NOTE RELATIVE AUX NOUVELLES OBLIGATIONS DES ORGANISATIONS SYNDICALES ET PROFESSIONNELLES ET A LA MISSION LEGALE DES COMMISSAIRES AUX COMPTES

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1 NOTE RELATIVE AUX NOUVELLES OBLIGATIONS DES ORGANISATIONS SYNDICALES ET PROFESSIONNELLES ET A LA MISSION LEGALE DES COMMISSAIRES AUX COMPTES Note de synthèse Les organisations syndicales et professionnelles doivent, en application de la loi n du 20 août 2008 relative à la rénovation de la démocratie sociale et la réforme du temps de travail, respecter des obligations comptables et nommer des commissaires aux comptes selon un calendrier progressif. L objet de ce document, élaboré en concertation entre la CNCC et certaines organisations syndicales et professionnelles, est d expliciter ces nouvelles obligations et les principales modalités de mise en œuvre et d exercice de la mission du commissaire aux comptes. Les organisations syndicales et professionnelles, qui le souhaitent, sont invitées à utiliser cette note pour leur besoin de communication vis-à-vis de leurs adhérents. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

2 SOMMAIRE Introduction : Présentation de la loi n du 20 août 2008 relative à la démocratie sociale et à la réforme du temps de travail 1) Champ d application des nouvelles dispositions légales et règlementaires 2) Les nouvelles dispositions légales et règlementaires comptables des organisations syndicales et professionnelles 2.1 Les comptes annuels 2.2 Les comptes consolidés 2.3 Les comptes combinés 3) Les règles d arrêté et d approbation des comptes par l organe délibérant des organisations syndicales et professionnelles 3.1 L arrêté des comptes par l organe chargé de la direction et l approbation des comptes par l assemblée générale des adhérents ou par l organe collégial de contrôle L arrêté des comptes par l organe chargé de la direction L approbation des comptes par l assemblée générale des adhérents ou par l organe collégial de contrôle 3.2 La publication des comptes 4) Le commissariat aux comptes dans les organisations syndicales et professionnelles 4.1 La nomination des commissaires aux comptes dans les organisations syndicales et professionnelles 4.2 Le contenu de la mission légale du commissaire aux comptes 5) Les modalités d exercice de la mission du commissaire aux comptes 6) Les particularités des organisations syndicales et professionnelles pouvant influencer la démarche d audit des commissaires aux comptes 6.1 L audit des comptes annuels 6.2 L audit des comptes consolidés et combinés 7) Les rapports et les autres communications CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

3 Introduction Présentation de la loi n du 20 août 2008 relative à la rénovation de la démocratie sociale et la réforme du temps de travail L'objectif premier de la loi n du 20 août 2008 est d insérer dans le Code du travail de nouvelles règles sur la représentativité, la négociation collective (définie préalablement par les partenaires sociaux dans leur position commune du 9 avril 2008) ainsi que de nouvelles obligations comptables. Cette réforme s'articule autour de trois points clés : elle instaure la légitimité des syndicats de salariés, par la prise en compte dans la détermination de leur représentativité de leur audience aux élections professionnelles ; elle donne une nouvelle possibilité aux syndicats n'ayant pas encore fait la preuve de leur représentativité mais remplissant certains critères de s'implanter dans les entreprises, avec un libre accès au premier tour des élections professionnelles et la désignation d'un représentant de la section syndicale ; elle confère une légitimité plus grande aux accords collectifs grâce au renforcement du principe majoritaire. Fondamentalement, cette loi portant réforme du droit de la négociation collective tel qu'il résultait de la loi n du 11 février 1950 met fin à la présomption irréfragable de représentativité 1 qui était accordée jusqu'à présent à toutes les organisations syndicales affiliées à l'une des cinq confédérations considérées comme représentatives au plan national (CGT, CFDT, CGT-FO, CFTC, CFE-CGC). Désormais, une organisation syndicale doit satisfaire à un ensemble de critères cumulatifs pour être considérée comme représentative (article L du Code du travail) : le respect des valeurs républicaines de la République Française ; l'indépendance ; la transparence financière; une ancienneté d'au moins deux ans ; une audience suffisante aux élections professionnelles : le syndicat doit recueillir au moins 10% des suffrages au premier tour des élections ; une influence, prioritairement caractérisée par l'activité et l'expérience ; des effectifs d'adhérents et des cotisations suffisants. L instauration de nouvelles obligations en matière d établissement, d arrêté et de certification des comptes des organisations syndicales et professionnelles participe à la transparence financière de celles-ci. 1 (Dont l attitude patriotique durant la Seconde Guerre Mondiale qui constituait un critère de représentativité.) CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

