Petit déjeuner des PME et des start-up Implications fiscales du Nouveau Droit Comptable (NDC)

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1 Petit déjeuner des PME et des start-up Implications fiscales du Nouveau Droit Comptable (NDC) Le 30 janvier 2015 Yi-Xin Tseng Corporate Tax Senior Manager

2 Agenda 1. Principe de déterminance 2. Obligation de tenir une comptabilité et de présenter les comptes 3. Les règles d évaluation Evaluation individuelle Evaluation du prix courant observable 4. Activation des travaux en cours 5. Monnaie fonctionnelle 6. Coûts de fondation, d augmentation de capital et d organisation 7. Amortissements, corrections de valeur et provisions 8. Actions propres 9. Annexes aux comptes et conservation de la correspondance 1

3 1. Principe de déterminance Définition Pas de définition fiscale du résultat imposable selon la législation suisse Résultat du compte de pertes et profits établi selon les règles du droit commercial (en tenant compte des règles correctrices fiscales si nécessaire) est la base pour l impôt sur le bénéfice (Art. 58 al. 1 LIFD) Aspects à considérer Matériel Formel Renvoi au droit comptable Les normes comptables sont contraignantes pour le droit fiscal Le choix prévu par le droit comptable est généralement repris par le droit fiscal Le droit fiscal se base sur le bilan effectivement établi 2

4 1. Principe de déterminance Règles correctrices fiscales Différences entre les objectifs du droit comptable et ceux du droit fiscal: Droit comptable Principe de la protection des créanciers Prédominance du principe de précaution / prudence Possibilité d avoir des réserves latentes Droit fiscal Saisir la capacité contributive effective Règles correctrices Constitution de réserves latentes en principe pas permises ou limitées 3

5 2. Obligation de tenir une comptabilité et de présenter les comptes Obligation de tenir une comptabilité et de présenter des comptes selon NDC s applique (art. 957ss CO): à toutes les personnes morales (sociétés anonymes, sociétés en commandite par actions, sociétés à responsabilité limitée, sociétés coopératives, associations, fondations) aux entreprises individuelles et aux sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d affaires d au moins CHF francs Comptabilité dite du «carnet du lait» uniquement pour: les entreprises individuelles et les sociétés de personnes dont le chiffre d affaires du dernier exercice est inférieur à CHF les associations et les fondations qui n ont pas l obligation de requérir leur inscription au registre du commerce les fondations dispensées de l obligation de désigner un organe de révision au sens de l art. 83b al 2 CC 4

6 3. Les règles d évaluation Evaluation individuelle Evaluation individuelle Art. 960 al. 1 CO : «En règle générale, les éléments de l actif et les dettes sont évalués individuellement s ils sont importants et qu en raison de leur similitude, ils ne sont habituellement pas regroupés» Participations et immeubles présentés séparément dans le bilan Dérogation exceptionnelle possible Implications fiscales Potentielle diminution de la valeur comptable des actifs et du profit imposable Augmentation des réserves latentes forcées sur participations et immeubles Charge et extourne d amortissement sur participations 5

7 3. Les règles d évaluation Evaluation individuelle Exemple Bilan société X Année N Valeur d achat Valeur vénale Valeur comptable Ancien droit comptable Valeur comptable Nouveau droit comptable Participation A Participation B Participation C Participation D Total Année N : La société X reçoit un dividende de la participation B de 500. Année N+2 : La valeur vénale de la participation D est de 250. Aucun dividende n est perçu par la société X. Quelles sont les conséquences fiscales pour la société X en année N puis en année N+2? 6

8 3. Les règles d évaluation Evaluation individuelle Implications fiscales N P&P N+2 P&P Dividende Participation B 500 Amortissement des participations A et D Bénéfice imposable (bénéficiant du mécanisme RPP) Dividende 0 Extourne amortissement de la participation D 130 Bénéfice imposable 130 Amortissement de la participation D vient en déduction d un revenu exonéré (dividendes) Aucun impôt sur le bénéfice ne devrait être prélevé (application du mécanisme de la réduction pour participations (RPP) Amortissement plus justifié commercialement ajouté au bénéfice imposable (VV 250 VC 120=130) 7

