QUAND LE FISC VOUS CONTRÔLE

JURIS DÉFI www.jurisdefi.com QUAND LE FISC VOUS CONTRÔLE Anticiper un contrôle fiscal, gérer la procédure et réagir en cas de redressement Deuxième édition Éditions d Organisation, 2002 ISBN : 2-7081-2794-2

9 LA MISE EN RECOUVREMENT ET LES DÉLAIS DE PAIEMENT ou «à partir de quand devez-vous régler la note» 1. Les délais à respecter par l administation avant la mise en recouvrement La notification de redressements ne permet pas directement à l administration de réclamer le paiement des rehaussements d impôt. Le contribuable n a donc pas à se précipiter sur son chéquier, dès qu il reçoit un formulaire n 3924, 2120 ou 2120 bis. Avant de procéder à la mise en recouvrement, l administration doit respecter certains délais. Éditions d Organisation 269

Quand le fisc vous contrôle 1.1. Délai de mise en recouvrement en matière de taxation d office Si le contribuable a fait l objet d une taxation d office 1, la procédure n a pas de caractère contradictoire. En conséquence, trente jours après réception de la notification de redressements par le contribuable, l administration peut valablement mettre en recouvrement les sommes notifiées. Elle n est nullement tenue de prendre en considération les observations formulées par le contribuable. En matière d ESFP, cependant, la taxation d office ne fait pas obstacle à la faculté, pour le contribuable de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d affaires. Dans ce cas, si cette saisine est demandée, la mise en recouvrement devra être différée jusqu à la notification de l avis de cette commission. 1.2. Délai de mise en recouvrement dans la procédure contradictoire Si le contribuable a accepté les redressements notifiés, en répondant par écrit à la notification dans le délai prévu, le recouvrement peut être effectué sans délai particulier, dès réception de l accord du contribuable. Si le contribuable n a pas répondu à la notification dans le délai prévu, il est présumé avoir donné son accord tacite. L administration peut engager la mise en recouvrement dès l expiration de ce délai de réponse. Le contribuable, ayant formulé son désaccord dans le délai prévu, recevra une «réponse aux observations du contribuable» (formulaire 3926). Si l administration maintient les redressements contestés, deux situations sont à envisager : Si le contribuable ne sollicite pas la saisine de la commission éventuellement compétente (commission départementale des 1. Voir le chapitre 4 «Les vérifications», pages 93 et suivantes. 270 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement impôts directs et des taxes sur le chiffre d affaires, commission de conciliation, comité consultatif pour la répression des abus de droit), la mise en recouvrement pourra être effectuée rapidement. Il suffira d attendre l expiration du délai de trente jours (décompté à partir de la date de réception du formulaire 3926), accordé au contribuable pour demander la saisine de la commission. Si le contribuable a demandé, dans le délai prévu, l intervention de la commission éventuellement compétente, l administration ne peut pas mettre en recouvrement les rappels contestés, avant d avoir obtenu l avis de cette commission. L administration peut toutefois estimer que la saisine de la commission par le contribuable est une manœuvre dilatoire. Ce sera, notamment, le cas si elle estime que ladite commission n a pas à intervenir en l espèce (dans l hypothèse, par exemple, d une procédure d office), ou qu il s agit d une question de droit (et non de fait), hors de la compétence de la commission. Dans cette situation, la jurisprudence du Conseil d Etat 1 admet que l administration puisse valablement mettre en recouvrement, avant voire sans l intervention de la commission. Toutefois, en cas de contentieux, l administration devra démontrer que la commission, dont l intervention était demandée par le contribuable, était effectivement incompétente. En pratique, lorsque l agent des impôts aura un doute sur la compétence de telle ou telle commission, dont l intervention est demandée par le contribuable, il évitera, le plus souvent, de mettre en recouvrement des rappels d impôts sans respecter les délais. 1. Contrairement au Conseil d État, la Cour de Cassation impose à l administration fiscale, préalablement à la mise en recouvrement, de saisir la commission lorsque le contribuable le demande, même si elle estime cette demande mal fondée. Éditions d Organisation 271