4 Ainsi, l article 10 de la loi n du 20 août 2008 définit les nouvelles dispositions légales applicables aux comptes des organisations syndicales et professionnelles. Elles sont intégrées au Code du travail, comme suit : Chapitre V Ressources et moyens Section 1 «Certification et publicité des comptes des organisations syndicales et professionnelles» «Art. L Les syndicats professionnels et leurs unions mentionnés aux articles L , L et L relatifs à la création de syndicats professionnels et les associations de salariés ou d employeurs régies par la loi du 1 er juillet 1901 relative au contrat d association ou, dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut-Rhin, par le droit local sont tenus d établir des comptes annuels dans des conditions fixées par décret.» «Art. L Les syndicats professionnels et leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L qui contrôlent une ou plusieurs personnes morales au sens de l article L du code de commerce, sans entretenir avec elles de lien d adhésion ou d affiliation, sont tenus, dans des conditions déterminées par décret pris après avis du Conseil national de la comptabilité : a) soit d établir des comptes consolidés ; b) soit de fournir, en annexe à leurs propres comptes, les comptes de ces personnes morales, ainsi qu une information sur la nature du lien de contrôle. Dans ce cas, les comptes de ces personnes morales doivent avoir fait l objet d un contrôle légal». «Art. L Les syndicats professionnels de salariés ou d employeurs, leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L peuvent, lorsque leurs statuts le prévoient, établir des comptes combinés intégrant la comptabilité des personnes morales et entités avec lesquelles ils ont des liens d adhésion ou d affiliation, dans des conditions déterminées par décret pris après avis du Conseil national de la comptabilité». «Art. L Les comptes sont arrêtés par l organe chargé de la direction et approuvés par l assemblée générale des adhérents ou par un organe collégial de contrôle désigné par les statuts». «Art. L Les syndicats professionnels de salariés ou d employeurs, leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L tenus d établir des comptes assurent la publicité de leurs comptes dans des conditions déterminées par décret pris après avis du Conseil national de la comptabilité. «Le premier alinéa est applicable au syndicat ou à l association qui combine les comptes des organisations mentionnées à l article L Ces organisations sont alors dispensées de l obligation de publicité». «Art. L Les syndicats professionnels ou d employeurs, leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L dont les ressources dépassent un seuil fixé par décret sont tenus de nommer au moins un commissaire aux comptes et un suppléant». Par ailleurs l article 15 de la loi n du 20 août 2008 précise le calendrier d application des articles L à L du Code du travail comme suit : CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

5 «Les obligations fixées aux articles L à L du Code du travail s'appliquent à compter de l'exercice comptable L'obligation visée à l'article L du même code s'applique à compter de l'exercice comptable 2010 aux niveaux confédéral et fédéral des organisations syndicales et professionnelles visées à l'article L du même code. L'obligation visée à l'article L du même code s'applique à compter de l'exercice comptable 2011 aux niveaux régional et départemental des organisations syndicales et professionnelles visées à l'article L du même code. L'obligation visée à l'article L du même code s'applique à compter de l'exercice comptable 2012 à tous les niveaux des organisations syndicales et professionnelles visées à l'article L du même code». La présente note est établie en collaboration avec les représentants d organisations syndicales et les commissaires aux comptes réunis au sein d un groupe de travail animé par la Compagnie nationale des commissaires aux comptes, ayant pour objectif de préciser les modalités d application de ces nouvelles dispositions relatives aux obligations légales et règlementaires parmi lesquelles figure, le contrôle légal des comptes des organisations syndicales et professionnelles. Tableau récapitulatif des nouvelles obligations légales et réglementaires des organisations syndicales et professionnelles Art. 15 de la loi du 20 août 2008 Art. L à L du Code du travail Art. L du Code du travail Etablissement des comptes Arrêté et approbation des comptes annuels Au niveau confédéral et fédéral Exercice comptable 2009 Exercice comptable 2010 Au niveau régional et départemental Exercice comptable 2009 Exercice comptable 2011 À tous les niveaux Exercice comptable 2009 Exercice comptable 2012 Art L du Code du travail Publicité des comptes annuels Exercice comptable 2010 Exercice comptable 2011 Exercice comptable 2012 Art L du Code du travail Nomination du commissaire aux comptes Exercice comptable 2010 Exercice comptable 2011 Exercice comptable 2012 CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

6 1) Champ d application des nouvelles dispositions légales et règlementaires Quelles sont les organisations syndicales et professionnelles visées par les nouvelles dispositions du Code du travail? Les organisations syndicales et professionnelles soumises aux nouvelles obligations prévues aux articles L à L du Code du travail sont : les syndicats ou associations professionnels de personnes constitués librement, exerçant la même profession, des métiers similaires ou des métiers connexes concourant à l'établissement de produits déterminés ou la même profession libérale (article L du Code du travail) ; les unions de syndicats visées aux articles L et L du Code du travail ; les associations de salariés ou d employeurs régies par la loi du 1 er juillet 1901 relative au contrat d association ou, dans les départements de la Moselle, du Bas-Rhin et du Haut- Rhin, par le droit local. 2) Les nouvelles dispositions légales et règlementaires comptables des organisations syndicales et professionnelles Quelles sont les nouvelles dispositions comptables prévues par les articles L à L du Code du travail? Elles portent sur l obligation d établir des comptes annuels et consolidés, et la possibilité d établir des comptes combinés. A quelle date ces nouvelles obligations prennent-elles effet? L obligation d établissement des comptes annuels et consolidés prend effet à compter de l exercice 2009 (Cf. ci-dessus tableau récapitulatif des obligations légales et réglementaires p.2). 2.1 Les comptes annuels Qui est soumis à l obligation d établissement des comptes annuels? En vertu de l article L du Code du travail, toutes les organisations syndicales et professionnelles visées à cet article sont tenues d établir des comptes annuels (bilan, compte de résultat et annexe). Que comprennent les «comptes annuels»? Il convient de distinguer les comptes qui retracent les seules opérations de l entité appelés comptes annuels, des comptes consolidés et des comptes combinés, qui intègrent les comptes, ou CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

