Réforme de l'isf 1 Dispositions générales Loi art. 1 er ENR-XII-15000 s. et 35000 s. ; MF n 71840 s. et 72300 s. 1 L'article 1 er de la loi réforme en profondeur l'isf en procédant, d'une part, à un allégement de son montant et, d'autre part, à une simplification des obligations déclaratives pour certains redevables. Une partie de ce dispositif entre en vigueur dès cette année, soit pour l'isf dû au titre de l'année 2011. C'est la raison pour laquelle un report au 30 septembre 2011 de la date limite de déclaration et de paiement de l'isf 2011 est expressément prévu. Allégement de l'isf Seuil d'imposition 2 Le seuil de taxation à l'isf est porté de 800 000 à 1 300 000 de patrimoine net taxable. En d'autres termes, les personnes dont le patrimoine est compris entre 800 000 et 1 300 000 ne sont plus assujetties à l'isf. Ce nouveau seuil s'applique dès l'isf dû au titre de l'année 2011. Il sera actualisé chaque année selon les modalités exposées n 7. Tarif de l'impôt 3 Le barème progressif par tranche est supprimé et remplacé à compter de 2012 par une taxation au taux de 0,25 % pour les patrimoines dont la valeur nette est inférieure à 3 000 000 et de 0,5 % pour ceux dont la valeur est égale ou supérieure à ce montant. Valeur nette taxable du patrimoine Tarif applicable (%) Egale ou supérieure à 1 300 000 et inférieur à 3 000 000 0,25 Egale ou supérieure à 3 000 000 0,50 4 Ce barème plus favorable ne sera applicable qu'à compter de 2012. Il conduira à appliquer un taux unique et non des taux progressifs par tranche. Le texte précise par ailleurs que l'impôt est calculé sur l'ensemble de la valeur nette taxable du patrimoine, soit dès le premier euro, contrairement à la situation antérieure où seule la fraction de la valeur taxable supérieure au seuil d'imposition était taxée. Remarque : Au titre de 2011, les redevables dont le patrimoine est égal ou supérieur à 1 300 000 demeurent imposables selon l'ancien barème progressif par tranche tel qu'il a été réévalué au 1 er janvier, y compris sur la tranche comprise entre 800 000 et 1 300 000 (voir FR 56/10 inf. 76 p. 109). 5 Il est précisé par ailleurs que l'assiette de l'isf n'est pas modifiée. L'abattement de 30 % applicable sur la valeur de larésidence principale prévu à l'article 885 S du CGI est maintenu dans son principe et dans son taux ainsi que les exonérations applicables telles que, notamment, l'exonération en faveur des œuvres d'art et des biens professionnels. Décote 6 Pour atténuer l'effet de seuil, un système de décote est prévu pour les patrimoines compris entre 1 300 000 et 1 400 000 et ceux compris entre 3 000 000 et 3 200 000. La formule de lissage est la suivante :
Valeur nette taxable du patrimoine Réduction du montant de l'imposition (1) Egale ou supérieure à 1 300 000 et inférieure à 1 400 000 24 500 (7 x 0,25 % P) Egale ou supérieure à 3 000 000 et inférieure à 3 200 000 120 000 (7,5 x 0,5 % P) (1) P est la valeur nette taxable du patrimoine L'application de la décote a pour effet de réduire l'impôt dû à 1 500 pour un patrimoine net de 1,3 M et à 7 500 pour un patrimoine net de 3 M. 7 Une actualisation annuelle des valeurs nettes taxables du patrimoine et des seuils est prévue dans les mêmes proportions que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu. Les limites de valeurs nettes taxables du patrimoine sont actualisées à la dizaine d'euros la plus proche. Réduction d'impôt pour personne à charge 8 L'article 1 er relève de 150 à 300 le montant de la réduction d'impôt pour personne à charge (montant divisé par deux lorsqu'il s'agit d'un enfant réputé à charge égale de l'un ou l'autre de ses parents). 9 Il élargit par ailleurs son champ d'application. On rappelle que, jusqu'à présent, les personnes à charge ouvrant droit à réduction d'isf s'entendaient de celles visées aux articles 196 et 196 A bis du CGI, c'est-à-dire : les enfants du redevable et ceux recueillis dans son foyer âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; les personnes titulaires de la carte d'invalidité et vivant sous le toit du redevable. Désormais, les personnes à charge s'entendent de celles visées à l'article 193 ter du CGI, c'est-à-dire les enfants ou personnes dont le contribuable assume la charge d'entretien à titre exclusif ou principal, même en cas de perception d'une pension alimentaire pour lesdits enfants. Cette référence permet d'appliquer la réduction d'impôt aux enfants majeurs poursuivant leurs études et aux personnes prises à charge par le contribuable sans qu'il soit exigé un degré d'invalidité. 10 Ces deux mesures ne s'appliquent qu'à compter de l'isf 2012. Suppression du plafonnement 11 Le plafonnement de l'isf prévu à l'article 885 V bis du CGI qui permettait de limiter la somme de l'isf et des impôts sur le revenu de l'année précédente à 85 % de ces revenus est supprimé à compter de l'année 2012. Ainsi, il s'appliquera pour la dernière fois à l'isf dû au titre de l'année 2011 qui sera acquitté au plus tard le 30 septembre 2011. Simplification des obligations déclaratives Déclaration du patrimoine 12 L'article 1 er simplifie substantiellement les obligations déclaratives pour les redevables dont la valeur nette taxable du patrimoine est inférieure à 3 000 000. En effet, à compter de 2012, les redevables taxables au taux de 0,25 % (patrimoine compris entre 1 300 000 et 3 000 000 ) n'auront plus à souscrire la déclaration spéciale d'isf (et ses annexes) et porteront directement le montant de la valeur nette taxable de leur
