ELABORATION ET EXECUTION DU PROJET DE PERFORMANCE DES ETABLISSEMENTS PUBLICS ADMINISTRATIF

INTRODUCTION ELABORATION ET EXECUTION DU PROJET DE PERFORMANCE DES ETABLISSEMENTS PUBLICS ADMINISTRATIF Un Etablissent Public Administratif est une personne morale de Droit Public, dotée de l autonomie financière et de la personnalité juridique, ayant reçu de l Etat un patrimoine d affectation, en vue de réaliser une mission d intérêt général ou d assurer une obligation de service public. Cette mission se réalise à travers un budget, acte financier qui prévoit et autorise les recettes et les dépenses annuelles de l EPA de même qu il en détermine la nature le montant. Le budget est donc le document récapitulatif des recettes et des dépenses prévisionnelles d une entité (équipement, service, établissement) ou d un agent économique (un individu, un ménage, une entreprise, un Etat, etc.) pour un exercice comptable à venir. Trois types de budget peuvent être ainsi distingués: - le budget d exploitation qui traite des recettes et des dépenses d exploitation (budget de fonctionnement) ; - le budget d investissement destiné aux opérations d investissement (dépenses durables) ; - le budget programme qui est un outil de gestion des finances publiques permettant l élaboration, la présentation et l exécution de la loi de finances sur la base de programmes. Un budget peut être : - indicatif en ce sens que l estimation peut être différente de la réalisation; - impératif si on s interdit de dépenser plus que prévu en respect du réalisme budgétaire. La notion de budget est normalement inséparable d une période (généralement un exercice de 12 mois) et d un calendrier de réalisation. Un budget bien élaboré s exécute aisément, et facilite la tenue des états financiers. L élaboration et l exécution du budget d un EPA ou de toute autre personne morale de Droit Public autre que l Etat et les Collectivités Territoriales Décentralisées, repose sur un cadre législatif et réglementaire approprié, qui en définit les acteurs, les spécificités, les mécanismes. I)- CADRE JURIDIQUE Un certain nombre de dispositions législatives et réglementaires encadrent l élaboration du projet de performance de l Etablissement Public Administratif (EPA). Il s agit : de la loi n 99/016 du 22 décembre 1999 portant statut général des Etablissements Publics et des Entreprises du Secteur Public et Parapublic dans ses articles 2, 73, 74,75, 76 et 77 ; de la loi n 2007/006 du 26 décembre 2007 portant Régime Financier de l Etat ; du décret 2008/0446/PM du 13 mars 2008 portant adoption de la nomenclature budgétaire et comptable harmonisée des Etablissements Publics Administratifs ; du décret n 2005/383 du 17/10/2005 fixant les règles financières applicables aux Universités d Etat ; 1

du décret n 2013/159 du 15 mai 2013 portant Régime particulier du contrôle administratif des finances publiques ; La Circulaire N 13/001/MINFI du 08 janvier 2013 portant Instructions relatives à l Exécution, au suivi et au Contrôle de l Exécution du Budget de l Etat et des Organismes Subventionnés pour l exercice 2013. II)- Elaboration du projet de performance des Etablissements Publics Administratifs 2.1 Définitions de quelques concepts La prospective : c est l exploration d un futur possible et plausible de long terme et qui débouche sur une vision de développement (25-30 ans). La planification : c est la définition des orientations de politique de développement économique et social à moyen terme basée sur la prospective. Elle permet d identifier et d organiser les actions majeures porteuses de changement à mettre en œuvre dans le moyen et le long terme (5-10 ans). La programmation : c est l opérationnalisation des orientations stratégiques selon les perspectives de ressources mobilisables (1-3 ans). Elle consiste à fractionner voire décomposer et ordonner les actions selon le chronogramme de leurs mises en œuvre. La budgétisation : elle consiste à inscrire dans la loi des finances, la première année de la programmation. Elle nécessite la déclinaison des coûts des activités en nature économique de la dépense par rapport à la nomenclature budgétaire et comptable harmonisée des EPA. Le suivi : c est un processus continu de collecte et de traitement des renseignements pour repérer les anomalies en cours d exécution et apporter des corrections. Il s agit des anticipations adaptatives. L évaluation : c est un processus d analyse du programme dans des limites définies au préalable et qui sert à apprécier les résultats par rapport aux objectifs fixés. L évaluation aboutit à des conclusions et recommandations. Le suivi-évaluation : c est un contrôle systématique de la mise en œuvre en vue de garantir l atteinte des résultats attendus et capitaliser les enseignements.il s appuie sur une batterie d indicateurs permettant de mesurer et de contrôler la performance. Projet de performance Le projet de performance est le document récapitulatif des recettes et des dépenses prévisionnelles d une entité au titre d une période triennale : le projet de performance annuel est équilibré en recettes et en dépenses en crédits de paiement (CP) alors que les autorisations d engagement (AE) est la somme des crédits de paiement pour la période de référence. 2

2.2 programmation des activités Cette phase démarre par la conférence budgétaire au sein de l EPA au cours de laquelle les activités programmées par chaque responsable sont recensées et hiérarchisées. Ces activités doivent être en adéquation avec les missions de service public assignées à l EPA et contenues dans son décret de création. La programmation concerne les activités les plus prioritaires et répondant aux besoins urgents des populations. Ces activités sont contenues dans les actions des programmes des ministères des tutelles techniques. Au niveau de l EPA, il est donc question de définir les objectifs spécifiques à partir de l objectif du programme et mettre en cohérence les actions, les activités et les tâches dont la mise en œuvre concoure à l atteinte des objectifs fixés. S agissant d une gestion axée sur les résultats, le cadre logique prévoit les résultats escomptés ainsi que l indicateur qui permet de mesurer la performance, le chronogramme des activités, les délais d exécution, le service responsable de l exécution de l activité, les sources de financements et la nomenclature qui décrit la nature économique de la dépenses. Il convient de relever qu il existe deux types de programmes qui obéissent à la même logique: les programmes supports et les programmes opérationnels. 2.3 BUDGETISATION DU PROJET DE PERFORMANCE S agissant des ressources, seules seront inscrites au projet de budget les ressources mobilisables. C est ainsi que la mobilisation de la subvention de fonctionnement de l Etat est assurée par l inscription au chapitre 60 du budget de l Etat, suivie par la lettre de notification adressé à l ordonnateur de l EPA précisant les dotations annuelles. L évaluation des ressources propres s effectue à partir des prévisions de l exercice antérieur, mais surtout en intégrant le niveau de réalisation desdites ressources propres. En ce qui concerne les dépenses, Il faudrait procéder : - à l inventaire des activités et des tâches ; - l identification des moyens nécessaires ; - l évaluation quantitative et financière ; - le calcul du coût total de chaque activité (somme du coût des tâches) ; - le calcul du coût total de l action (somme du coût des activités). 2.3.1 Méthodes d évaluation des coûts Les dépenses de fonctionnement se fait sur les données relevant de l état nominatif du personnel et des biens et services consommés au cours de l exercice écoulé. Pour ce qui est des autres des dépenses la méthode basée sur les coûts unitaires peuvent être envisagée. S il est difficile de faire une estimation précise, on opte pour une dotation forfaitaire. Le respect de ces exigences favorise la conception d un budget réaliste permettant par là même la consommation des crédits votés sur la base d un programme d actions validé par le conseil 3

d administration, puis approuvé par les tutelles techniques et financières ou par le Premier Ministre Chef du Gouvernement en ce qui concerne les Universités d'. 2.3.2 Cadre logique du budget programme I) Les recettes Chap, Art, Parag Chap 71 Chap 75 Nature économique de la recette Droits et produits des principales prestations fournies Subventions de fonctionnement reçues Source de financement Recettes Réalisée 2012 Prévision des recettes 2013 2014 2015 Total recettes attendues Indicateur 750 Subvention versée par l Etat Chap Transferts reçus 76 760 Transferts reçus 7600 Transferts reçus de l Etat Chap 77 Autres produite et profits divers 770 Autres produite et profits divers 7702 Dons et legs reçus destinés au fonctionnement TOTAL Recettes de fonctionnement Chapit re Art, Paragr aphe Chap 10 Art 100 Nature économique de la recette Fonds de dotation Prévision Recettes n-1 Recettes Réalisée n-1 Prévision recettes Variat ion % de variation 4

1003 Dons et legs Chap 14 Subvention d équipement et d investissement Subventions reçues Art 140 1400 Subvention d investissement et d équipement reçues de l Etat 1401 Autres subventions reçues TOTAL Art 140 Art 141 Subventions amorties 1410 Subventions amorties reçues de l Etat. 1411 Autres Subventions d investissement et équipement amorties. TOTAL Art 141 TOTAL Chap Chap Productions des 79 immobilisations par l EPA Chap Produits de cession 84 des immobilisations Art 840 Produits de cession des immobilisations 840020 Produit de cession des immobilisations incorporelles 840021 Produit de cession de terrains 840022 Produit de cession des autres immobilisations corporelles 840025 Produit de cession des prêts et autres créances à LMT 840026 Produit de cession des titres de participation Total Chap 84 TOTAL Recettes d investissement 5

II les dépenses INTITULE DU PROGRAMME: OBJECTIF DU PROGRAMME: OBJECTIF SPECIFIQUE N 1 : PERIO DE D' SERIC E SOUR CE DE INDICA TEUR ACTIO NS ACTIVIT ES TACHE S CO DES EXECU TION CONC ERNE FINAN CE CP 201 3 CP 201 4 CP 201 5 A E RESU LTAT RESUL TAT IMP ACT Tâche 1 Activité 1 Tâche 2 Tâche 3 Action 1 Tâche 4 Total tâches Tâche 1 Activité 2 Tâche 2 Tâche 3 Tâche 4 Total tâches Tâche 1 Activité 3 Tâche 2 Tâche 3 Tâche 4 Total tâches Total activités 6

7 Activité 1 Tâche 1 Tâche 2 Tâche 3 Total tâches Tâche 1 Activité 2 Tâche 2 Action 2 Tâche 3 Tâche 4 Total tâches Tâche 1 Activité 3 Tâche 2 Tâche 3 Tâche 4 Total tâches Total activités Tâche 1 Activité 1 Tâche 2 Tâche 3 Total tâches Tâche 1 Activité 2 Tâche 2 Action 3 Tâche 3 Total

8 tâches Tâche 1 Activité 3 Tâche 2 Tâche 3 Total tâches Total activités Tâche 1 Activité 1 Tâche 2 Tâche 3 Tâche 4 Total tâches Tâche 1 Action 4 Activité 2 Tâche 2 Tâche 3 Total tâches Tâche 1 Activité 3 Tâche 2 Tâche 3 Total tâches Total activité s Total actions

2.4 La finalité de la Budgétisation par programme Le budget programme est fondé sur la convergence des politiques économiques et financières et des outils de gestion des finances publiques au plan international et sous régional. Il est important de noter que la gestion budgétaire par programmes est entrée en application au Cameroun en 2013, l année 2012 étant une année de transition. Il s agit de l introduction dans la pratique budgétaire d une philosophie de gestion caractérisée par le passage d une logique de moyens centrée sur la recherche de la régularité budgétaire à une logique de performance intégrant davantage les préoccupations d efficacité de l EPA. La performance recherchée est basée sur deux principes à savoir le principe de la sincérité et celui de la transparence. 2.2.1 Principe de la sincérité : ce principe vise l exactitude de l estimation des ressources et des charges ; 2.2.2 Principe de la transparence : consacré par la loi de règlement ce principe favorise l information de l organe délibérant voire le parlement dans le cadre des contrôles parlementaires. La budgétisation par programme permet : Structuration par programme : La dotation budgétaire n est plus basée sur la structure des services, mais sur les programmes et donc sur les finalités des politiques publiques ; Fixation des résultats : La mise en relation systématique entre les résultats à atteindre et les crédits budgétaires alloués ; Pluriannualité: Les allocations budgétaires aux programmes sont faites dans une perspective de court et moyen termes (AE et CP) Mesure de la performance: Le contrôle budgétaire n est plus uniquement axé sur la régularité budgétaire, mais également sur l efficacité et l efficience de la dépense publique Vision : Evolution économique favorable passant d une gestion de crise structurelle à une gestion de développement à moyen et long terme Résultat : Composante essentielle de mise en œuvre de la GAR Virements : Responsabilisation plus accrue des ordonnateurs dans la gestion de leurs crédits et dans l atteinte des résultats (fongibilité des crédits) Sur le plan social : amélioration de l efficacité et de l efficience de la dépense publique. 2.3) - Procédure d approbation du budget de l EPA Conformément à l article 75 alinéa (1) de la loi n 99/016 du 22 décembre 1999de la loi n 99/016 du 22 décembre 1999, «le projet de budget annuel, y compris les plans d investissements des EPA appartenant à l Etat, est préparé par la Direction Générale, adopté par le conseil d administration et transmis pour approbation au Ministre de tutelle technique et au Ministre chargé des Finances avant le début de l exercice budgétaire suivant». S agissant des Universités, les budgets primitifs adoptés par le Conseil d Administration est «approuvé par décret du Premier Ministre, après avis du Ministre de tutelle des Universités et du 9

Ministre en charge des Finances», disposition du décret n 2005/383 du 17/10/2005 fixant les règles financières applicables aux Universités. Sur le plan méthodologique, l on procède à une conférence budgétaire interne au cours de laquelle chaque responsable présente le programme d activités de sa structure ainsi que les ressources sollicitées. La consolidation de ces activités accompagnées de la répartition des ressources constitue le projet de budget de l EPA. En effet, le budget étant la traduction en numéraire des activités projetées, ledit projet du budget est accompagné du programme d actions pour l exercice concerné. Ces actions doivent être conformes aux missions de service public confiées à l EPA et contenues dans son décret de création. Ce budget doit satisfaire au principe de la sincérité qui prescrit l exactitude de l estimation des ressources et des charges. Après examen, le Ministre des Finances adresse une lettre d approbation contenant le montant du budget au titre de l exercice concerné au Président du Conseil d administration. En cas de rejet, les motifs y afférents sont explicitement notifiés au PCA. III) EXECUTION DU PROJET DE PERFORMANCE DE L EPA Les opérations d exécution du projet de performance de l EPA incombent à l ordonnateur au contrôleur financier spécialisé et à l agent comptable. Les fonctions d ordonnateur et de comptable sont séparées et incompatibles en matière d exécution des recettes et des dépenses. 3.1 L ordonnateur L ordonnateur a la responsabilité de la bonne exécution du budget de l EPA. Il prescrit l exécution des recettes et des dépenses. En matière des recettes, il émet les titres de recettes. En matière des dépenses, il juge de l opportunité des dépenses de l EPA qu il en engage, liquide et ordonnance. L ordonnateur est astreint à la production d un compte d un compte administratif annuel retraçant ses actes de gestion et d un rapport de performance sur les programmes dont il a la charge. Les agents, désignés par l ordonnateur sont astreint, sous son autorité, à la production d un compte matière. 3.2 Le contrôleur financier spécialisé Conformément au décret n 2013/159 du 15 mai 2013 portant Régime particulier du contrôle administratif des finances publiques, le CFS exerce les contrôles suivants : le contrôle administratif C est une activité qui permet au CFS de s assurer du respect de la régularité des opérations budgétaires, financière et du patrimoine de l Etat, d évaluer la performance de l EPA et d anticiper sur les risques de toute nature. le Contrôle de la régularité 10

La régularité recherchée concerne la conformité des opérations budgétaires, financières et de gestion du patrimoine de l Etat aux lois et règlements en vigueur. Le contrôleur financier s assure de la régularité de la dépense en apposant le visa de conformité et de validité. le contrôle de performance Il s agit d une activité permettant de s assurer de la réalisation des objectifs avec efficacité, efficience et économie, sur la base des indicateurs prédéfinis, après la mise en œuvre des stratégies, actions et des activités de l EPA ayant bénéficié des allocations conséquentes des ressources publiques. L audit interne Le CFS étant le conseiller de Madame le Directeur Général de l ordonnateur en matière budgétaire, il lui revient donc de recadrer le cas échéant cette dernière en lui faisant des suggestions et des recommandations. 3.3 L agent comptable L agent comptable a une responsabilité personnelle et pécuniaire qui portent sur les deniers et les valeurs dont il a la charge, les recouvrements des titres exécutoires pris en charge et l exactitude des écritures qu il tient. Il rend compte annuellement de sa gestion à travers le compte de gestion. Il est recommandé une bonne collaboration entre l ordonnateur et le comptable dans le but d opérer des engagements sur la base des disponibilités financières réelles, ce qui éviterait non seulement la reconstitution de stock de la dette, mais l existence d une corrélation exacte entre le compte administratif de l ordonnateur et le compte de gestion de l agent comptable. Annexe : modèle du compte administratif du projet de performance I) Les recettes Chap, Art, Parag Nature économiq ue de la recette Source de finance ment Recette Réalisée 2012 Recouvrement des recettes Total recettes recouvrées Indicateur 2013 2014 2015 11

II les dépenses INTITULE DU PROGRAMME: OBJECTIF DU PROGRAMME: OBJECTIF SPECIFIQUE N 1 : PERIO DE D' SERVICE SOURC E DE INDICA TEUR ACTI ONS ACTIVI TES TAC HES CO DES EXECU TION CONCER NE FINANC E CP 201 3 CP 201 4 CP 201 5 A E RESU LTAT RESULT AT IMP ACT Tâch e 1 Activit é 1 Tâch e 2 Tâch e 3 Actio n 1 Tâch e 4 Total tâches Tâch e 1 Activit é 2 Tâch e 2 Tâch e 3 Tâch e 4 Total tâches 12

