AUDIT Le nouveau droit comptable Dispositions transitoires (art. 2 al. 4) Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application kpmg.ch
Table des matières 1. Bases légales et remarques préliminaires 3 2. Mise en œuvre pratique 4 2.1. Hypothèses 4 2.2. Contexte pour les variantes 4 2.3. Variante 1 Pas de mention des chiffres des exercices précédents 6 2.4. Variante 2 Renonciation à la permanence de la présentation 8 2.5. Variante 3 Adaptation des chiffres de l exercice précédent aux nouvelles prescriptions relatives à la structure 10 3. Conclusion 12 1 ère édition Mars 2014
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 3 1. Bases légales et remarques préliminaires Le 23 décembre 2011, le Parlement a adopté un nouveau droit comptable. Celui-ci est entré en vigueur le 1 er janvier 2013. Les entreprises ont encore le temps de s adapter à la nouvelle législation: les nouvelles dispositions seront applicables à compter de l exercice 2015 ou, pour les comptes consolidés, à partir de l exercice 2016. Les dispositions transitoires relatives au nouveau droit comptable contiennent un certain nombre de règles pour la première application de la nouvelle loi. Le présent document traite de l art. 2 al. 4, qui est formulé comme suit: Lors de la première application des dispositions relatives à la présentation des comptes, l entreprise peut renoncer à mentionner les chiffres des exercices précédents. Ensuite, seuls les chiffres de l exercice précédent doivent être mentionnés. Si les chiffres des exercices antérieurs sont mentionnés, l entreprise peut déroger au principe de permanence de la présentation et à la structure des comptes. Ce choix doit être commenté dans l annexe. Avec cette publication, KPMG entend soutenir la première application des nouvelles dispositions en ce qui concerne la présentation des comptes annuels (comptes individuels). Les pages suivantes montrent, à l aide d exemples, comment les dispositions transitoires susmentionnées peuvent être mises en œuvre dans la pratique. Les exemples donnés ne portent pas sur les éventuelles questions d évaluation résultant du nouveau droit comptable et sur leur présentation dans les comptes annuels (notamment présentation des comptes dans une monnaie autre que le franc suisse). Le présent document ne traite pas des comptes établis conformément à des normes comptables reconnues (p. ex. Swiss GAAP RPC ou IFRS). Ces normes contiennent des prescriptions spécifiques concernant la première application et la présentation des données des exercices précédents. Ces prescriptions doivent être observées indépendamment des dispositions transitoires du nouveau droit comptable.
4 KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 2. Mise en œuvre pratique 2.1. Hypothèses Les variantes de mise en œuvre présentées ci-dessous constituent des exemples fictifs qui servent uniquement à des fins d illustration. Toute similitude avec des entreprises réelles est fortuite. Les variantes présentées se basent sur l exemple d une société anonyme dont l exercice se termine au 31 décembre. Elles peuvent être utilisées par analogie pour les autres formes juridiques. Le paragraphe 2.2. présente tout d abord un extrait des comptes annuels 2014 établis conformément aux dispositions existantes du droit de la société anonyme. Viennent ensuite trois possibilités différentes de présenter les comptes annuels 2015: Dans la première variante, il est renoncé à mentionner les chiffres des exercices précédents. Dans la deuxième variante, les chiffres de l exercice précédent sont indiqués, mais il est renoncé à la permanence de la présentation et de la structure. Dans la troisième variante, les chiffres de l exercice précédent sont adaptés aux prescriptions du nouveau droit comptable concernant la structure. Ce scénario ne constitue par un retraitement («restatement») au sens d une application rétrospective des nouvelles dispositions: seuls des reclassements au sein du bilan ou du compte de résultat sont effectués. Les éventuelles différences d évaluation résultant du nouveau droit comptable doivent être comptabilisées dans le compte de résultat au cours de l année de la première application. La question des données des exercices précédents peut également concerner le tableau des flux de trésorerie et les informations dans l annexe qui n étaient pas exigés en vertu des dispositions existantes. A notre avis, lors de la première application, ces éléments peuvent être présentés soit pour l exercice sous revue uniquement soit pour l exercice précédent également et ce, indépendamment de la variante choisie pour la présentation du bilan et du compte de résultat. 2.2. Contexte pour les variantes Afin d illustrer les variantes, le bilan et le compte de résultat des comptes annuels 2014 établis conformément aux dispositions existantes du droit de la société anonyme sont tout d abord présentés.