patrimoine sur leur déclaration d'impôt sur le revenu. L'impôt ne sera plus payé spontanément mais recouvré par voie de rôle (voir ci-après n 19). La simplification de l'obligation déclarative s'accompagne d'une dispense de production des justificatifs (voir ci-après n 16). Les redevables taxables au taux de 0,5 % (patrimoine égal ou supérieur à 3 000 000 ) continueront en revanche à souscrire une déclaration d'isf (accompagnée des justificatifs) et à payer l'impôt spontanément. 13 La simplification est réservée aux seuls redevables qui sont tenus de déposer une déclaration annuelle d'impôt sur le revenu. Il s'agit des personnes mentionnées à l'article 170 du CGI, c'est-à-dire toute personne imposable à l'impôt sur le revenu. Situation des non-résidents propriétaires de biens situés en France 14 Dans l'hypothèse où un non-résident possède en France un immeuble productif de revenus, il est en principe imposable en France sur ces revenus et, à ce titre, soumis à l'obligation déclarative prévue à l'article 170 du CGI. Il sera donc susceptible de bénéficier, selon la valeur de son patrimoine français, de la simplification déclarative adoptée. Il devrait en aller de même dans l'hypothèse où un non-résident est propriétaire en France d'une résidence secondaire,l'article 170 bis du CGI prévoyant en effet expressément que ces contribuables sont assujettis à la déclaration mentionnée à l'article 170 du même Code. Situation des concubins 15 Le législateur a prévu que les concubins notoires qui sont soumis à une déclaration commune d'isf mais effectuent néanmoins chacun une déclaration à l'impôt sur le revenu mentionnent la valeur nette de leur patrimoine (inférieure à 3 M ) sur l'une ou l'autre de leurs déclarations de revenus. Dispense de production des justificatifs 16 L'article 1 er de la présente loi dispense expressément les redevables mentionnant, à compter de 2012, directement le montant de la valeur nette taxable de leur patrimoine sur leur déclaration d'impôt sur le revenu de l'obligation de fournir : une attestation de la société dont les titres font l'objet d'un engagement collectif dans le cadre du dispositif «Dutreil»prévu à l'article 885 I bis du CGI (ENR-XII-10400 s.) ; une attestation du FCPE ou de la Sicavas dans le cadre de l'exonération partielle prévue à l'article 885 I quater du Code précité (ENR-XII-12460) ; les éléments justifiant de l'existence, de l'objet et du montant des dettes dont la déduction est opérée (ENR-XII-14780 s.). L'article 2 comble une lacune de l'article 1 er en prévoyant, pour ces mêmes redevables, une dispense de fournir les justificatifs prévus dans le cadre de la réduction d'isf-dons (voir inf. 5 n 2 p. 12). La règle devrait être la même pour les justificatifs prévus dans le cadre de la réduction d'isf- PME (CGI art. 885-0 V bis) mais, compte tenu de la rédaction du texte, cette dispense ne nécessite pas de modification législative et devrait être prévue par décret. 17 Dès cette année, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable comprise entre 1 300 000 et 3 000 000 sont dispensés de produire les justificatifs de dettes et de réductions d'impôt à l'appui de leur déclaration souscrite au plus tard le 30 septembre 2011. Mesures d'accompagnement 18 Un certain nombre de dispositions sont adaptées afin de tenir compte des nouvelles modalités de déclaration de l'isf pour les redevables dont la valeur nette du patrimoine est inférieure à 3 000 000. Paiement de l'isf
19 Les redevables tenus de souscrire une déclaration d'isf continueront à payer le montant de leur impôt spontanément au moment du dépôt de leur déclaration. En revanche, pour les redevables dont la valeur nette du patrimoine se situe entre 1,3 M et 3 M et qui mentionneront leur actif net taxable sur leur déclaration d'impôt sur le revenu, l'isf sera recouvré par voie de rôle (distinct de l'impôt sur le revenu). L'impôt pourra, sur option, faire l'objet de prélèvements mensuels dans les conditions prévues pour l'impôt sur le revenu. La faculté de payer par un système d'acompte provisionnel n'est pas prévue par le législateur. Le recouvrement par voie de rôle n'est pas applicable aux impositions résultant de la mise en œuvre d'une rectification ou d'une procédure d'imposition d'office. 20 Ces nouvelles dispositions entrent en vigueur à compter de l'année 2012 à l'exception de l'option pour le prélèvement mensuel qui ne s'appliquera qu'à compter de 2013. Retard de paiement 21 A compter de 2012, le paiement tardif de l'isf sera sanctionné par l'application de la majoration de 10 % prévue à l'article 1730 du CGI (et non plus par l'application de l'intérêt de retard et de la majoration de 5 % prévue à l'article 1731 du même Code), que l'impôt soit payé spontanément ou recouvré par voie de rôle. Demandes d'éclaircissements ou de justifications 22 En vue du contrôle de l'impôt, l'administration peut demander des éclaircissements au contribuable et des justifications sur la composition de l'actif et du passif de son patrimoine. En l'absence de réponse du contribuable dans les deux mois ou en cas de réponse insuffisante, l'administration peut rectifier la déclaration en se conformant à la procédure contradictoire (LPF art. L 23 A). Cette procédure est adaptée pour les redevables dispensés de souscrire une déclaration d'isf. L'administration fiscale pourra en effet leur demander la composition détaillée et l'évaluation de l'actif et du passif de leur patrimoine. L'absence de réponse à cette demande de déclaration détaillée ou une réponse insuffisante sera de nature à entraîner une procédure de rectification d'isf et donc une remise en cause du montant du patrimoine net déclaré par le redevable. Les redevables dispensés de produire une déclaration d'isf ont tout intérêt à établir pour eux-mêmes une déclaration précise de leur patrimoine et de la conserver pendant une durée de six ans afin de disposer, le moment venu, des éléments de réponse aux questions qui pourraient être posées par l'administration fiscale. Taxation d'office 23 L'article 1 er prévoit que les redevables dispensés de souscrire une déclaration d'isf qui n'ont pas mentionné la valeur nette taxable de leur patrimoine dans la déclaration d'impôt sur le revenu sont susceptibles d'être taxés d'office. Prescription 24 Le texte adopté prévoit l'application de la prescription de courte durée, soit une prescription triennale, pour les redevables qui auront mentionné la valeur nette de leur patrimoine sur leur déclaration d'impôt sur le revenu. Cependant, cette mesure est soumise à la condition que ces redevables, s'ils ont fait l'objet d'une demande de composition détaillée relative à la composition et l'évaluation de leur patrimoine (n 22), aient répondu de manière suffisamment précise à l'administration. 25 Le législateur met en place, par ailleurs, un dispositif spécifique permettant à l'administration fiscale d'écarter la prescription de courte durée dans les hypothèses d'absence de déclaration des comptes ou contrats d'assurance ouverts ou conclus à l'étranger pour les redevables dont le patrimoine est compris entre 1 300 000 et 3 000 000.