LA TENUE DE LA COMPTABILITE DANS UN EPA ET SES EVOLUTIONS PREVISIONNELLES DANS LE CADRE DE LA REFORME INTRODUCTION Selon ALI GARMILIS et Chantal POTY, une organisation qui reçoit des ressources en vue de l exécution d une mission particulière, a vis-à-vis des personnes qui la financent, un devoir d'information sur la manière dont les ressources mises à sa disposition sont utilisées 1. Cette information est générée grâce à la comptabilité que le comptable de l entité concernée tient obligatoirement. 2 L article 16 du Règlement Général sur la comptabilité Publique du 15 mai 2013 précise que les comptables en deniers et valeurs doivent tenir la comptabilité du poste qu ils dirigent. La comptabilité ainsi produite a pour objet la description chiffrée des opérations, la production de l information aux autorités de gestion et de contrôle. De façon plus détaillé, elle vise : -la connaissance et le contrôle des opérations budgétaires, de trésorerie et de financement ; -la connaissance de la situation du patrimoine et des opérations de régularisation ; -le calcul du prix de revient, du coût et du rendement des services et des programmes ; -la présentation et le suivi des opérations par programmes ; -la détermination des résultats annuels -l intégration des opérations dans la comptabilité économique nationale ; -toute autre analyse économique et financière en vue notamment de l établissement des ratios et des tableaux de bord. Le décret de 1999 fixant le régime juridique des entreprises du secteur public et parapublic définit l EPA comme une personne morale de droit public dotée de la personnalité juridique et de l autonomie financière, ayant reçu de l Etat un patrimoine d affectation en vue de l exécution d une mission de service public. L EPA est donc par nature, en qualité d organisme public, assujetti au régime de la comptabilité publique au sens du RGCP (article 1 er ). Les modalités de gestion financière des EPA s effectuent conformément aux règles de gestion financière des entités publiques contenues respectivement : -la loi n 2007/006 du 26 décembre 2007 portant régime financier de l Etat ; -la loi n 99/016 du 22 décembre 1999 portant statut général des Etablissements Publics et des Entreprises du Secteur Public et Parapublic ; -le Décret N 2008/0446/PM du 13 mars 2008 portant adoption de la nomenclature budgétaire et comptable harmonisée des Etablissements Publics Administratifs ; -le décret n 2013/160 du 15 mai 2013, portant Règlement Général sur la Comptabilité Publique - la circulaire n 2013/ du 2013, relative à l exécution et au contrôle de l exécution du budget de l Etat et des organismes subventionnés. Cette communication vise à rappeler aux comptables des EPA les règles d enregistrement comptable des opérations les plus récurrentes conformément à la réglementation en vigueur. Ce rappel fera donc 1 GARMILIS, A. & POTY, C ; Comptabilité financière, 2è Ed. Dunod, Paris 2002 2 Droit OHAHA pour les entreprises privées et le droit comptable public pour les organismes publics 13

l objet de la première partie (I). Toutefois, compte tenue de la réforme en cours, quelques développements lui seront consacrés afin de sensibiliser les comptables sectoriels sur les chantiers à venir (II). I. Cadre et organisation comptable dans un EPA I.1. Cadre comptable Le décret n 08/0447/PM du 13 mars 2008 portant approbation du plan comptable sectoriel des EPA définit le cadre technique de la tenue de la comptabilité et de la présentation des comptes. Le plan comptable sectoriel des EPA obéit à la comptabilité en partie double et comprend 09 classes de comptes regroupés en trois grandes catégories : Les comptes patrimoniaux (classes 1 à 5) qui décrivent les patrimoines de l EPA composé de la totalité des biens, des créances et des dettes valorisés en numéraire. Les comptes de gestion qui enregistre les produits et les charges d origine budgétaire ou non qui concurrent à la détermination du résultat comptable. Les comptes spéciaux ou hors budget. I-1. Les Comptes patrimoniaux ou de bilan Classe 1 : ressources permanentes Les comptes de la classe 1 enregistrent les capitaux à long et moyen terme mis à la disposition de l EPA de manière permanente. 10 Fonds de dotation 11 Fonds de réserve 12 Résultats cumulés de la comptabilité patrimoniale 13 Correction des valeurs d actif 14 Subventions d équipement et d investissement reçues 15 Emprunts à long et moyen terme contractés à l extérieur 16 Emprunts à LMT contractés à l intérieur 17 Dettes résultant d engagement à LMT 18 Autres dettes à LMT Classe 2 : Valeurs immobilisées 200 Dépenses payables par annuités 201 Immobilisation incorporelle 21 Terrains 22 Autres immobilisations corporelles en service 23 Autres immobilisations corporelles en cours 24 Avance et acompte sur commande d immobilisation en cours 25 Prêts et autres créances à LMT 26 Participations et affectations 28 Amortissements des valeurs immobilisées Classe 3: Stocks et comptes réservés d opérations spécifiques 14

31 Stocks matières et fournitures 36 Relations avec les services non personnalisés 38 Droits constatés Classe 4 Comptes de tiers et de régularisation 400 Bons de caisse émis 401 Virements bancaires 402 Virements CCP 403 Virements Trésor 404 Virements à régulariser 405 Virements non effectués prescrits 41 Débiteurs ordinaires 42 Personnel 43 Impôts et taxes 44 Organismes résidents ou déposants 45 Déposants 46 Dettes et créances échues 47 Créditeurs et débiteurs divers Classe 5 : Comptes financiers 50 Emprunts à court terme et avances reçues 51 Avances et prêts à court terme consentis 55 Chèques à encaisser 56 Disponibilités banque CCP Trésor 57 Disponibilités caisse I-2. Les comptes de gestion et de détermination des résultats Les comptes de gestion décrivent les opérations relatives à la gestion courante du patrimoine en termes de charges classe 6 et de produits classe 7 de manière à faire apparaître les résultats de gestion par étapes successives en classe 8. Classe 6 : Comptes des charges 61 Biens et services consommés 62 Frais de personnel 63 Impôts et taxes 64 Frais financiers 65 Subventions versées 66 Transferts versés 67 Autres charges et pertes diverses 68 Amortissements 15

Classe 7 : Comptes de produits et de profits 71 Produits de fonctionnement 72 Produits de l exploitation du domaine 74 Produits financiers 75 Subventions de fonctionnement reçues 76 Transferts reçus 77 Autres produits et profits divers 78 Reprise sur amortissement 79 Production des immobilisations pour lui-même Classe 8 : Comptes des résultats 82 Détermination des soldes caractéristiques de gestion 84 Détermination du résultat sur cession d éléments d actif 87 Détermination du résultat net de la période à affecter I-3. Les comptes spéciaux ou hors budget Les comptes de la classe 9 sont destinés à être utilisés pour la tenue des comptabilités spéciales et analytiques. 902 Compte d affectation spécial ou hors budget 906 Compte analytique ou de projet d investissement I.1.2. Organisation comptable I.1.2.1. Les supports comptables 1 -La fiche d imputation ou d écriture La fiche d imputation comptable est un document est établie au vu de la pièce justificative des recettes et de dépenses émise par le teneur du registre de comptabilité auxiliaire concerné. elle est spécialisée par opération. En d autres termes, il y aura : -les fiches d écritures des opérations du compte caisse ; - les fiches d écritures des opérations du compte «dépôt au Trésor» ; -les fiches d écritures des opérations du compte «banque» établies et classées par établissement bancaire ; -les fiches d écritures des opérations du compte «compte courant postal» ; -les fiches d écritures des opérations d ordre. Après la passation des écritures, les fiches sont classées dans l ordre chronologique et par séquence de modes de règlement (caisse, Trésor, CCP et opérations d ordre). 2- Le journal général Contrairement à la fiche d imputation qui indique par opération les comptes d imputation à utiliser, le journal général, tout en reprenant le numéro d ordre porté sur la fiche d imputation ainsi que les comptes d imputation relatifs à l opération objet de l enregistrement qui est effectué, précise la nature de l opération. Par nature d opération, il peut s agir d une prise en charge d un titre de recette ou de dépense, du règlement d une dépense ou encore de l encaissement d une recette notamment. Les numéros d ordre sont très importants ici car ils permettent un suivi de chaque opération. Le journal général n est pas spécialisé par nature d opération, c est d ailleurs la raison pour laquelle il est qualifié de général. L on peut aussi le qualifier de «fourre-tout» car il est destiné à 16

recevoir tous les faits économiques du poste quel que soit leur nature et de façon chronologique (opérations de trésorerie, opération d ordre ). En principe, toutes les lignes du journal doivent être servies de façon systématique. Il a en effet été donné de constater que certains comptables par fantaisie ou pour des besoins esthétiques ne servent pas systématiquement les lignes du journal. Une fois l opération retracée dans le journal, elle est ensuite transcrite dans le troisième et dernier support qu est le grand livre. 3 - Le grand livre Le grand livre est un support de comptabilité général permettant un suivi particulier de chaque compte d imputation utilisé en vue de retracer les opérations en comptabilité générale. Le rôle du grand livre est de donner la situation ou l historique de chaque compte d imputation en indiquant son solde, le détail des mouvements l ayant affecté en débit et en crédit. Le service du grand livre est accompagné d un certain nombre d informations et de références permettant de la retrouver facilement dans l opération dans le journal général ou dans le double de la fiche d imputation. Il convient de noter que ces trois supports sont prévus pour être servis concomitamment et dans l ordre dans lequel ils ont été présentés. 17

I.1.2.2. Les pièces justificatives des opérations I.1.2.2.1. Les pièces justificatives des opérations de recettes Les pièces justificatives des opérations de recette sont : -Un ordre de recette appuyé d une convention ou de tout acte réglementaire nécessaire (taxe, emprunt, don, remboursement des prêts encaissés etc) ; -Un bulletin d émission de recette ou ordre de versement ; -Un acte de dépôt de fonds ; -Un avis de crédit (banque) ; -Un ordre de virement (banque, CCP, Trésor) ; -Une fiche de recette. I.1.2.2.2. Les pièces justificatives des opérations de dépenses -Une ordonnance de paiement appuyée d un acte de réglementaire, d une facture dûment liquidée, d une lettre-commande, d un marché, d une convention, d un bordereau de livraison, d un procès verbal de réception définitive, d un état de liquidation des salaires ; -Un bon de caisse ; Un avis de débit ; -Un bon de virement ; -Une quittance de remboursement dûment acquittée et payée ; -Un ordre de retrait de fonds émis sur un compte de dépôt domicilié à l agence comptable. L organisation matérielle de la comptabilité se solde par la production des états de synthèse périodique (à fréquence mensuelle et annuelle) notamment : -la balance générale des comptes ; -le bilan ; -le tableau des soldes caractéristiques de gestion ; -le tableau d exécution du budget ; -le tableau de prévision de trésorerie ; -le compte de gestion. II. Les procédures comptables II-1. L enregistrement des opérations en comptabilité générale II-1.1. Les procédures courantes II-1.1.1 Les procédures de recettes II-1-1.1.1 Les recettes sur prise en charge Ce sont des recettes recouvrées sur la base d'un titre de perception émis et liquidés par l'ordonnateur. Il n existe pas un format type du titre de perception. En général, le titre de perception prend la forme d un titre de recette établi par l ordonnateur compétent. L article 49 du RGCP laisse une ouverture aux ordonnateurs en ce qui concerne le format d établissement des titres de perception. «( ) Ces titres peuvent être individuels ou collectifs. En matière d impôts directs et taxes assimilées, les bulletins d émission et les avis de mise en recouvrement valent titre de perception. En matière d impôts indirects et taxes assimilées, les états de liquidation valent titre de perception. Les redevances pour produits vendus et autres produits divers et éventuels de l Etat ou des autres organismes publics sont perçus sur ordre de recette valant titre de perception des créances constatées par des états de liquidation ou des décisions administratives». Il faut toutefois préciser que dans le 18

fond, le titre de perception doit être établi avec le plus grand soin et comporter un certain nombre de mentions obligatoires no tamment : - l indication de la nature de la recette - l imputation - l exercice d imputation - la référence aux textes ou au fait générateur sur lesquels est fondée la créance - le montant de la somme à recouvrer, de préférence arrêtée en toutes lettres. - la désignation précise du débiteur et son adresse; - la date d émission du titre - les moyens de règlement - la date limite de paiement - délais et voies de recours. - la qualité, le nom et le prénom de l ordonnateur qui signe ; ou celles de la personne ayant délégation. Le traitement comptable des recettes sur prise en charge se décline en 03 étapes obligatoires: la prise en charge, le recouvrement et l'extinction des droits. - prise en charge à l émission des titres à recouvrer Comptes Libellé & Identification de l'opération Montants Débit Crédit Débit Crédit 410 0XX Débiteur ordinaires X 380 0XX Emissions des titres de recettes au cours de la période courante X recouvrement des titres - - Comptes Libellé & Identification de l'opération Montants Débit Crédit Débit Crédit 55/56/57 (Compte financier approprié) X 410 0XX Débiteur ordinaires X Déversement (imputation budgétaire de la recette) Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Emissions des titres de recettes au cours de 380 0XX X la période courante 1/2/7 (Crédit : Compte de recette budgétaire) X Pour le recouvrement par chèque, en cas de rejet, la prise en charge et la régularisation du rejet se fait suivant la procédure décrite dans le cadre budgétaire et comptable harmonisé des établissements publics. En cas d annulation des titres avant recouvrement, l agent contrepasse l écriture de prise en charge à hauteur du montant de la recette annulée. II-1-1.1.2 Les versements spontanés Ce sont des recettes recouvrées sans émission préalable du titre de perception. 19

La comptabilisation est plus simple puisqu'elle fait intervenir directement le compte de disponibilité et le compte budgétaire. Toutefois, un ordre de recette est émis a posteriori. Les écritures suivantes sont passées : Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 4 / 5 (Constatation du règlement) X 1/2/7 (Compte de recette en présence) X II-1.1. 2. Les procédures de dépenses La comptabilisation des dépenses obéit au principe des droits et obligations constatés. A la différence de la comptabilité privée, la comptabilisation d'une dépense au niveau de l EPA ne met pas face à face un compte de charge et un compte financier. L'étape de prise en charge par un compte de tiers est obligatoire. La transmission du dossier de paiement à l agent comptable par l ordonnateur suppose qu à son niveau, les contrôles d usage prévus par la réglementation ont été faits. Ceux-ci n exonèrent pas le comptable d effectuer ses propres contrôles. L'apposition du cachet "Vu bon à payer" par le comptable doit résulter d un ensemble de diligences faite en matière de contrôle de la liasse de la dépense. Le choix du compte de tiers est fonction du mode de règlement. II-1.1.2.1 Prise en charge des dépenses Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 1/2/6 (Compte budgétaire) X 400/401/403 (Net à payer, en fonction du mode de règlement) X 430/431 (Impôts et taxes) X II-1-1.2.2. Mise en paiement des dépenses Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 400/401/403 (Net à payer, en fonction du mode de règlement) X 430/431 (Impôts et taxes) X 56/57 (Compte de disponibilité) X 20

NB : Les dépenses de personnels suivent la procédure décrite dans le cadre budgétaire et comptable harmonisé des EPA. Il convient aussi de rappeler deux faits nouveaux à l endroit des comptables publics en général et de ceux des EPA en particulier. En effet, l article 30 du RGCP a introduit une nouvelle sanction à l encontre des comptables qui ne respecteront pas la règlementation en matière d exécution du budget. La Chambre des Comptes de la Cour Suprême, dans le cadre de la mise en jeu de la responsabilité du comptable public, peut en dehors du montant des sommes objet du débet à rembourser, infliger une amende au comptable public dont le montant ne peut excéder une année de salaire. 42 /40 Personnel-avances et acomptes divers Net à payer sur salaires X Sur un autre plan, en cas de rejet d une dépense suite à des irrégularités constatées par le comptable au cours du contrôle, il est tenu d adresser à l ordonnateur une déclaration écrite et motivée étayant son refus de visa. Si l ordonnateur s obstine et lui adresse une réquisition, le comptable s exécute et annexe à l ordre ou au mandat de paiement, l original de la réquisition qu il a reçu et sa déclaration écrite. Dans ce cas, sa responsabilité est substituée à celle de l ordonnateur. Toutefois, la réquisition reste inopérante, dans trois cas : l absence de crédits, l absence de justification de service fait sauf pour les subventions, les avances et les fonds de concours, et enfin, en l absence d acquis libératoire. II-1.1. 3. les dépenses de personnel : II-1.1. 3.1. Prise en charge de la rémunération brute : Elle se fait par le débit du compte 62 pour sa valeur brute c est-à-dire pour le montant résultant de la liquidation. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 62 Charges de personnel X Personnel-avances et acomptes divers 42 /40 X Net à payer sur salaires II-1.1. 3.2. Versement d une avance à un employé : Le versement d une avance sur rémunération est une opération de trésorerie. Cette opération n implique pas la réalité du service fait et revêt un caractère forfaitaire. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 4200 Personnel-avances et acomptes X Comptes de disponibilités 56 / 57 X II-1.1. 3.3. Remboursement de l avance : Lors de la liquidation des rémunérations, l avance consentie est récupérée en déduction du montant à servir au bénéficiaire. 21

Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 62 Charges de personnel X 4200 Personnel-avances et acomptes X II-1.1. 3.4. Oppositions : Le comptable peut recevoir des notifications de cession ou de saisie de rémunération. Il doit alors procéder à la réduction du net à payer de l intéressé dans la limite de la quotité cessible ou saisissable. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 62 Charges de personnel X Personnel-opposition sur traitement et 4201 X salaires II-1.1. 3.5. Remboursement de la somme retenue au tiers opposant : Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Personnel-opposition sur traitement et 4201 X salaires Comptes de disponibilités 56 / 57 X II-1.1. 3.6. Déduction des prélèvements obligatoires et cotisations sociales à la charge de l employé : Les prélèvements obligatoires et cotisations sociales sont déduits du montant brut de la rémunération versée au bénéficiaire. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 62 Charges de personnel X Contribution CNPS à la charge du 4202.. / 43 personnel Etat-impôts t taxes retenues à la source X Les prélèvements effectués sont ensuite reversés à l Etat, à la CNPS et aux autres organismes bénéficiaires. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Contribution CNPS à la charge du 4202.. / 43 personnel X Etat-impôts t taxes retenues à la source 56 / 57 Comptes de disponibilités X 22

