Services aux ressources humaines Numéro 2013-20F Nouvelles règles canadiennes sur les fiducies non résidentes : Incidence sur les régimes d'actions mondiaux Le 4 décembre 2013 En bref Les règles nouvellement adoptées sur les fiducies non résidentes (FNR) donneront vraisemblablement lieu à des impôts à payer et à des exigences en matière de production des déclarations pour les régimes d'actions mondiaux qui utilisent des fiducies étrangères et qui ont des employés participants qui résident au Canada. Il est maintenant temps de déterminer si les nouvelles règles sur les FNR s'appliquent à votre régime d'actions mondial et, dans l'affirmative : quelles-en sont les répercussions; quelles exigences en matière de production et quelles échéances s'appliquent; s'il a des choix à produire pour atténuer leur ponction fiscale. En détail Nouvelles règles L'approche du Canada en matière d'imposition des FNR a changé au moment où le projet de loi C-48 a reçu la sanction royale le 26 juin 2013. La législation est complexe et vise à lutter contre l'évasion fiscale à l'étranger. Régimes d'actions mondiaux Les nouvelles règles toucheront l'impôt canadien à payer et l'administration des régimes d'actions mondiaux ayant des participants au Canada. Les fiducies étrangères dont on se sert pour détenir des actions pour les employés canadiens sont maintenant assujetties à un traitement semblable à celui des régimes d'actions financés par des fiducies résidentes du Canada ou des ententes de garde. En un mot Une FNR sera réputée être résidente, et imposable, au Canada : sur son revenu mondial, ou si un choix est produit, uniquement sur le revenu sur les apports faits (ou réputés être faits) par des résidents canadiens. Plutôt que de payer l'impôt au niveau de la FNR, les employeurs canadiens peuvent décider d'être assujettis aux taux d'impôt des sociétés (qui sont inférieurs aux taux d'impôt des fiducies) en produisant un choix qui fera en sorte que le revenu de la FNR sera réputé être le revenu de l'employeur. Une responsabilité solidaire est imposée aux contribuants (employeurs canadiens) et aux bénéficiaires résidents (employés participants) pour les impôts canadiens non payés par la FNR, mais où des plafonds de recouvrement peuvent s'appliquer. www.pwc.com/ca/pointdevuefiscal
Les règles sont rétroactives aux années d'imposition se terminant après 2006. Des mesures transitoires accordent jusqu'au 26 juin 2014 pour produire la plupart des choix et des déclarations de revenus exigés pour les années d'imposition se terminant avant 2013. Règle générale Une FNR est généralement réputée être résidente du Canada pour une année d imposition si, à la fin de cette année d imposition, il y a soit : un «contribuant résident» à la fiducie, ou un «bénéficiaire résident» de la fiducie. Fiducie étrangère exempte En vertu d'une exception importante, une FNR qui est une «fiducie étrangère exempte» est exemptée des règles sur les FNR. Les fiducies étrangères exemptes incluent certains types de fiducies qui fournissent des avantages sociaux. Cependant, pour qu'un régime d'incitation en vertu duquel des titres sont détenus en fiducie soit considéré comme une fiducie étrangère exempte, tous les avantages que fournit la fiducie doivent avoir trait à des «services admissibles». Services admissibles Les services admissibles comprennent notamment les services fournis principalement par des employés non résidents ou résidents temporaires une définition qui exclurait une fiducie fournissant des avantages à des employés résidant habituellement au Canada. Commentaires de PwC Compte tenu des variations possibles sur les accords de paiement fondé sur des actions, chaque cas devrait être examiné pour déterminer si la fiducie peut être considérée comme une fiducie étrangère exempte, auquel cas on éviterait d'appliquer les règles sur les FNR. Dans les régimes ou les accords d'actions mondiaux typiques, les actions de la société mère mondiale sont achetées grâce aux apports de la société mère mondiale ou des employeurs participants pour distribution ultérieure aux employés qui ont reçu des unités d actions à négociation restreinte, des unités d actions fondées sur le rendement ou toute autre attribution à base d actions. Les employés de filiales qui résident au Canada participent