Quand le fisc vous contrôle 1.3. Effet des irrégularités éventuelles La mise en recouvrement précipitée peut être extrêmement intéressante pour le contribuable. Toute erreur commise à ce niveau par l administration est sanctionnée par l annulation de l acte de recouvrement, ce qui peut entraîner l annulation de l impôt dû et des pénalités réclamées! D une manière générale, le non-respect d un délai légal, prévu entre la notification et la mise en recouvrement, est sanctionné de la même manière. Il est vrai que rien n empêche l administration de recommencer la procédure de recouvrement, qui est une procédure distincte de celle ayant entraîné le rappel d impôts. Mais un contentieux du recouvrement, bien instruit et présenté au bon moment 1, permet, si les motifs invoqués sont fondés, d obtenir l annulation pure et simple de rappels d impôts qui, par ailleurs, pouvaient être parfaitement fondés en droit! 2. Le recouvrement Même lorsque l administration est en droit de procéder à la mise en recouvrement, il peut s écouler un délai plus ou moins long avant qu elle n en prenne l initiative. Cette inertie résulte, entre autres, du fait que les services chargés du recouvrement sont différents de ceux qui ont entrepris la vérification du contribuable. Pour tout simplifier, ils sont également différents selon la nature de l impôt ou de la taxe. 1. C est-à-dire en jouant sur les délais de prescription exposés au chapitre I «Délais et prescriptions». 272 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement Le recouvrement de l impôt est de la compétence du comptable du Trésor (percepteur) en ce qui concerne : l impôt sur le revenu, les impôts directs locaux, l impôt sur les sociétés et l impôt forfaitaire annuel des sociétés, la taxe sur les salaires, les taxes d urbanisme. Le percepteur procède au recouvrement «par voie de rôle», c est-àdire en vertu d un titre officiel autorisant le comptable public à exiger le paiement. Le recouvrement de l impôt est de la compétence du comptable de la Direction Générale des Impôts (receveur) en ce qui concerne : les taxes sur le chiffre d affaires, notamment la TVA, les droits d enregistrement et les droits de timbre, certains impôts directs recouvrés sans émission de rôle, comme les retenues à la source, la taxe d apprentissage, la participation à la formation continue ou à l effort de construction, etc.), la plupart des taxes fiscales et parafiscales. Les impôts et taxes supplémentaires, suite à un contrôle, lorsqu ils relèvent de la compétence du percepteur, sont recouvrés par voie de rôles supplémentaires. Les impôts et taxes supplémentaires, suite à un contrôle, lorsqu ils relèvent de la compétence du receveur, sont recouvrés par «avis de mise en recouvrement». Ces documents, rôles ou avis de mise en recouvrement, sont notifiés au contribuable par lettre recommandée avec avis de réception. Ils ont pour effet principal : de matérialiser et d officialiser le montant exact de la créance du Trésor, et pour effets complémentaires d ouvrir le délai général de recours contentieux, contre les impositions qui sont mentionnées sur ces documents 1, 1. Voir le chapitre 10 «Les recours contentieux», page 293. Éditions d Organisation 273

Quand le fisc vous contrôle d ouvrir le délai de prescription de l action en recouvrement de l administration 1. Ces documents sont soumis à des règles de forme et de fonds dont l étude détaillée excéderait l objet de cet ouvrage. Le Conseil fiscal y sera, cependant, très attentif et y trouvera parfois une argumentation efficace, dans le cadre d un contentieux, pouvant aboutir à l annulation de l acte de recouvrement pour vice de forme. La réception de l avis de mise en recouvrement ou des rôles supplémentaires, met fin à cette période d attente entre la fin des opérations de contrôle et la réception du «montant à payer». Mais il n y a pas de délai officiel (autre que le délai de prescription) à respecter par l administration pour l émission de ces documents de recouvrement. Dans la pratique, l informatisation des services de la DGI permet l émission des avis de mise en recouvrement plus rapidement que l émission des rôles supplémentaires par les services du Trésor. Il n est pas rare de recevoir l avis de mise en recouvrement quelques