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 5 Bilan Actif CHF 1 000 31.12.2014 31.12.2013 Liquidités 25 444 24 111 Créances résultant de ventes et de prestations de services 30 956 29 980 Stocks 43 689 41 267 Comptes de régularisation 14 081 14 142 Total actif circulant 114 170 109 500 Actions propres 1 000 1 000 Immobilisations corporelles 96 197 94 733 Total actif immobilisé 97 197 95 733 Total actif 211 367 205 233 Passif CHF 1 000 31.12.2014 31.12.2013 Dettes sur achats et prestations de services 34 289 30 689 Comptes de régularisation 7 089 6 667 Dettes à long terme 25 147 26 693 Total fonds étrangers 66 525 64 049 Capital-actions 100 000 100 000 Réserves légales Réserve générale (dont agio: 15 000) 20 000 20 000 Réserve pour actions propres 1 000 1 000 Bénéfice résultant du bilan 23 842 20 184 Total fonds propres 144 842 141 184 Total passif 211 367 205 233 Compte de profits et pertes CHF 1 000 2014 2013 Chiffre d affaires résultant des ventes et des prestations de services 166 644 141 511 Variation des stocks de produits finis et semi-finis 1 156-1 067 Total produits d exploitation 167 800 140 444 Charges de matières -80 978-60 844 Frais de personnel -41 844-38 644 Charges d amortissement sur immobilisations corporelles -10 732-10 543 Autres charges d exploitation -28 467-27 133 Total charges d exploitation -162 021-137 164 Résultat d exploitation 5 779 3 280 Charges financières -1 102-1 030 Produits financiers 408 665 Bénéfices provenant de l aliénation d actifs immobilisés 153 0 Charges exceptionnelles -402-98 Bénéfice de l exercice avant impôts 4 836 2 817 Impôts -1 178-222 Bénéfice de l exercice 3 658 2 595
6 KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 2.3. Variante 1 Pas de mention des chiffres des exercices précédents Dans la première variante, il est renoncé aux chiffres des exercices précédents en application de la simplification prévue à l art. 2 al. 4 des dispositions transitoires. Bilan Actif CHF 1 000 31.12.2015 Trésorerie 30 054 Créances résultant de la vente de biens et de prestations de services 28 583 Stocks et prestations de services non facturées 57 535 Actifs de régularisation 4 340 Total actif circulant 120 512 Immobilisations corporelles 100 289 Total actif immobilisé 100 289 Total actif 220 801 Passif CHF 1 000 31.12.2015 Dettes résultant de l achat de biens et de prestations de service 38 025 Passifs de régularisation 7 543 Capitaux étrangers à court terme 45 568 Dettes à long terme portant intérêt 20 000 Autres dettes à long terme 5 325 Capitaux étrangers à long terme 25 325 Total capitaux étrangers 70 893 Capital-actions 100 000 Réserve légale issue du capital 15 000 Réserve légale issue du bénéfice 5 000 Réserves facultatives issues du bénéfice Bénéfice résultant du bilan 30 908 Actions propres -1 000 Total capitaux propres 149 908 Total passif 220 801
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 7 Compte de résultat CHF 1 000 2015 Produits nets des ventes de biens et de prestations de services 171 467 Variation des stocks de produits finis et semi-finis et variation des prestations de services non facturées Total produits d exploitation 172 009 Charges de matériel -81 193 Charges de personnel -41 936 Autres charges d exploitation -28 367 Amortissements sur immobilisations corporelles -11 732 Total charges d exploitation -163 228 Résultat d exploitation 8 781 Charges financières -1 087 Produits financiers 423 Charges exceptionnelles -171 Produits exceptionnels 121 Bénéfice de l exercice avant impôts 8 067 Impôts directs -2 001 Bénéfice de l exercice 6 066 542 Explication dans l annexe Première application du nouveau droit comptable Les comptes annuels 2015 ont été établis pour la première fois conformément aux dispositions du droit suisse en matière de présentation des comptes (titre trente-deuxième du Code des obligations). Conformément à l art. 2 al. 4 des dispositions transitoires, il a été renoncé à mentionner les chiffres des exercices précédents. [Le reste du contenu minimal de l annexe ne fait pas partie du présent exemple] Avantage Le principal avantage de cette méthode réside dans la simplicité de la mise en œuvre pratique. Inconvénient Les informations comparatives ne sont pas disponibles, ce qui nuit à la pertinence des comptes annuels. Il est donc recommandé de publier des informations sur l évolution des capitaux propres (p. ex. sous la forme d un tableau des capitaux propres).