Cette disposition crée une fiction d'omission déclarative quelle que soit la réponse formulée par le redevable à une éventuelle demande d'éclaircissement sur ce point mais limitée aux seuls biens ou droits afférents aux obligations déclaratives qui n'auront pas été respectées. Tableau de synthèse Catégorie de redevables 2011 2012 Tarif Obligation déclarative Tarif Obligation déclarative Patrimoine compris entre 800 000 et 1,3 M Exonération Exonération Patrimoine compris entre 1,3 M et 3 M Actuel Déclaration ISF Nouveau Déclaration IR Patrimoine supérieur à 3 M Actuel Déclaration ISF Nouveau Déclaration ISF Texte Article 1 er. - I. - Le CGI est ainsi modifié : Aux premier et second alinéas du f de l'article 885 I bis et à la fin de la dernière phrase du dernier alinéa du I de l'article 885 I quater, la référence : «à l'article 885 W» est remplacée par la référence : «au 1 du I de l'article 885 W» ; L'article 885 U est ainsi rédigé : «Art. 885 U. - I. - 1. L'impôt est calculé sur l'ensemble de la valeur nette taxable du patrimoine selon le tarif suivant : Valeur nette taxable du patrimoine Tarif applicable (en %) Egale ou supérieure à 1 300 000 et inférieure à 3 000 000 0,25 Egale ou supérieure à 3 000 000 0,50 Le montant de l'impôt calculé selon le tarif prévu au présent 1 est réduit à 1 500 pour les redevables dont le patrimoine net taxable est égal à 1 300 000 et de moitié pour les redevables dont le patrimoine net taxable est égal à 3 000 000. 2. Pour les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable mentionnée aux deux dernières lignes de la première colonne du tableau du présent 2, le montant de l'impôt calculé selon le tarif prévu au tableau du 1 est réduit d'une somme calculée en appliquant, respectivement, les formules mentionnées aux deux dernières lignes de la seconde colonne du tableau du présent 2. Valeur nette taxable du patrimoine Réduction du montant de l'imposition (1) Egale ou supérieure à 1 300 000 et inférieure à 1 400 000 24 500 (7 x 0,25 % P) Egale ou supérieure à 3 000 000 et inférieure à 3 200 000 120 000 (7,5 x 0,50 % P) (1) P est la valeur nette taxable du patrimoine II. - Pour l'application du I, chaque année, successivement : Le premier montant d'impôt après réduction mentionné au dernier alinéa du 1 du I, les limites de valeurs nettes taxables du patrimoine figurant au tableau du même 1 ainsi que les limites inférieures figurant au tableau du 2 du même I sont actualisés dans la même proportion que la limite supérieure de la première tranche du barème de l'impôt sur le revenu ; Les montants d'impôts actualisés en application du 1 du I sont arrondis à l'euro le plus proche. Les limites de valeurs nettes taxables du patrimoine actualisées le sont à la dizaine de milliers d'euros la plus proche ; Les constantes en euro, puis les limites supérieures de valeurs nettes taxables du patrimoine figurant au tableau du 2 du I sont ajustées de manière à égaliser l'impôt calculé en application des règles fixées aux 1 et 2 du même I pour chacune des limites inférieures et supérieures mentionnées au tableau dudit 2.» ;
3 Après la seconde occurrence des mots : «montant de», la fin de l'article 885 V est ainsi rédigée : «300 par personne à charge au sens de l'article 193 ter. La somme de 300 est divisée par deux lorsqu'il s'agit d'un enfant réputé à charge égale de l'un et de l'autre de ses parents.» ; 4 L'article 885 V bis est abrogé ; 5 L'article 885 W est ainsi modifié : Au I, l'alinéa est précédé de la mention : «1.» et il est ajouté un 2 ainsi rédigé : «2. Par exception au 1, les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable comprise dans les limites de la deuxième ligne de la première colonne du tableau du 1 du I de l'article 885 U et qui sont tenus à l'obligation de déposer la déclaration annuelle prévue à l'article 170 mentionnent la valeur nette taxable de leur patrimoine seulement sur cette déclaration. La valeur nette taxable du patrimoine des concubins notoires et de celui des enfants mineurs lorsque les concubins ont l'administration légale de leurs biens est portée sur la déclaration de l'un ou l'autre des concubins.» ; A la fin du II et à la deuxième phrase du III, la référence : «I» est remplacée par la référence : «1 du I» ; 6 A l'article 885 Z, après le mot : «fortune», est insérée la référence : «mentionnée au 1 du I de l'article 885 W» ; 7 L'article 1723 ter-00 A est ainsi modifié : Le premier alinéa est précédé de la mention : «I. -» et, après ce même alinéa, il est inséré un alinéa ainsi rédigé : «Toutefois, l'impôt de solidarité sur la fortune dû par les redevables mentionnés au 2 du I de l'article 885 W est recouvré en vertu d'un rôle rendu exécutoire selon les modalités prévues à l'article 1658. Cet impôt peut être payé, sur demande du redevable, dans les conditions prévues à l'article 1681 A. Le présent alinéa n'est pas applicable aux impositions résultant de la mise en œuvre d'une rectification ou d'une procédure d'imposition d'office.» ; Le deuxième alinéa est ainsi rédigé : «II. - Ne sont pas applicables aux redevables mentionnés au I de l'article 885 W :» ; 