II-1.1. 3.7. Versement de la rémunération nette à payer : Apres déduction des prélèvements et cotisations obligatoires, des éventuelles oppositions et remboursement d avances, le comptable procède au versement de la rémunération nette à payer. II-1.1. 3.7. Constations : Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 62 Charges de personnel X Bon de caisse émis exercice 40/401/402 Virements bancaires salaires de personnel Virements CCP exercice X II-1.1. 3.7. Paiement : Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Bon de caisse émis exercice 40/401/402 Virements bancaires salaires de personnel X Virements CCP exercice 56 /57 Comptes de disponibilités X II-1.1. 3.8. Cotisations de l Etablissement Public (part patronale) Les cotisations à la charge de l Etablissement Public sont reversées aux organismes bénéficiaires au même titre que les cotisations sociales et fiscales. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Etat contributions a la charge de 431 X l employeur Comptes de disponibilités 56 /57 X II-1.2. Les procédures comptables spécifiques II-1-2. 1. Les Régies de recettes L article 21 (6) du RGCP dispose que «les régisseurs d avance et de recettes peuvent être habilités à effectuer certaines catégories de recettes et de dépenses, dont l apurement incombe au comptable assignataire qui les intègre dans sa comptabilité». Une régie de recette peut donc s entendre comme un guichet d encaissement déconcentré de l agent comptable. Les conditions de création de la régie et de nomination du régisseur sont fixées par un texte du Ministre chargé des finances. La liste des régies de recettes opérationnelles est fixée en début de chaque exercice. L acte de création de la régie fixe les produits à encaisser, le comptable assignataire, le montant de l indemnité allouée au régisseur. Sauf dérogation, les impôts et taxes ne peuvent être encaissée par une régie. Les régisseurs de recettes reversent les encaissements au comptable assignataire tous les dix jours au maximum ou lorsque le plafond fixé pour l encaisse autorisée est 23

atteint. Les chèques bancaires au contraire sont remis au comptable assignataire, le lendemain de leur réception. Au 31 décembre, les caisses des régisseurs de recettes sont contrôlées et arrêtées par le comptable assignataire et un procès verbal est transmis au Trésorier Payeur Général de rattachement. Les régies de recettes peuvent être créées auprès des Etablissements Publics administratifs par une délibération du Conseil d Administration ou par une décision du chef d Etablissement prise par délégation. Les conditions exigées pour être régisseur de recettes sont les suivantes : - être de bonne moralité ; - être fonctionnaire ou agent de l Etat de la 5 ème catégorie au moins ; - n avoir jamais été mis en débet ; - avoir régulièrement produit ses comptabilités, en cas de reconduction ou de mutation. D'un point de vue comptable, La procédure prévue suppose que les recettes recouvrées par les régisseurs ont fait l objet de prise en charge préalable. Dans le cas contraire, les recettes recouvrées par le Régisseur sont comptabilisées comme des versements spontanés. Ainsi, la comptabilisation des régies de recettes (sur titres émis) se déroule en quatre étapes : * Prise en charge Comptes Libellé & Identification de l'opération Montants Débit Crédit Débit Crédit 410 0XX Débiteur ordinaires X 380 0XX Emissions des titres de recettes au cours de la période courante X * Envoi des titres au régisseur des recettes Comptes Libellé & Identification de l'opération Montants Débit Crédit Débit Crédit 361 0XX Relation avec les régisseurs de recettes X 410 0XX Débiteur ordinaires X * Recouvrement et reversement chez l Agent Comptable Comptes Libellé & Identification de l'opération Montants Débit Crédit Débit Crédit 55/57 (Compte financier) X 361 0XX Relation avec les régisseurs de recettes X * Déversement au budget Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Emissions des titres de recettes au cours de 380 0XX X la période courante 1/2/7 (Crédit : Compte de recette budgétaire) X 24

II-1-2.2 Les Régies d'avance Les régies d avances sont des guichets de paiement placés auprès des comptables publics pour permettre l exécution des dépenses urgentes et menues qui ne peuvent pas suivre la procédure normale. 1. L ouverture L article 82 (2) du RGCP dispose que «les conditions de création, de fonctionnement des régies d avance et de nomination des régisseurs sont fixées par un texte du ministre chargé des finances». L acte d ouverture précise: l'identité de l'ordonnateur et du Régisseur, la nature et le volume des opérations éligibles détaillés par rubriques de dépenses assorties de leurs montants. L alinéa 1 de l article précité précise que : «sauf dérogation accordée par le ministre chargé des finances, seuls peuvent être payées par l intermédiaire d une régie : -les menues dépenses de matériel ; -la rémunération des personnels régulièrement liés à l Etat, dans la limite des plafonds autorisés ; -Les dépenses liées au fonctionnement des hôtels particuliers des membres du gouvernement ; -les dépenses liées au fonctionnement des hôpitaux, établissements pénitentiaires et scolaires, ainsi que d autres établissements à caractère social ; -les frais liés aux missions d inspection, de contrôle et d assiette, de contrôle, de contentieux et de recouvrement des recettes de l Etat ; -les dépenses supportant les indemnités dans le cadre des sessions des comités et commissions». Certaines caisses d avancement sont rouvertes automatiquement. Celles-ci sont relatives aux hôtels particuliers des membres du gouvernement et assimilé, aux charges d abonnement. Sont interdits sur opérations des caisses d avance, les frais de déplacement et de stage à l étranger, les honoraires, les frais d organisation des séminaires, conférences et colloques (y compris honoraires d experts et perdiems des participants). 2. Le fonctionnement Toute dépense sur caisse d avances doit faire l objet d une pièce justificative en bonne et due forme selon la nomenclature des pièces justificatives en vigueur à l exception des dépenses des caisses d avances relatives aux hôtels des membres du gouvernement et assimilés qui sont justifiées par un certificat mensuel de dépenses. Pour les caisses d avances supportant les primes, leurs régisseurs doivent déposer dès leur ouverture les actes réglementaires accordant les dites primes avec la liste exhaustive des bénéficiaires signée de l ordonnateur auprès des services compétents (CF, Postes Comptable assignataire). 3. La clôture Avant, les caisses d avance était clôturées par la Direction Générale du Budget et l apurement se faisait par le Contrôle Financier compétent. Avec l entrée en vigueur du RGCP (article 21(6)), la clôture, ou l apurement des pièces justificatives des caisses d avance en fin d exercice, incombe désormais au comptable assignataire, qui après cette opération, les intègre dans sa comptabilité. Une collaboration entre la DGB et la DGTCFM devra se faire dans ce sens. Les obligations suivantes pèsent sur le régisseur : - la production des quittances de reversement à l'agence comptable des taxes prélevées et le montant de l IR retenu à l occasion des opérations ; - le respect de la réglementation sur la commande publique (prix marchés publics, enregistrement) ; 25

- établissement d une facture ou d un ESD pour toute dépense > 250.000 FCFA (obligation d affranchissement des dites factures) ; - l achat (commande) dans les magasins de références ; - la liquidation des factures et leur prise en charge par l ordonnateur, l enregistrement dans le livre journal du régisseur et l acquittement du fournisseur ou de son représentant, identifié et mandaté. La comptabilisation des opérations sur caisse d'avance se déroule en plusieurs phases: * Approvisionnement de la régie d avance Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 360 0XX Relation avec les régisseurs d'avances X 56/57 (Crédit : Comptes financiers) X * réception du mandat de paiement en régularisation Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Cl. 2/6 (Compte de dépense budgétaire) X 360 0XX Relation avec les régisseurs d'avances X * s il reste un reliquat Il sera remis en caisse pour solder le compte 360 Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 570 1XX Caisse X 360 0XX Relation avec les régisseurs d'avances X II-1-2.3. Les frais financiers (charges bancaires) Les frais résultants du coût des services rendus par la banque revêtent une certaine particularité en ce que, les charges y afférents, sont imputées avant toute initiative sur le plan budgétaire. Ce sont des dépenses payables sans ordonnancement préalable. Au vu de son relevé de compte, le comptable constate la dépréciation sa liquidité bancaire du fait des prélèvements d'office opérés par le banquier. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 481 0XX Dépenses à budgétiser X 561 0XX 3 Compte courant bancaire X Par la suite et suivant une périodicité raisonnable (le mois au plus), le comptable dresse un état de dépenses sur charges bancaires qu'il adresse à l'ordonnateur pour la couverture budgétaire. Dans la meilleure des hypothèses, un titre de dépense est émis pour la couverture desdites charges bancaires. Le cas échéant, le traitement comptable du titre permet d'apurer le compte 481. 3 Seul le compte courant Banque commercial est visé ici puisque le Trésor public n'impute aucune charge à ses correspondants 26

Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit Frais de tenue de compte (services 612 010X X Bancaires consommés) 481 0XX Dépenses à budgétiser X II-1.2-3. Les opérations de trésorerie Les mouvements de fonds internes Le mouvement de fonds est un transfert de liquidité impliquant au moins deux comptes de disponibilités. La traduction comptable des mouvements de fonds fait intervenir un compte tampon: le 580 0XX qui évite de mettre face à face deux comptes de disponibilité. Comptes Montants Libellé & Identification de l'opération Débit Crédit Débit Crédit 580 0XX Mouvements de fonds internes X 560/561/570 (Compte de disponibilité émetteur) X 580 0XX Mouvements de fonds internes X 560/561/570 (Compte de disponibilité destinataire) X 27 I. 2. L en regis trem ent des opérations en comptabilité auxiliaire Le comptable public tient obligatoirement une comptabilité auxiliaire à travers des registres. Elle a pour but de permettre le suivi spécifique et en détail des opérations budgétaires de recettes et de dépenses et certaines opérations avec les tiers. Les registres de comptabilité auxiliaire sont extrêmement divers et sont généralement aménagés en fonction de la nature des opérations à retracer. Au sein des EPA, on peut avoir : - le registre de suivi des dépenses engagées ; - le registre de suivi des paiements partiels ; - le registre de suivi des titres de recouvrement émis ; - le registre de suivi des chèques bancaires ; - le registre de suivi des mouvements de fonds ; - le registre de suivi des opérations à régulariser ; - etc. Une concordance absolue doit exister entre les registres de comptabilité auxiliaire et la comptabilité générale du poste. Autrement dit, le registre de comptabilité auxiliaire doit au moment de l arrêté, être la stricte copie détaillée des opérations qui sont retracées en comptabilité générale. - Pour ce faire, les règles suivantes doivent être respectées : - les opérations ne peuvent être retracées en comptabilité générale qu après enregistrement en comptabilité auxiliaire par le ou les teneurs des registres de suivi des comptes concernés ; - l enregistrement des opérations doit être effectué à la même date d écritures en comptabilité générale et en comptabilité auxiliaire; - le rapprochement périodique entre les registres de comptabilité générale et ceux de comptabilité auxiliaire permet, au-delà du contrôle de conformité entre les deux comptabilités, de dégager les différences éventuelles et de suivre leur correction.

- la correction de ces différences se dénoue selon soit par la passation d une écriture en comptabilité générale soit la modification des registres de comptabilité auxiliaire. III : Les évolutions prévisionnelles de la comptabilité des EPA dans le cadre de la réforme III. 1. Cadre Général de la réforme III.1.1. Cadre juridique Le Cameroun a engagé depuis la loi N 2007/006 du 26 décembre 2007 portant régime financier de l Etat, une réforme en profondeur de son système financier à la fois sur le plan budgétaire et comptable. Ce cadre normatif interne a été complété en 2011 par un cadre normatif communautaire composé de 6 directives4 fixant un cadre harmonisé de gestion des finances publiques en zone CEMAC. Au plan budgétaire, le régime financier de l Etat et la Directive relative aux lois de finances introduisent le budget programme. Par ailleurs, au plan comptable, la Directive N 2 relative au plan comptable de l Etat introduit un nouveau plan comptable plus proche de celui des entreprises privées. III.1.2. Objectifs de la réforme La réforme comptable induite par ces textes introduit le passage d une comptabilité de caisse où les opérations étaient enregistrées lorsqu elles connaissaient un dénouement en trésorerie (encaissement de la recette ou paiement de la dépense), à une comptabilité générale, ou d exercice, encore dite patrimoniale, où les opérations sont rattachées à l exercice de constitution du fait générateur. La comptabilité générale est donc fondée sur le principe de droits et obligations constatés, sans tropisme sur les flux financiers. Composante de la comptabilité générale, la comptabilité patrimoniale, vise la description du patrimoine de l Etat et son évolution. L Etat devra donc produire une situation nette de son patrimoine, le bilan ; un compte de performance de son activité pour l année, le compte de résultat ; un compte retraçant ses différents flux financiers notamment, les décaissements et les encaissements liés aux l activité courante, à l investissement et au financement, dénommé tableau de flux de trésorerie. Ces états financiers devront avec la balance générale des comptes et l annexe, constituer le compte général de l Etat. III.1.3. Quels impacts futurs sur la comptabilité des EPA? L article 119 (4) du RGCP précise que «les plans comptables sectoriels des autres organismes publics s inspirent du plan comptable général de l Etat». L article 1er de la Directive n 2 portant plan comptable de l Etat précise qu elle fixe les principes généraux de la comptabilité publique applicables à l Etat et aux établissements publics nationaux à caractère administratif. Au rang de ces principes généraux figurent le principe de la constatation des droits et obligations pour la tenue de la comptabilité générale. Il convient de relever que les prescriptions de la directive susvisée doivent être transposées en droit interne des Etats membres par les textes nationaux les régissant (article 2), faute de quoi, elles seront applicables de plein droit. Les EPA tiendront conformément aux normes CEMAC, une comptabilité budgétaire (article 105 et 106 de la directive) et une comptabilité générale (article 76, 77). Ces principes devront en effet être 4 28

traduits dans un acte réglementaire de manière détaillée-soit dans un décret, soit dans un règlement de comptabilité publique sectorielle). Il convient également de relever que le règlement général sur la comptabilité publique Camerounais en son article 128 fixe l arrimage des EPA aux mécanismes du budget programme dans un délai de 6 ans à partir de 2013. I) La réforme s agissant de la comptabilité budgétaire de l EPA La comptabilité budgétaire retrace l exécution du budget de l Etat sur une période d un an. Elle obéit au système de gestion contrairement à la comptabilité générale qui obéit au système d exercice. Ainsi, les recettes sont prises en compte l année où elles sont encaissées, sans rattachement à l exercice de survenance du fait générateur. Les dépenses sont comptabilisées au titre de l exercice au titre duquel, elles sont prises en charge par le comptable public. C est une comptabilité à partie simple, c est-àdire que la recette ou la dépense est directement imputée sur la ligne budgétaire sans avoir besoin d un autre compte en sens inverse. Exemple : Une dépense budgétaire de 52 millions de francs CFA visant à acquérir un immeuble de bureau destiné à un service administratif est enregistré directement au compte budgétaire correspondant à la ligne de crédit inscrite dans le budget. Si la ligne de crédit a une dotation de 60 millions, l ordonnateur inscrit directement le montant de 52 millions sur le compte correspondant et fait apparaitre le solde de 8 millions restant disponible. La comptabilité budgétaire dégage un résultat constituant les recettes encaissées et les dépenses décaissées sur le budget général et les comptes spéciaux sur un exercice. Les comptes générés par la comptabilité budgétaire sont constitués des comptes administratifs de l ordonnateur centralisés par la DGB et des situations d exécution budgétaires consolidées des comptables publics produits par l ACCT. Ces deux documents doivent obligatoirement concorder. 1) La comptabilité budgétaire en recettes Chez le comptable, la comptabilité budgétaire des recettes ressort par programme et par imputation budgétaire, les prises en charges, les recouvrements et les restes à recouvrer (Art. 117 RGCP) PROGRAMME X Imp. Budg Prév Emissions Réductions Nets A recouvrer Recouvrement RAR Chez l ordonnateur, elle prévoit les imputations, les prévisions, les émissions, les réductions, les nets à recouvrer et les réalisations. 2) La comptabilité budgétaire des dépenses Le budget programme dans son versant financier va se décliner en autorisation d engagement et en crédits de paiement. L autorisation d engagement constitue la limite supérieure des dépenses pouvant être engagées au cours d une période n excédant pas trois ans. Les autorisations d engagement ne sont pas reportables. Si elles ne sont pas consommées, elles sont annulées 5. Les crédits de paiement constituent la limite supérieure des dépenses pouvant être engagées et ordonnancées durant un exercice budgétaire pour la couverture des engagements contractés dans le cadre des autorisations d engagements. Les crédits de paiement disponibles sont reportés sur le même programme ou sur un 5 Toutefois, les opérations pertinentes non achevées en fin de période sur un programme peuvent faire l objet d une inscription dans le cadre d un nouveau programme poursuivant des objectifs similaires. Art. 56 alinéa 2. 29

programme poursuivant des objectifs similaires. Ces crédits font l objet de provision dans la loi de finances. A défaut de provisions, ces CP sont annulés. A titre de rappel, La comptabilité budgétaire des dépenses est tenue à la fois par l ordonnateur et le comptable. L ordonnateur suit séparément les AE et les CP. Pour les AE, il ressort, par programme, action et paragraphe, les prévisions, les consommations et les écarts. Un état de consommation des AE sera généré par l application informatique. Pour les CP, il retrace, par programme, actions et paragraphes, les prévisions, les engagements, les liquidations, les ordonnancements et le disponible. Une situation de CP annulé et reportés est produite. Chez le comptable : La comptabilité du comptable en dépense porte exclusivement sur les CP - Les CP sont consommés quand ils sont régulièrement pris en charge et revêtus de la mention «vu bon à payer» par le comptable; - La comptabilité des CP du comptable ressort par programmes, les données sur les prises en charge des ordonnancements reçus, les paiements et les restes à payer. Prise en charge Paiements Restes à payer II) La réforme s agissant de la comptabilité générale des EPA Champ d application de la comptabilité générale En plus des opérations budgétaires, elle retrace toutes les autres opérations de l Etat (trésorerie, créances, dettes ).Elle est tenue exclusivement par le comptable. Elle est une comptabilité en partie double. Elle est organisée par le Plan Comptable Général de l EPA. Fondements de la comptabilité générale La comptabilité générale de l Etat s inspire de la comptabilité des entreprises sous réserve des spécificités de l Etat. C est une est une comptabilité patrimoniale encore appelée comptabilité des droits constatés ( art. 63 RFE). Les transactions sont comptabilisées, non pas au moment du décaissement ou de l encaissement (comptabilité de caisse actuelle); mais lorsqu intervient la fait juridique qui va générer la recette ou la dépense. Nature d opérations Fait générateur en comptabilité de caisse Fait générateur en droits constatés Recette fiscale Encaissement de la recette Titre de perception Emprunt Encaissement de l emprunt Convention Dépenses Décaissement Service fait Ce qui signifie que toute opération de recette et de dépense devra mettre face à face un compte budgétaire et un compte de tiers. -En recette, la prise en charge devra se faire comme suit : Débit 41 : client redevables et comptes rattachés 30