7 une partie des comptes, d autres entités. Les comptes comprennent le bilan, le compte de résultat et l annexe. Quel est le référentiel comptable applicable pour l établissement des comptes annuels? Le texte comptable de référence à respecter pour l établissement des comptes annuels est le règlement du Comité de la Règlementation Comptable n du 3 décembre afférent aux règles comptables des organisations syndicales, qui tout en renvoyant au référentiel comptable applicable aux associations, définit certaines règles particulières ainsi qu un format des comptes. Ce règlement est issu de l avis n du Conseil National de la Comptabilité du 3 septembre Existe-t-il des mesures de simplification? Les textes prévoient deux mesures de simplification : a) en matière de présentation des comptes : en application de l article D du Code du travail, il est possible de procéder à une présentation simplifiée des comptes annuels pour les organisations syndicales et professionnelles dont les ressources sont inférieures à euros à la clôture de l exercice. b) en matière de tenue de comptes : pour les organisations syndicales et professionnelles dont les ressources sont inférieures à euros à la clôture d un exercice, l article D du Code du travail prévoit la possibilité de ne tenir qu un livre mentionnant chronologiquement le montant et l origine des ressources qu elles perçoivent et des dépenses qu elles effectuent et les références aux pièces justificatives. 2.2 Les comptes consolidés Qui est soumis à l obligation d établissement des comptes consolidés? L article L du Code du travail dispose : «Les syndicats professionnels et leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L qui contrôlent une ou plusieurs personnes morales au sens de l article L du Code de commerce, sans entretenir avec elles de lien d adhésion ou d affiliation, sont tenus, dans des conditions déterminées par décret pris après avis du Conseil National de la Comptabilité (CNC) d établir des comptes consolidés». Toutefois, selon les dispositions de l article L du Code du travail, un choix est offert aux organisations syndicales et professionnelles entre : a) l établissement de comptes consolidés, b) ou bien la fourniture en annexe à leurs propres comptes, des comptes de ces personnes morales, ainsi qu une information sur la nature du lien de contrôle 3. 2 Ce règlement CRC a été homologué par l arrêté du 31 décembre Si les organisations syndicales et professionnelles n optent pas pour l établissement de comptes consolidés, la méthode dite d agrafage est prévue par les dispositions du b) de l article L du Code du travail selon CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

8 Aucun seuil n est prévu pour l établissement des comptes consolidés. Que comprennent les «comptes consolidés»? Les comptes consolidés comprennent un bilan, un compte de résultat et une annexe. Il s agit de comptes d un ensemble d entités qui sont liées par des liens de contrôle. Quel est le référentiel comptable applicable pour l établissement des comptes consolidés? Le texte comptable de référence à respecter pour l établissement des comptes consolidés est le règlement du Comité de la Règlementation Comptable n du 3 décembre 2009 afférent aux règles comptables des organisations syndicales. Ce règlement est issu de l avis n du Conseil National de la Comptabilité du 3 septembre 2009 relatif aux modalités d application de l article L du Code du travail. L avis du CNC n du 3 septembre 2009 prend en compte les recommandations du Ministère du travail formulées dans sa lettre du 2 juin précisant le périmètre de consolidation. A ce titre, sont inclues dans le périmètre de consolidation «les structures qui sont contrôlées au sens du code de commerce ou qui, tout en étant contrôlées, ont un lien d adhésion ou d affiliation autre qu au sens proprement syndical.» (dispositions reprises au paragraphe 2.1 de l avis n ). Sur quel texte est fondée l obligation de faire certifier les comptes consolidés des organisations syndicales et professionnelles? L obligation, pour une organisation syndicale ou professionnelle dotée d un commissaire aux comptes, de certification des comptes consolidés résulte de l article L du Code de commerce qui précise que : «lorsqu'une personne ou une entité établit des comptes consolidés, les commissaires aux comptes certifient, en justifiant de leurs appréciations, que les comptes consolidés sont réguliers et sincères et donnent une image fidèle du patrimoine, de la situation financière ainsi que du résultat de l'ensemble constitué par les personnes et entités comprises dans la consolidation». 2.3 Les comptes combinés Qui est soumis à l obligation d établir des comptes combinés? L établissement des comptes combinés n est pas obligatoire. Il résulte d un choix fait par l organisation syndicale ou professionnelle. lesquelles, une organisation syndicale qui contrôle une ou plusieurs personnes morales au sens de l article L du Code de commerce, sans entretenir avec elles de liens d adhésion ou d affiliation est tenue de fournir en annexe à ses propres comptes, les comptes des personnes morales, ainsi qu une information sur la nature du lien de contrôle. Cette option n est valable que si les comptes des personnes morales agrafés ont fait l objet d une certification par un commissaire aux comptes, ce qui implique que ces personnes morales nomment un commissaire aux comptes pour une mission légale de certification. 4 Cette lettre figure en annexe de la présente note. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

9 L article L du Code du travail précise que si l organisation syndicale ou professionnelle opte pour l établissement de comptes combinés, ce choix doit figurer dans les statuts de l entité. Les comptes combinés sont établis par l entité combinante. En l absence de texte précisant l obligation d établir des comptes combinés, le calendrier est déterminé par l organisation syndicale ou professionnelle elle-même. Que comprennent les«comptes combinés»? Les comptes combinés comprennent un bilan, un compte de résultat et une annexe. Quelle est la différence entre «comptes consolidés» et «comptes combinés»? L une des principales différences entre «comptes combinés» et «comptes consolidées» porte sur le périmètre des comptes. Le périmètre des comptes consolidés est constitué des entités contrôlées au sens de l article L du Code de commerce, qu il s agisse d entités capitalistiques ou non. Le périmètre des comptes combinés, quant à lui, est composé des entités avec lesquelles il existe un lien d adhésion ou d affiliation 5 au sens proprement syndical, avec l entité combinante. Quel est le référentiel comptable applicable aux comptes combinés? Le texte comptable de référence à respecter pour l établissement des comptes combinés est le règlement du Comité de la Règlementation Comptable n du 3 décembre 2009 afférent aux règles comptables des organisations syndicales. Ce règlement est issu de l avis CNC n du 3 septembre 2009 relatif aux modalités d application de l article L du Code du travail. Cet avis prend en compte la lettre du Ministère du travail du 2 juin qui précise que la combinaison porte sur les structures syndicales affiliées ou adhérentes. Quelles sont les conséquences liées à l établissement des comptes combinés? Les organisations syndicales et professionnelles qui établissent des comptes combinés doivent les arrêter et les soumettre à l approbation de leur instance délibérante. Les comptes combinés doivent-ils être soumis à la certification? Selon la doctrine professionnelle de la CNCC 7, il existe un lien important entre la publication des comptes et l obligation de les faire certifier. Ainsi, si les comptes combinés étaient publiés, il en résulterait l obligation de les faire certifier par le commissaire aux comptes de l organisation syndicale ou professionnelle. 5 Cf. Note de présentation dudit avis en son paragraphe «3.1 Critères d adhésion ou d affiliation» 6 Voir lettre en annexe. 7 Note d information «Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés» (Paragraphe 1.221). CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