jours seulement après l expiration des délais de procédure de contrôle, et les rôles plusieurs mois plus tard. Quoi qu il en soit, l exigibilité du paiement est immédiate, dès réception du document de recouvrement. Cependant, la date d application de la majoration de 10 % pour retard de paiement est toujours postérieure à celle d exigibilité. Elle est indiquée sur le document de recouvrement. Par exemple, en matière d impôt sur le revenu, la date d application de la majoration pour retard de paiement est de deux mois et quinze jours après l exigibilité. Si le règlement n est pas effectué à la date légale, l application de la majoration de 10 % est automatique. Il est, cependant, possible de négocier, directement avec le service du recouvrement concerné, l obtention de délais supplémentaires. Si ceux-ci sont respectés, le dégrèvement de la majoration sera généralement accordé. 1. Voir ci-après «La prescription de l action en recouvrement», page 282. 274 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement 3. Les délais de paiement Les délais de paiement ne sont jamais de droit et sont de la compétence du service de recouvrement et non du service ayant procédé au contrôle. Il est donc conseillé de prendre contact rapidement avec le percepteur ou le receveur, si l on souhaite négocier des délais. L idéal est de prendre rendez-vous dès réception de l avis de recouvrement. En effet, les agents chargés du recouvrement sont généralement mieux disposés à l égard des contribuables qui n ont pas attendu de recevoir des lettres de rappels, pour expliquer leur situation financière. Lors des rendez-vous, il ne faut pas s attendre à une compassion extrême. N oublions pas que le rôle des agents de recouvrement est... de recouvrer les créances du Trésor Public! Ils sont personnellement responsables et doivent rendre des comptes à leur hiérarchie. Leur marge de manœuvre n est donc pas immense et il est nécessaire d être extrêmement convaincant. Il n y a pas de règles absolues en matière d octroi de délais de paiement. Chaque demande est examinée par le service du recouvrement, en considération de l importance des rappels, de la nature des sanctions appliquées par le service ayant procédé au contrôle, de la situation financière du contribuable et des garanties qu il peut offrir. Les contribuables de bonne foi, éprouvant des difficultés économiques ou sociales, notamment les salariés au chômage lors de la mise en recouvrement, les entreprises en difficulté économique ou financière et les retraités (la première année de leur retraite), font tout de même l objet d une assez large compréhension. Si la dette est apurée dans la limite des délais accordés, la majoration de 10 % pour retard de paiement est généralement abandonnée. Éditions d Organisation 275

Quand le fisc vous contrôle Le chef d entreprise, victime d un contrôle aboutissant à des rappels importants, peut essayer de démontrer que le paiement immédiat entraînerait la «cessation des paiements» et donc l ouverture d une procédure de redressement judiciaire, voire de liquidation. Il peut souligner que le personnel de son entreprise serait ainsi licencié. L agent du recouvrement, certes sensible à l économie générale, ne peut pas, de lui-même, accorder un échelonnement long, sur plusieurs années. Il pourra transmettre la demande à une «commission départementale des chefs de services financiers» qui établit des plans de recouvrement échelonné. Il existe également des comités départementaux qui examinent les problèmes de financement des entreprises et qui peuvent accorder un échelonnement des échéances fiscales. Sauf circonstances particulières, il demandera des garanties pour accorder un échelonnement dépassant une année. Le délai de paiement ne doit pas être confondu avec le sursis de paiement. Le sursis de paiement concerne un contribuable qui, contestant tout ou partie des redressements notifiés et donc des impôts et taxes mis en recouvrement, a introduit une réclamation contentieuse 1 dans les délais et qui demande à surseoir au paiement, dans l attente de l issue de la procédure. Les conditions particulières et les mesures spéciales concernant le sursis de paiement sont développées au chapitre 10. 1. Voir le chapitre 10 «Les recours contentieux», page 292. 