Crédit 7 : Comptes de produits -En dépense Débit 6 : comptes de charges/2 : comptes immobilisations Crédit 40 : comptes de fournisseurs Quelques traits de la comptabilité des droits constatés La patrimonialisation des opérations à travers le recensement des actifs et des passifs de l EPA et la constitution d un bilan d ouverture; Une comptabilité de suivi des immobilisations dans le temps (amortissements); Une comptabilité de suivi des stocks en ce qui concerne les consommations courantes; Une comptabilité des inventaires en fin d exercice; Une comptabilité sanctionnée par la production de la situation nette et du résultat comptable de l exercice. Les incidences sur l enregistrement des opérations ( à développer le week-end) 1) La comptabilisation des amortissements et des provisions 2) Les produits à recevoir et les charges à payer 3) Les produits constatés d avance et les charges payées d avance 4) La constitution d un bilan d ouverture-valorisation et intégration des actifs 5) La détermination du résultat budgétaire et du résultat patrimonial Thank you for your kindfull attention! 31

SEMINAIRE DES E.P.A Thème prépare et présenté par Mme YECKE ENDALE Berthe, Inspecteur Principal du Trésor, Inspecteur des services. le dispositif de maitrise des risques et de contrôle interne au sein d une Agence Comptable. Comment se caractérise le contrôle interne? Environnement? Organisation? Gestion du risque au sens large? Dans le contexte économique actuel, les agences comptables doivent plus que jamais disposer d un système de gestion de risque efficace et élaboré afin de préserver leur solidité financière. En effet la mise en place du nouveau Régime Financier du 26 décembre 2007 et les standards internationaux en matière de gestion des Finances Publiques, la production des comptes de qualité à la chambre des comptes de la cour suprême, sont autant de facteurs qui expliquent la nécessité d un renforcement des procédures de contrôle des risques au sein des Agences comptables. Une agence comptable est un poste comptable du trésor et en tant que tel est exposé à une multitude de risques qui peuvent entrainer sa défaillances, ce qui serait désastreux pour l établissement public apures duquel elle est placée et mettrait ainsi en danger la structure. L environnement actuel contraint tous les comptables à maitriser un nombre croissant de techniques et de réglementations et à mettre en œuvre une politique de maitrise des risques toujours plus rigoureuse. En effet, on observe au cours de ces dernières années : Un développement de l environnement comptable avec les différentes réformes, les rapports des multiples institutions telles que : CONAC, ANIF TCS, contrôle supérieur de l état, chambre des comptes de la cour suprême. Au total, les comptables publics ont vu les risques qu ils encourent s accroitre et se diversifier dans des cadres légaux en évolution. Cette tendance implique une très grande vigilance sur la conformité de leurs opérations. Depuis quelques années, la grande fréquence des affaires imputables pour partie à un non-respect ou à une maitrise insuffisante de la législation ou de la règlementation imposent de réfléchira aux modalités de maitrise de risques. Pourquoi maitriser les risques? Comment faire? Pour répondre à toutes ces interrogations, le présent travail reviendra tout d abord sur la notion de risque, ensuite il mettra l accent sur le rôle que joue le contrôle interne sur la maitrise de risque et enfin au vu de ces éléments, de définir le dispositif de maitrise des risques quant aux modalités selon lesquelles le contrôle interne pourrait s organiser. 32

Ière partie : DEFINITION GENERALE DU RISQUE La notion de risque, couramment utilisée dans la vie quotidienne, se relève complexe et a évolué au fil du temps. Elle est envisagée différemment selon les domaines et spécialités. Ainsi, le mot risque revêt une signification différente pour le spécialiste de l environnement, l assureur, le banquier, l ingénieur, le soignant ou le cadre de direction. Le gestionnaire de risques l associe au terme de vulnérabilité. Le petit robert définit le risque comme un «Danger éventuel prévisible», «Eventualité d un événement ne dépendant pas exclusivement de la volonté des parties et pouvant causer la perte d un objet ou tout autre dommage». Le risque est inévitable et il est présent dans presque toutes les situations de la vie. Il marque nos activités quotidiennes et celles des organisations des secteurs public et privé. On reconnait différentes définitions du risque, en fonction du contexte donné. L incertitude quant aux résultats est un élément commun a toutes les définitions. Par contre, ces définitions se démarquent par la manière dont elles caractérisent les résultats. Certaines précisent que le risque a des conséquences toujours défavorables, tandis que d autres sont plus neutres. Bien que le présent cadre reconnaisse la présence d une connotation négative dans la description du risque (c à d, le risque a un caractère défavorable, il est évident que les définitions évoluent.en effet, les débats et les discussions foisonnent concernant une définition générique acceptable du risque, qui reconnaitrait le fait que, lorsqu il est bien évalué et géré, le risque peut être source d innovation et d opportunité. C est ce qui semble davantage se produire en matière de risques opérationnels et de risques technologiques. A ce jour, aucune définition n a fat l unanimité mais, de nombreuses recherches et discussions, ont donné la description suivante du risque : «Le risque se rapporte à l incertitude qui entoure de événements et des résultats futurs. Il est l expression de la probabilité et de l incidence d un événement susceptible d influencer l atteinte des objectifs de l organisation». Les termes «L expression de la probabilité et de l incidence d un événement» laissent entendre qu il faut, à tout le moins, une analyse quantitative ou qualitative avant de prendre des décisions concernant d importants risques ou menaces à l atteinte des objectifs de l organisation. Pour chaque risque considéré, il faut évaluer deux choses : sa probabilité et l ampleur de son incidence ou de ses conséquences. A. Autres définitions 1) Définition scientifique Le risque est l exposition (plus ou moins) volontaire à une situation qui a une probabilité faible mais non nulle de se produire réellement et dont l occurrence provoquerait un dommage. La définition scientifique est : 33

RISQUE = PROBABILITE x CONSEQUENCES Cette définition s attache à mesurer les conséquences de la survenu du risque. 2). Définition généralisée : Il y a une grande différence entre ce que la science définit comme risque et la perception que les gens communs perçoivent comme un risque. La perception du risque est : DANGER (CRAINT) RISQUE = --------------------------------------------------------------- BENEFICE ATTENDU X CONNAISSANCE DU DANGER 3). Définition financière La finance définit le risque comme étant «un élément d incertitude qui peut affecter l activité d un agent ou le déroulement d une opération économique». C est cette dernière définition qui va nous intéresser puisque le sujet traité s intéresse exclusivement aux postes comptables du Trésor que sont les Agences comptables. 4). La dimension du risque Le risque est multidimensionnel et peut être défini de diverses façons.la dimension est sans doute la plus difficile à apprivoiser. Les risques sont multiples et leur probabilité d occurrence est parfois difficile à cerner. De plus, ils sont souvent interdépendants entre eux. Le déclenchement des uns entraine l apparition des autres ou au contraire, empêche ou atténue le déclenchement des autres. Nous retenons que le risque est un événement, une menace susceptible de porter préjudice à un objectif. Le risque peut être positif ou négatif Le Risque est un élément préjudiciables, en contrepartie on peut chercher à quel risque on peut être exposé et aux opportunités. On peut éviter un risque, le réduire, le transférer ou l accepter. Il faut donc gérer le risque, le maitriser par un bon système de contrôle interne. 34

A. LA MAITRISE DES RISQUES : La maitrise du risque traduit la volonté d améliorer le processus décisionnel dans un contexte d incertitude. Elle appuie aussi les activités qui favorisent l innovation de sorte que de meilleur rendement peuvent être obtenu moyennant des résultats, des couts et des risques acceptables. Elle vise a trouver un équilibre optimal à l échelle de l organisation. On doit identifier, définir et mesurer les risques et attribuer un RISK OWNER (propriétaire du risque) pour chacun d entre eux. Modalités de maitrise des risques. La démarche participant à une maitrise des risques se décompose en quatre étapes décrites dans le diagramme ci-après : 2-évaluation 3- gestion Maitrise des risques 1- Identification 4- contrôlé Qu est ce que je mets en œuvre pour maitriser les risques : - 4 objectifs et 6 dispositifs - Identifier L identification des risques est une étape importante, elle permet de les mesurer, de mettre en place des parades destinées à les limiter. L élaboration d une cartographie des risques est donc un préalable indispensable. Mais il faut également comprendre la nature profonde de ces risques, savoir comment ils exposent les porteurs de risque et quels sont les moyens permettant à ces derniers de les maitriser. 35

- Evaluer ; - Attribuer une note, un montant ou une donnée numérique. Apres l évaluation, on hiérarchise puis on décide de ce qu on fait : RISK RESPONSE : - Acceptation - éviter Je décide d autre chose exemple, renoncé à un projet. En signant un contrat avec un client, je décidé d être payé en devise. - partager L exemple type est celui des assurances. Cent personnes assurent leurs véhicules chez moi. Je prends le risque de réparer un parce que j encaisse les primes de plusieurs. Je peux aussi signer un contrat avec un client pour produire un équipement. La retraite a un cout, tout le monde y participe et partage le risque Stratégie - Gérer ; - Contrôler. Objectifs de maitrise des risques - Conformité - Efficacité - Protection et sauvegarde du patrimoine Moyens de maitrise des risques : Comment je maitrise mes risques? Qu est ce que je mets en œuvre?c est ici qu intervient le contrôle interne. 1. Objectif ; 2. Moyens ; 3. Organisation ; 4. Procédures ; 5. systèmes d information ; 6. la supervision. La pyramide du contrôle interne COMMUNICATION PILOTAGE ET SUPERVISION ACTIVITE DU CONTROLE EVALUER LES RISQUES ENVIRONNEMENT DU CONTROLE INTERNE 36

II. ORGANISATION GENERALE DU SERVICE DANS UNE AGENCE COMPTABLE A. DETERMINATION DU PROCESSUS ET ATTRIBUTION DES TACHES Chaque processus se décompose en un certain nombre de processus qui se subdivise elle-même en tâches. Les tâches (fonction) doivent être attribuées aux opérationnels. L attribution des tâches doit prendre en compte, plusieurs types de facteurs parmi lesquels : - La formation des agents ; - La cohérence par rapport aux autres tâches exercées par un agent ; - Le calendrier des charges de travail durant l année (fin de l exercice) ; - Les périodes de permanence (ouverture au public) ; - Les impératifs horaires ; - La continuité de service et la polyvalence des agents sur les différentes tâches (remplacement en vue d absence du titulaire). En effet, la vraie polyvalence implique la rotation du personnel sur une même tâche. - La prévention : éviter de confier à un même agent l ensemble des tâches afin de permettre un contrôle mutuel. Elle porte également sur la détection des erreurs. La mise en place d un dispositif de contrôle interne ne repose pas sur l adoption d un schéma unique appliqué réciproquement à tous les services. Au contraire, il appartient à l Agent Comptable de retenir une organisation en fonction des différents paramètres : - Les objectifs à atteindre ; - Les moyens dont il dispose qu ils soient humains (nombre de personne, niveau de compétence ou matériels ; - Les risques et les enjeux identifiés. En conséquence, il appartient à l Agent Comptable d adopter l organisation la plus sécurisante, en matière de maîtrise de risque, compte tenu des moyens dont in dispose. Les choix organisationnels retenus pourront être différents d une Agence Comptable à une autre. En cela, le contrôle interne s inscrit totalement dans la démarche managériale du service. B- Exemple de risque et de dispositif de contrôle interne attendu 1). Désorganisation des services en raison de carence dans l attribution des tâches détail des risques susceptibles d intervenir : - L absence stricte d attribution des tâches ; - Une démobilisation des agents. 37

Dispositif de contrôle à remettre en œuvre Documentation : - L attribution des tâches doit être formalisée dans l organigramme fonctionnel ; - Organisation : en fonction de la cartographie de l agence comptable et de leur répartition entre service, l attribution des tâches doit avoir fait l objet d une analyse de la part de l encadrement, aboutissant à une définition claire des tâches de chaque agent. Cette attribution des tâches doit prendre en compte la séparation des tâches afin de permettre un contrôle mutuel. Observations : La séparation des tâches constitue l un des leviers privilégié en matière de maîtrise des risques dans la mesure où elle instaure des contrôles mutuels. Formalisation de la séparation des tâches. L organigramme fonctionnel représente le support privilégié pour retranscrire les tâches occupées par le personnel de l Agence Comptable. Pendant l attribution des tâches, un organigramme fonctionnel permet ainsi à l Agent Comptable de maîtriser la chaîne de traitement des dossiers et leur intervenant. L organigramme fonctionnel doit préciser les compétences pour chaque poste de travail. 2). L absence ou la carence d un organigramme fonctionnel L absence d organigramme précise les missions de chaque personnel rend caduc tout essai concret d attribution des tâches. Surtout lorsque la structure est importante. Elle nuit également aux opérations de contrôle et d audit. Dispositif de contrôle à mettre en œuvre Documentation : un organigramme fonctionnel doit être établi et régulièrement tenu à jour. Il doit prendre en principe pour une tâche donnée : - L identité du suppléant ; - L identité de l opérationnel chargé de la supervision ; - Eventuellement les fiches de contrôles relatives à la tâches (autocontrôle ou supervision) ; - Eventuellement les responsables en matière de suivi de compte. L organigramme fonctionnel est un outil de management comme d information, il doit être opérationnel et être périodiquement mis à jour. 38

Il doit être cohérent avec les missions réellement exercées. Observations : L organigramme fonctionnel doit être systématiquement conforme à la réalité du service. 3). Risque : Méconnaissance de la règlementation détail de ce risque : - La profusion des textes rend malaisé l accès à la règlementation. Il est de même pour les instructions, circulaire et notes. Méconnaissance de la documentation relative aux opérations et aux contrôles. La documentation ne circule pas ou circule mal au sein de l Agence Comptable. Méconnaissance des modalités d accès à la documentation. Dispositif de contrôle à mettre en œuvre La documentation doit être classée thématiquement et chronologiquement. Les instructions, circulaires, etc... Intéressant, l Agent Comptable doit faire l objet d un classement et d un arbitrage à part en fonction des thèmes intéressant chacun des secteurs du service. Les agents doivent avoir connaissance de l existence de cette documentation et des modalités d accès à celle-ci. Les agents doivent être informés de l éventuelle existence des guides de procédures. Il faut même aussi la sécurité des locaux. des restrictions d accès doivent être édictées au sein des locaux uniquement accessible au personnel. 4). Sécurisation des fonds et valeurs L agent Comptable détient les fonds en caisse, des moyens de paiement (chèque, chéquier) et peutêtre des valeurs inactives. Risque : - Absence de dispersion des fonds ; - Carence dans la détermination d une politique du seuil de caisse. Dispositif de contrôle interne Détermination d un plafond d encaisse, la caisse de l Agence Comptable doit appliquer une politique de l initiation de caisse L encaisse est limitée par un plafond évalué en fonction des besoins d l agence Comptable. La discrétion constitut un élément primordial de sécurisation des fonds. Ne jamais laisser d espèce à la vue du public, des prestataires externes ou visiteurs. 39

Risque : - Absence de consolidation du compte d emploi - Absence de traçabilité Dispositif de contrôle interne - Modalité de consolidation des comptes d emploi ; - Désignation d un responsable de consolidation des comptes d emploi. Une pièce justificative doit systématiquement appuyer la comptabilisation opération. La comptabilité de l EPA est l image à une date donnée de sa situation financière. Dès lors qu un élément de cette situation financière change une écriture comptable doit en être la production dans les plus brefs délais. Les écritures seront enregistrées chronologiquement et datée du jour de l exécution de l opération. L organisation comptable doit être apte à fournir, à tout moment les renseignements utiles exactes et à jour sur les opérations exécutées. La fonction financière et comptable doit être organisée pour que : - Les opérations soient rétrécies au jour le jour en comptabilité ; - Les écritures soient centralisées et que les erreurs éventuelles soient rectifiés sans délais. 5). Archivage de documents comptables et de pièces justificatives. c). NOMENCLATURE COMPTABLE ET IMPUTATION COMPTABLE 1). Risque : utilisation non conforme de la nomenclature - Absence d utilisation des comptes règlementaires et nécessaires dans la comptabilité de l organisme ; - Utilisation de comptes différents de ceux prévus par la règlementation pour enregistrer ne opération ; - Non utilisation des comptes selon la périodicité prévue par la règlementation ; - Utilisation d autres comptes que ceux correspondant à une nature d opération ; - Contrairement à leur destination originelle, certains comptes peuvent comporter des opérations ne devant pas figurer en imputation provisoire.. Documentation : Instructions comptables, plan comptable particulier de l établissement. Organisation : Autocontrôle à chaque enregistrement comptable (contrôle de la conformité entre les comptes ouverts et à la balance et ceux prévus par les instructions comptables) Plan de contrôle interne 40

- Supervision à posteriori (éventuellement à programmer dans le plan de contrôle interne) - Supervision à postériori, lors d un diagnostic organisationnel (au moins annuel), des comptes ouverts mais non mouvementés depuis le début de l année (balance d entrée mais absente d opérations depuis lors). 2). Risques : - absence d attribution stricte de la tâche d émission des moyens de paiement. Détail de risque susceptible d intervenir - inefficacité des opérations de fraude dispositif de contrôle interne Documentation : organigramme fonctionnel désignant les secteurs et les personnels chargés de la gestion et de l émission des chèques. 3). Délégation de signature : Organisation : le personnel de l Agence Comptable qui peuvent émettre des chèques (ou autre moyens de paiement assimilés) doivent être strictement désignés par l Agent Comptable (ou l Agent Comptable de réserve le soin d émettre seuls les chèques ou moyen de paiement). plan de contrôle interne la supervision à postériori, lors d un diagnostic organisationnel (au moins annuel), de l effectivité de ces mesures (en lien avec les délégations de signature). Observations : les termes <<d émission >> est entendu comme la validation et la signature du chèque. La comptabilité de l organisme est l image, à une date donnée de sa situation financière. Dès lors qu un élément de cette situation financière change, une écriture comptable doit être la traduction dans les plus brefs délais. Les écritures sont enregistrées chronologiquement et datées du jour de l exécution de l opération. L organisation comptable doit être apte à fournir, à tout moment, les renseignements utiles, exactes et à jour, sur les opérations exécutées. La fonction financière et comptable doit être organisée pour que : - les opérations soient retracées au jour le jour en comptabilité. Dispositif de contrôle interne Objectif de la qualité des comptes : Rattachement à la bonne période. Risque : les opérations comptables ne sont pas enregistrées dans les meilleurs délais 41