10 3) Les règles d arrêté et d approbation des comptes par l organe délibérant des organisations syndicales et professionnelles 3.1 Arrêté des comptes par l organe chargé de la direction et approbation des comptes par l assemblée générale des adhérents ou par l organe collégial de contrôle Quels sont les comptes soumis à l obligation d un arrêté et d une approbation? L article L du Code du travail soumet aux obligations d arrêté et d approbation des comptes tous les comptes établis par l organisation syndicale ou professionnelle L arrêté des comptes par l organe chargé de la direction Qui arrête les comptes et en quoi consiste cette étape? En vertu de l article L du Code du travail, il appartient à l organe chargé de la direction d arrêter les comptes de l entité (annuels, consolidés ou combinés selon les dispositions applicables) à la clôture de l exercice social. Cette responsabilité, prise par l organe chargé de la direction 8, d arrêter les comptes établis doit être dûment constatée dans un procès verbal. Cette étape est indispensable pour que le commissaire aux comptes puisse émettre son rapport sur les comptes annuels. En effet, le commissaire aux comptes ne peut se prononcer que sur des comptes arrêtés par l organe dûment habilité par les textes. En pratique, la procédure formelle d arrêté des comptes d une entité est matérialisée par : - l inscription à l ordre du jour de la réunion de l organe compétent, - une délibération dûment constatée dans un procès-verbal. Doit-on convoquer le commissaire aux comptes à la réunion de l organe appelé à arrêter les comptes? L article L du Code du commerce prévoit, notamment, que : «les commissaires aux comptes sont convoqués à toutes les réunions du conseil d'administration ou du directoire et du conseil de surveillance, ou de l'organe collégial d'administration ou de direction et de l'organe de surveillance qui examinent ou arrêtent des comptes annuels ou intermédiaires». 8 Ce peut être un bureau, un conseil d administration, un directoire CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

11 Existe-t-il une date limite pour arrêter les comptes? Les textes applicables aux organisations syndicales et professionnelles ne prévoient pas de date limite pour l arrêté des comptes. En conséquence, sauf dispositions statutaires ou règlementaires spécifiques 9, il n existe pas de date limite pour l arrêté des comptes. Les comptes peuvent-ils être modifiés après leur arrêté? Oui, les comptes peuvent être modifiés après un premier arrêté et avant leur approbation. Cela suppose la réalisation d un nouvel arrêté des comptes. Par assimilation au droit applicable dans les sociétés commerciales, on considère que les comptes sont susceptibles d être modifiés, dans certaines circonstances et sous certaines conditions, jusqu à leur publication L approbation des comptes par l assemblée générale des adhérents ou par l organe collégial de contrôle Qui approuve les comptes et en quoi consiste cette étape? En application de l article L du Code du travail, les comptes sont approuvés par l assemblée générale des adhérents ou par un organe collégial de contrôle désigné par les statuts. Cet organe se réunit afin de délibérer sur les comptes qui lui sont présentés et statue sur toutes les questions relatives aux comptes annuels et, le cas échéant aux comptes consolidés ou combinés. Dans ce cadre, il sera amené à se prononcer sur l approbation, le rejet ou la modification des comptes ainsi que sur l affectation du résultat. L approbation annuelle des comptes intervient après présentation des rapports du commissaire aux comptes sur les comptes de l exercice clos. Comment cette étape est-elle formalisée? L approbation des comptes donne lieu à une délibération par l assemblée générale des adhérents ou l organe collégial de contrôle désigné par les statuts. Pour ne pas risquer d être entachées de nullité, les délibérations doivent respecter certaines formalités définies par les dispositions statutaires (mode de convocation par exemple ). 9 En effet, les organisations syndicales et professionnelles relevant des dispositions de l article L du Code de commerce doivent arrêter leurs comptes au moins 45 jours avant l assemblée générale. 10 Extrait de la Note d information «Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés» : 6.42 Modification des comptes antérieure à leur publication : «A contrario, dès lors que les comptes n ont pas encore fait l objet d une publication au greffe, la CNCC estime possible la modification des comptes par une nouvelle assemblée générale, sous réserve que cette modification ne porte pas atteinte à des droits acquis (dividendes en particulier) (139). Il appartient au commissaire aux comptes d apprécier le bien fondé de la rectification des comptes proposée à l assemblée et d en tirer les conséquences appropriées pour la rédaction de son rapport sur les comptes». CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