au régime d'actions mondial et reçoivent des actions de la FNR lorsque leurs droits à l attribution deviennent acquis. Si une fiducie est utilisée en lien avec la distribution d'actions ou d'autres avantages aux employés canadiens, l'accord devrait être revu pour déterminer si les nouvelles règles sur les FNR s'appliquent. Contribuant résident La plupart des FNR dont on se sert pour financer les régimes d'actions mondiaux auront vraisemblablement un contribuant résident. Un contribuant résident est une personne qui : a fait un apport à la FNR à tout moment, est un résident du Canada à la fin de l année d imposition de la FNR (autre qu un particulier qui réside au Canada depuis moins de 60 mois (un «nouveau Canadien»)), et au moment de l application du critère, existe et est un résident du Canada. La résidence au moment de l apport n est pas pertinente. Commentaires de PwC Pour de nombreux régimes d'actions mondiaux, le fait d'avoir des participants canadiens signifiera que l'employeur canadien sera obligé de : soit rembourser, en vertu d'une entente de remboursement, à sa société mère étrangère les coûts liés au régime, le paiement reflétant le coût de rémunération imputé aux résultats en vertu des principes comptables généralement reconnus, soit faire des apports directs à la fiducie. Dans un cas comme dans l autre, l'employeur résident du Canada sera considéré comme ayant fait un apport à la FNR et, par le fait même, comme un contribuant résident. Apport Généralement, un «apport» à une FNR signifie le transfert ou le prêt de biens à la FNR. Par conséquent, un apport direct serait clairement admissible. Un apport comprend également les transferts ou les prêts à d autres entités lorsqu il y a une série d opérations qui inclut ce transfert ou ce prêt, et un transfert ou un prêt distinct à la FNR. Exceptions Une exception est faite pour les transferts ou les prêts, et les transferts ou les prêts réputés, généralement entre parties sans lien de dépendance. Cependant, cette exception ne s'applique pas à un transfert s'il est raisonnable de conclure qu'une des raisons du transfert est l'acquisition d'un droit de bénéficiaire dans la FNR. 2 pwc
Commentaires de PwC Lorsqu'il y a une demande de remboursement à une entité canadienne, on peut prétendre qu'une des raisons de cette demande soit l'acquisition d'un droit de bénéficiaire dans la FNR par un employé participant. Le remboursement équivaut au coût de fournir des avantages en vertu du régime d'actions mondial aux employés d'une entité canadienne. Il est également probable que le remboursement soit envisagé au moment du transfert et puisse être considéré comme faisant partie d'une série d'opérations qui donnerait lieu à un apport. En outre, il y a plusieurs dispositions déterminatives qui feront en sorte que des transferts seront réputés avoir été faits. Par exemple, un transfert de biens est réputé être fait conjointement par une personne et une deuxième personne si : cette personne transfère un bien à une autre personne ou société de personnes, et un des objectifs ou une des conséquences du transfert peut raisonnablement être considéré comme fournissant des avantages à l'égard des services d'un employé de la deuxième personne (l'employeur canadien). En conséquence, tous les transferts par une société mère étrangère (ou toute personne ou société de personnes) à une FNR ou à quelqu'un qui, à son tour, fait un apport à une FNR sont réputés être faits conjointement par la personne ou la société de personnes et l'employeur canadien s'ils sont faits pour fournir des avantages aux employés de l'employeur canadien. Imposition du revenu mondial Si un employeur résident du Canada fait un apport direct, indirect ou réputé à une FNR, il devient un contribuant résident, et la FNR sera responsable de l'impôt au Canada sur son revenu mondial. Fiducies déterminées Un allégement de l'impôt mondial est disponible pour les «fiducies déterminées». L'allégement permet de ne payer aucun impôt canadien sur le revenu et les gains en capital tirés des biens ayant fait l objet d un apport (ou réputés avoir fait l objet d un apport) par des non-résidents (autre que l'impôt canadien qui s'applique autrement aux non-résidents du Canada, p. ex. la retenue d'impôt canadienne sur certains revenus de source canadienne). Si la FNR a reçu des apports peutêtre même la majeure partie des apports de non-résidents, elle voudra vraisemblablement faire le choix d'être une fiducie déterminée. Délais de production Le choix doit être fait pour la première année d imposition au cours de laquelle : la FNR a reçu des biens de nonrésidents, et elle est réputée être résidente du Canada. Cependant, en vertu d'une règle transitoire qui s'applique aux FNR en vigueur le 26 juin 2014, le choix doit être produit au plus tard le 26 juin 2014 (c.