4). Détails des risques susceptibles d intervenir : Les opérations ne sont pas retracées au jour le jour en comptabilité (délai de saisie en comptabilité de développement ou en comptabilité générale...) L absence de prise en compte des évènements affectant la situation financière de l organisme entraîne une distorsion entre cette réalité et l image qu en donne la comptabilité : - Lorsque les opérations provenant des débiteurs et des créanciers (réception des factures...) ne sont pas pris en compte le jour de leur réception ; - Lorsque des opérations portées dans une application informatique remettante ne sont pas reportées quotidiennement dans l application de destination (par exemple, d une application support de comptabilité de développement vers l application de comptabilité générale). Les erreurs comptables détectées ne sont pas rectifiées immédiatement. Impact en matière de gestion budgétaire et de gestion de trésorerie. Dispositif de contrôle interne à mettre en œuvre Documentation : description et diffusion da la circulation de l information comptable au sein des services (organigrammes fonctionnels, planning de horaires s il ya lieu...) Organisation : la comptabilisation doit intervenir sans délais. Les opérations enregistrées sur une application <<remettante>> doivent être portées le même jour dans l application de destination, sauf cas particulier strictement précisé par la direction de l établissement (autocontrôle). Plan de contrôle interne : Supervision à posteriori (éventuellement à programmer dans le plan de contrôle interne). Supervision à posteriori, lors d un diagnostic opérationnel (au moins annuel), de la mise en place et de l effectivité de ses mesures. Objectif de la qualité comptable : rattachement au bon service Risque : non respect des dates limites fixées pour la clôture des comptes 5). Détails de risques susceptibles d intervenir : Retard dans la comptabilisation des opérations de clôture et d inventaire. Non respect par le service des limites fixées par le service comptabilité pour la confection du compte de gestion. Non respect du calendrier fixé pour l envoi des pièces justificatives 42

Dispositif de contrôle interne à mettre en œuvre Documentation : établissement par l ordonnateur et le comptable, et diffusion d un calendrier de clôture. Ce calendrier doit être établi notamment pour respecter les limites fixées pour l approbation des comptes par l organe délibérant et les tutelles. 6). Risque : l écriture comptable n est pas justifiée par une pièce Détail des risques susceptibles d intervenir : - Absence de traçabilité : l écriture comptable ne peut être retracée jusqu à son fait générateur et ne peut être authentifiée par une pièce justificative probante. - Carence de la piste d audit. - Carence dans la justification des opérations en compte transitoires ou d attente. Dispositif de contrôle interne à mettre en œuvre Documentation : diffusion des instructions. Elaboration et élaboration des de guide de procédure et éventuellement des guides de contrôle, notamment au sujet des comptes transitoires ou d attente. Traçabilité : une pièce justificative doit systématiquement appuyer la comptabilisation d une opération. Les pièces justifiantes les écritures comptables, si elles ne sont pas transmises au comptable ou à un autre acteur qui en est règlementairement destinataire, sont conservées par le service. Pour ce qui concerne les opérations en instance de dénouement (opération en instance de paiement ou d encaissement sur les comptes de tiers, opérations transitoires ou d attentes, les opérations à l encaissement ou en instance de paiement sur le compte bancaire...), les pièces doivent être à tout moment disponibles pour justifier le solde des comptes concernés. S agissant des immobilisations, celles-ci doivent faire l objet de dossiers d inventaire recensant les pièces propres à justifier à tout moment le solde. Les documents comptables sont tous des supports retraçant l information comptable. Ils se distinguent des pièces justificatives qui appuient les écritures comptables CONCLUSION Le renforcement du dispositif du contrôle interne fait parti du dispositif global de gestion des risques de tout organisme. Le contrôle interne n est pas une notion nouvelle même si le renforcement de la qualité et de sa pertinence est d actualité dans le cadre de la mise en œuvre de la loi 2007/2006 du 26/12/2007. En effet, l organisme financière et comptable s appliquant à l Etat au sein de laquelle la DGTCFM joue un rôle essentiel, fais d ores et déjà appel à des notions de contrôle interne. Ayant maitrisé les risques, avec un bon contrôle interne, nous sommes sûrs à terme d avoir des comptes de qualité. Je vous remercie. /- 43

REPUBLIQUE DU CAMEROUN Paix Travail Patrie -------------- PRESIDENCE DE LA REPUBLIQUE -------------- CONTROLE SUPERIEUR DE L ETAT -------------- SECRETARIAT PERMANENT DU CONSEIL DE DISCIPLINE BUDGETAIRE ET FINANCIERE REPUBLIC OF CAMEROON Peace Work Fatherland -------------- PRESIDENCY OF THE REPUBLIC -------------- SUPREME STATE AUDIT -------------- PERMANENT SECRETARIAT OF BUDGET AND FINANCE DISCIPLINARY BOARD Thème : LA RESPONSABILITE DES ORDONNATEURS Le Droit Public Financier connait aujourd hui de profonds bouleversements tant dans ses principes, ses règles de procédures, qu en ce qui concerne ses acteurs. Au rang de ces derniers, figure en bonne et illustre place l Ordonnateur, pivot de l édifice financier public camerounais, et présent dans l ensemble de nos institutions publiques, qu il s agisse des administrations de l Etat, des Collectivités Territoriales Décentralisées, des établissements publics, et même des entreprises du secteur public et parapublic. Si le terme Ordonnateur prend sa source dans un vocabulaire financier propre à l Etat, il reste cependant une notion composite, hétérogène, complexe et difficile à définir, car il est soumis aux évolutions d un droit en constante mutation. Mais, d une manière générale, l ordonnateur doit être entendu comme étant celui qui «conçoit et donne des ordres». Dans cette perspective, il est- amené à prendre des décisions importantes à l occasion de ses fonctions de direction, d administration, de surveillance et d exploitation de l activité. C est dire que cette liberté d action ne demeure entière que dans le domaine de l initiative : la décision prise d engager l entité oblige automatiquement son auteur au respect de certaines règles ou principes, au risque d engager sa responsabilité, lorsque ses choix portent préjudice à l entité dont il a la charge. La responsabilité, s entend de façon générale comme «l obligation de répondre d un fait ou d un acte». Aux larges pouvoirs reconnus aux ordonnateurs et gestionnaires de la fortune publique, se greffe en contrepartie, un régime contraignant et accru de responsabilités, assorti de sanctions. Poser le problème de la responsabilité de l ordonnateur revient à revisiter l arsenal juridique contraignant ce dernier à répondre des conséquences de ses actes de gestion. La responsabilité de l ordonnateur est avant tout une responsabilité fondée sur la faute (I), laquelle déclenche à son encontre un régime contraignant de responsabilité (II), de laquelle découlent des sanctions ( III). 44

I - LA FAUTE DE GESTION : FAIT GENERATEUR DE LA RESPONSABILITE DE L ORDONNATEUR A- LA NOTION DE FAUTE DE GESTION Objet de nombreuses controverses doctrinales et jurisprudentielles, la notion de faute de gestion n a jusqu aujourd hui pas encore connu de véritable définition, ni par le droit public financier, ni même par le législateur. Mais d une manière générale, l on s accorde à considérer comme faute de gestion «toute faute préjudiciable aux intérêts de la puissance publique», en violation des règles du régime financier de l Etat et/ou de celles régissant les sociétés d Etat. A l analyse, pourront être considérées comme fautes de gestion tous les actes, omissions ou négligences de l ordonnateur, contraires à l intérêt de l entreprise et ayant des conséquences préjudiciables. La responsabilité consistant en une obligation de faire ou de ne pas faire. Toutefois, le préjudice résultant de la faute de gestion, peut être économique ou financier, ou du tout, mais la faute est tout de même avérée. Il est donc évident que la faute de gestion suscite un débat qui touche en même temps le législateur, mais aussi l ordonnateur. Ainsi, en plus des textes et lois que l ordonnateur doit connaître, il y a également des subtilités de gestion à maîtriser. Il doit prendre également des décisions quotidiennes appropriées et le plus souvent déterminantes pour la survie de l entité dont il a la charge. Le législateur, à travers la loi n 74/18 du 05 décembre 1974 relative à la sanction des ordonnateurs, gestionnaires et gérants de crédits publics et des entreprises d Etat, telle que modifiée par la Loi n 76/4 du 8 juillet 1976, a tout de même procédé à une énumération assez détaillée, mais non exhaustive, des irrégularités commises par les ordonnateurs, et constitutives de faute de gestion. Ces irrégularités sont constituées en deux groupes : a) Pour les agents de l Etat et les Collectivités Publiques, il s agit de : engagement d une dépense sans avoir qualité pour le faire ou sans avoir reçu de délégation à cet effet ; engagement d une dépense sans crédits disponibles ou délégués ; engagement d une dépense sans pièces justificatives suffisantes ; engagement d une dépense sans visa, autorisation ou réquisition préalable de l autorité compétente ; engagement d une dépense ou certification des pièces sans justification de l exécution des travaux, des prestations des biens ou de services ; recrutement d un agent en infraction à la réglementation du travail en vigueur ; modification irrégulière de l affectation des crédits ; appels à la concurrence, lettres de commande et achats effectués en infraction à la réglementation sur la passation des marchés ; utilisation à des fins personnelles des agents ou des biens de l Etat et des collectivités publiques lorsque ces avantages n ont pas été accordées par les lois, règlements et statuts. 45

b) Pour les entreprises d Etat, il s agit de : la violation des statuts ou du règlement intérieur de l Etablissement ; le dépassement des crédits arrêtés par l organe statutaire compétent ; l engagement des dépenses non visées par cet organe ; le recrutement d un agent en infraction à la réglementation du travail en vigueur ; l engagement délibéré de l entreprise dans des opérations manifestement ruineuses ou en disproportion avec ses moyens financiers ; la tenue irrégulière ou l absence de comptabilité ; les marchés passés sans appel à la concurrence ou conclus avec des tiers ou des entreprises qui frisent la déconfiture ou avec des sociétés en période suspecte de faillite ou de liquidation judiciaire ; l utilisation à des fins personnelles des agents ou des biens de l entreprise considérée lorsque ces avantages n ont pas été accordés par les lois, règlements et statuts. A l analyse, il ressort que la loi de 1974 bien qu énumérant ces irrégularités, n a pas entendu arrêter par ce fait une liste exhaustive, et comme dit précédemment, elle considère de manière générale comme faute de gestion «toute faute préjudiciable aux intérêts de la puissance publique» 6. B - L APPRECIATION DE LA NOTION : PREUVES ET HYPOTHESES Au-delà de l énumération faite par le législateur, l on peut également se fier à la jurisprudence et même aux usages pour apprécier la faute de gestion. Le Conseil de Discipline Budgétaire et Financière, pour le faire, est souvent tenu de procéder au traitement au «cas par cas» des différentes situations qui se présentent à lui. Les fautes peuvent aller des violations de la loi, aux simples omissions ou négligences, des fois avec ou sans volonté de nuire ou d en tirer profit à titre personnel. On peut les regrouper indépendamment en matière de recettes que de dépenses publiques en quatre catégories : 1-FAUTES DE GESTION CARACTERISEES PAR DES MANŒUVRES FRAUDULEUSES Les manœuvres frauduleuses sont certainement les fautes de gestion les plus aisées à appréhender. il peut s'agir: - d'une complicité dans la violation d'un contrat ; - de distribution ou tentative de distribution à des agents ou à des tiers, de commissions, de frais de mission occultes ou d indemnités indues ; - de fraudes fiscales; - de minoration irrégulière des recettes; - d un défaut de paiement des cotisations sociales alors que la trésorerie le permettait; - de non-reversement ou de reversement tardif des recettes ou de toutes autres rentrées de fonds publics; 6 Voir en ce sens l art. 3 loi du 05 décembre 1974 relative au Contrôle des Ordonnateurs, Gestionnaires et Gérants des Crédits Publics et des Entreprises d Etat telle que modifiée par la loi du 08 juillet 1976. 46

- du fait, pour un ordonnateur, d'avoir délibérément poursuivi une activité déficitaire pour conserver d'importants salaires; - de l ouverture et de la tenue des comptes bancaires par l ordonnateur, qui échappe au contrôle de l Agent Comptable; - de la signature par un Directeur Général des ordres de mission le concernant en lieu et place de l autorité compétente; - des emprunts non autorisés; - d immixtion sans mandat dans la gestion de la fortune publique; - des retraits irréguliers de fonds; - de la mauvaise présentation des comptes administratifs ou documents annexes ou connexes inexacts; - du prélèvement sans justification suffisante des fonds de caisses ou des comptes d un organisme public ou parapublic ou d une Collectivité Territoriale Décentralisée; - de l ouverture de comptes bancaires à l insu de l Agent Comptable et/ou en violation de la loi 2- fautes de gestion liées au non-respect des obligations légales Dans cette catégorie, il peut être fait mention de : oubli de faire convoquer le Conseil d Administration alors que les statuts l exigent; développement d activités n ayant pas de rapport avec l objet social ; recrutement, promotion et licenciement d un agent en violation des lois et règlements en vigueur; recrutement des cadres et fixation de leurs primes et avantages par le Recteur sans autorisation du Conseil d Administration ; prise en charge des salaires des personnels relevant d autres structures (le paiement des salaires du Contrôleur Financier par le Directeur Général d un établissement public, alors que ce dernier relève du MINFI et y bénéficie déjà d un salaire) ; engagement des dépenses sans visa du Contrôleur Financier ; non-respect de la répartition des quotas de recettes entre le rectorat et les facultés; violation du code des marchés publics (fractionnement des marchés ); perception indue de recettes; émission de recettes non autorisées ou au delà des plafonds fixés; engagement d une dépense sans pièces justificatives régulières; engagement d une dépense en dépassement des crédits ouverts, sans autorisation de l organe compétent; engagement d une dépense en rémunération des travaux, de la prestation des services ou de la fourniture des biens à des prix supérieurs aux plafonds fixés par les mercuriales officielles ou n entrant pas dans la fourchette des prix homologués par le Ministère en charge du Commerce; constitution d un ordonnateur en fournisseur de biens ou en prestataire de services dans l organisme dont il a la charge, par lui-même ou par personne interposée; exécution d une dépense sans engagement préalable; violation des statuts ou du règlement intérieur d un organisme public ou parapublic; 47

adoption d une délibération ou d une résolution en infraction aux lois et règlements ou préjudiciable aux intérêts de la Collectivité Territoriale Décentralisée, de l organisme public ou parapublic, et l exécution d une telle délibération ou résolution 3- FAUTES DE GESTION CARACTERISEES PAR UNE ATTITUDE PASSIVE Plusieurs décisions du Conseil de Discipline Budgétaire et Financière ont retenu à l'encontre des ordonnateurs leur éloignement par rapport à l'entité qu ils dirigent, leur manque d'intérêt ou leur complaisance à l'égard de la structure dont ils ont la charge, ou encore leur passivité ou crainte d'être révoqués. A titre d'exemples retenus pour la mise en jeu de la responsabilité des ordonnateurs : le défaut de dénonciation des collaborateurs agissant en marge de la réglementation; l absence régulière aux séances du Conseil d'administration; l absence de diligences pour maintenir la structure en état de fonctionnement ; l absence constante d un ordonnateur au siège de la structure, et la délégation de la plupart de ses pouvoirs à des collaborateurs qu il sait incompétents ; le fait pour un ordonnateur de laisser s accumuler des pertes ; l omission de l émission ou la liquidation irrégulière des recettes; l absence de suivi d une comptabilité régulière par l inexistence ou la mauvaise tenue de comptabilisation des ordres de recettes et de dépenses, des bons d engagement et des bons de commande; la non-application ou la mauvaise application des résolutions d une instance délibérante Ainsi, si l'abstention est moins sanctionnée que l'action, elle n'en constitue pas moins une faute, jamais une cause d'exonération. 4- FAUTES DE GESTION POUVANT ETRE ASSIMILEES A UNE NEGLIGENCE OU A UN MANQUE DE BON SENS L'analyse de la jurisprudence permet encore de relever que la faute de gestion peut se ramener à une simple imprudence, négligence ou à un manque de bons sens. En outre il ne fait plus aucun doute que l ordonnateur peut commettre une faute de gestion lorsqu il effectue : des commandes trop importantes passées alors que la société est déficitaire; la conclusion d'un bail dans des conditions préjudiciables à la société; des réalisations d'importants travaux dans un local dont la société n'était pas propriétaire et pour un montant sans rapport avec la situation de l'entreprise ; des engagements financiers excessifs : surendettement et placements financiers risqués, liés à d autres entreprises sans lien direct ; des marchés sans études préalables; de la négligence ayant pour conséquences la détérioration, la distraction ou le gaspillage de la fortune publique, notamment l absence ou la défaillance du système du contrôle interne; 48

du refus délibéré ou de la négligence de s acquitter des engagements et des obligations imposées par la puissance publique et ayant pour conséquence l alourdissement de ses charges La conséquence directe de la faute, de la négligence ou de l imprudence fautive, est le déclenchement de la responsabilité de l ordonnateur. II La mise en œuvre de la responsabilité de l ordonnateur pour faute de gestion Si le principe est celui de la mise en jeu de la responsabilité de l ordonnateur pour faute de gestion avérée, il faut tout de même soulever que la réquisition, entendue comme un Ordre donné par une autorité hiérarchique à une personne ou une collectivité de lui remettre certains biens ou de lui rendre certains services, est une cause exonératoire de responsabilité. Dans ce cas, l agent mis en cause est déchargé de sa responsabilité, s il est établi qu il a agi sur ordre écrit de son supérieur hiérarchique. Ainsi, c est ce dernier qui en endosse l entière responsabilité 7 ; il y a donc transfert de responsabilité. Mis à part ce cas exonératoire, les règles de responsabilité s appliquent normalement. Mais, le législateur a établi que la responsabilité de l ordonnateur peut être de nature managériale(a), administrative(b), civile ou pénale(c). A - La responsabilité managériale de l ordonnateur La responsabilité managériale est celle qui se fonde sur l appréciation de la qualité des actions menées par les autorités publiques par rapport à des critères de performances préalablement déterminés. Elle est mise en œuvre tout au long de la chaîne des autorités, et consiste en l évaluation et la sanction positive ou négative de la qualité de la gestion de chaque ordonnateur par son autorité de référence. Elle s apprécie soit par la tutelle, soit par le Conseil d Administration, soit par les associés. 1- Devant la tutelle Les établissements publics et les entreprises du secteur public et parapublic sont généralement placés sous une double tutelle financière et technique, et les ministres/ministères qui assurent lesdites tutelles ont plus ou moins un droit de regard sur la gestion de ces entités. A titre d illustration, la loi du 22 décembre 1999 suscitée A titre d illustration, la loi du 22 décembre 1999 suscitée, en son article 42(3) et (4), reconnait au Ministre des Finances dans certains cas le pouvoir de se substituer au Président du Conseil d Administration, et convoquer le Conseil, à l effet d examiner tous les points inscrits à ordre du jour. Cela ouvre la porte à un véritable droit d ingérence, et parfois, ces ministres vont même jusqu à s immiscer dans la gestion de l entité au point de donner des ordres ou des injonctions à l ordonnateur. Il se pose donc la question de savoir si ce dernier est tenu de leur obéir ou non. En application du principe «pas de tutelle sans texte, pas de tutelle au-delà des textes», la loi proscrit à tout ordonnateur d un établissement public ou d une entreprise du secteur public et parapublic l obéissance à un ordre manifestement illégal. Dans tous les cas, c est le Directeur Général de l établissement public ou de l entreprise publique qui est responsable de la gestion, car c est lui l ordonnateur. Il doit s assurer à chaque fois que l ordre reçu de la tutelle est légal et conforme à l objet social, sous peine d engager sa propre responsabilité. 7 Lire article 5 de la loi n 74/18 du 05 décembre 1974, telle que modifiée par la loi n 76/4 du 08 juillet 1976. 49