276 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement 4. Les poursuites en cas de non-paiement 4.1. Impôts recouvrés par les percepteurs 4.1.1. La phase préalable : la lettre de rappel Avant l engagement des poursuites proprement dites, le percepteur a l obligation d envoyer une lettre de rappel. Si cette formalité n est pas respectée, les poursuites ultérieures seront frappées de nullité. Il existe une exception importante à cette obligation dans le cas, fréquent après une procédure de contrôle, où le contribuable a encouru des pénalités pour défaut, retard ou insuffisance de déclaration des revenus et bénéfices imposables. Dans cette hypothèse, le percepteur est dispensé de l envoi de la lettre de rappel et peut engager, dès l émission du rôle, le premier acte de poursuite, c est-à-dire le commandement. 4.1.2. Le commandement Après l expiration du délai de vingt jours qui suit la réception, par le contribuable, de la lettre de rappel, le percepteur notifie le commandement. Ce délai est impératif pour la validité de la procédure, sauf dans l hypothèse de la dispense d envoi de la lettre de rappel, qui a été évoquée ci-dessus. Le commandement est un acte par lequel le percepteur fait sommation au contribuable d acquitter le montant de sa dette, sous peine d y être contraint par la saisie ou la vente forcée de ses biens. Éditions d Organisation 277

Quand le fisc vous contrôle Cet acte génère des frais qui sont à la charge du contribuable et augmentent ainsi sa dette vis-à-vis du Trésor. C est le premier acte de poursuite et, à ce stade, il devient nécessaire de se préoccuper sérieusement de la situation. Il est préférable de prendre d urgence rendez-vous avec le percepteur pour négocier des délais de paiement. Si le contribuable ne s acquitte pas de sa dette vis-à-vis du Trésor, le percepteur peut recourir aux mesures d exécution forcée de droit commun : saisie-vente pour les biens mobiliers, saisie immobilière, saisie-attribution, saisie des rémunérations et contrainte par corps dans certains cas. 4.1.3. La saisie-vente Cette procédure, instituée par la Loi du 9 juillet 1991, s est substituée à l ancienne saisie-exécution, depuis le 1 er janvier 1993. Les caractéristiques principales de cette procédure sont les suivantes : Un commandement doit avoir été notifié obligatoirement avant d engager cette procédure. Elle ne peut pas concerner des biens que la loi déclare insaisissables (tel est le cas, par exemple, de la fraction mensuelle des rémunérations que le créancier ne peut pas saisir) ; en revanche, elle peut concerner des biens appartenant au débiteur, mais détenus par un tiers. Lorsque la saisie-vente concerne des éléments corporels d un fonds de commerce (mobilier, machines, matériel, etc.), le contribuable peut demander au tribunal de commerce qu il soit procédé à la vente globale du fonds. Le percepteur peut faire ordonner, par le président du tribunal, que la vente soit effectuée aux enchères sur mise à prix fixée par le président. 278 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement 4.1.4. La saisie immobilière Comme tout créancier, le percepteur peut poursuivre la saisie et la vente des immeubles appartenant au contribuable défaillant. Cette procédure reste, néanmoins, assez exceptionnelle. Elle sera utilisée en dernier recours, compte tenu de sa complexité, de sa lenteur et des difficultés de mise en œuvre. Le percepteur ne pourra l exercer qu après autorisation préalable du Trésorier-Payeur-Général, qui est le personnage départemental le plus haut en grade dans la hiérarchie des comptables du Trésor, et qu après avis du Préfet. C est dire qu un percepteur ne pourra guère, de lui-même, faire abus d autorité en la matière. En principe, tous les immeubles sont saisissables, à l exclusion de ceux appartenant à l État! Certaines situations particulières (indivision, dissociation de l usufruit et de la nue-propriété, etc.), compliquent la procédure, en raison de la présence de tiers ou, simplement, en l absence d un droit réel complet sur l immeuble. Il faut, dans cette hypothèse, préalablement procéder au partage de l immeuble! Pour parvenir à la vente sur saisie, dite adjudication dans ce cas, le percepteur doit faire d abord procéder à un «commandement» qui vaut saisie des biens désignés, à partir de sa publication au bureau des hypothèques. Un délai maximum de 90 jours entre la date de commandement et celle de publication aux hypothèques est exigé, sinon le percepteur devra recommencer la procédure de recouvrement, par l envoi d un autre commandement. La vente de l immeuble est l aboutissement de la procédure de saisie. Elle est soumise aux conditions de forme prévues par le code de procédure civile. Éditions d Organisation 279