12 Existe-t-il une date limite pour approuver les comptes? Les textes applicables aux organisations syndicales et professionnelles n ont pas prévu de date limite pour approuver les comptes. S agissant des organisations syndicales et professionnelles relevant du droit du travail, il convient de se reporter aux statuts de l entité. En revanche, s agissant de celles ayant le statut d associations, pour apprécier la date limite de la réunion de l organe chargé d approuver les comptes, il faut envisager deux cas : - les organisations syndicales et professionnelles relevant des dispositions de l article L du Code de commerce pour lesquelles les comptes annuels et le rapport de gestion sont soumis à l approbation de l organe délibérant au plus tard dans les six mois de la clôture de l exercice 11, - les organisations syndicales et professionnelles relevant des dispositions de l article L du Code de commerce qui ne sont soumises au respect d aucun délai. 3.2 Publication des comptes Quels comptes doivent-être publiés? En application de l article L du Code du travail : «les syndicats professionnels de salariés ou d employeurs, leurs unions et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L tenus d établir des comptes assurent la publicité de leurs comptes dans des conditions déterminées par décret pris après avis de l Autorité des normes comptables. Le premier alinéa est applicable au syndicat ou à l association qui combine les comptes des organisations mentionnées à l article L Ces organisations sont alors dispensées de l obligation de publicité». Quelles sont les modalités de publication des comptes? Les modalités de publication des comptes sont précisées aux articles D et D du Code du travail (décret n du 28 décembre 2009). a) Les syndicats professionnels de salariés ou d employeurs et leurs unions, et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L dont les ressources au sens de l article D sont égales ou supérieures à euros à la clôture de l exercice, assurent la publicité de leurs comptes et du rapport du commissaire aux comptes sur le site Internet de la Direction des Journaux officiels. Le bilan, le compte de résultat, l annexe et le rapport du commissaire aux comptes sont transmis par voie électronique à la Direction des Journaux officiels, dans un délai de trois mois à compter de l approbation des comptes par l organe délibérant statutaire. Ces documents sont publiés sous forme électronique par le Direction des Journaux officiels dans des conditions de nature à garantir leur authenticité et leur accessibilité gratuite. 11 Cependant, ce délai peut être prolongé à la demande du représentant légal de l association, par ordonnance du président du tribunal de grande instance statuant sur requête (article R du Code de commerce). CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

13 b) Les syndicats professionnels de salariés ou d employeurs et leurs unions, et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L dont les ressources au sens de l article D sont inférieures à euros à la clôture de l exercice, assurent la publicité de leurs comptes dans un délai de trois mois à compter de leur approbation par l organe délibérant statutaire : - soit dans les conditions prévues à l article D du Code du travail, - soit par publication sur leur site internet ou, à défaut de site, à la direction régionale des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l emploi. A cette fin, l organisation syndicale ou professionnelle transmet (le cas échéant, par voie électronique) ses comptes ou le livre mentionné à l article D à la direction régionale des entreprises, de la concurrence, de la consommation, du travail et de l emploi dans le ressort de laquelle leurs statuts ont été déposés. Ces comptes annuels sont librement consultables. En revanche, les comptes annuels des syndicats professionnels de salariés ou d employeurs et leurs unions, et les associations de salariés ou d employeurs mentionnés à l article L dont les ressources au sens de l article D sont inférieures à euros à la clôture de l exercice ne sont librement consultables (dans l une des options ci-dessus) qu à la condition que cette consultation ne soit pas susceptible de porter atteinte à la vie privée de leurs membres. 4) Le commissariat aux comptes dans les organisations syndicales et professionnelles 4.1 La nomination des commissaires aux comptes dans les organisations syndicales et professionnelles Sur quel texte sont fondées les obligations de nomination du commissaire aux comptes? En vertu de l article D du Code du travail sur renvoi de l'article L dudit Code, les organisations syndicales et professionnelles sont soumises à l obligation de nommer un commissaire aux comptes titulaire et un suppléant dès lors que leurs ressources dépassent le seuil de euros à la clôture d un exercice. 12 Article D du Code du travail - Les syndicats professionnels de salariés ou d'employeurs et leurs unions, et les associations de salariés ou d'employeurs mentionnés à l'article L sont tenus de désigner au moins un commissaire aux comptes et un suppléant lorsque leurs ressources dépassent euros à la clôture d'un exercice. (Décret n du 28 décembre 2009) 13 Article L du Code du travail - Les syndicats professionnels ou d'employeurs, leurs unions et les associations de salariés ou d'employeurs mentionnés à l'article L dont les ressources dépassent un seuil fixé par décret sont tenus de nommer au moins un commissaire aux comptes et un suppléant. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

14 Que faut-il entendre par «ressources»? La définition règlementaire des «ressources» figure à l article D du Code du travail lequel dispose : «Est pris en compte pour le calcul des ressources mentionnées au premier alinéa le montant des subventions, des produits de toute nature liés à l'activité courante, des produits financiers ainsi que des cotisations. Sont toutefois déduites de ce dernier montant les cotisations reversées, en vertu de conventions ou des statuts, à des syndicats professionnels de salariés ou d'employeurs et à leurs unions ou à des associations de salariés ou d'employeurs mentionnés à l'article L ». A partir de quand l obligation de nomination des commissaires aux comptes s applique-t-elle? L obligation de nommer un commissaire aux comptes titulaire et un suppléant 14 s applique suivant le même calendrier que celui applicable à la gouvernance des comptes, soit : - exercice comptable 2010 aux niveaux confédéral et fédéral des organisations syndicales et professionnelles ; - exercice comptable 2011 aux niveaux régional et départemental des organisations syndicales et professionnelles ; - exercice comptable 2012 à tous les niveaux des organisations syndicales et professionnelles. Lorsque l organisation syndicale ou professionnelle dépasse le seuil de euros à la clôture de l exercice (n), l obligation de nomination du commissaire aux comptes intervient au cours de l exercice (n+1) qui constitue le premier exercice soumis au contrôle du commissaire aux comptes. Qui peut être nommé commissaire aux comptes? Pour pouvoir être nommé commissaire aux comptes, ce dernier doit obligatoirement être inscrit sur la liste de la commission régionale d inscription de la Cour d appel dont il dépend (dans le ressort de laquelle se trouve son domicile ou son siège social). Pour être inscrit, le commissaire aux comptes doit respecter l ensemble des dispositions prévues aux articles L à L du Code de commerce. Il peut être choisi par une organisation syndicale ou professionnelle localisée en dehors du ressort territorial de la commission régionale d inscription dont il dépend. Il existe un annuaire des commissaires aux comptes qui peut être consulté par l entité sur le site public de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes ( Quelle est la procédure de nomination du commissaire aux comptes? La loi n du 20 août 2008 ne donne aucune indication sur les modalités de nomination des commissaires aux comptes au sein des organisations syndicales et professionnelles. En l absence de disposition spécifique, il convient d appliquer les dispositions du Titre II du Livre VIII du Code de commerce applicable à toutes les entités où est nommé un commissaire 14 Cf. Article L du Code du commerce. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