Il est important de noter qu il n existe pas de lien hiérarchique entre les Ministères de tutelle des établissements publics ou des entreprises publiques et les ordonnateurs/ Directeurs généraux de ces entités. 2- Devant le Conseil d Administration Aux termes de l article 41 de la loi du 22 décembre 1999 portant statut général des établissements publics et des entreprises du secteur public et parapublic : «le Conseil d administration a les pouvoirs les plus étendus pour agir au nom de l entreprise, définir et orienter la politique générale et évaluer sa gestion». De même, des dispositions de l article 51 de la même loi : «Le Directeur Général est chargé de la gestion et de l exécution de la politique générale de l entreprise sous le contrôle du Conseil d Administration à qui il rend compte de sa gestion». Aux pouvoirs très étendus reconnus aux ordonnateurs ou aux dirigeants des établissements publics et des entreprises du secteur public et parapublic dans la gestion au quotidien des entités dont ils ont la charge, correspond un accroissement corrélatif de leurs responsabilités. Parce que de par leurs faits et actes, ils engagent la société à l égard des actionnaires et des tiers tout au long de la vie sociale, tous leurs actes sont soumis à l appréciation du Conseil d administration. Parce que les fonds qu ils gèrent sont des deniers publics, et par extension, l argent des contribuables, le législateur camerounais a entendu faire peser, par ce fait, sur les dirigeants des établissements publics et des entreprises du secteur public et parapublic, une véritable obligation de reddition des comptes. Dans ses prérogatives de «définition et d orientation de la politique générale de l entreprise ou de l établissement public», le Conseil d Administration peut, au travers de ses résolutions, fixer des règles de procédures à observer, ou bien des objectifs à atteindre en terme de résultats, au Directeur Général, à charge pour ce dernier de s exécuter. L ordonnateur qui, par ses actes, viole les résolutions du Conseil d Administration, ou prend un acte contraire aux statuts ou à l intérêt social s expose à des sanctions qui peuvent s étendre de la suspension de certains de ses pouvoirs ou de ses fonctions, à sa révocation pure et simple. C est le cas de l entreprise publique Electricity Dévelopment Cameroon (EDC), dont le Directeur Général a été débarqué par le Conseil d Administration en sa session du 24 juillet 2009, pour avoir «signé une convention entre EDC et une entreprise coréenne portant sur la construction de la centrale à gaz de Douala, sans l autorisation du Conseil d Administration». 3- A l égard des associés : L action sociale Lorsque le dirigeant d une société a commis une faute de gestion (mise en œuvre d une politique ayant causé d importantes pertes à la société, négligence ou défaut de surveillance ayant nui à l intérêt de la société ), les associés peuvent saisir le tribunal afin qu il soit condamné à réparer le préjudice que cette faute a causé à la société. Cette action, appelée «action sociale», suppose le respect de certaines conditions : - Une action individuelle ou collective L action sociale est réservée aux seuls associés détenant des titres au jour où elle est mise en œuvre et qui conservent la qualité d associé pendant toute la durée de la procédure. Mais, tout associé peut exercer seul l action sociale, quel que soit le nombre de parts ou d actions qu il détient. Dans les sociétés par actions, l action sociale peut également être engagée par plusieurs associés agissant collectivement, un ou plusieurs d entre eux étant alors chargés de les représenter. 50

- La réparation du préjudice L action sociale a pour objet la réparation du préjudice subi par la société, et non de celui éventuellement subi par les associés eux-mêmes. Ainsi, en cas de succès de l action, les dommagesintérêts obtenus devront être intégralement versés dans les caisses de la société, ce qui peut ne pas être de nature à inciter les associés à agir en justice. Cependant, parallèlement à l action sociale, les associés peuvent exercer une action individuelle en vue d obtenir réparation de leur propre préjudice. Les dommages-intérêts, auxquels sera éventuellement condamné le dirigeant, reviendront cette fois aux associés et non à la société. Toutefois, pour pouvoir exercer cette action individuelle, ils doivent démontrer l existence d un dommage qui leur est personnel et distinct de celui subi par la société. - Une action d ordre public L action sociale est d ordre public : elle doit pouvoir être engagée en toute liberté. Ainsi, les clauses des statuts qui par exemple, subordonneraient l exercice de l action à l autorisation préalable de l Assemblée Générale des associés ou du Conseil d Administration, ou qui stipuleraient par avance la renonciation des associés à cette action, sont nulles. De même, la décision de l assemblée générale donnant quitus aux dirigeants ne peut en aucun cas faire obstacle à une action ultérieure en responsabilité à l encontre de ces derniers. Aucune décision de l Assemblée Générale des associés, d un organe de gestion, de direction ou d administration ne peut avoir pour effet d éteindre une action en responsabilité contre les dirigeants sociaux pour la faute commise dans l accomplissement de leurs fonctions. L action sociale se prescrit par trois(03) ans à compter du fait dommageable ou, s il a été dissimulé, de sa révélation. Elle se prescrit par dix(10) ans pour les crimes. (Art. 170 Acte Uniforme OHADA sur le droit des sociétés). B - La responsabilité administrative de l ordonnateur Sur le plan administratif, la responsabilité de l ordonnateur 1- Au plan disciplinaire : le manquement aux obligations statutaires de l ordonnateur «fonctionnaire» En doctrine comme en jurisprudence, il est d usage de désigner les agents de l Etat comme des personnels employés par une personne publique. Toutefois, il est important de relever qu il s agit d une catégorie composite qui connaît des distinctions. La plus riche en conséquence est celle qui se traduit par l opposition des fonctionnaires 8 aux agents relevant du Code du travail. Ainsi, en tant que fonctionnaires, la titularisation leur confère un «état» 9 consigné dans le Statut Général de la Fonction Publique, lequel régit leurs droits et obligations. Parce qu agissant sur le terrain de la responsabilité, nous ne nous attarderons que sur les obligations du fonctionnaire susceptibles d engager sa responsabilité en cas de non respect. Selon une définition classique, la faute est un manquement à une obligation préexistante. Concrètement, l on est en faute lorsqu on ne s est pas conduit comme on l aurait dû ; quand l action ou l abstention d agir sont de nature à justifier un reproche. 8 Le fonctionnaire est défini comme l agent public titulaire ou de façon plus développée, comme l agent public qui a été titularisé dans un des grades de la Fonction Publique. 9 De nos jours, l on parle de «statut». 51

Dans notre contexte, l appartenance à la Fonction Publique impose des obligations qui sont qualifiables de générales en ce qu elles sont communes à tous les agents publics, et notamment à tous les fonctionnaires. Elles se distinguent ou se cumulent selon le cas aux très diverses et variables obligations particulières, propres par exemple aux personnels recrutés et gérés directement par l Assemblée Nationale, aux agents des collectivités publiques locales, des organismes parapublics et des établissements publics à caractère administratif, culturel, scientifique, industriel et commercial n ayant pas la qualité de fonctionnaire, aux agents de l Etat relevant du Code de Travail, aux auxiliaires de l Administration, aux magistrats, aux militaires, aux fonctionnaires de la Sûreté nationale et de l Administration pénitentiaire 10. Ainsi, au rang des obligations du fonctionnaire-ordonnateur, deux catégories sont à distinguer : L obligation de servir d une part et les obligations complémentaires d autre part. a) L obligation de servir Elle se définit comme l obligation pour l agent public de consacrer son activité professionnelle à l exercice des fonctions correspondant à son emploi. Cette obligation de servir implique l obligation pour le fonctionnaire de se consacrer à ses fonctions. En fait, les fonctionnaires doivent consacrer l intégralité de leur activité professionnelle aux tâches qui leur sont confiées. De façon à créer au mieux les conditions du respect de l obligation en cause, celle de résider au lieu de son exercice, est instituée par des textes particuliers, en même temps qu un «logement de fonction» est attribué dans les locaux du lieu de travail à certains fonctionnaires, notamment aux dirigeants d établissements publics et d entreprises du secteur public et parapublic. Bien plus, l obligation de servir entraîne également le principe d interdiction des cumuls, et plus précisément le cumul d un emploi public avec une activité privée lucrative 11. L agent risque de n être pas en mesure d exercer de front deux activités professionnelles, mais il courirrait ainsi le risque de sacrifier l intérêt du service au développement de sa fonction privée. A cela, peut s ajouter un autre risque : celui d un conflit d intérêts, l intérêt de la profession privée pouvant inciter l agent à ne pas exercer ses fonctions dans le sens exigé par l intérêt du service. Dans la même perspective, les fonctionnaires ne peuvent prendre, directement ou par personne interposée, des intérêts dans une entreprise soumise au contrôle de leur administration (ou en relation avec elle), lorsque ces intérêts seraient de nature à compromettre leur indépendance. C est là la matérialisation de l obligation de désintéressement 12. b) Les obligations complémentaires Les obligations complémentaires contribuent à s assurer que les agents s acquittent de leur obligation de servir au mieux des exigences de l intérêt général. Il s agit de : -L obligation d obéissance : elle implique pour le fonctionnaire de se conformer, non seulement aux instructions émanant de leur supérieur hiérarchique, mais aussi des décisions et mesures prises pour l organisation du service ou de la structure pour lesquelles ils sont employés. Toutefois, à la lisière de l obligation d obéissance, il existe également le devoir de désobéir à la double condition que l ordre soit manifestement illégal et qu un tel ordre soit de nature à compromettre un intérêt public. Hors de ces hypothèses, la responsabilité de l agent qui exécute l ordre est à engager. 10 Voir article 10 du décret n 94/199 du 07 octobre 1994 portant Statut Général de la Fonction Publique de l Etat, modifié et complété par le décret n 2000/287 du 12 octobre 2000. 11 Il s agit d une profession privée. 12 Lire article 38 du Statut Général de la Fonction Publique de l Etat. 52

-l obligation de neutralité : dans l accomplissement de leurs tâches, les agents publics doivent respecter le devoir de stricte neutralité. Cela signifie que le comportement de l agent doit être entièrement indépendant de ce que peuvent être ses opinions politiques, philosophiques ou religieuses. Par ailleurs, il doit s abstenir de toute manifestation de ses opinions. - l obligation de réserve et de discrétion professionnelle : dans les limites où cette obligation s impose, elle exclut toute divulgation des faits, informations et documents que ce soit par déclaration de presse ou de revue, affichage, distribution de tracts, que ce soit au profit des personnels de leur service ou de personnes qui lui sont extérieures. Aussi, le fait d être investi de responsabilités syndicales n exonère pas de cette obligation. C La responsabilité civile et pénale de l ordonnateur 1- En matière de responsabilité civile, l irrégularité se fonde sur la faute La responsabilité civile a pour objet principal la réparation d un préjudice. Dans la catégorie des fautes, l on distingue : la faute de service, la faute personnelle et même un système alternatif de fautes : le cumul de fautes. Dans notre cas d espèce, nous évoquerons en raison des faits générateurs susceptibles d engager la responsabilité du dirigeant, la faute de service et la faute personnelle. La faute de service est la faute commise par l administration anonyme que l on ne peut individualiser, dont on ne peut identifier l agent qui en est l auteur. C est aussi la faute constituée par l inertie de l administration. Elle est impersonnelle et peut résulter des conditions d organisation et de fonctionnement du service. On considère que tout agent placé dans les mêmes conditions aurait été susceptible de commettre la même faute. Par faute de service, il faut entendre les fautes non détachables de l exercice des fonctions. Cette faute est par conséquent imputable à la fonction. L on peut se référer à LAFERRIERE qui disait : «si l acte dommageable est impersonnel, s il révèle un administrateur plus ou moins sujet à erreur, et non l Homme avec ses faiblesses, ses passions, ses imprudences, l acte reste administratif et ne peut être déféré aux tribunaux» 13. En réalité il est difficile de trouver une définition d ensemble et à défaut quelques cas de figure peuvent être distingués parmi les fautes de service censurées par la jurisprudence : défaut de surveillance et de contrôle ; défaut d entretien (contentieux des Travaux Publics) ; maladresse, erreur ; inertie, retard, abstention ; renseignements inexacts. Parce que l ordonnateur représente l entité qu il administre, il est censé répondre de toute faute afférente à sa structure. Concrètement, la personne responsable est celle dont dépend la structure à l origine du préjudice. Le problème qui pourrait se poser ici est celui de savoir à qui sera imputée la faute, à l Etat ou à la personne qui représente l Etat, notamment l ordonnateur, auquel cas se manifesterait un problème de dédoublement fonctionnel. 13 LAFERRIERE, Traité de Droit Administratif, 2 e édition, t. 1, p. 648. 53

La réponse à cette interrogation impose une analyse attentive des textes régissant les missions de la structure concernée. Dans la mesure où les textes n y font pas obstacle, la tendance va dans le sens de la responsabilité de l établissement ou de l entreprise publique, via son dirigeant. La faute personnelle quant à elle peut avoir été commise en raison des propres erreurs ou insuffisances du fonctionnaire, voire délibérément. En fait, il s agit de la faute détachable de la fonction. Trois grandes catégories peuvent être distinguées ici : Le premier type de faute personnelle correspond à certaines des fautes commises dans l exercice même des fonctions. Ces dernières se détachent, intellectuellement, des fonctions exercées, en raison de leur particulière gravité, qui révèle le comportement personnalisé d un homme. Ici l agent public est animé pendant son service par des préoccupations d ordre privé. Il peut s agir d un excès de boisson, de langage, violence physique L autre type de faute personnelle, est celle qui ne peut engager la responsabilité de l administration. Elle est commise en dehors de l exercice des fonctions, mais «non dépourvue de tout lien avec l Administration». De même, l on peut également citer la faute commise en dehors du service, mais grâce à des moyens que le service a mis à la disposition de l agent. La catégorie alternative est le système dit du cumul de fautes. Ici, il y a à la fois faute de service et faute personnelle. soit parce qu elle coexiste avec une faute de service. soit parce qu elle constitue en même temps qu une faute personnelle une faute de service. La faute purement personnelle : Elle est celle qui ne peut engager que la responsabilité de l auteur du dommage. C est le cas où il n y a aucun lien avec le service. La faute purement personnelle est toujours détachée du service. Dans ce cas, la responsabilité du dirigeant peut être engagée devant le juge judiciaire. Indépendamment de la nature de la faute, elle doit être prouvée. Trois éléments doivent donc être établis : la faute, le préjudice et le lien de causalité entre la faute et le préjudice. 2) En matière de responsabilité pénale : les irrégularités constitutives de délits et de crimes En matière pénale, les infractions sont régies par le droit pénal commun dans les établissements et entreprises du secteur public et parapublic. Toutefois, l exception du champ matériel d application de ce droit pénal, réside dans l application d un régime pénal dérogatoire pour les entreprises publiques soumises au droit OHADA. 54

a) Le principe : l application du droit pénal commun La responsabilité pénale peut être retenue à l encontre : - de responsables identifiés comme ayant un pouvoir de décision ou une délégation de pouvoir pour veiller au respect des règles, mais aussi de chaque fonctionnaire en fonction des missions, de la connaissance, et des moyens dont il dispose au regard des circonstances de la situation dommageable Deux types d infractions peuvent être relevés dans le cadre de la gestion d une administration ou d une personne publique par les ordonnateurs ; Il s agit pour reprendre la classification du Code Pénal, les infractions contre l intérêt du service d une part, et les infractions contre les intérêts des particuliers d autre part. a.1) Les infractions contre l intérêt du service Dans cette catégorie, on rangera la corruption, le trafic d influence, l intérêt dans un acte et la participation dans une affaire La corruption est entendue au sens général comme des moyens employés pour circonvenir quelqu un, le détourner de son devoir. C est un comportement par lequel sont sollicités, agréés ou reçus des offres, promesses, dons ou présents, à des fins d accomplissement ou d abstention d un acte, d obtention de faveurs ou d avantages particuliers 14. Le délit de corruption peut se comprendre de deux manières : la corruption active et la corruption passive. La corruption active consiste en la rémunération de l accomplissement ou le non accomplissement d un acte ou d un fait par une autorité compétente. Ici, elle est le fait du corrompu. La corruption passive quant à elle est le fait pour cette autorité de ne pas s opposer à la rémunération 15, là, elle est le fait du corrupteur. Le trafic d influence consiste en l abus d une influence réelle ou supposée de nature à faire obtenir la faveur ou la décision favorable d une autorité publique ou d une administration. L intérêt dans un acte est le fait pour le dirigeant d une entreprise de prendre ou recevoir un intérêt aussi bien dans des actes, des adjudications, soumis à son avis ou dont il avait la surveillance, le contrôle, l administration ou la passation, dans des entreprises publiques ou parapubliques, les régies, les concessions soumises à sa surveillance ou à son contrôle, que dans des marchés ou contrats passés au nom de l Etat ou dans une affaire pour laquelle il est chargé d ordonnancer le paiement ou d opérer la liquidation. Le délit d initié enfin, est le fait pour un dirigeant chargé à raison de ses fonctions, de la surveillance de toute entreprise, régie ou concession, ou de l expression d avis sur les activités de celles-ci, collabore ou participe de quelque manière que ce soit à leur financement ou leur activité. a.2) Les infractions contre les intérêts des particuliers Parmi les infractions contre les intérêts des particuliers, le Code pénal énumère la concussion, le favoritisme, le faux dans un acte, la tolérance d un attroupement, la tolérance d un attentat aux droits individuels, le refus d un service dû, la négligence systématique. Nous retiendrons les infractions les plus usitées dont : la concussion, le faux dans un acte. La concussion, prévue à l article 137 du Code Pénal précise qu il s agit du fait, par une personne dépositaire de l autorité publique ou chargée par une personne dépositaire de l autorité publique ou 14 Lire Lexique des Termes Juridiques, 13 e édition, 2001. 15 Lire Stéphane THEBAULT, L ordonnateur en droit public financier, LGDJ, 2007, p. 250 55