8 L'article 1730 est ainsi modifié : A la fin du 1, les mots : «et des impositions recouvrées comme les impositions précitées» sont remplacés par les mots : «, des impositions recouvrées comme les impositions précitées et de l'impôt de solidarité sur la fortune» ; Après le b du 2, il est inséré un c ainsi rédigé : «c) Aux sommes dues au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune par les redevables mentionnés au 1 du I de l'article 885 W.» II. - Le LPF est ainsi modifié : L'article L 23 A est ainsi modifié : Le premier alinéa est remplacé par trois alinéas ainsi rédigés : «En vue du contrôle de l'impôt de solidarité sur la fortune, l'administration peut demander : a) Aux redevables mentionnés au 2 du I de l'article 885 W du CGI, la composition et l'évaluation détaillée de l'actif et du passif de leur patrimoine ; b) A tous les redevables, des éclaircissements et des justifications sur la composition de l'actif et du passif de leur patrimoine.» ; Au dernier alinéa, les mots : «ou si les justifications prévues à l'article 885 Z du CGI ou demandées en application du premier alinéa sont estimées insuffisantes» sont remplacés par les mots : «aux demandes mentionnées aux a et b ou si les éclaircissements ou justifications sont estimés insuffisants» ; Le 4 de l'article L 66 est complété par un alinéa ainsi rédigé : «Le présent 4 s'applique aux personnes mentionnées au 2 du I de l'article 885 W du CGI qui n'ont pas indiqué la valeur nette taxable de leur patrimoine dans la déclaration prévue à l'article 170 de ce même Code.» ; L'article L 180 est ainsi modifié : a) Le premier alinéa est complété par les mots : «ou, pour l'impôt de solidarité sur la fortune des redevables ayant respecté l'obligation prévue au 2 du I de l'article 885 W du même Code, jusqu'à l'expiration de la troisième année suivant celle au titre de laquelle l'imposition est due» ; b) Au second alinéa, après le mot : «formalité», sont ajoutés les mots : «ou, pour l'impôt de solidarité sur la fortune des redevables mentionnés au même 2 du I de l'article 885 W, par la réponse du redevable à la demande de l'administration prévue au a de l'article L 23 A du présent Livre» ; c) Il est ajouté un alinéa ainsi rédigé : «Pour les redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune mentionnés audit 2, lorsque les obligations déclaratives incombant au redevable en application des articles 1649 A et 1649 AA du même Code n'ont pas été respectées par le redevable, le délai prévu au premier alinéa du présent article n'est pas non plus opposable à l'administration pour les biens ou droits afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées.» ;
Le premier alinéa de l'article L 253 est ainsi modifié : a) Après le mot : «directs», sont insérés les mots : «ou, pour les redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune relevant des dispositions du 2 du I de l'article 885 W du CGI, au rôle de cet impôt,» ; b) A la fin, les mots : «du CGI» sont remplacés par les mots : «du même Code». III. - Les I et II du présent article s'appliquent à l'impôt de solidarité sur la fortune dû à compter de l'année 2012, à l'exception de l'option de paiement par prélèvements mensuels prévue au second alinéa du 1 de l'article 1723 ter-00 A du CGI dans sa rédaction issue du 7 du I du présent article, qui s'applique à l'impôt dû à compter de l'année 2013. IV. - Au titre de l'année 2011 : L'impôt de solidarité sur la fortune est assis et liquidé dans les conditions prévues aux articles 885 A et suivants du CGI et dû par les seules personnes physiques dont la valeur nette taxable du patrimoine est supérieure ou égale à 1 300 000 ; La déclaration prévue à l'article 885 W du même Code peut être souscrite jusqu'au 30 septembre 2011 ; Les redevables dont le patrimoine a une valeur nette taxable inférieure à 3 000 000 sont dispensés du respect des obligations déclaratives prévues au VII de l'article 885-0 V bis, au V de l'article 885-0 V bis A et à l'article 885 Z du même Code. 2 Régime des biens professionnels Loi art. 39 ENR-XII-26500 s., 28310, 29350 s. et 29850 s. ; MF n 72680, 72805, 72825 et 72835 s. 1 Les biens professionnels exonérés d'isf sont regroupés en trois grandes catégories : les biens nécessaires à l'exercice à titre principal, tant par le propriétaire que par son conjoint, d'une profession industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale : il s'agit des professions exercées sous forme individuelle ; les parts ou actions de sociétés soumises à l'impôt sur le revenu lorsque le redevable exerce dans la société son activité professionnelle principale ; les parts ou actions de sociétés soumises à l'is lorsque le propriétaire, détenteur d'au moins 25 % des droits financiers et des droits de vote, exerce une fonction de direction effective au sein de l'entreprise qui lui procure une rémunération normale représentant plus de la moitié de ses revenus professionnels. Le principe est celui de l'unicité du bien professionnel limitant le bénéfice de l'exonération à une activité, des dérogations étant cependant prévues par la loi (sociétés soumises à l'is) et