-à-d. 365 jours après que le projet de loi C-48 a reçu la sanction royale). Les choix produits en retard ne seront pas acceptés. Ce que doivent faire les fiducies déterminées Une fiducie déterminée doit faire le suivi des biens qui ont fait l'objet d'un apport par des résidents canadiens (désignés sous le nom de «partie résidente»). Les biens qui ne sont pas compris dans la partie résidente sont inclus dans la «partie non résidente». La partie non résidente est réputée être détenue par une FNR distincte, qui ne sera pas assujettie à l'impôt canadien (à moins qu'elle gagne un revenu au Canada qui est autrement assujetti à l'impôt canadien). La fiducie déterminée devra produire une déclaration de revenus canadienne à l'égard de la partie résidente. Il va de soi que la fiducie relative à la partie non résidente devra produire une déclaration de revenus canadienne si elle gagne un revenu de source canadienne. Obligation solidaire Un employeur canadien qui est un contribuant résident et tout «bénéficiaire résident» seront solidairement responsables avec la FNR du paiement de l'impôt de la FNR. Bénéficiaire résident Un bénéficiaire résident : doit être un bénéficiaire de la FNR, ne doit pas être un «bénéficiaire remplaçant», et doit être un résident du Canada à la fin de l année d imposition de la FNR, mais seulement s il y a un «contribuant rattaché» à la FNR. pwc 3
Contribuant rattaché Un contribuant rattaché est généralement une personne (y compris une personne qui a cessé d exister) qui a fait un apport de biens à la FNR à un moment donné autre qu un «moment de non-résidence». Puisqu'un employeur canadien aura (ou sera réputé avoir) fait des apports à la FNR au moment où il était résident du Canada, il sera considéré comme un contribuant rattaché. En conséquence, les employés participants au régime d'actions mondial seront vraisemblablement considérés comme des bénéficiaires résidents et seront donc solidairement responsables du paiement des impôts de la FNR. Plafond de recouvrement Cette responsabilité se limitera au «plafond de recouvrement» de la personne si : 1. i) la personne est un bénéficiaire résident, ou ii) les apports de la personne (ou les apports de personnes ayant un lien de dépendance) à la FNR ne sont pas supérieurs au plus élevé des montants suivants : 10 000 $, 10 % du montant total de tous les apports faits à la FNR avant ce moment, 2. toutes les déclarations au titre du formulaire T1141 faisant état d'apports faits par la personne à la FNR ont été produites à temps (à moins que les apports, et les apports de personnes ayant un lien de dépendance, ne dépassent pas 10 000 $); il s'agit d'une exigence de production annuelle même pour les années où aucun apport supplémentaire n'est fait, et 3. il est raisonnable de conclure que toutes les opérations ou tous les événements (y compris ceux faisant partie d'une série d'opérations ou d'événements) qui ont été entrepris à la demande de la personne ou avec son consentement n'avaient pas pour but de permettre à la personne d'éviter ou de réduire au minimum une responsabilité solidaire. Généralement, le plafond de recouvrement d'un employé participant qui est un bénéficiaire résident devrait égaler le montant total que la personne a ou recevra de la FNR, moins tout recouvrement précédent et tout impôt payable sur les montants reçus de la FNR. La responsabilité d'un employeur canadien à titre de contribuant résident peut se limiter au montant total de l'apport ou de l'apport réputé à la FNR. Cependant, puisque le premier critère ci-dessus inclut les apports de personnes ayant un lien de dépendance et que la plupart ou la totalité des contribuants à la FNR auront vraisemblablement un lien de dépendance envers l'employeur canadien, il risque