chargée d une mission de service public, de recevoir, exiger ou ordonner de percevoir à titre de droits ou contributions, impôts ou taxes publiques, une somme qu elle sait ne pas être due, ou excéder ce qui est dû. Le faux dans un acte consiste en l altération frauduleuse de la vérité, de nature à causer un préjudice et accomplie par quelque moyen que ce soit, qui a pour objet, ou qui peut avoir pour effet, d établir la preuve d un droit ou d un fait ayant des conséquences juridiques. Le Code Pénal entérine cette définition en ces termes. C est le fait de contrefaire ou d altérer, soit dans sa substance, soit dans les signatures, dates et attestations, un acte ou écrit qu il a le devoir d établir, de recevoir, de constater ou de notifier. L on distingue le faux commis dans un document délivré par une administration publique aux fins de constater un droit, une identité ou une qualité ou d accorder une autorisation, et le faux commis dans une écriture publique ou authentique ou dans un enregistrement ordonné par l autorité publique. Les dirigeants doivent donc s abstenir de poser des actes ci-dessus énumérés sous peine d engager leur responsabilité. b) L exception : l application d un régime pénal dérogatoire dans les entreprises publiques soumises au droit OHADA Le fondement de l incrimination pénale des actes et faits susceptibles d engager la responsabilité des dirigeants des établissements publics et entreprises du secteur public et parapublic réside dans l article 5 du Traité portant sur l Organisation pour l Harmonisation en Afrique du Droit des Affaires. Selon les dispositions de cet article en effet, «les actes pris pour l adoption des règles communes prévues à l article premier du Présent Traité sont qualifiés «actes uniformes»». Les actes uniformes peuvent inclure des dispositions d incrimination pénale. Les Etats parties s engagent à déterminer les sanctions pénales encourues. La mise en application du Traité OHADA dans notre pays est l œuvre de la Loi n 2003/008 du 10 Juillet 2003 portant répression des infractions contenues dans certains actes Uniformes OHADA. Y sont ainsi réprimées les infractions ci-après : la répartition des dividendes fictifs, la présentation des états financiers ne représentant pas une image fidèle des opérations de l exercice, de la situation financière et de la celle du patrimoine de la société. Aussi, nous ne saurons dans notre contexte de lutte contre la corruption, faire mention de l abus des biens sociaux souligné à l article 891. Ces actes répréhensibles concernent essentiellement les entreprises du secteur public et parapublic, ou purement privées soient elles, soumises au droit OHADA. Parmi celles-ci, les sociétés à capitaux publics et les sociétés d Economie mixte au sens de la Loi n 99/016 du 22 décembre 1999 portant Statut Général des Etablissements Publics et des Entreprises du Secteur Public et Parapublic, constituent une catégorie importante. Par ailleurs, aux termes de l article 8 (3) de la Loi n 99/016 du 22 décembre 1999 portant Statut Général des Etablissements publics et des Entreprises du Secteur Public et parapublic, la Chambre des Comptes de la Cour Suprême contrôle les comptes des entreprises du secteur public et parapublic. Toutefois, le problème est celui de savoir si elle est compétente pour les juger, au regard de sa compétence matérielle essentiellement axée sur les comptables publics. A cette interrogation, il est important de relever que la Chambre des Comptes, reçoit certes les comptes des entreprises publiques et parapubliques, mais ne les juge pas. Ces comptes qui sont constitués des états financiers : bilan, compte de résultat, Tableau Financier des Ressources et des Emplois et de l état annexé, sont transmis à la Chambre des Comptes conformément à la loi par les soins des Dirigeants de ces entités. 56

La Chambre des Comptes après réception des états financiers de ces entreprises adresse un questionnaire aux dirigeants de ces entités à l effet de lever les points d ombres qui y figurent. Après réception de ces réponses, La Chambre des Comptes rédige donc un Rapport contenant toutes ses observations et recommandations, lequel Rapport est transmis par le Président de la Chambre des Comptes au Conseil d Administration et à la tutelle, afin de prendre des mesures appropriées. Toutefois, si l instruction ou l examen des comptes fait apparaître des faits susceptibles, de constituer des infractions à la loi pénale, le Procureur Général près la Cour Suprême informe le Ministre chargé des Finances et les ministres ou autorités de tutelle intéressés. Le dossier est transmis au Ministre de la Justice par le Procureur Général près la Cour Suprême. Cette transmission vaut plainte au nom de l Etat, de la Collectivité Territoriale décentralisée, de l entreprise publique ou parapublique ou de l établissement public concerné 16. III LE REGIME DES SANCTIONS Le régime des sanctions appliquées aux ordonnateurs s analyse tout à tour sur la qualité des organes habilitées à les prononcer (A), et sur la typologie de ces sanctions (B). A- Les organes de sanctions 1) Au plan administratif a) Le Conseil Supérieur de la Fonction Publique(CSFP) Conformément au Décret n 2000/698/PM du 13 septembre 2000 fixant les modalités d organisation et de fonctionnement du Conseil Supérieur de la Fonction Publique, cet organe connaît des fautes professionnelles et extra-professionnelles commises par les fonctionnaires relevant du Statut Général. Il comprend, en nombre égal, des représentants de l Administration et des représentants des élus des fonctionnaires. Il est présidé par le Premier Ministre. Le Conseil Supérieur de la Fonction Publique est l organe suprême de recours en matière disciplinaire, d avancement et en cas de licenciement pour insuffisance professionnelle, sous réserve des dispositions des textes particuliers. Il est saisi, soit par le Premier Ministre, soit sur demande écrite, par le tiers au moins de ses membres. b) Le Conseil Permanent de Discipline de la Fonction Publique(CPDFP) Le Conseil Permanent de Discipline de la Fonction Publique est créé et organisé par le Décret n 2000/685/ PM du 13 septembre 2000 portant Organisation et fonctionnement du Conseil Permanent de Discipline de la Fonction Publique et fixant les règles de la procédure disciplinaire. Cette instance donne son avis sur toute sanction disciplinaire susceptible d être prononcée à l encontre des fonctionnaires à l exception de la révocation d office. Cette sanction est exclue au motif que son avis n est pas requis, la faute l entraînant étant clairement précisée, à savoir l abandon de poste pour une période supérieure ou égale à un mois après une mise en demeure restée sans effet. Le parallélisme des formes veut que l autorité compétente en matière de nomination à un emploi permanent soit la même en cas de révocation. c) Le Conseil de Discipline Budgétaire et Financière(CDBF) 16 Lire Article 37 de la Loi n 2003 du 21 avril 2003 fixant les attributions, l Organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes de la Cour Suprême. 57

Le CDBF est un organe «quasi juridictionnel» créé par Décret n 2008/028 du 17 janvier 2008 précisant son organisation et son fonctionnement. Il est chargé de prendre des sanctions à l encontre des agents publics, patents ou de fait, coupables des irrégularités et fautes de gestion commises dans l exercice de leurs fonctions, irrégularités et fautes ayant eu pour effet de porter préjudice aux intérêts de la puissance publique. Le texte l instituant précise qu il sanctionne les irrégularités et fautes de gestion commises par les ordonnateurs et gestionnaires des crédits de l Etat, ( ), des entreprises et organismes publics et parapublics et toute autre personne agissant en cette qualité. C est dire que le CDBF sanctionne également les irrégularités commises par les gestionnaires de fait. Cet organe est composé de toutes les administrations impliquées dans la sauvegarde du patrimoine public. 2- Aux plans civil et pénal La compétence des tribunaux varie en fonction de la nature de la faute commise par le dirigeant de l établissement public ou de l entreprise du secteur public ou parapublic. Ainsi, pour une faute de service, le juge administratif est compétent pour connaître du litige. En cas de faute personnelle, c est la compétence du juge judiciaire qui est requise. 3- Au plan managérial Les ordonnateurs des établissements publics et entreprises du secteur public et parapublic répondent devant le Conseil d Administration. Ce dernier est constitué des représentants des diverses administrations y compris celle assurant les tutelles technique et financière. Chaque administration désigne son représentant au Conseil d Administration et un Décret présidentiel vient constater la composition du Conseil. Pour les établissements publics et entreprises à capital public, les membres du Conseil d Administration sont essentiellement constitués des représentants de l Etat, ainsi que les représentants du personnel. En ce qui concerne les sociétés d Economie Mixte, le Conseil d Administration regroupe en plus des représentants de l Etat, des actionnaires issus du secteur privé. B- La typologie des sanctions prononcées 1- Au plan administratif Nous relèverons tour à tour le volet disciplinaire, puis le volet financier. En matière disciplinaire : les sanctions prononcées par les organes de discipline suscités sont classées en deux catégories : les sanctions de premier groupe constituées des avertissements et blâmes avec inscription au dossier correspondant généralement aux fautes de faible gravité, dont le Conseil peut s en passer. Les sanctions du deuxième groupe sont constituées du retard à l avancement pour une durée d un an, de l abaissement d un ou de deux échelons au plus. Celles du troisième groupe quant à elles regroupent l abaissement de classe, l abaissement de grade, l exclusion temporaire du service pour une durée n excédant pas six mois. La révocation représente la sanction la plus grave, et fait l objet du quatrième groupe. La condition requise pour que ces sanctions soient valides, est la motivation. Les sanctions disciplinaires sont indépendantes des autres types de sanctions que la gravité de la faute a pu entraîner. En matière financière : il importe toutefois de relever que, bien que toutes les fautes de gestion n aient pas d incidence financière, elles sont toutefois réprimées par le Conseil de Discipline 58

Budgétaire et Financière. Il peut s agir pour le CDBF de prononcer des amendes spéciales ou des débets. Les amendes spéciales sont infligées en fonction de la valeur du préjudice subi par la puissance publique. Leur montant varie de 200 000 F à 2 000 000 FCFA. Les débets quant à eux sont mis à la charge de l agent fautif pour le montant du préjudice réel subi par l Etat, l établissement public, ou l entreprise du secteur public et parapublic. Au rang des sanctions prononcées par cet organe, s alignent également les déchéances suivant la gravité des faits commis. Ces déchéances prévues à l article 14 nouveaux de la Loi n 76/4 du 08 juillet 1976 sont constituées par l interdiction d assumer pendant un délai de cinq ans les fonctions d ordonnateur, de gestionnaire de crédits ou de comptable dans un service, organisme public ou parapublic ou dans les entreprises ou dans les entreprises d Etat, aussi par l interdiction d être responsable à quelque titre que ce soit pendant un délai de cinq à dix ans, de l administration ou de la gestion des services et entreprises. Ces sanctions font l objet d un Arrêté pris par le Ministre Délégué auprès de la Présidence de la République, chargé du Contrôle Supérieur de l Etat, Président du CDBF. 2- Aux plans civil et pénal La responsabilité des ordonnateurs ou dirigeants des administrations publiques, des établissements publics et des entreprises du secteur public et parapublic, peut être mise en jeu tant au plan civil qu au pénal. En matière civile, la responsabilité vise la réparation du préjudice subi, soit à l Administration, le plus souvent devant la juridiction administrative, soit à l agent, devant la juridiction judiciaire. Les sanctions sont essentiellement constituées des dommages-intérêts. La pénalisation de l activité administrative est la conséquence d une évolution sociale marquée. Faute de pouvoir, en application des règles de la responsabilité administrative, trouver un coupable dont la faute se dilue progressivement dans la chaîne hiérarchique des pouvoirs, on saisit le juge pénal. La loi pénale est la même pour tous les citoyens : un délit commis par un agent public est poursuivi et réprimé dans les mêmes conditions que s il avait été perpétré par une personne privée. La faute pénale n est pas transférable et son auteur ne peut se retourner vers un tiers pour se couvrir de son manquement à la loi pénale aux seules fins d échapper à la poursuite et à la sanction. Compte tenu du développement des poursuites pénales, introduites le plus souvent par les victimes, se constituant partie civile et déclenchant l action publique, la responsabilité des décideurs publics s est trouvée engagée à l occasion d actes précédemment cités. En matière de corruption, les peines sont constituées d un emprisonnement de cinq(05) à dix(10) ans. L infraction d intérêt dans un acte est puni dans le Code pénal d un emprisonnement d un(01) à cinq(05) ans. Le Code pénal punit d un emprisonnement de six(06) mois à deux(02) ans la participation du fonctionnaire, qui, chargé à raison de ses fonctions de la surveillance de toute entreprise, régie ou concession, ou de l expression d avis sur les activités de celle-ci, collabore ou participe de quelque manière que ce soit à leur financement ou à leur activité. Sont punis des mêmes peines les mêmes agissements commis dans un délai de cinq ans à compter de la date de cessation desdites fonctions sauf s il s agit des capitaux reçus à titre de dévolution héréditaire. 59

Les dirigeants auteurs des actes et/ou faits engageant leur responsabilité pénale, sont également astreints au paiement des amendes variables en fonction de l infraction commise. En matière pénale, des amendes sont prévues. En cas de corruption, elles vont de 200 000 FCFA à 2 000 000 FCFA. Pour l infraction d intérêt dans un acte, les amendes vont de 200 000 FCFA à 2 000 000 FCFA. S agissant de la participation dans une affaire, l amende va de 20.000 FCFA à 2.000.000 FCFA. 3- Les sanctions prises au plan managérial Les ordonnateurs et dirigeants des établissements publics et entreprises du secteur public et parapublic, sont tenus de mettre en œuvre les plans d action décidés par le Conseil d Administration. La non- exécution de cette obligation est susceptible d engager la responsabilité du dirigeant en cause. Les sanctions prises par le Conseil d Administration, tenant lieu de mesures conservatoires, sont constituées de la suspension de certains pouvoirs, la suspension des fonctions, et plus grave encore la révocation. Un exemple illustratif à cet effet, est le cas de l affaire Electricity Development Cameroon (EDC). Dans cette affaire, le Conseil d Administration réuni, avait dans la collégialité et au regard de la situation devenue critique de l entreprise, imposé le principe de la co-signature de tous les chèques engageant l entreprise. Tous les chèques pour être valables devaient dès lors être revêtus à la fois de la signature du Directeur Général et de celle de l Administrateur représentant le Ministère des Finances au sein du Conseil d Administration. Par la suite, au regard de l entêtement du Directeur Général au respect de ses résolutions, le Conseil d Administration avait procédé en sa session extraordinaire du 24 juillet 2009 à la révocation du susdit Directeur Général, pour avoir «signé une convention entre EDC et une entreprise coréenne portant sur la construction de la centrale à gaz de Douala, sans autorisation préalable du Conseil d Administration» Conclusion Evoluant dans un cadre complexe et dynamique, la notion d ordonnateur est au centre des enjeux des réformes contemporaines du système financier public. Au regard de tout ce qui précède, il est loisible de dire que l ordonnateur, au-delà de la connaissance des textes, doit également maîtriser les subtilités de la gestion, le régime de la responsabilité étant essentiellement dynamique. On en appelle donc à une vigilance des ordonnateurs, pour une gestion efficace et efficiente des ressources publiques. 60