Quand le fisc vous contrôle 4.1.5. La saisie-attribution Seules les créances portant sur des sommes d argent peuvent être appréhendées par voie de saisie-attribution, procédure également instituée par la Loi du 9 juillet 1991 et se substituant, depuis le 1 er janvier 1993, à l ancienne procédure de la saisie-arrêt. La saisie-attribution emporte attribution immédiate de la créance saisie, sans concours avec des saisies ultérieures, mêmes celles émanant de créanciers privilégiés. Elle est généralement pratiquée sur un compte bancaire ou postal. Elle reste subordonnée aux conditions de forme et de fonds propres au droit commun en la matière, règles dont l exposé excède le cadre de cet ouvrage. Généralement, la créance du Trésor est privilégiée. De ce fait, le percepteur dispose d une procédure spécifique : l avis à tiers détenteur. Cet avis a le même effet que la saisie-attribution. Lorsqu il est utilisé pour faire opposition sur des comptes bancaires ou postaux, ce qui est généralement le cas, les règles prévues pour la saisie-attribution sont applicables. L avis à tiers détenteur est envoyé au tiers détenteur et au contribuable, afin d interrompre la prescription que pourrait encourir le Trésor et d ouvrir le délai dont dispose le contribuable pour faire opposition aux poursuites (voir point 8). Le tiers est tenu de payer «en l acquit du contribuable» 1, à concurrence des fonds qu il détient. S il ne le fait pas, sans raison valable, il sera poursuivi personnellement sur ses biens. 1. C est-à-dire qu il devra se libérer de sa dette, non en payant le contribuable, mais en versant la somme en question directement au Trésor public. 280 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement 4.1.6. La saisie des rémunérations Cette saisie concerne les traitements et salaires perçus par un contribuable. La fraction égale au revenu minimum d insertion est absolument insaisissable. La fraction saisissable de la rémunération est fixée par tranches de rémunération annuelle. Au le 1 er janvier 2002, elle est de 1/20 e sur la portion de la rémunération annuelle inférieure ou égale à 3 000. Elle augmente, ensuite, par tranche pour atteindre les 2/3 de la rémunération annuelle comprise entre 14 730 et 17 700. La fraction saisissable s exerce sans limitation sur la portion supé-rieure à 17 700. Les différents seuils sont augmentés de 1 120 par personne à charge (conjoint ou concubin disposant de ressources propres inférieures au RMI, enfant à charge, ascendant habitant avec le contribuable et ne disposant personnellement pas de ressources supérieures au RMI). 4.1.7. La contrainte par corps Il s agit d une mesure exceptionnelle qui peut être utilisée par le percepteur, lorsque le contribuable a fait l objet d une condamnation pénale pour fraude fiscale ou lorsqu il s agit de recouvrer des impositions d office, établies au nom de personnes qui changent fréquemment de lieu de séjour ou n ont pas de domicile fixe. Cette mesure est soumise au contrôle de l autorité judiciaire. Éditions d Organisation 281

Quand le fisc vous contrôle 4.1.8. Les possibilités d opposition aux poursuites Le contribuable peut faire opposition aux poursuites, en contestant : soit la régularité, sur le plan de la forme, de l acte de poursuite, soit l existence, le montant ou l exigibilité de la créance du Trésor à son encontre. II ne peut pas s agir d une contestation de la base ou du calcul de l impôt. En effet, cette contestation ne peut se faire au niveau des mesures forcées de recouvrement, mais par la voie de la réclamation contentieuse ou gracieuse 1. L opposition doit se faire dans le délai maximum de deux mois après la notification de l acte de poursuite. Elle doit être adressée au Trésorier-Payeur-Général, sur papier libre, et comporter un exposé des motifs. A défaut de réponse dans le délai ou si la réponse ne satisfait pas le contribuable, celui-ci peut saisir le tribunal compétent. 