8 KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 2.4. Variante 2 Renonciation à la permanence de la présentation Dans la variante 2, les chiffres de l exercice précédent sont indiqués, mais ils ne sont pas adaptés aux nouvelles prescriptions relatives à la structure. Par conséquent, les informations comparatives ne correspondent pas aux nouvelles dispositions. Dans le présent exemple, c est notamment le cas pour les actions propres: celles-ci sont activées sous «Actions propres» en 2014, mais doivent être présentées en diminution des capitaux propres en 2015. Bilan Actif CHF 1 000 31.12.2015 31.12.2014 * Trésorerie 30 054 25 444 Créances résultant de la vente de biens et de prestations 28 583 30 956 de services Stocks et prestations de services non facturées 57 535 43 689 Actifs de régularisation 4 340 14 081 Total actif circulant 120 512 114 170 Actions propres 1 000 Immobilisations corporelles 100 289 96 197 Total actif immobilisé 100 289 97 197 Total actif 220 801 211 367 Passif CHF 1 000 31.12.2015 31.12.2014 Dettes résultant de l achat de biens et de prestations de services 38 025 34 289 Passifs de régularisation 7 543 7 089 Capitaux étrangers à court terme 45 568 41 378 Dettes à long terme portant intérêt 20 000 Autres dettes à long terme 5 325 25 147 Capitaux étrangers à long terme 25 325 25 147 Total capitaux étrangers 70 893 66 525 Capital-actions 100 000 100 000 Réserve générale 20 000 Réserve pour actions propres 1 000 Réserve légale issue du capital 15 000 Réserve légale issue du bénéfice 5 000 Réserves facultatives issues du bénéfice Bénéfice résultant du bilan 30 908 23 842 Actions propres -1 000 Total capitaux propres 149 908 144 842 Total passif 220 801 211 367 * La comparabilité de la structure est limitée en raison de la première application du nouveau droit comptable; voir l explication dans l annexe.
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 9 Compte de résultat CHF 1 000 2015 2014 * Produits nets des ventes de biens et de prestations de services 171 467 166 644 Variation des stocks de produits finis et semi-finis et variation 542 1 156 des prestations de services non facturées Total produits d exploitation 172 009 167 800 Charges de matériel -81 193-80 978 Charges de personnel -41 936-41 844 Autres charges d exploitation -28 367-28 467 Amortissements sur immobilisations corporelles -11 732-10 732 Total charges d exploitation -163 228-162 021 Résultat d exploitation 8 781 5 779 Charges financières -1 087-1 102 Produits financiers 423 408 Charges exceptionnelles -171-402 Produits exceptionnels 121 Bénéfices provenant de l aliénation d actifs immobilisés 153 Bénéfice de l exercice avant impôts 8 067 4 836 Impôts directs -2 001-1 178 Bénéfice de l exercice 6 066 3 658 * La comparabilité de la structure est limitée en raison de la première application du nouveau droit comptable; voir l explication dans l annexe. Explication dans l annexe Première application du nouveau droit comptable Les comptes annuels 2015 ont été établis pour la première fois conformément aux dispositions du droit suisse en matière de présentation des comptes (titre trente-deuxième du Code des obligations). Conformément à l art. 2 al. 4 des dispositions transitoires, il a été renoncé, eu égard aux chiffres des exercices précédents, à la permanence de la présentation et de la structure du bilan et du compte de résultat. La comparabilité des chiffres des exercices précédents est par conséquent limitée. Publication d informations supplémentaires recommandée: Les positions suivantes sont notamment mentionnées: Les prestations de services non facturées sont désormais comptabilisées dans la position «Stocks et prestations de services non facturées». Pour l exercice précédent, elles figurent dans les actifs de régularisation. Au cours de l exercice précédent, la variation des prestations de services non facturées était présentée dans les autres charges d exploitation. Les actions propres doivent désormais être présentées en diminution des capitaux propres. La réserve pour actions propres a été supprimée en conséquence. Les dettes à long terme portant intérêt sont présentées séparément dans l exercice sous revue. Pour l exercice précédent, elles étaient comptabilisées avec les autres dettes à long terme. Les bénéfices provenant de l aliénation d actifs immobilisés, jusqu ici présentés séparément, figurent désormais dans les produits exceptionnels. [Le reste du contenu minimal de l annexe ne fait pas partie du présent exemple] Avantage Les informations comparatives sont disponibles et peuvent être réconciliées avec les comptes annuels de l exercice précédent. Inconvénient La comparabilité est limitée, car les chiffres de l exercice précédent ne sont pas adaptés à la nouvelle structure.
