Première partie Le principe de non discrimination fiscale Titre 1 La reconnaissance d un principe de non discrimination fiscale...

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1 Remerciements Préface Avant-propos Abréviations Introduction Première partie Le principe de non discrimination fiscale Titre 1 La reconnaissance d un principe de non discrimination fiscale Chapitre 1 Le principe de non discrimination au sens de l O.M.C Le principe d égalité de traitement La clause de la nation la plus favorisée : égalité de traitement entre produits importés A. Définition donnée en matière de commerce des marchandises L article I.1 du GATT de La nature inconditionnelle de la clause de la nation la plus favorisée B. Extension au commerce des services et aux personnes Le commerce des services Les personnes La clause du traitement national : égalité de traitement entre produits importés et nationaux A. Définition donnée par les Accords de l O.M.C Le principe général posé par l article III.1 du GATT de

2 Droit de l O.M.C., droit de l UE et fiscalité directe 2. Les spécificités fiscales des paragraphes 2 et 4 de l Article III du GATT de B. L interprétation fiscale de l article III du GATT de L application de l article III du GATT à la fiscalité directe Une affectation fiscale suffisante des produits? L établissement d une discrimination fiscale La similarité A. La caractérisation des produits ou services Absence de définition générale Les critères généraux communs B. La détermination de l infraction fiscale Les articles I.1 et III.4 du GATT L article III.2 du GATT, 1 re phrase La concurrence ou la substituabilité A. Les produits ou services directement concurrents ou substituables Qualification d un produit ou service de «directement concurrent ou substituable» Détermination de l infraction fiscale B. L appréciation de l effet discriminatoire La rigidité d interprétation des discriminations de facto Vers une reconsidération de la doctrine des «buts et effets». 114 Chapitre 2 Les divergences d acception du principe de non-discrimination. 119 L égalité de traitement comme fondement commun L approche conventionnelle A. Le principe de «non-discrimination» au sens des conventions internationales L absence d un principe général conventionnel Les clauses de non-discrimination dans les conventions modèles B. Le principe de «non-discrimination» au sens de la CEDH L interdiction de discrimination sur le fondement de l article 14 de la Convention Le principe général d interdiction de la discrimination sur le fondement du Protocole n LARCIER

3 2. L approche du droit de l UE A. L égalité de traitement comme corollaire des libertés fondamentales L égalité de traitement entre produits La portée fiscale des libertés fondamentales B. La non-discrimination comme énonciation du principe fondamental d égalité L interdiction de discrimination en raison de la nationalité L absence d un principe général de non-discrimination L absence d une clause généralisée d égalité de traitement fiscal La prédominance du traitement national A. Dans le cadre de l O.C.D.E Un principe de l O.C.D.E. plus strict que le principe de l O.M.C Une interprétation littérale B. Dans le cadre du droit de l UE Parallélisme entre les articles 18 du TFUE, III du GATT et XVII de l Accord sur les services Parallélisme entre les articles 110 du TFUE et III.2 du GATT L absence d une clause générale de la nation la plus favorisée A. L absence d une clause de la nation la plus favorisée dans le cadre du droit de l UE L absence de référence textuelle Un refus jurisprudentiel B. L absence d une clause de la nation la plus favorisée dans le cadre de l O.C.D.E L absence d une clause de la nation la plus favorisée «standard» Différentes clauses de la nation la plus favorisée Conclusion du titre premier LARCIER 605

4 Droit de l O.M.C., droit de l UE et fiscalité directe Titre 2 La portée du principe de non-discrimination fiscale Chapitre 1 La flexibilité du principe de non-discrimination Les exceptions au principe de non-discrimination Les exceptions à la clause de la nation la plus favorisée A. Les exceptions générales Les listes d exemptions L impact fiscal des exemptions B. Les exceptions fiscales Les accords visant à éviter la double imposition La délimitation du champ d application fiscal de cette exception Les exceptions à la clause du traitement national A. Les exceptions de l UE Les exceptions traditionnellement admises L exception nouvellement admise B. Les exceptions de l O.M.C Les exceptions générales Les exceptions fiscales Le risque d érosion du principe de non-discrimination L interprétation de notions commune ou spécifique A. La notion commune L interprétation de l O.M.C L interprétation de l UE B. La notion spécifique au droit de l UE Une création prétorienne Une confusion entre les notions de «discrimination» et «d entrave» La faiblesse du contrôle des justifications de l O.M.C A. Divergence des systèmes de contrôle Le critère de proportionnalité en droit de l UE Le critère de «bonne foi» en droit de l O.M.C LARCIER