9 3. Les règles d évaluation Evaluation du prix courant observable Evaluation du prix courant observable et réserves de fluctuation Art. 960b al. 2 CO : «Lorsque des actifs sont évalués au cours du jour ou au prix courant à la date du bilan, une correction de valeur peut être constituée à charge du compte de résultat afin de tenir compte de la fluctuation des cours. Ces corrections de valeur ne sont cependant pas autorisées si elles conduisent à la comptabilisation d une valeur inférieure au coût d acquisition ou, s il est plus bas, au cours boursier. Le montant total des réserves de fluctuation doit apparaître séparément dans le bilan ou dans l annexe» Tous les actifs du même poste du bilan doivent être évalués à un prix courant observable si cette possibilité est utilisée (pas une obligation) 8

10 3. Les règles d évaluation Exemple Implications fiscales La constitution de réserves de fluctuation est une charge justifiée par l usage commercial 9

11 4. Activation des travaux en cours Activation des travaux en cours (non facturés) Art. 959a al. 1 let. d CO: «L actif du bilan est présenté par ordre de liquidité décroissante; il comporte au moins les postes ci-après, indiqués séparément et selon la structure suivante: 1. actif circulant: [ ] d. stocks et prestations de services non facturées; [ ]» Et art. 959b al. 2 ch. 2 CO (PP par nature) «variation des stocks de produits finis et semi-finis et variation des prestations» Implications fiscales Probable augmentation du bénéfice imposable par l activation des travaux en cours 10

12 4. Activation des travaux en cours Exemple Société de services En CHF Travaux en cours au N 35'000 Débiteurs au N 40'000 Débiteurs N-1 35'000 Inclus dans CA N Augmentation profit suite au nouveau droit comptable 75'000 Prestations de services non facturées à comptabiliser à la valeur vénale diminuée des coûts résiduels prévisibles à la date du bilan si cette valeur est inférieure au coût d acquisition ou au coût de revient. Abattement d 1/3 pas autorisé sur les prestations de services non facturées Possible augmentation du bénéfice imposable sans entrée de liquidités supplémentaires 11

13 5. Monnaie fonctionnelle Tenue des comptes en monnaie étrangère Art. 958d al. 3 CO: «Les comptes sont établis dans la monnaie nationale ou dans la monnaie la plus importante au regard des activités de l entreprise. S ils ne sont pas établis dans la monnaie nationale, les contre-valeurs en monnaie nationale doivent aussi être indiquées. Les cours de conversion utilisés sont mentionnés et éventuellement commentés dans l annexe.» Implications fiscales Le contribuable a le choix entre établir ses comptes en monnaie nationale ou sa monnaie fonctionnelle Les écarts de conversion de la monnaie fonctionnelle étrangère en monnaie suisse n ont pas d incidence fiscale 12

14 5. Monnaie fonctionnelle Méthodes de conversion appropriées Calcul de l assiette de l impôt se fait en convertissant au cours en vigueur à la clôture du bilan Fonds propres et réserves convertis au cours historique Exemple d attribution des écarts lors de l établissement de comptes en CHF si la comptabilité est en USD Postes du bilan: convertis au cours de clôture Postes du compte de résultat: convertis au cours moyen Différence de conversion: attribuée aux réserves libres Implications fiscales Conversion effectuée selon une autre méthode que la méthode du cours de clôture n est pas déterminant 13

15 6. Coûts de fondation, d augmentation du capital et d organisation Définition Art. 959 al. 2 CO: «Les coûts de fondation, d augmentation du capital et d organisation ne peuvent désormais plus être portés à l actif du bilan.» Ancien droit comptable : amortissement des coûts de fondation sur une période de 5 ans NDC : amortissement des coûts de fondation, augmentation du capital et d organisation l année de constitution Implications fiscales Amortissement extraordinaire à effectuer la 1 ère année considéré comme une charge justifiée par l usage commercial. Réduction du bénéfice imposable de l année de constitution Impact au niveau des pertes reportées pouvant être compensée avec des bénéfices futurs sur une durée limitée dans le temps (7 ans) 14

16 6. Coûts de fondation, d augmentation du capital et d organisation Exemple Fondation de la société en N Coûts de fondation : 25, amortis sur une période de 5 ans Résultat avant frais de fondation Résultat selon ancien DC N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N Solde des pertes reportables N+8 : -35 Bénéfice imposable N+9 : 5 15