la doctrine administrative (entreprises individuelles et sociétés de personnes) lorsque les activités ont entre elles un lien soit de similitude, soit de connexité et de complémentarité (sur cette notion, voir ENR-XII- 29890 s.). L'article 39 de la loi assouplit la définition des biens susceptibles d'être exonérés pour les redevables exerçant plusieurs activités professionnelles. Il simplifie par ailleurs la condition tenant au seuil minimal de détention de 25 % exigé pour conférer aux titres de sociétés soumises à l'is le caractère de biens professionnels, ce seuil étant désormais apprécié par référence aux seuls droits de vote et une dérogation au seuil minimal étant prévue en cas d'augmentation de capital. Entreprises individuelles 2 S'agissant des entreprises individuelles, le présent article légalise la doctrine administrative admettant que constituent une seule profession les différentes activités professionnelles exercées par une même personne sous la forme individuelle dès lors que ces activités ont entre elles un lien soit de similitude, soit de connexité et de complémentarité (D. adm. 7S-3313 n 6 : ENR-XII-26530). 3 Il prévoit, par ailleurs, que les titres détenus par cette même personne dans une ou plusieurs sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent également être exonérés au titre des biens professionnels si les conditions relatives à la participation détenue, à la nature des fonctions exercées et à la rémunération (rémunération effective et normale qui représente plus de 50 % des revenus professionnels du redevable) sont remplies dans chaque entreprise.
Ce texte élargit ainsi le champ d'application de l'exonération des biens professionnels pour les entrepreneurs individuels dans la mesure où les titres de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés sont susceptibles d'être exonérés sans qu'il soit exigé de liens de dépendance économique ou juridique entre la ou les sociétés et la profession exercée à titre individuel par le redevable. Remarque : Cette mesure ne pourra être effective que si la doctrine administrative prévoit une mesure d'assouplissement pour la condition relative à la rémunération. En effet, il conviendrait que le critère tenant à la rémunération principale soit apprécié globalement, c'est-à-dire en prenant en compte la rémunération perçue au titre de la profession exercée à titre individuel et celle perçue dans la société soumise à l'impôt sur les sociétés. Par ailleurs, s'agissant du caractère normal de la rémunération perçue au sein de cette dernière structure, il serait opportun de prévoir que le dirigeant de la société ne soit pas systématiquement rémunéré (ou a minima) et qu'en cas de création d'entreprise le respect de cette condition ne soit pas exigé. Parts de sociétés de personnes 4 De la même manière que pour les entreprises individuelles, le présent texte légalise la doctrine administrative selon laquelle les parts détenues par le redevable dans plusieurs sociétés de personnes sont susceptibles de constituer un bien professionnel unique lorsque les sociétés ont des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires (D. adm. 7S-3321 n 7 : ENR-XII-28310). 5 Il prévoit également que les titres détenus par cette même personne dans une ou plusieurs sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent également être exonérés au titre des biens professionnels si les conditions relatives à la participation détenue, à la nature des fonctions exercées et à la rémunération sont remplies dans chaque entreprise. Les assouplissements attendus dans le cadre des commentaires administratifs en matière de rémunération tels que mentionnés au n 3sont identiques pour le dispositif prévu en faveur des sociétés soumises à l'impôt sur le revenu. Titres de sociétés soumises à l'is 6 Le texte prévoit deux aménagements importants tenant, d'une part, à une meilleure prise en compte de la pluriactivité des dirigeants et, d'autre part, au seuil de détention de 25 %. Titres détenus dans plusieurs sociétés 7 Le présent article assouplit la notion de bien professionnel unique pour les titres de sociétés soumises à l'is. On rappelle que jusqu'à présent, les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés étaient présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l'importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfaisait aux conditions prévues pour avoir la qualité de biens professionnels, et que les sociétés en cause avaient effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires (CGI art. 885 O bis, 2 : ENR-XII-29860 s.). Le présent article confirme cette règle tout en l'assouplissant. 8 Pour que les titres détenus par une même personne dans plusieurs sociétés soumises à l'is soient considérés comme un bien professionnel unique, il n'est plus nécessaire que les activités de ces sociétés soient similaires ou connexes et complémentaires. 9 La condition relative à la rémunération est cependant appréciée différemment selon que des liens de similitude ou de connexité et de complémentarité existent ou non entre les différentes activités exercées.