5 B. Les défaillances du système de contrôle de l O.M.C Les exceptions deviennent la règle Des exceptions relatives au pouvoir fiscal de l État Chapitre 2 La remise en cause de dispositions fiscales françaises Les dispositions fiscales concernées Les réformes actuelles A. Le nouvel article 212 du C.G.I Le nouveau dispositif de lutte contre la sous-capitalisation Un traitement fiscal discriminatoire subsistant B. Le nouvel article 990 D du C.G.I L ancien traitement fiscal discriminatoire Le nouveau dispositif Les réformes potentielles A. La discrimination de l article 244 bis A du C.G.I Une discrimination à l encontre des personnes ou des organismes établis à l étranger Des répercussions plus larges B. La double discrimination de l article 164 C du C.G.I Une discrimination d origine légale entre ressortissants français et étrangers Une discrimination jurisprudentielle entre ressortissants de l UE La prédominance du recours aux droits de l UE et conventionnel La possibilité d un recours au droit de l O.M.C A. L existence de discriminations fiscales condamnables La caractérisation des produits ou services comme «similaires», directement «concurrents ou substituables» L établissement d une «imposition autre ou plus lourde» ou d une «restriction» à une liberté fondamentale B. La mise en œuvre du recours au droit de l O.M.C La réalité du recours au droit de l O.M.C Les limites du recours au droit de l O.M.C LARCIER 607

6 Droit de l O.M.C., droit de l UE et fiscalité directe 2. La mise en œuvre d autres recours A. Les imperfections du recours conventionnel La diversité des clauses d égalité de traitement Les réserves émises par les États membres B. L étendue grandissante du droit de l UE Le fondement traditionnel : la liberté d établissement Le fondement moderne : la libre circulation des capitaux Conclusion du titre second Conclusion de la première partie Deuxième partie Le principe d interdiction des subventions fiscales Titre 1 La reconnaissance d un principe d interdiction des subventions fiscales Chapitre 1 Le principe d interdiction des subventions au sens de l O.M.C La notion de subvention au sens de l O.M.C Une notion implicite dans les différents Accords de l O.M.C A. L Accord général du GATT de L article XVI du GATT de Le Code sur les subventions et droits compensateurs B. Les Accords spécifiques du GATT de La notion de «subvention agricole» La notion de «subvention» en matière de services Une notion explicite dans l Accord sur les subventions A. Une «contribution financière des pouvoirs publics» La notion d abandon de recettes publiques normalement exigibles ou de la non-perception de ces recettes L appréciation des règles fiscales choisies par les pouvoirs publics LARCIER

7 B. Un avantage conféré aux entreprises La notion «d avantage conféré» L appréciation de la différence des systèmes fiscaux entre les membres de l O.M.C L effet de distorsion de certaines subventions Une catégorisation des subventions A. Les subventions prohibées La notion de «subvention prohibée» Les voies de recours spécifiques B. Les subventions contestables Un effet défavorable spécifique Les difficultés relatives à l appréciation de la spécificité L impact des subventions fiscales A. Quelques exemples concrets Les sociétés de ventes à l étranger Le secteur aéronautique B. Les nécessaires adaptations du droit de l O.M.C L inadaptation des sanctions prises par l O.R.D. en matière fiscale Propositions d adaptations Chapitre 2 Les divergences d acception du principe d interdiction des subventions L hétérogénéité des définitions L approche internationale A. La notion de «subvention» au sens de l ONU Une définition commune Des définitions sectorielles B. La notion de «subvention» au sens de l O.C.D.E Les subventions à l industrie Les subventions à l agriculture L approche européenne A. La notion de subvention au sens de la CEDH L absence d une définition conventionnelle Les précisions jurisprudentielles LARCIER 609