17 6. Coûts de fondation, d augmentation du capital et d organisation Exemple Fondation de la société en N Coûts de fondation : 25, amortis sur une période de 5 ans Résultat avant frais de fondation Résultat selon NDC N N+1 N+2 N+3 N+4 N+5 N+6 N+7 N+8 N Soldes des pertes reportables N+8 : -25 Bénéfice imposable N+9 : 15 16

18 7. Amortissements, corrections de valeur et provisions Définitions Art. 960 e, al. 2 CO: «Lorsque, en raison d événements passés, il faut s attendre à une perte d avantages économiques pour l entreprise lors d exercices futurs, il y a lieu de constituer des provisions à charge du compte de résultat, à hauteur du montant vraisemblablement nécessaire» Définitions fiscales Amortissements: perte de valeur due à l usage et au vieillissement d un bien économique Corrections de valeurs: Pertes de valeur d un bien pour des motifs autres que de l amortissement et sont traitées comme des provisions 17

19 7. Amortissements, corrections de valeur et provisions Implications fiscales Exemples d amortissements et corrections de valeur pas admissibles au niveau fiscal Amortissement à des fins de remplacement et pour assurer la prospérité de l entreprise à long terme (art. 960a, al. 4, CO) Constitution de provisions au titre des mesures prises pour assurer la prospérité de l entreprise à long terme (art. 960e, al. 3, ch. 4 et al. 4, CO) Les provisions qui ne se justifient plus (art. 960e al. 4 CO) doivent être ajoutées au bénéfice imposable (art. 63 al. 2 LIFD) 18

20 8. Actions propres Définition Art. 959a al. 2 ch.3 let. e CO: «Les actions propres sont comptabilisées en diminution des capitaux propres» Implications fiscales Réduction des fonds propres imposables pour l impôt sur le capital Les pertes sur propres actions sont des charges commercialement justifiées déductibles fiscalement si comptabilisées Les gains sur propres actions sont imposables au moment de la comptabilisation Impact sur la notion du besoin d assainissement reconnu fiscalement 19

21 8. Actions propres Comptabilisation actions propres avant le passage au nouveau droit comptable: ACTIF PASSIF Autres actifs 500'000 Capital-actions 400'000 Actions propres 25'000 Réserve générale 70'000 Réserve pour actions propres 50'000 Bénéfice résultant du bilan 30'000 Pertes sur actions propres -25'000 5'000 TOTAL ACTIFS 525'000 TOTAL FP ET PASSIFS 525'000 20

22 8. Actions propres Transition et comptabilisation des actions propres avec le nouveau droit comptable: ACTIF PASSIF Autres actifs 500,000 Capital-actions 400,000 Réserve générale 70,000 Bénéfice reporté 55,000 55,000 Actions propres -25,000 TOTAL ACTIFS 500,000 TOTAL FP ET PASSIFS 500,000 21

23 8. Actions propres Impôt anticipé Aucune conséquence de l introduction du NDC en matière d impôt anticipé car aucune référence au mode de comptabilisation dans la société Attention aux délais de détention des propres actions (6/12 ans) pour ce qui est de la liquidation partielle directe Impôt direct des actionnaires Aucune conséquence de l introduction du NDC chez les actionnaires personnes physiques détenant les actions dans leur fortune privée (art. 20 al. 1 let c LIFD basé sur art. 4a LIA) chez les actionnaires personnes physiques ou morales détenant les actions dans leur fortune commerciale 22

24 9. Annexes aux comptes et conservation de la correspondance Annexes aux comptes annuels et tableau des flux de trésorerie Annexes aux comptes annuels et tableau des flux de trésorerie (art. 961b CO) doivent être remis avec la déclaration de revenus Conservation de la correspondance Chaque écriture doit être justifiée par une pièce comptable (art. 957a, al. 2, ch. 2 et 5, CO) NDC entend libérer les entreprises de l obligation de conserver la correspondance qui n est pas pertinente pour la comptabilité ni la présentation des comptes 23

25 MERCI 2015 KPMG AG/SA, a Swiss corporation, is a subsidiary of KPMG Holding AG/SA, which is a member of the KPMG network of independent firms affiliated with KPMG International Cooperative ( KPMG International ), a Swiss legal entity. All rights reserved. The KPMG name, logo and cutting through complexity are registered trademarks.