que l employeur formel renonce temporairement en faveur de cette entreprise à

2 Groupe de travail impôts à la source 2 l obligation du collaborateur détaché de lui fournir une prestation. Partant, selon la durée des détachements, certains droits des employeurs n ont pas la même importance pour évaluer si on est en présence d un employeur de fait. Ainsi, lors de détachements de quelques mois seulement, les droits de dénonciation et les mesures disciplinaires ne sont généralement pas cédés à l entreprise qui accueille le collaborateur détaché, par exemple. Par ailleurs, selon le modèle de convention de l OCDE, est considéré comme employeur la personne physique ou morale qui, d une part, a droit aux résultats de l activité ou aux prestations de travail et, d autre part, endosse les responsabilités et les risques qui y sont liés. Le droit aux résultats de l activité ou aux prestations de travail et le droit de donner des directives sont ainsi les caractéristiques les plus importantes de l employeur (voir l exemple 1 de l annexe). Lorsqu un employeur étranger détache un collaborateur en Suisse, la Suisse, pour autant que l entreprise qui le reçoit puisse être considérée comme l employeur de fait, prélève un impôt à la source, et ce même si la société étrangère continue de s acquitter du salaire (art. 91 de la loi fédérale sur l impôt fédéral direct, LIFD, RS ; (art. 116 de la loi sur les impôts du canton de Berne du 21 mai 2000, [LI; RSB ]). Dans la pratique, il est d habitude d appliquer la règle selon laquelle on ne vérifie si l entreprise où est détaché le collaborateur est bien l employeur de fait que lorsque le détachement en Suisse se prolonge au-delà de 90 jours. S il est clair depuis le début que le détachement totalisera plus de 90 jours et que l entreprise est bien l employeur de fait, l'assujettissement à l impôt à la source en Suisse débute le premier jour de travail. Si la durée conclue du détachement est de moins de 90 jours et qu il s avère nécessaire par la suite de le prolonger au-delà de 90 jours, l impôt à la source en Suisse est également dû à partir du premier jour de travail. La base déterminante pour l impôt à la source dans ces cas est le salaire brut que le collaborateur perçoit de l entreprise étrangère qui l a détaché. En tous les cas, seuls les jours de travail effectifs en Suisse peuvent être pris en compte pour l imposition. Sont considérés comme jours de travail en Suisse: - tous les jours de travail durant lesquels l employé travaille physiquement en Suisse (même pour une durée très courte); - tous les jours de présence en Suisse durant lesquels l exercice de l activité professionnelle n est exceptionnellement pas possible (par ex. en raison d une grève ou d un lock-out); - en principe aussi les jours de maladie, sauf si la maladie empêcherait l employé de voyager hors de Suisse; - les jours de travail entamés en Suisse (même de très courte durée), donc en particulier aussi les jours d arrivée et de départ. Les jours de travail déterminants doivent être établis à l aide d un calendrier prévu à cet effet, sur lequel la liste des jours de travail effectifs en Suisse doit être constituée. Ce calendrier doit être signé par le collaborateur détaché et par l employeur de fait (l entreprise suisse) et joint au décompte de l impôt à la source.

3 Groupe de travail impôts à la source 3 Pour les détachements ne dépassant pas 90 jours, on part du principe, toutefois réfutable, que l entreprise qui accueille le collaborateur ne doit pas être considérée comme un employeur de fait étant donné qu elle n intègre pas le collaborateur en question en son sein. Dans la pratique, le canton de Berne ne se fonde pas sur les jours de travail effectifs en Suisse pour déterminer la durée de 90 jours mais sur la durée convenue du détachement, et ce indépendamment du fait que le temps de travail durant le détachement est de 100 % ou moins. Si le collaborateur détaché doit fournir des prestations tant à l employeur formel qu à l entreprise qui l accueille, il y a alors deux relations de travail durant les détachements qui durent plus de 90 jours. Si l employé est certes actif durant moins de trois mois dans l entreprise qui l accueille mais que cela se répète plusieurs fois, celle-ci devient généralement aussi son employeur de fait. Dans ce cas, la durée du détachement est déterminée sur la base des relations de travail sur une durée de 12 mois. On applique en l occurrence la règle des 12 mois telle qu elle apparaît dans plusieurs conventions contre la double imposition concernant la clause du monteur (voir à ce propos l art. 15, par. 2, let. a du modèle de l OCDE de convention visant à éviter la double imposition en matière d impôts sur le revenu et sur la fortune du 22 juillet 2010, abrégé MC-OCDE) Situations dans lesquelles il n y a pas d employeur de fait Il n y pas d employeur de fait dans les situations suivantes: - Si une personne exerce son activité dans l entreprise d un tiers pour le compte de son employeur ou en indépendant, pour y fournir des prestations dans le cadre d un contrat relatif à un montage, il ne naît aucune relation de travail au sens du droit du travail entre la personne en question et l entreprise du tiers. Ainsi, cette dernière n a pas fonction d employeur pour la personne détachée et il n y a donc pas d employeur de fait (voir l exemple 2 de l annexe). - Si l entreprise suisse remplit par analogie la fonction d une entreprise générale et qu en conséquence les collaborateurs d une entreprise étrangère fournissent des prestations chez un client suisse sur la base d un contrat de sous-traitance, il n y a pas non plus d employeur de fait. Sont déterminants pour pouvoir fournir des prestations dans le cadre d un contrat de sous-traitance d une part le consentement du client suisse à la conclusion de ce genre de contrats et, d autre part, le montant de la rétribution versé à l'entreprise étrangère, qui doit contenir une marge bénéficiaire respectant le principe du prix de pleine concurrence (voir exemple 3 de l annexe). - Il n y pas non plus d employeur de fait lorsque le contrat de travail du collaborateur détaché est considéré comme un contrat de prestations global au sein d un groupe. Dans les grands groupes d entreprises, font partie de cette catégorie les activités telles que la communication, la stratégie, les finances, les impôts, la gestion des informations et le conseil juridique. Ce genre d activités est souvent centralisé à la maison mère avec laquelle le collaborateur a conclu un contrat de travail correspondant. Avec un tel contrat, les jours travaillés en dehors de l Etat dans lequel siège la maison mère sont accomplis sur la base d'un contrat de travail correspondant; c est pourquoi, en l occurrence, les résultats de l activité ou les prestations de travail sont dus ou à imputer à la maison mère (voir l exemple 4 de l annexe).