4.1.9. La prescription de l action en recouvrement Le percepteur qui n a fait aucune poursuite contre un contribuable pendant quatre ans, à partir de la mise en recouvrement du rôle, est déchu de tout droit et de toute action. La prescription de l action en recouvrement est interrompue : par les différents actes de poursuites énumérés ci-dessus (saisieattribution, saisie des rémunérations, avis à tiers détenteur, etc.), par une citation en justice, 1. Voir, pour la réclamation contentieuse, le chapitre 10 «Les recours contentieux», pages 292 et suivantes. Pour la demande gracieuse, voir le chapitre 8«La phase pré-contentieuse», pages 265 et suivantes. 282 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement par la reconnaissance de la dette formulée par le contribuable. Cette reconnaissance peut résulter, par exemple, du versement d un acompte ou d une demande de délai de paiement. L interruption de la prescription a pour effet de substituer, à la prescription en cours, une nouvelle prescription de même durée. Exemple Un rôle est émis le 1 er janvier 2002. Le percepteur perdra tout droit si aucune mesure de recouvrement n est prise avant le 1 er janvier 2006. S il a notifié un commandement le 1 er janvier 2004, la prescription repart pour quatre ans à compter du le 1 er janvier 2004 et expire, donc, le 1 er janvier 2008. La prescription de l action en recouvrement est suspendue, lorsque le contribuable est dans le cadre de la procédure de règlement amiable des difficultés des entreprises. Lorsque la prescription est suspendue, le délai commencé recommence à courir à partir du moment où la cause de suspension disparaît. Exemple Un avis de mise en recouvrement est adressé le 20 juin 2000, à l entreprise ROSE. Le délai de prescription expirera, en principe, le 20 juin 2004. L entreprise ROSE, après avoir déposé son bilan le 20 mars 2001, bénéficie d une période d observation et, le 20 janvier 2002, un plan de continuation de l exploitation est approuvé par le tribunal de commerce. La période de suspension du délai de prescription aura duré 10 mois. La prescription sera reportée d autant et ne pourra, donc, être invoquée qu à compter du 20 avril 2005. 4.2. Impôts et taxes recouvrés par les receveurs des impôts Le point de départ de la procédure de recouvrement est la notification de l avis de mise en recouvrement. Éditions d Organisation 283

Quand le fisc vous contrôle Le receveur n obtenant pas le versement immédiat de la créance du Trésor, commencera l exercice des poursuites par l envoi d une mise en demeure. Cette mise en demeure traduit l injonction, faite au redevable, de payer les sommes portées sur l avis de mise en recouvrement. Elle précise que, faute de règlement dans un délai de vingt jours, des mesures d exécution pourront être prises contre le contribuable. Les poursuites ne pourront être engagées qu à l expiration de ce délai impératif de vingt jours après la notification de la mise en demeure. Les procédures d exécution sont identiques à celles que peut mettre en œuvre le percepteur (saisie-vente, saisie-immobilière, saisie-attribution, saisie des rémunérations, avis à tiers détenteur, etc.). La seule différence est que la mise en demeure tient lieu du commandement prescrit par le Code de procédure civile. En ce qui concerne l opposition aux poursuites, l autorité que le contribuable doit saisir est le Directeur des Services Fiscaux et non plus le Trésorier Payeur Général. La prescription de l action en recouvrement est également de quatre ans. Le point de départ est la date de notification de l avis de mise en recouvrement. Cette prescription peut être interrompue ou suspendue dans les mêmes conditions que celles exposées ci-dessus. 4.3. Les garanties de recouvrement du Trésor Pour garantir le recouvrement des créances du Trésor, l administration a la faculté de prendre des sûretés réelles (privilège du Trésor, hypothèques) sur les biens du contribuable. Elle peut, en outre, dans certains cas, utiliser la responsabilité solidaire de certains tiers au contribuable. 