10 KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 2.5. Variante 3 Adaptation des chiffres de l exercice précédent aux nouvelles prescriptions relatives à la structure Dans la variante 3, les chiffres de l exercice précédent sont adaptés aux prescriptions du nouveau droit comptable relatives à la structure. Bilan Actif CHF 1 000 31.12.2015 31.12.2014 Trésorerie 30 054 25 444 Créances résultant de la vente de biens et de prestations 28 583 30 956 de services Stocks et prestations de services non facturées 57 535 52 910 * Actifs de régularisation 4 340 4 860 * Total actif circulant 120 512 114 170 Immobilisations corporelles 100 289 96 197 Total actif immobilisé 100 289 96 197 Total actif 220 801 210 367 Passif CHF 1 000 31.12.2015 31.12.2014 Dettes résultant de l achat de biens et de prestations 38 025 34 289 de services Passifs de régularisation 7 543 7 089 Capitaux étrangers à court terme 45 568 41 378 Dettes à long terme portant intérêt 20 000 20 000 * Autres dettes à long terme 5 325 5 147 * Capitaux étrangers à long terme 25 325 25 147 Total capitaux étrangers 70 893 66 525 Capital-actions 100 000 100 000 Réserve légale issue du capital 15 000 15 000 Réserve légale issue du bénéfice 5 000 5 000 Réserves facultatives issues du bénéfice Bénéfice résultant du bilan 30 908 24 842 Actions propres -1 000-1 000 * Total capitaux propres 149 908 143 842 Total passif 220 801 210 367 * Les chiffres de l exercice précédent ont été adaptés à la nouvelle structure; voir l explication dans l annexe.
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 11 Compte de résultat CHF 1 000 2015 2014 Produits nets des ventes de biens et de prestations de services 171 467 166 644 Variation des stocks de produits finis et semi-finis et variation des prestations de services non facturées 542 1 146 * Total produits d exploitation 172 009 167 790 Charges de matériel -81 193-80 978 Charges de personnel -41 936-41 844 Autres charges d exploitation -28 367-28 457 * Amortissements sur immobilisations corporelles -11 732-10 732 Total charges d exploitation -163 228-162 011 Résultat d exploitation 8 781 5 779 Charges financières -1 087-1 102 Produits financiers 423 408 Charges exceptionnelles -171-402 Produits exceptionnels 121 153 * Bénéfice de l exercice avant impôts 8 067 4 836 Impôts directs -2 001-1 178 Bénéfice de l exercice 6 066 3 658 * Les chiffres de l exercice précédent ont été adaptés à la nouvelle structure; voir l explication dans l annexe. Explication dans l annexe Première application du nouveau droit comptable Les comptes annuels 2015 ont été établis pour la première fois conformément aux dispositions du droit suisse en matière de présentation des comptes (titre trente-deuxième du Code des obligations). Afin d assurer la comparabilité, les données du bilan et du compte de résultat de l exercice précédent ont été adaptées aux nouvelles prescriptions relatives à la structure. Les positions concernées du bilan et du compte de résultat sont signalées par un astérisque (*). Publication d informations supplémentaires recommandée: Il s agit notamment des positions suivantes: Au cours de l exercice précédent, les prestations de services non facturées étaient comptabilisées dans les comptes de régularisation. Elles ont désormais été reclassées dans la position «Stocks et prestations de services non facturées». Dans l exercice précédent, la variation des prestations de services non facturées figurait dans les autres charges d exploitation. Les actions propres sont désormais présentées en diminution des capitaux propres. La réserve pour actions propres a été supprimée en conséquence. La position «Dettes à long terme» de l exercice précédent est désormais subdivisée entre les dettes à long terme portant intérêt et les autres dettes à long terme. Les bénéfices provenant de l aliénation d actifs immobilisés, jusqu ici présentés séparément, figurent désormais dans les produits exceptionnels. [Le reste du contenu minimal de l annexe ne fait pas partie du présent exemple] Avantage Les informations comparatives sont disponibles et pertinentes. Inconvénient Variante plus complexe. De plus, les informations comparatives ne peuvent pas être réconciliées avec les comptes annuels de l exercice précédent.
12 KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 3. Conclusion Lors de la première application du nouveau droit comptable, les dispositions transitoires autorisent plusieurs variantes pour la présentation des chiffres de l exercice précédent dans les comptes annuels. La première variante sans indication des chiffres de l exercice précédent est naturellement la plus simple, mais elle n offre pas d informations comparatives. Une variante présentant des informations comparatives permettra d accroître la pertinence des comptes annuels. Pour choisir une variante, différents aspects peuvent entrer en ligne de compte, notamment le cercle des lecteurs du bilan et la complexité des comptes annuels. L examen de ces aspects permet de déterminer la présentation la plus appropriée pour chaque entreprise.
KPMG Le nouveau droit comptable: Impact sur la présentation des comptes annuels lors de la première application 13 Notes
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