15 aux comptes, quelle que soit la nature de la mission de certification (article L du Code de commerce). D une manière générale, c est le même organe qui nomme le commissaire aux comptes et qui approuve les comptes de l entité. Plus précisément, l article L du Code de commerce dispose qu en dehors des cas de nomination statutaire, les commissaires aux comptes sont désignés par l assemblée générale ordinaire pour les personnes morales dotées de cette instance, ou par l organe exerçant une fonction analogue compétent en vertu des règles qui s appliquent aux autres personnes ou entités. Ces dispositions sont également applicables lorsque l entité décide de se doter volontairement d un commissaire aux comptes titulaire et d un suppléant. Il est toujours possible de nommer un deuxième commissaire aux comptes titulaire (et suppléant) de manière volontaire. L organe délibérant nomme un commissaire aux comptes titulaire et un suppléant appelé à le remplacer 15. Ainsi, il revient à l organe collégial de contrôle ou à l assemblée générale des adhérents de l organisation syndicale ou professionnelle de procéder à la nomination des commissaires aux comptes titulaire(s) et suppléant(s). Quelles sont les conséquences liées à la nomination d un commissaire aux comptes? Le commissaire aux comptes est un auditeur légal des comptes qui exerce sa mission dans le respect des dispositions du Titre II du Livre VIII du Code de commerce. Quelle est la durée du mandat du commissaire aux comptes? Le commissaire aux comptes titulaire est nommé pour 6 exercices (article L du Code de commerce). Quand débute et se termine la mission légale du commissaire aux comptes? La mission légale du commissaire aux comptes débute le premier jour de l exercice au cours duquel il est nommé. Elle expire après la délibération de l instance compétente qui statue sur les comptes du sixième exercice. L organisation syndicale ou professionnelle peut-elle mettre fin au mandat du commissaire aux comptes avant le sixième exercice? Le commissaire aux comptes est nommé pour une mission légale de six exercices en vertu de l article L du Code de commerce. Avant l échéance de son mandat, il peut être mis un terme à son mandat dans les situations visées par les articles L et L du Code de commerce et par l article 19 du Code de déontologie : - relèvement de fonctions (article L du Code de commerce), 15 Le commissaire aux comptes suppléant est appelé à remplacer le titulaire en cas de refus, d empêchement, de démission ou de décès (article L alinéa 2 et article 19 du Code de déontologie applicable à la profession). Ainsi, tant que le commissaire aux comptes titulaire est en mesure d exercer sa mission d audit légal, le commissaire aux comptes suppléant n intervient absolument pas sur le dossier et ne perçoit aucune rémunération de la part de l entité. Il est uniquement destiné à remplacer son confrère le cas échéant. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

16 - récusation (ou révocation) (article L du Code de commerce), - suspension (article L du Code de commerce), - interdiction temporaire d exercice (article L du Code de commerce), - radiation (articles L et R du Code de commerce), - omission de la liste des commissaires aux comptes inscrits (article R et R du Code de commerce), - ou démission 16 (article 19 du Code de déontologie). Dans ces situations, le commissaire aux comptes suppléant remplace son confrère pour la durée du mandat restant à courir jusqu à l issue de l assemblée générale ordinaire approuvant les comptes du sixième exercice clos ou bien jusqu à ce que cesse l empêchement du commissaire aux comptes titulaire. Le franchissement à la baisse des seuils imposant l obligation de nomination d un commissaire aux comptes peut-il mettre fin au mandat du commissaire aux comptes? Quelle que soit la forme juridique que revêt l organisation syndicale ou professionnelle, il n existe, sauf disposition spécifique, aucune possibilité de mettre fin, avant son terme, au mandat du commissaire aux comptes en cas de franchissement de seuils à la baisse 17. Quelle est la conséquence du défaut de nomination du commissaire aux comptes par l organe délibérant alors que les textes l imposent? Le dirigeant d une organisation syndicale ou professionnelle qui ne provoquerait pas la désignation d un commissaire aux comptes alors qu il est tenu de le faire engagerait sa responsabilité pénale en application de l article L du Code de commerce 18. Les délibérations de l assemblée générale des adhérents ou de l organe collégial de contrôle sont également susceptibles d être entachées de nullité en vertu de l article L du Code de commerce. Quelle position doit adopter l organisation syndicale ou professionnelle en cas d omission de nomination d un commissaire aux comptes alors que les textes l imposent? L organisation syndicale ou professionnelle peut avoir omis de nommer un commissaire aux comptes alors qu elle dépasse le seuil de euros de ressources à la clôture de son exercice. Dans ce cas, une régularisation des délibérations de l assemblée générale des adhérents ou de l organe collégial de contrôle doit être engagée par l entité qui peut confier une mission 16 Voir Bulletin CNCC n 151 de septembre 2008 sur les cas de démission du commissaire aux comptes. 17 L UPA et la DGT ne partagent pas cette position. Pour autant, cette analyse juridique est confirmée par la doctrine constante de la CNCC qui résulte d un texte légal (article L du Code de commerce). 18 «Nonobstant toute disposition contraire : est puni d un emprisonnement de deux ans et d une amende de le fait, pour tout dirigeant de personne ou de l entité tenue d avoir un commissaire aux comptes, de ne pas en provoquer la désignation ou de ne pas le convoquer à toute assemblée générale». CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