d'être difficile pour un employeur canadien d'être protégé par le plafond de recouvrement. Contribuants déterminés Si un employeur canadien choisit de devenir un «contribuant déterminé», une partie du revenu de la FNR : sera incluse dans son revenu, ne sera pas imposable pour la FNR. Cette partie est calculée selon le ratio du total des apports de l employeur canadien par rapport à tous les apports par les contribuants résidents et rattachés. Un employeur canadien qui fait ce choix n'aura plus à partager la responsabilité solidaire avec la FNR. Puisque le revenu de la partie résidente d'une FNR est imposé à 42,92 % et que le taux combiné d'impôt des sociétés fédéral et provincial/territorial au Canada se situe entre 25 et 31 %, il semble raisonnable de faire ce choix. Le choix est possible uniquement pour les années d'imposition se terminant après le 4 mars 2010. Le revenu gagné dans les années d'imposition précédentes sera imposé dans la FNR. Exigences de production La date limite de production de la déclaration de revenus pour les FNR est : le 26 juin 2014 pour les années d'imposition de 2007 à 2012, le 31 mars de l'année suivante (le 30 mars lors d'une année bissextile) pour les années d'imposition de 2013 et subséquentes. Les contribuants résidents doivent produire le formulaire T1141 pour déclarer leurs apports pour les années d'imposition de 2007 et subséquentes. Les employés doivent produire le formulaire T1142 pour déclarer toute distribution reçue. Les déclarations de renseignements et les formulaires seront considérés comme produits à temps s'ils le sont au plus tard à la date limite de production du contribuable pour 2013, qui est : 4 pwc
le 30 avril 2014 pour les employés, au plus tard six mois après la fin de l'année d'imposition de la société qui inclut le 26 juin 2013 pour les sociétés canadiennes. Prochaines étapes pour les employeurs Les employeurs devraient se demander si les nouvelles règles sur les FNR s'appliquent à leur régime d'actions mondial. Dans l'affirmative, il faudrait en atténuer l'incidence. Il conviendrait de prendre les mesures suivantes : 1. déterminer si des fiducies étrangères de votre groupe de sociétés fournissent des avantages à des employés canadiens, 2. déterminer si la fiducie étrangère peut être exemptée des règles sur les FNR, ou si elle est réputée être résidente du Canada et assujettie à l'impôt sur son revenu mondial, 3. déterminer si la FNR devrait choisir que seule sa partie résidente soit imposée au Canada, 4. déterminer si le contribuant résident/l'employeur canadien devrait choisir d'inclure le revenu de la FNR dans son propre revenu et imposé aux taux d'impôt des sociétés, 5. s'assurer que la FNR fait le suivi des biens dans la partie résidente (si un choix a été fait) et produit des déclarations de revenus annuelles, 6. s'assurer que le contribuant déterminé inclut la partie appropriée du revenu de la FNR dans sa déclaration de revenus annuelle, 7. s'assurer que les contribuants résidents produisent le formulaire T1141 pour déclarer les apports à la FNR, 8. s'assurer que les employés bénéficiaires produisent le formulaire T1142 pour déclarer les distributions de la FNR. pwc 5
Pour en discuter Pour une discussion plus approfondie sur la façon dont les règles sur les FNR pourraient toucher votre entreprise, veuillez communiquer avec l une des personnes ci-dessous : Pierre Bourgeois, Montréal 514 205-5139 pierre.bourgeois@ca.pwc.com Martin O. Boiteau, Québec 418 691-2473 martin.o.boiteau@ca.pwc.com Tax News Network (TNN) offre à ses membres de l information canadienne et internationale, des analyses et des renseignements inédits pour les aider à prendre des décisions fiscales et commerciales éclairées. À vous de l essayer! www.ca.taxnews.com ou 1 866 Tax News (1 866 829 6397). PricewaterhouseCoopers LLP/s.r.l/s.e.n.c.r.l., une société à responsabilité limitée de l Ontario, 2013. Tous droits réservés. PwC s entend du cabinet canadien, et quelquefois du réseau de PwC. Chaque société membre est une entité distincte sur le plan juridique. Pour obtenir de plus amples renseignements, visitez notre site Web à l adresse www.pwc.com/structure. Ces renseignements sont fournis à titre d information seulement et n ont pas pour objet de remplacer les conseils d un professionnel. 6 pwc