284 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement 4.3.1. Le privilège du Trésor Le privilège du Trésor garantit le recouvrement de la plupart des impôts et taxes. Il couvre non seulement le principal de l impôt mis en recouvrement, mais également les pénalités. Le privilège du Trésor peut s exercer sur tous les meubles et effets mobiliers du contribuable, sur le matériel d exploitation d un fonds commercial et sur les créances diverses. Le privilège du Trésor prime la plupart des autres privilèges mobiliers. Mais il est primé par le superprivilège des salariés, par le privilège du créancier nanti sur l outillage ou le matériel d équipement, et par le droit du «créancier d aliments» (bénéficiaire de pensions alimentaires, par exemple). Si l entreprise sur laquelle le Trésor exerce son privilège, entre dans une procédure de redressement ou de liquidation judiciaire, le droit de priorité dont bénéficient les titulaires de créances nées régulièrement après le jugement d ouverture de la procédure, prime le privilège du Trésor. Le privilège ne cesse qu à la date où la créance est prescrite. Concernant les sommes dues par les commerçants ou les personnes morales de droit privé, lorsqu elles excèdent 12 200 (loi du 10 juin 1994), le privilège doit être publié par le Trésor Public, au moyen d une inscription au greffe du tribunal de commerce (ou du tribunal de grande instance, si l entreprise ne relève pas de la compétence du tribunal de commerce). Ces inscriptions se prescrivent en quatre ans, mais peuvent être renouvelées. La sanction du défaut de publication, lorsque celle-ci est obligatoire, est la perte du privilège en cas de redressement ou de liquidation judiciaires. Éditions d Organisation 285

Quand le fisc vous contrôle 4.3.2. L hypothèque légale Alors que le privilège du Trésor concerne les biens meubles, l hypothèque légale concerne les immeubles. Cette garantie peut être inscrite, dès la mise en recouvrement, dans les cas de procédures d office ou dans les cas d impositions dues, suite à un contrôle fiscal. Dans les autres situations, elle peut être inscrite dès l instant où le contribuable encourt une majoration pour défaut de paiement. Elle prend rang au jour de son inscription et reste valable dix ans. 4.3.3. La recherche de responsabilité de certains tiers Lorsque le Trésor Public ne parvient pas à recouvrer les sommes qui lui sont dues par un contribuable, il peut mettre en cause la responsabilité de certaines tierces personnes. 4.3.3.1. Le gérant majoritaire Le ou les gérants majoritaires d une société à responsabilité limitée (SARL) peuvent être rendus solidaires du paiement des impôts et pénalités : lorsque le recouvrement des sommes dues par la société a été rendu impossible par des manœuvres frauduleuses, ou en cas d inobservation répétée des obligations fiscales (article L 266 du Livre des Procédures Fiscales). Cette mesure, qui constitue un risque important pour le dirigeant, peut être appliquée même si l actif de la société est suffisant pour apurer les dettes fiscales. Rappelons que le gérant majoritaire est, d une manière générale, celui qui détient directement ou indirectement plus de 50 % du capital de la 286 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement SARL ou celui qui, sans détenir plus de 50 % du capital, se trouve dans la situation d un cogérant, lorsque le total des participations des cogérants dans le capital de la société dépasse 50 %. Cependant, pour l application de la responsabilité solidaire de paiement prévue à l article L 266, on retient une définition plus étroite du caractère majoritaire de la gérance. Cette responsabilité peut être utilisée par l administration à l égard des gérants détenant leurs titres personnellement et, le cas échéant, par l intermédiaire de leur conjoint et de leurs enfants mineurs non émancipés. Mais Elle ne trouve pas à s appliquer aux gérants dont la caractère majoritaire serait «indirect» (il n y a pas lieu, pour apprécier la fraction du capital détenue par le gérant, de tenir compte des parts dont il dispose par l intermédiaire d une société qu il contrôle). La responsabilité solidaire prévue à l article L 266 du Livre des Procédures Fiscales ne trouve pas, non plus, à s appliquer aux cogérants, chacun minoritaire, mais majoritaire ensemble. Ceci résulte de trois arrêts de la Cour de Cassation en date du 27 octobre 1992 (n 1549 D, 1585 D et 1586 D ; RJF 1/93 n 142). Sur ce point, la doctrine administrative est en total désaccord avec la Cour de Cassation. La Cour se réfère à la lettre même de l article 211 du Code Général des Impôts (auquel renvoie l article L 266 du Livre des Procédures Fiscales) qui prévoit que seules les parts appartenant en toute propriété ou en usufruit au conjoint et aux enfants non émancipés du gérant sont considérées comme possédées par ce dernier. Les parts détenues par un cogérant ne sont donc pas visées. Cette interprétation est, d ailleurs, tout à fait compatible avec l esprit de l article L 266 du Livre des Procédures Fiscales qui se fonde sur une responsabilité personnelle du gérant pendant l exercice effectif de son mandat et non sur une responsabilité collégiale. 4.3.3.2. Les dirigeants de fait et les gérants minoritaires Toute personne exerçant «en droit ou en fait», directement ou indirectement la direction effective d une société, d un groupement ou Éditions d Organisation 287