4 Groupe de travail impôts à la source 4 Dans tous ces cas, l'impôt pour les jours de travail effectués en Suisse est prélevé suivant la procédure de taxation ordinaire. Dans les relations avec un Etat avec lequel la Suisse a conclu une convention contre la double imposition, les limites suivantes doivent être prises en considération, en tenant compte d un assujettissement à l impôt limité en Suisse: lorsque l activité est indépendante, le collaborateur doit disposer d une entreprise ou d un établissement stable en Suisse (art. 4, al. 1, let. a et b, LIFD; art. 5, al. 1, let. a et b de la, LI). - lors de détachements d employés (contrat de montage), les dispositions de la clause de monteur doivent être respectées. 3. Résumé Lorsque l entreprise qui accueille un collaborateur détaché remplit les critères de la définition de l employeur (en particulier le droit aux résultats de l activité du collaborateur en question) et que la durée convenue du détachement dépasse 90 jours, cette entreprise est considérée comme l employeur de fait, même si l entreprise qui a envoyé le collaborateur continue de verser son salaire. Pour calculer la durée de 90 jours, on se réfère à la durée convenue du détachement, et ce sur la base d une période de référence de 12 mois. Peu importe en l occurrence le nombre de jours effectivement travaillés en Suisse et si le temps de travail durant le détachement est de 100 % ou moins. En tous les cas, lorsqu il est établi que l entreprise qui accueille le collaborateur est l employeur de fait, seuls les jours de travail effectifs en Suisse peuvent être pris en compte pour l'imposition à la source. Ces jours de travail effectifs en Suisse doivent être indiqués à l aide d un calendrier prévu à cet effet.

5 Groupe de travail impôts à la source 5 Annexe concernant la détermination de l employeur de fait: - Exemple 1 (il y a un employeur de fait) - Exemples 2 à 4 (situations dans lesquelles il n y a pas d employeur de fait) A. Exemple d un employeur de fait Exemple 1: L entreprise Müller AG à Zurich conclut un contrat avec la banque Y de Zurich pour implémenter un nouveau logiciel. Etant donné que Müller AG ne dispose pas de suffisamment de personnel qualifié pour ce faire, elle prend contact avec la société mère, basée à Munich, laquelle accepte de mettre à la disposition de sa filiale deux collaborateurs pour une durée de cinq mois. B. Exemples pour lesquels on ne peut pas considérer qu il y a un employeur de fait Exemple 2: L entreprise Meier GmbH, à Vienne, reçoit le mandat de rénover les locaux de la banque Y à Zurich. Elle envoie huit employés à Zurich pour ce faire. Les travaux durent trois mois. Exemple 3: L entreprise Wieser GmbH, à Kloten, reçoit le mandat d installer de nouveaux ascenseurs dans la banque Y à Zurich. Elle peut engager des tiers pour ce faire, pour autant que la banque Y à Zurich y consente par écrit au préalable. L entreprise Wieser GmbH de Kloten conclut un contrat de soustraitance avec sa filiale de Berlin, l entreprise Wieser AG, qui stipule que la filiale doit installer les câbles pour les ascenseurs. L entreprise Wieser GmbH de Kloten a reçu l autorisation écrite de la banque Y pour ce faire. L entreprise Wieser AG de Berlin envoie donc sept employés à Zurich pendant 100 jours, lesquels installent les câbles durant cette période. Exemple 4: La maison mère Holzner AG, à Stuttgart, engage Monsieur Hans Meier, de Stuttgart, comme chef du marketing. Le contrat stipule que M. Meier se charge du marketing pour l'ensemble du groupe. Pour fournir cette prestation, M. Meier doit se rendre plusieurs jours par année dans les différentes entreprises du groupe à l étranger.