Lorsque les activités des sociétés ne sont ni similaires ni connexes et complémentaires, le texte légal continue d'imposer une rémunération normale dans chaque structure même si le niveau de rémunération (seuil de 50 % des revenus professionnels) s'apprécie globalement. Lorsque les activités sont soit similaires, soit connexes et complémentaires, la condition relative à la rémunération est assouplie et le caractère normal de la rémunération s'apprécie globalement, c'est-à-dire au regard de l'ensemble des fonctions exercées par le redevable dans chaque société membre du bien professionnel unique. Seuil minimal de détention de 25 % 10 La condition relative au seuil minimal de détention de 25 % est simplifiée, ce seuil étant désormais apprécié par référence aux seuls droits de vote. Une dérogation est par ailleurs introduite en cas d'augmentation de capital. Appréciation par référence aux droits de vote 11 Ainsi qu'il a été indiqué n 1, les titres de sociétés soumises à l'is n'ouvrent droit à la qualification de biens professionnels que si le redevable possède, dans la société concernée, une participation minimale de 25 %. Jusqu'à présent, le redevable devait, pour remplir cette condition, détenir au moins 25 % des droits financiers (c'est-à-dire des droits à dividendes en tenant compte de la spécificité des actions à dividendes prioritaires sans droit de vote et des certificats d'investissement) et 25 % des droits de vote (en tenant compte des droits de vote spécifiques attachés aux actions à droits de vote multiples ou privilégiés et aux certificats de droits de vote). Le présent article supprime la condition relative aux pourcentages détenus en droits financiers. Seul est retenu un seuil de détention de 25 % des droits de vote. Dérogation en cas d'augmentation de capital 12 Une dérogation à l'exigence du seuil de détention minimal de 25 % des droits de vote est introduite en cas d'augmentation de capital. C'est ainsi que le respect de cette condition n'est pas exigé si les conditions suivantes sont réunies : le seuil de 25 % a été respecté pendant les cinq années qui ont précédé l'opération ; à la suite de l'augmentation de capital, le redevable doit détenir au moins 12,5 % des droits de vote dans l'entreprise ; le redevable doit avoir conclu un pacte avec d'autres associés ou actionnaires représentant au moins 25 % des droits de vote et exerçant un pouvoir d'orientation sur la société. 13 Le seuil de 12,5 % des droits de vote que le redevable doit détenir à la suite de l'augmentation de capital est déterminé en tenant compte des droits détenus directement par l'intéressé ou par l'intermédiaire de son conjoint, de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et sœurs. A la lettre du texte, les titres détenus par l'intermédiaire d'une société interposée ne seraient pas pris en compte pour l'appréciation de ce seuil alors qu'ils le sont pour l'appréciation du seuil de 25 %. 14 La condition tenant à l'appartenance à un pacte d'actionnaires doit être remplie à compter de la date de l'augmentation de capital. Le texte n'impose pas au redevable de signer le pacte avec le nouvel associé partie à l'augmentation de capital. Ainsi, le redevable pourra signer le pacte avec un autre associé qui peut être notamment une société interposée entre le redevable et la société opérationnelle. Par ailleurs, s'agissant du rôle dévolu aux actionnaires signataires du pacte, le nouveau dispositif n'impose aucun engagement de conservation des titres mais uniquement l'exercice d'un pouvoir d'orientation. Cette notion est innovante dans la législation relative aux biens professionnels. Elle paraît renvoyer au droit des sociétés et notamment à l'article L 225-35 du Code de commerce qui fixe parmi les pouvoirs du conseil d'administration dans les sociétés anonymes celui de déterminer les orientations de l'activité de la société.
L'administration fiscale devra préciser le contenu de cette mission notamment par rapport à une fonction de direction afin de sécuriser les engagements pris. Il peut d'ores et déjà être recommandé de prévoir, au-delà de la présence de cette mission dans le pacte, de formaliser des échanges (par procès-verbal) qui marqueront l'implication active des associés ayant signé le pacte dans la conduite de l'activité de l'entreprise. Entrée en vigueur 15 Les nouvelles dispositions s'appliquent à compter du 1 er janvier 2012, soit pour l'isf dû au titre de l'année 2012. Texte Article 39. - I. - L'article 885 N du CGI est complété par deux alinéas ainsi rédigés : «Sont présumées constituer une seule profession les différentes activités professionnelles exercées par une même personne et qui sont soit similaires, soit connexes et complémentaires. Sont considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues par une personne mentionnée au premier alinéa du présent article dans une ou plusieurs sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés lorsque chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues à l'article 885 O bis pour avoir la qualité de biens professionnels.» II. - L'article 885 O du même Code est complété par deux alinéas ainsi rédigés : «Les parts détenues par le redevable dans plusieurs sociétés de personnes constituent un seul bien professionnel lorsque les sociétés ont des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires. Sont également considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues par une personne mentionnée au premier alinéa du présent article dans une société soumise à l'impôt sur les sociétés si chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues à l'article 885 O bis pour avoir la qualité de biens professionnels.» III. - Le 2 de l'article 885 O bis du même Code est ainsi modifié : Le premier alinéa est ainsi modifié : A la première phrase, les mots : «des droits financiers et» sont supprimés ; La dernière phrase est supprimée ; Après le premier alinéa, sont insérés six alinéas ainsi rédigés : «Sont considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés lorsque chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues par le présent article pour avoir la qualité de biens professionnels. Toutefois, la condition de rémunération prévue à la seconde phrase