17 complémentaire 19 au commissaire aux comptes sur résolution distincte de l organe délibérant en vue de certifier les comptes de le/les exercice(s) clos antérieurement à sa nomination 20. La possibilité de régularisation est prévue par l article L alinéa 2 du Code de commerce qui dispose que : «( ) l action en nullité est éteinte si ces délibérations sont expressément confirmées par l organe compétent sur le rapport de commissaires aux comptes régulièrement désignés». Pour ce faire, l entité devra convoquer l assemblée générale des adhérents ou l organe collégial de contrôle qui confiera le soin d établir un rapport de certification sur chaque exercice susceptible d être frappé de nullité. Le commissaire aux comptes titulaire sera donc nommé pour six exercices (mission légale de certification classique dont le premier exercice contrôlé est celui au cours duquel il est nommé). Une résolution distincte lui confiera une mission complémentaire portant sur les exercices antérieurs. Les organisations syndicales et professionnelles sont-elles soumises à l obligation de désigner un second commissaire aux comptes? Une entité a l obligation de nommer au moins deux commissaires aux comptes titulaires et deux commissaires aux comptes suppléants («co-commissariat aux comptes») dès lors qu elle est astreinte à la publication de ses comptes consolidés (article L du Code de commerce). Un commissaire aux comptes pressenti comme commissaire aux comptes de l entité étant déjà intervenu par le passé (dans le cadre d autres missions, en tant qu expert comptable ou autre) au sein de celle-ci peut-il y accepter cette mission légale? Le commissaire aux comptes est soumis à des règles légales et règlementaires spécifiques en matière d indépendance et d incompatibilités (en application du Titre II du Livre VIII du Code de commerce et du Code de déontologie). L article 29 III 21 du Code de déontologie relatif aux liens professionnels antérieurs précise que : «avant l'acceptation de la mission le commissaire aux comptes doit procéder à l'analyse de la situation conformément aux articles et 20. Il ne peut accepter une mission légale dès lors 19 Voir la Note d information CNCC NI.I «Les rapports du commissaire aux comptes sur les comptes annuels et consolidés» (paragraphe 3.133). 20 La prescription de cette situation intervient après une période de cinq ans pour les personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique (Article 2224 du Code civil et L du Code de commerce) tandis que le délai de prescription de l action en nullité est de trois ans pour les sociétés civiles et commerciales (Article du Code civil et L du Code de commerce). 21 Le Code de déontologie a récemment été modifié par le décret n du 10 février Article 11 du Code de déontologie : «Le commissaire aux comptes identifie les situations et les risques de nature à affecter d une quelconque façon la formation, l expression de son opinion ou l exercice de sa mission. Il tient compte, en particulier, des risques et contraintes qui résultent, le cas échéant, de son appartenance à un réseau ainsi que des situations d autorévision le conduisant à se prononcer ou à porter une appréciation sur des éléments résultant de prestations fournies par lui-même, la société à laquelle il appartient ou un membre de son réseau». Article 20 du Code de déontologie : «Avant d accepter sa nomination et sous réserve des incompatibilités prévues à l article 30, le commissaire aux comptes analyse la nature des missions que lui-même, ou le cas échéant le réseau auquel il appartient, auraient réalisées antérieurement pour la personne ou l entité intéressée ou pour la personne qui la contrôle ou qui est contrôlée par elle, au sens des I et II de l article L du code de commerce, afin d identifier, notamment, les risques d autorévision qui pourraient résulter de la poursuite de leurs effets dans le temps. Il apprécie leur importance au regard des comptes et met en place les mesures de sauvegarde appropriées. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

18 que celle-ci le placerait dans une situation d'autorévision qui serait de nature à affecter son jugement professionnel, l'expression de son opinion ou l'exercice de sa mission. S'il estime, face à une situation à risques résultant de prestations antérieures, que des mesures de sauvegarde sont suffisantes, il informe par écrit le Haut Conseil du commissariat aux comptes de la nature et de l'étendue de ces mesures» (cf. également l avis rendu le 16 octobre 2006 par le H3C 23 ). Le Haut conseil du commissariat aux comptes s est également prononcé sur la succession d une mission d expertise comptable et de commissaire aux comptes au sein d une même entité 24. Comment le commissaire aux comptes est-il choisi? : la question des appels d offres et du barème des honoraires. S'agissant d'organismes de droit privé n intervenant pas comme pouvoirs adjudicateurs, les organisations syndicales et professionnelles n'ont pas à appliquer les règles relatives aux marchés publics. Cependant, même si le recours à un appel d'offres n est pas obligatoire, lors du choix d'un commissaire aux comptes par une organisation syndicale ou professionnelle, celle-ci peut être amenée à comparer plusieurs offres de commissaires aux comptes. L article R du Code de commerce prévoit l application à de nombreuses entités, soumises au commissariat aux comptes, d un barème d heures normales de travail établi en fonction de critères relatifs à la taille des entités. Or, l article R (modifié par le décret n du 28 décembre 2009) du Code de commerce exonère du barème légal le temps de travail des commissaires aux comptes dans les organisations syndicales et professionnelles. Cela signifie que les commissaires aux comptes ne sont pas tenus par cette disposition règlementaire pour déterminer leur temps de travail nécessaire à l exercice de leur mission (ils peuvent toutefois s'en inspirer). L article 31 du Code de déontologie précise que : «La rémunération du commissaire aux comptes est en rapport avec l importance des diligences à mettre en œuvre, compte tenu de la taille, de la nature et de la complexité des activités de la personne ou de l entité dont les comptes sont certifiés. Le commissaire aux comptes ne peut accepter un niveau d honoraires qui risque de compromettre la qualité de ses travaux. Une disproportion entre le montant des honoraires perçus et l importance des diligences à accomplir affecte l indépendance et l objectivité du commissaire aux comptes. Celui-ci doit alors mettre en œuvre les mesures de sauvegarde». Existe-t-il un lien juridique entre le commissaire aux comptes titulaire et son suppléant? Les suppléants sont intégrés dans la procédure de sélection des commissaires aux comptes mais ne répondent pas à l appel d offre. Un suppléant est simplement proposé à la désignation avec le commissaire aux comptes titulaire. Le commissaire aux comptes suppléant n est pas, de par son Dans un tel cas, il communique à la personne ou à l entité dont il sera chargé de contrôler les comptes, pour mise à disposition des actionnaires et associés, les renseignements concernant les prestations antérieures à sa nomination». 23 Avis disponible sur le site du Haut Conseil du Commissariat aux Comptes : / publications du Haut Conseil. 24 Avis du 4 décembre 2006 du Haut Conseil du commissariat aux comptes, disponible sur le site précité sous l égide de l ancienne rédaction du Code de déontologie. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