8 Droit de l O.M.C., droit de l UE et fiscalité directe B. La notion d «aide d État» au sens de l UE L absence d une définition de la notion d aide d État Une interprétation fiscale extensive L identification d une «norme de référence» fiscale L identification d une «norme de référence» fiscale nationale A. Les divergences La notion conceptuelle de l O.M.C La notion fonctionnelle de l UE B. Les critères communs Des ressemblances Les difficultés d interprétation propres à la matière fiscale L identification d une «norme de référence» fiscale européenne. 411 A. La perspective plus large de la concurrence fiscale dommageable Code de conduite et aides d État Les critiques de l élargissement d un contrôle des aides d État B. La sélectivité des régimes fiscaux préférentiels Une nouvelle forme de sélectivité à l encontre des sociétés intragroupes Le risque de qualification de tous les régimes fiscaux préférentiels de «sélectifs» Conclusion du titre premier Titre 2 La portée du principe d interdiction des subventions fiscales Chapitre 1 La flexibilité du principe d interdiction des subventions Les exceptions au principe d interdiction des subventions fiscales Les exceptions de l O.M.C A. Les mesures en vue d éviter la double imposition de revenus de source étrangère LARCIER

9 1. Les première et dernière phrases de la note de bas de page numéro La notion de «mesures en vue d éviter la double imposition de revenus de source étrangère» B. Les crédits à l exportation La première phrase du point k) de l Annexe I de l Accord sur les subventions La deuxième phrase du point k) de l Annexe I de l Accord sur les subventions Les exceptions de l UE A. Les exceptions légales Des exemptions à finalités multiples Les restitutions à l exportation agricole B. L exception jurisprudentielle La nature ou l économie du système fiscal Une utilisation nouvelle de cette exception Le risque d érosion du principe d interdiction des subventions L interprétation de notions spécifiques A. La notion de «méthodes d élimination de la double imposition» en droit de l O.M.C Les crédits d impôt fictif La législation sur les sociétés étrangères contrôlées B. La notion de «nature ou économie du système» en droit de l UE Une notion non conforme au TFUE Une coïncidence entre les notions de «sélectivité», «avantage» et «non-discrimination» La faiblesse du contrôle des notifications de l O.M.C A. Divergence des systèmes de notification Notification a priori dans le système de l UE Notification a posteriori dans le système de l O.M.C B. Défaillances du système de notification de l O.M.C L exclusion de notification de certaines formes de subventions L insuffisance des notifications des États membres LARCIER 611

10 Droit de l O.M.C., droit de l UE et fiscalité directe Chapitre 2 La remise en cause de dispositions fiscales françaises Les régimes fiscaux concernés L incompatibilité avec le régime des aides d État A. Les régimes codifiés Les «G.I.E. fiscaux» Les provisions pour implantation à l étranger B. Les pratiques administratives Les quartiers généraux et les centres de logistique Les aides régionales accordées aux compagnies aériennes La compatibilité des aides avec le régime de minimis A. Les entreprises avantagées La création d une activité ou d un établissement La reprise d une entreprise industrielle en difficulté B. Des aides fiscales de l État Le cumul d exonérations fiscales Des avantages fiscaux sélectifs La prédominance du recours au droit de l UE La possibilité d un recours au droit de l O.M.C A. L existence de subventions fiscales condamnables L existence d une subvention Une subvention «spécifique», «contestable» ou «interdite» B. La mise en œuvre du recours au droit de l O.M.C La réalité du recours au droit de l O.M.C Les limites du recours au droit de l O.M.C La réalité du recours au droit de l UE A. La mise en œuvre du recours au droit de l UE Les raisons de la prédominance de ce recours Les difficultés des États membres dans l exercice de leur souveraineté fiscale B. La complémentarité des systèmes de l O.M.C. et de l UE Des systèmes comme relais L absence d une Organisation fiscale mondiale LARCIER

11 Conclusion du titre second Conclusion de la deuxième partie Conclusion générale Bibliographie sélective Table des décisions Index alphabétique Table des matières LARCIER 613