du second alinéa du 1 est respectée si la somme des rémunérations perçues au titre des fonctions énumérées au premier alinéa du même 1 dans les sociétés dont le redevable possède des parts ou actions représente plus de la moitié des revenus mentionnés à la même phrase. Lorsque les sociétés mentionnées au deuxième alinéa du présent 2 ont des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires, la condition de rémunération normale s'apprécie au regard des fonctions exercées dans l'ensemble des sociétés dont les parts ou actions constituent un bien professionnel. Le respect de la condition de possession de 25 % au moins des droits de vote attachés aux titres émis par la société prévue au premier alinéa du présent 2 n'est pas exigé après une augmentation de capital si, à compter de la date de cette dernière, le redevable remplit les trois conditions suivantes : Il a respecté cette condition au cours des cinq années ayant précédé l'augmentation de capital ; Il possède 12,5 % au moins des droits de vote attachés aux titres émis par la société, directement ou par l'intermédiaire de son conjoint, de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et sœurs ; Il est partie à un pacte conclu avec d'autres associés ou actionnaires représentant au total 25 % au moins des droits de vote et exerçant un pouvoir d'orientation dans la société.» ; Au second alinéa, les mots : «du capital de» sont remplacés par les mots : «des droits de vote attachés aux titres émis par». IV. - Le présent article s'applique à l'impôt sur la fortune dû à compter de l'année 2012. 3 Evaluation des titres de sociétés à prépondérance immobilière détenus par des non-résidents Loi art. 40 1 ENR-XII-13900* ; MF n 71770
L'article 40 de la loi a pour objet de mettre fin aux schémas d'optimisation en matière d'isf dont pouvaient bénéficier les non-résidents lors d'un investissement immobilier réalisé en France par l'intermédiaire d'une société civile immobilière. 2 On rappelle, en effet, qu'en application de l'article 885 L du CGI, les personnes physiques domiciliées hors de France sont soumises à l'isf à raison des parts ou actions qu'elles détiennent dans une société ou personne morale, française ou étrangère, non cotée en bourse, dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits immobiliers situés en France pour la fraction de leur valeur correspondant à ces immeubles. Elles ne sont, en revanche, pas imposables sur leurs placements financiers et donc en particulier sur les comptes courants qu'elles détiennent dans ces sociétés. Or, la valeur vénale des titres d'une société non cotée à retenir pour le calcul de l'isf est fonction de l'actif net comptable de la société, qui est égal à la valeur actualisée des éléments d'actif (la valeur vénale réelle s'agissant d'immeubles) éventuellement augmentée des autres actifs détenus par la société (liquidités, créances, etc.) et diminuée du passif exigible (emprunts bancaires, comptes courants d'associés, etc.). En conséquence, en finançant par le biais d'apports en compte courant une société à prépondérance immobilière dont il détient des parts, un associé non résident peut réduire la valeur de ses parts servant de base à l'isf, dès lors que ces apports figurent au passif de la société et viennent donc minorer l'actif net de la société, sans que les créances ainsi détenues ne soient incluses dans son patrimoine taxable, puisqu'elles constituent des placements financiers exonérés d'isf. 3 Afin de contrecarrer les schémas d'optimisation fiscale, l'article 40 crée un article 885 T ter du CGI aux termes duquel la valeur vénale des titres d'une société à prépondérance immobilière possédée par un non-résident à retenir pour le calcul de l'isf est déterminée sans tenir compte des créances détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une ou plusieurs sociétés interposées, par ce non-résident dans la société. Ainsi, les apports en compte courant sont neutralisés au regard de l'évaluation des titres de la société à prépondérance immobilière détenus par le non-résident. Quel que soit le mode de financement de l'achat du bien immobilier par la société, par apport en compte courant ou par apport en capital, la valeur des titres à retenir pour l'isf sera identique. A noter que la mesure n'a pas d'incidence sur l'exonération des placements financiers prévus par l'article 885 L du CGI. Les apports en compte courant des non-résidents figurant au passif de la société demeurent exonérés d'isf. 4 Sont visées par cette disposition les parts détenues dans les sociétés à prépondérance immobilière mentionnées à l'article 726, I-2 du CGI (ENR-VI-28120 s.). On rappelle que l'article 726, I-2 du CGI considère comme à prépondérance immobilière la personne morale, quelle que soit sa nationalité, dont les droits sociaux ne sont pas négociés sur un marché réglementé d'instruments financiers au sens de l'article L 421-1 du Code monétaire et financier ou sur un système multilatéral de négociation au sens de l'article L 424-1 du même Code, dont l'actif est principalement constitué d'immeubles ou de droits immobiliers situés en France ou de participations dans des personnes morales, quelle que soit leur nationalité, dont les droits sociaux ne sont pas négociés sur un marché réglementé d'instruments financiers ou sur un système multilatéral de négociation et ellesmêmes à prépondérance immobilière. 5 Conformément au II de l'article 40 de la loi, cette disposition s'applique à l'isf dû à compter de 2012. Texte de l'article 40. - I. - La section 5 du chapitre I er bis du titre IV de la première partie du livre I er du CGI est complétée par un article 885 T ter ainsi rédigé : «Art. 885 T ter. - Les créances détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une ou plusieurs sociétés interposées, par des personnes n'ayant pas leur domicile fiscal en France, sur une société à prépondérance immobilière mentionnée au 2 du I de l'article 726, ne sont pas déduites pour la détermination de la valeur des parts que ces personnes détiennent dans la société.» II. - Le I s'applique à l'impôt de solidarité sur la fortune dû à compter de l'année 2012. 4 Réduction ISF-PME