19 statut, lié au commissaire aux comptes titulaire. En revanche, dans la sélection d un commissaire aux comptes suppléant, il est possible de choisir une société de commissariat aux comptes appartenant au même réseau que le commissaire aux comptes titulaire, ou encore de choisir un associé de la société de commissariat aux comptes titulaire, pour autant qu il ne soit pas signataire des rapports. Quelles démarches le commissaire aux comptes doit-il effectuer auprès de l entité après sa nomination? En application de l article L du Code de commerce, le commissaire aux comptes doit informer l organisation syndicale ou professionnelle de son affiliation éventuelle à un réseau et mentionner le montant des honoraires perçus par ce réseau au titre de prestations qui ne sont pas directement liées à la mission de commissaire aux comptes. La rotation des commissaires aux comptes est-elle applicable aux organisations syndicales et professionnelles? La rotation des commissaires aux comptes, personnes physiques et, dans les sociétés de commissaires aux comptes, du ou des associés signataires, ne s applique pas aux organisations syndicales et professionnelles (article L du Code de commerce). Comment se traduit la certification des comptes? La certification des comptes résulte de la réalisation d un audit des comptes et nécessite que le commissaire aux comptes obtienne l'assurance que les comptes, pris dans leur ensemble, ne comportent pas d'anomalies significatives. Pour pouvoir délivrer sa certification, le commissaire aux comptes, après son analyse des risques d anomalies significatives, détermine les travaux qu il doit réaliser tant au niveau des procédures que des éléments comptables. Tout au long de sa mission, il applique les normes d exercice professionnel, homologuées par le Garde des Sceaux. La certification des comptes se traduit par l émission par le commissaire aux comptes d un rapport sur les comptes annuels dans lequel il présente son opinion sur les comptes et dont il donne lecture lors de la réunion de l organe qui approuve les comptes. Cette opinion peut être une certification sans réserve, une certification avec réserve(s) ou un refus de certifier. Des observations formulées après l'opinion peuvent attirer l'attention du lecteur sur certaines informations figurant dans l annexe des comptes, sans remettre en cause l'opinion exprimée. 4.2 Le contenu de la mission légale du commissaire aux comptes Dans quel cadre les commissaires aux comptes exercent-ils leur mission? La mission légale du commissaire aux comptes est définie par le Titre II du Livre VIII du Code de commerce en vertu de l article L de ce même code. CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36

20 La mission du commissaire aux comptes s exerce donc dans un cadre légal et réglementaire en application, notamment, des articles L et D du Code du travail, des normes d exercice professionnel (NEP) et du Code de déontologie applicable à la profession. Le contenu de la mission peut être amendé en raison de l existence de certaines dispositions statutaires ou du règlement intérieur de l organisation syndicale ou professionnelle dans le respect des textes légaux et règlementaires. L ensemble des dispositions du Titre II du Livre VIII du Code de commerce s applique-t-il? En l absence de dispositions spécifiques relatives à la mission du commissaire aux comptes prévues dans la loi n du 20 août 2008 et de ses décrets d application, celle-ci est définie par les dispositions du Titre II du Livre VIII du Code de commerce. L ensemble de ces dispositions est applicable aux commissaires aux comptes nommés dans les organisations syndicales et professionnelles visées aux articles D et D du Code du travail. Quel est le contenu de la mission du commissaire aux comptes? Le contenu de la mission légale du commissaire aux comptes est défini par les dispositions du Titre II du Livre VIII du Code de commerce. D autres obligations légales liées au statut juridique de l entité peuvent entrer dans la mission légale du commissaire aux comptes, il faut alors envisager plusieurs possibilités. a) Pour les organisations syndicales et professionnelles relevant des seules dispositions du Code du travail : Aucun texte spécifique ne prévoit d intervention particulière du commissaire aux comptes. Seules les dispositions du Titre II du Livre VIII et du Code du travail sont applicables. b) Pour les organisations syndicales et professionnelles régies par la loi du 1 er juillet 1901 (associations) : Elles relèvent des dispositions de l article L du Code de commerce, c est-à-dire qu elles sont soumises à l obligation de nommer un commissaire aux comptes dès lors qu elles perçoivent un montant global annuel de subventions publiques supérieur à euros, dans ce cas, entre dans la mission légale du commissaire aux comptes : le déclenchement de la procédure d alerte dès lors que le commissaire aux comptes relève, à l occasion de l exercice de sa mission, des faits de nature à compromettre la continuité d exploitation de la personne morale dont il certifie les comptes (article L du Code de commerce), le rapport sur les conventions règlementées : le commissaire aux comptes établit un rapport spécial sur les conventions règlementées en vertu de l article L du Code de commerce. c) Pour les organisations syndicales et professionnelles ayant une activité économique visées par les dispositions de l article L du Code de commerce et dépassant certains seuils (deux CNCC - Note relative aux nouvelles obligations des organisations syndicales et professionnelles et mission légale des commissaires aux comptes Mai /36