Quand le fisc vous contrôle d une personne morale, peut être tenue solidairement responsable du paiement des impositions et pénalités dues par cette société, ce groupement ou cette personne morale, si ses agissements ont rendu impossible le recouvrement des impositions et pénalités (article L 267 du Livre des Procédures Fiscales). Il est à noter que les dispositions de l article L 267 du Livre des Procédures Fiscales sont applicables au gérant minoritaire d une SARL à la condition d établir sa responsabilité personnelle dans l inobservation des obligations fiscales et le lien entre cette inobservation et l impossibilité de recouvrement (Cour de Cassation Com., arrêt du 11 février 1992 n 2671 D RJF 5/92 n 744). 4.3.3.3. Les autres cas de responsabilité solidaire Sans vouloir être exhaustif, on peut citer les principaux cas de responsabilité solidaire, en matière de paiement des impôts et taxes : Le cessionnaire (l acheteur) d une entreprise commerciale, artisanale ou industrielle peut être poursuivi en paiement de l impôt sur le revenu dû par le cédant (le vendeur) et se rapportant aux résultats de l année de la cession. Cette responsabilité est limitée à concurrence du prix du fonds et doit être mise en cause dans un délai de trois mois, à compter de la vente ou du dernier jour du délai de dépôt de déclaration 1. Les mêmes dispositions trouvent à s appliquer en matière d impôt sur les sociétés et de taxe d apprentissage 2. La même responsabilité solidaire pèse sur les successeurs d entreprises non commerciales, de charges ou offices cédés à titre onéreux. 1. L existence de cette responsabilité solidaire explique pourquoi, lors de l acquisition d un fonds de commerce, il est important que le prix versé au vendeur soit «séquestré» pendant le temps nécessaire pour «purger» les dettes fiscales. 2. Cette forme de solidarité s exerce lorsque l acheteur acquiert le fonds d une entreprise soumise à l IS. Si l acquisition porte sur les titres, l entreprise reste redevable de ses impositions, mais il n y a pas motif à «solidarité fiscale» pour l acquéreur. 288 Éditions d Organisation

La mise en recouvrement et les délais de paiement Le propriétaire d un fonds de commerce est responsable du paiement des impôts directs dus par l exploitant de ce fonds (par exemple, en cas de location-gérance). Chacun des époux est tenu solidairement au paiement de l impôt sur le revenu, quel que soit le régime matrimonial. Les complices des contribuables qui ont organisé leur insolvabilité pour échapper au paiement des impôts directs ou qui ont utilisé d autres manœuvres pour faire obstacle au paiement, sont tenus solidairement au paiement desdits impôts. Cette disposition peut être appliquée au Conseil qui aiderait un contribuable à organiser son insolvabilité. En matière de droits d enregistrement, toutes les parties sont solidaires envers l administration (article 1705 et suivants du Code Général des Impôts) pour le paiement des droits, amendes et pénalités. En matière de TVA, il existe une solidarité du prestataire de services établi hors de France pour la TVA due par un redevable établi en France et, inversement, une solidarité du destinataire d une opération imposable en France, pour le paiement de la TVA due par le redevable établi à l étranger et qui n a pas de représentant fiscal en France. Le Trésor Public dispose donc d une panoplie de mesures légales de recouvrement pour exercer des contraintes, non seulement contre le débiteur direct, mais aussi contre des tiers apparemment étrangers aux redressements. Il reste que le contribuable ne perd pas ses droits de recours contre un recouvrement qu il estime totalement ou partiellement injustifié. Il lui reste la solution d engager un recours contentieux. Éditions d Organisation 289