Loi art. 3, 4 et 42 1 Plusieurs aménagements sont de nouveau apportés au dispositif de la réduction ISF-PME, certains d'entre eux s'appliquant également à la réduction d'impôt sur le revenu «Madelin». Condition d'effectif Loi art. 42 ENR-XII-16000 s. ; MF n 72051 IRPP-IV-14350 s. ; MF n 2610 2 Pour les souscriptions effectuées depuis le 1 er janvier 2011 au capital des PME, le bénéfice de la réduction d'isf est subordonné notamment à la condition que la société compte au moins deux salariés à la clôture de son premier exercice ou un salarié si la société est soumise à l'obligation de s'inscrire à la chambre des métiers et de l'artisanat. L'article 42 de la loi accorde un délai supplémentaire aux sociétés pour respecter cette condition jusqu'à la clôture de l'exercice suivant la souscription ayant ouvert droit à la réduction. Cet assouplissement concerne également la réduction d'impôt sur le revenu «Madelin». Remarque : Outre le fait d'accorder aux sociétés un délai supplémentaire pour respecter la condition d'effectif, le présent texte permet de lever toute ambiguïté sur l'exercice de référence à retenir (voir à cet égard les précisions données par l'administration dans une décision de rescrit du 3 mai 2011 : FR 23/11 inf. 3 p. 7). Cession forcée par un associé minoritaire Loi art. 3 ENR-XII-18460 s. ; MF n 72055 3 Les actionnaires minoritaires contraints par un pacte d'associés de céder leurs titres ayant ouvert droit à réduction peuvent conserver le bénéfice de l'avantage fiscal à condition de réinvestir le prix de vente dans les douze mois dans une PME éligible au dispositif. L'article 3 de la présente loi précise que le montant à réinvestir doit s'entendre du prix de cession diminué des impôts et taxes générés par cette cession. Souscription de parts de fonds d'investissement Loi art. 4 ENR-XII-17652 ; MF n 72070 IRPP-IV-18110-3 fv 4 Le délai imparti aux fonds d'investissement pour atteindre leur quota d'investissement est prolongé à titre exceptionnel. On rappelle à cet égard qu'une partie du quota d'investissement des fonds doit être atteinte à l'issue de la période de souscription, laquelle a une durée maximale de huit mois à compter de leur date de constitution. L'article 4 de la loi prévoit que les fonds dont la période de souscription n'est pas close au 14 juin 2011 peuvent proroger cette période pour une durée d'au plus trois mois, sans que cette prorogation puisse avoir pour effet de permettre une clôture de la période de souscription au-delà du 30 septembre 2011. Ce délai exceptionnel accordé aux fonds vaut à la fois pour la réduction ISF-PME et pour la réduction d'impôt sur le revenu «Madelin». Textes Article 3. - A la première phrase du second alinéa du 2 du II de l'article 885-0 V bis du CGI, après le mot : «cédés», sont insérés les mots : «, diminué des impôts et taxes générés par cette cession,». Article 4. - Par dérogation aux dispositions du c du 1 du VI de l'article 199 terdecies-0 A et du c du 1 du III de l'article 885-0 V bis du CGI relatives à la période de souscription, les fonds dont la période de souscription n'est pas close au 14 juin 2011 peuvent proroger cette période pour une durée d'au plus trois mois, sans que cette prorogation puisse avoir pour effet de permettre une clôture de la période de souscription au-delà du 30 septembre 2011.
Article 42. - Au c bis du 2 du I de l'article 199 terdecies-0 A et au e bis du 1 du I de l'article 885-0 V bis du CGI, les mots : «son premier exercice» sont remplacés par les mots : «l'exercice qui suit la souscription ayant ouvert droit à la présente réduction». 5 Réduction ISF-dons Loi art. 2 ENR-XII-21680 s. ; MF n 72120 1 L'article 2 de la loi légalise le délai supplémentaire de trois mois suivant la date limite de dépôt de la déclaration d'isf accordé aux redevables pour fournir à l'administration les justificatifs de dons prévus pour le bénéfice de la réduction d'impôt ISF-dons. On rappelle que cette possibilité a d'ores et déjà été admise cette année par une décision de rescrit du 1 er mars 2011 n 2011/13 (voir BF 5/11 inf. 586). Elle avait également été prévue en 2008 et 2010 (voir ENR-XII-21700). En matière de réduction ISF-PME, un délai supplémentaire de trois mois est également accordé aux redevables pour fournir l'attestation de la société par l'article 299 septies de l'annexe III au CGI (dans sa rédaction issue du décret 2010-604 du 4 juin 2010). 2 Seuls, bien entendu, sont concernés par ce délai supplémentaire les redevables tenus de produire les justificatifs pour bénéficier de la réduction d'impôt. Il est rappelé à cet égard que l'article 1 er de la présente loi de finances rectificative prévoit que les redevables dont la valeur nette du patrimoine est comprise entre 1 300 000 et 3 000 000 sont, à compter de 2012, dispensés de produire une déclaration d'isf et reportent directement le montant de leur patrimoine taxable sur leur déclaration d'impôt sur le revenu. Cette simplification de l'obligation déclarative s'accompagne d'une dispense de production des justificatifs (inf. 1 n 16 s. p. 6). Au titre de 2011, une dispense est expressément prévue pour les justificatifs de dons mais rien n'a été prévu pour les années suivantes. Le présent article vient combler cette lacune, la référence faite à la déclaration visée à l'article 885 W, I-1 du CGI (déclaration d'isf à souscrire par les seuls redevables dont le patrimoine est égal ou supérieur à 3 000 000 ) donnant un fondement légal à la dispense prévue par l'article 1 er de la même loi pour les redevables visés à l'article 885 W, I-2 du même Code (redevables dont le patrimoine est inférieur à cette somme). 3 Compte tenu du report de délai au 30 septembre 2011 accordé cette année pour souscrire la déclaration d'isf (voir inf. 1 n 1 p. 5), les redevables dont la valeur du patrimoine est égale ou supérieure à 3 000 000 (voir n 2) ont jusqu'au 31 décembre 2011 pour fournir leurs justificatifs de dons. Texte de l'article 2. - I. - Au IV de l'article 885-0 V bis A du CGI, après le mot : «fortune», sont insérés les mots : «prévue au 1 du I de l'article 885 W, ou fournies dans les trois mois suivant la date limite de dépôt de ladite déclaration,». II. - Le I du présent article est applicable à compter de l'impôt de solidarité sur la fortune dû au titre de l'année 2011.