SEMINAIRE ANNUEL A L INTENTION DES AGENTS COMPTABLES Thème : La reddition des comptes de gestion d un Etablissement Public Administratif INTRODUCTION : Aux termes de la loi n 99/016 du 22 décembre 1999, portant Statut général des Etablissements publics et des Entreprises du secteur public et parapublic, un Etablissement public administratif est une «personne morale de droit public, dotée de l autonomie financière et de la personnalité juridique ayant reçu de l Etat ou d une Collectivité Territoriale Décentralisée un patrimoine d affectation, en vue de réaliser une mission d intérêt général ou d assurer une obligation de service public». Cependant, dans la pratique, il est à noter que plusieurs structures créées par des actes réglementaires se retrouvent dans cette catégorie à l instar des Comités, des Comptes d Affectation Spéciale, des organes indépendants, ou même constitutionnels, à partir du moment où un Agent Comptable a été nommé dans ces structures. Ainsi, l Agent Comptable nommé auprès d un EPA a la qualité de comptable principal conformément au Règlement général sur la Comptabilité de l Etat. De ce fait, il est astreint à la production à la fin de l exercice, d un document qui retrace toutes les opérations qui se rapportent à la gestion de son poste, appelé compte de gestion. Quels sont les fondements juridiques de la reddition des comptes de gestion dans d un EPA? Comment se présentent-ils? Comment sont ils confectionnés et transmis à la juridiction des comptes? Quelles sont les sanctions qui en découlent? C est à tous ces questionnements que nous allons essayer d apporter des réponses dans le cadre du présent exposé. I. LES FONDEMENTS JURIDIQUES DE LA REDDITION DES COMPTES DE GESTION DES EPA La reddition des comptes de gestion par les Agents comptables des EPA est encadrée au Cameroun par un certain nombre de textes. Il s agit de : 1) La Constitution de la République, notamment à travers ses dispositions instituant la Chambre des comptes comme troisième chambre de la Cour Suprême, et qui lui confère les compétences en matière de contrôle des comptes des comptables publics, et des comptes des Entreprises publiques et parapubliques. 2) La loi n 2007/006 du 26 décembre 2007 portant régime financier de l Etat notamment en ses articles 59 et 72 qui disposent : «Les comptables rendent annuellement des comptes qui comprennent toutes les opérations qu ils sont tenus par les lois et règlements de rattacher à leur gestion. La forme de ces comptes et les justifications à fournir par les comptables sont déterminées par les règlements et instructions.» Article 59 alinéas 2 & 3. «Le contrôle juridictionnel des comptes publics est exercé par la juridiction des comptes prévue dans la constitution». Article 72; 3) La loi n 2003/005 du 21 Avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes dont l article 2 alinéa 1 dispose que : «la Chambre des Comptes contrôle et juge les comptes ou les documents en tenant lieu des comptables publics 61

patents ou de fait de l Etat et de ses Etablissements publics ( )» C est ce même texte qui fixe la procédure de jugement des comptes et les voies de recours des comptables. 4) Loi n 2000/010 du 19/12/2000 régissant les archives ; 5) l instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010 sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements Publics Administratifs, qui précise les modalités de présentation des comptes des gestions des EPA. II. LES ELEMENTS CONSTITUTIFS DU COMPTE DE GESTION D UN EPA Le compte de gestion est un document de synthèse qui retrace toutes les opérations budgétaires en recettes et en dépenses ainsi que toutes les opérations de trésorerie effectuées au cours d un exercice donné par l Agent comptable dans le cadre de la gestion financière de l Etablissement Public Administratif ou de l organisme public dont il assure la gestion. L instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010, sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements publics Administratifs précise que le compte de gestion est composé de trois parties : - les pièces générales ; - le compte de gestion sur chiffres ; - le compte de gestion sur pièces. 1) Les pièces générales Les pièces générales fournissent une information d ordre général sur le compte transmis au juge des comptes. L instruction précitée fait une distinction entre les pièces générales dites permanentes et les pièces annuelles : a) les pièces permanentes concernent : l acte de nomination de l Agent Comptable ; l acte de nomination de l Ordonnateur ; le certificat de prise de service de l Agent Comptable ; le procès verbal de prise de service, assorti des réserves précises, motivées et chiffrées formulées par l Agent Comptable ; les délégations de pouvoirs et de signature accordées par l Agent Comptable à ses collaborateurs ; les spécimens de signature de l Agent Comptable et de ses collaborateurs ; les délégations de pouvoirs et de signature accordées par l ordonnateur à ses collaborateurs ; les spécimens de signatures de l ordonnateur et de ses collaborateurs ; le statut et les résolutions modifiant le statut de l Etablissement public administratif ; le procès verbal de prestation de serment de greffes ; l attestation de cautionnement de l Agent Comptable. b) Les pièces annuelles Elles sont constituées par : les procès verbaux de contrôle des comptes de disponibilités (Caisses, banque, Compte au Trésor et CCP au 31 décembre) ; les procès verbaux de contrôle des régies de recettes et de dépenses au 31 décembre ; 62

le budget dûment adopté par l organe délibérant et approuvé par les différentes instances ; le compte administratif de l ordonnateur dûment adopté par l organe délibérant et approuvé par les différentes instances ; l état d accord dûment signé par l ordonnateur et le comptable ; l état de l actif de l Etablissement public administratif ; l état des emprunts, cautions et avals au 31 décembre ; les états de concordance bancaire, Trésor et CCP au 31 décembre assortis des originaux des relevés bancaires ; la situation des comptes spéciaux au 31 décembre ; la situation des comptes de dépôts au 31 décembre ; la situation des déficits au 31 décembre ; la situation des débets au 31 décembre ; la situation des chèques à l encaissement au 31 décembre ; la situation des chèques rejetés en compensation au 31 décembre ; l état des restes à recouvrer sur les titres de recettes au 31 décembre ; l état des restes à payer sur les titres de dépenses au 31 décembre ; la déclaration statistique et fiscale au 31 décembre ; la résolution portant débats et arrêt du compte de gestion sur chiffres ; les copies des contrats de concession ; les résolutions portant ouverture et virements de crédits ; les états de développement des soldes des comptes de tiers au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes d imputation provisoire et de régularisation au 31 décembre ; les supports numérique et magnétique du compte de gestion sur chiffres pour les Agences comptables informatisées ; l inventaire des liasses ; les ordres de réquisition quand ils existent ; le bordereau récapitulatif des pièces. N.B. Au cas où le compte administratif de l ordonnateur dûment approuvé par les différentes instances n est pas joint au compte de gestion de l Agent Comptable, ce dernier devra joindre au compte de gestion à déposer à la Chambre des Comptes, une copie de la lettre de réclamation adressée à l ordonnateur. 2) Le Compte de gestion sur chiffres Le compte de gestion sur chiffres retrace l exécution budgétaire, la consommation des crédits votés, la comptabilité générale et la comptabilité des valeurs inactives. Il comprend : la balance générale des comptes de l exercice au 31 décembre ; l état d exécution des recettes budgétaires au 31 décembre ; l état d exécution des dépenses budgétaires présenté par nature économique au 31 décembre ; la situation du plan de trésorerie ; le compte de résultat budgétaire au 31 décembre ; éventuellement le bilan au 31 décembre. 63

Il est à préciser que la balance générale des comptes et les divers états financiers tirés de la comptabilité de l Agence Comptable doivent comporter le nom de l Agent Comptable en fonction. Ces états doivent par ailleurs être certifiés et datés conformes aux registres comptables par l Agent Comptable. 3) Le Compte de gestion sur pièces Il est constitué des pièces justificatives de recettes et de dépenses des opérations décrites dans le compte sur chiffres. Les pièces justificatives sont constituées des titres de recettes et des titres de dépenses. Les titres de recettes encore appelés ordres de recettes comprennent : les titres de recettes entièrement recouvrés et classés par imputation budgétaire, accompagnés des bordereaux récapitulatifs des recettes budgétaires ; les copies des titres de recettes partiellement recouvrés et classés par imputation budgétaire sur des bordereaux récapitulatifs. Les titres de dépenses comprennent les ordres de paiement visés et constatés dans les écritures de l Agent Comptable en opérations d ordre, assorties dans le cas où l édition est possible, des originaux des titres de règlement (bons de caisse, mandats de trésorerie, etc.) acquittés par les parties prenantes ou comportant les références des virements ou des chèques entièrement payés, et classés par imputation budgétaire sur des bordereaux récapitulatifs. N.B. Au cas où l édition n est pas possible, l instruction précise que les mentions d acquit libératoire ou les références de paiement sont portées sur l ordre de paiement. III. PROCEDURES DE CONFECTION DU COMPTE DE GESTION ET DE TRANSMISSION A LA CHAMBRE DES COMPTES La confection du compte de gestion est un processus complexe qui commence dès le début de l exercice budgétaire. Elle suppose un certain nombre de pré-requis notamment la bonne tenue de la comptabilité et des documents comptables. Par ailleurs, la transmission du compte de compte de gestion à la Chambre des comptes est précédée de la mise en état d examen du compte de gestion qui relève de la Direction Générale du Trésor et de la Coopération Financière et Monétaire. 1) La procédure de confection du compte de gestion Un certain nombre d opérations sont indispensables pour la confection du compte de gestion. Il s agit entre autres : - du classement des pièces ; - de la confection des différents états de synthèse ; - des vérifications périodiques ; - de la confection du compte sur pièces a) Le classement des pièces justificatives Le classement des pièces justificatives doit se faire tout au long de l année. Il importe de dissocier le classement des pièces de recettes, du classement des pièces de dépenses et du classement des autres pièces : 64

- les pièces justificatives de recettes sont classées par imputation budgétaire comptable ; - les pièces justificatives de dépenses sont classées par nature économique ; - les autres pièces justificatives (opérations de trésorerie) sont classées dans l ordre croissant de la balance des comptes et par ordre chronologique. b) La confection des différents états de synthèse Il s agit des divers états listés ci-dessus dans le cadre des pièces annuelles à savoir : les procès verbaux de contrôle des comptes de disponibilités (Caisses, banque et CCP au 31 décembre) ; les procès verbaux de contrôle des régies de recettes et de dépenses au 31 décembre ; l état d accord dûment signé par l ordonnateur et le comptable ; l état de l actif de l Etablissement public administratif ; l état des emprunts, cautions et avals au 31 décembre ; les états de concordance bancaire, Trésor et CCP au 31 décembre assortis des originaux des relevés bancaires ; la situation des comptes spéciaux au 31 décembre ; la situation des comptes de dépôts au 31 décembre ; la situation des déficits au 31 décembre ; la situation des débets au 31 décembre ; la situation des chèques à l encaissement au 31 décembre ; la situation des chèques rejetés en compensation au 31 décembre ; l état des restes à recouvrer sur les titres de recettes au 31 décembre ; l état des restes à payer sur les titres de dépenses au 31 décembre ; la déclaration statistique et fiscale au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes de tiers au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes d imputation provisoire et de régularisation au 31 décembre ; c) Les vérifications périodiques L Agent Comptable doit exercer tout au long de l année, les contrôles périodiques de ses comptabilités en procédant à des vérifications à partir de la balance mensuelle de comptes et des autres états financiers. A la fin de chaque mois et après production de la balance, il est nécessaire de procéder à la transmission des pièces et des situations au service ou au bureau du compte de gestion pour le contrôle et le classement des pièces. Aucune discordance entre les pièces, les journaux, la balance et la comptabilité auxiliaire ne doit apparaître. Dans le cas contraire, des corrections s imposent. L Agent comptable doit enfin préparer les travaux de fin d exercice en collaboration avec l ordonnateur afin de respecter les dates de fin des opérations et de clôture des comptes. d) La confection du compte sur pièces Elle comprend les opérations ci-après : - l enliassement des pièces ; - la numérotation des liasses ; - l établissement d un bordereau. l enliassement des pièces ; 65

Le compte de gestion sur pièces se présente sous la forme de liasses. Un bordereau comprenant la désignation de l Agence Comptable, le nom de l Agent Comptable, l exercice concerné, le nombre de paquets et le nombre des liasses annoncent le compte sur pièces. En général, le compte comporte une liasse pour les pièces générales et plusieurs liasses pour les pièces justificatives qui sont classées par opérations de dépenses et de recettes. Les liasses doivent être fermées avec une ficelle solide et porter une étiquette de couleur verte pour les pièces justificatives de recettes, et de couleur rouge pour les pièces justificatives de dépenses. Les étiquettes doivent indiquer la désignation de l Agence comptable, l exercice, la catégorie d opérations (dépenses ou recettes), le chapitre pour les dépenses et le numéro de compte pour les recettes. Les liasses qui ne doivent pas excéder 3 kg doivent être placées dans des sacs. Une étiquette attachée à l extérieur de chaque sac et une étiquette identique à l intérieur indiquant l Agence Comptable, la destination et le numéro de du sac. la numérotation des liasses Les liasses sont numérotées dans l ordre décrit ci-dessus. Le premier numéro est le chiffre 1 qui concerne les pièces générales. Ensuite, les numéros se suivent dans l ordre croissant pour les comptes de gestion sur pièces. La dernière liasse porte à côté de son numéro, la mention «dernière». Ainsi le numéro de la dernière liasse correspond au nombre total des liasses du compte de gestion sur pièces. Les sacs contenant les liasses sont eux même numérotés dans une série continue selon l ordre des numéros des liasses. l établissement d un bordereau Un bordereau comprenant la désignation de l Agence Comptable, le nom de l Agent Comptable, l exercice concerné, le nombre de paquets et le nombre des liasses annoncent le compte sur pièces. 2) La mise en état d examen du compte de gestion et sa transmission a la Chambre des comptes Les comptes de gestion doivent être présentés et transmis pour jugement à la Chambre des Comptes dans les formes et conditions prévues par l instruction de référence. Cette vérification est effectuée à travers la mise en état d examen avant la transmission du compte de gestion au juge des comptes. a) La mise en état d examen du compte de gestion La mise en état d examen du compte de gestion est une activité administrative de contrôle des comptes de la Direction Générale du Trésor, de la Coopération Financière et Monétaire, qui constitue le dernier stade de vérification avant l intervention du juge des comptes. Elle vise à vérifier que le compte produit par l Agent Comptable est établi en la forme régulière conformément à la réglementation en vigueur et accompagnée des pièces justificatives. Si la mise en état d examen se confond avec l activité de pilotage de la fonction comptable de la Direction Générale du Trésor, de la Coopération Financière et Monétaire, il convient aussi de souligner que celle-ci doit s organiser dès le début de l exercice budgétaire. b) La transmission du compte de gestion à la Chambre des comptes 66

L article 26, alinéa 2 de la loi n 2003/005 du 21 Avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes dispose que : «les comptes des comptables publics patents, mis en forme et examinés conformément aux textes en vigueur, sont présentés en vue du jugement à la Chambre des Comptes dans les trois (3) mois suivant la clôture de l exercice budgétaire». Le décret n 2013/160 du 15 mai 2013 portant Règlement Général de la Comptabilité Publique en son article 26 est plus clair à cet égard : «Les comptes de l Etat et les comptes de gestion des comptables publics principaux sont produits à la Chambre des Comptes au plus tard 3 mois après la fin de la période complémentaire de l exercice suivant celui duquel ils sont établis( )» Les comptes de gestion sont déposés contre récépissé ou adressé par lettre recommandée avec accusé de réception au greffe de la Chambre des Comptes, puis enregistrés et datés à leur date d arrivée. L instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010 sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements Publics Administratifs précise qu une copie du récépissé est adressée au Trésorier Payeur Général territorialement compétent et une autre à la Direction Générale du Trésor et de la Coopération Financière et Monétaire. IV. LES SANCTIONS Les sanctions en matière de compte de gestion sont multiples. Elles concernent d une part le défaut de production du compte de gestion dans les délais impartis ou la non production du compte de gestion, et d autre part les insuffisances relevées à l occasion de l examen des comptes de gestion. 1) Sanctions relatives à la production du compte de gestion Aux termes de l article 54 de la loi n 2003/005 du 21 avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes de la Cour Suprême, «Tout comptable qui ne présente pas son compte dans les forme et délais prescrits par les lois et règlements encourt une condamnation par la Chambre des comptes, d une amende d un montant maximal égal à la moitié de l indemnité mensuelle de responsabilité du comptable au moment des faits, et par mois de retard». Il convient de relever que le comptable en exercice chargé de présenter le compte des opérations effectuées par les comptables arrivés en fin de fonction ou de répondre à des injonctions sur la gestion de ses prédécesseurs, est passible des mêmes sanctions. Confère Article 56. 2) Sanctions découlant de l examen du compte de gestion Les comptes de gestion des Agents comptables sont examinés par la Troisième Section de la Chambre des Comptes, qui est chargée conformément à l article 13 (1) de la loi 2003/005, du «Contrôle et du jugement des comptes des comptables des Etablissements Publics de l Etat». Ce contrôle s exerce tant sur la mise en forme du compte que sur l examen du compte par un magistrat rapporteur. Aux termes de son contrôle, celui-ci dresse un rapport qui est soumis à la formation de jugement. Les sanctions prononcées par la Chambre des Comptes sur les Comptes de gestion des Agents Comptables des EPA, on trait : - au non respect de la discipline comptable : non constitution des garanties exigées aux comptables pour l exercice de leurs fonctions (absence de cautionnement, non prestation de serment), violation des principes de la spécialité et de la limitation des crédits votés, paiement des dépenses sans pièces justificatives suffisantes ou réglementaires ; paiement des dépenses en violation du code des marchés, des textes législatifs et réglementaires relatifs aux avantages du personnel ( ) ; 67

- à la non production de certains documents à l appui du compte de gestion : Compte administratif de l ordonnateur, Budget adopté de l EPA, Balance générale des comptes, Etat d exécution du Budget, Etats de concordance bancaire, Etats de développement des recettes et des dépenses budgétaires, Compte d emploi pour les mises à disposition des fonds, pièces justificatives des dépenses effectuées en régie etc. ; - à la mauvaise qualité des documents comptables présentés, omissions et négligences du comptable. Ces manquements ont amené la Chambre des comptes a rendre des jugements provisoires, puis définitifs à l égard de certains Agents Comptables qui se sont vu condamnés à payer des amendes, ou à rembourser de fortes sommes d argent aux Etablissements publics à l endroit desquels ils ont été constitués débiteurs. CONCLUSION La reddition du compte de gestion dans un EPA est une obligation pour l Agent Comptable. Autant, il encourt une responsabilité personnelle et pécuniaire sur les deniers et les valeurs dont il a la charge, les recouvrements des titres exécutoires pris en charge, les paiements effectués et l exactitude des écritures qu il tient, autant il pourra voir celle-ci mise en cause pour défaut de production ou production tardive de son compte de gestion. En tout état de cause, la production du compte de gestion par l Agent comptable, lui impose l observation rigoureuse des règles de forme et le respect en matière de délais sous peine de se voir infliger une amende. Le contrôle juridictionnel exercé par la Chambre des Comptes a pour objet de vérifier que le comptable a satisfait aux obligations réglementaires qui lui incombent et ce, sous sa responsabilité personnelle et pécuniaire. 68

SEMINAIRE ANNUEL A L INTENTION DES AGENTS COMPTABLES Thème : La reddition des comptes de gestion d un Etablissement Public Administratif INTRODUCTION : Aux termes de la loi n 99/016 du 22 décembre 1999, portant Statut général des Etablissements publics et des Entreprises du secteur public et parapublic, un Etablissement public administratif est une «personne morale de droit public, dotée de l autonomie financière et de la personnalité juridique ayant reçu de l Etat ou d une Collectivité Territoriale Décentralisée un patrimoine d affectation, en vue de réaliser une mission d intérêt général ou d assurer une obligation de service public». Cependant, dans la pratique, il est à noter que plusieurs structures créées par des actes réglementaires se retrouvent dans cette catégorie à l instar des Comités, des Comptes d Affectation Spéciale, des organes indépendants, ou même constitutionnels, à partir du moment où un Agent Comptable a été nommé dans ces structures. Ainsi, l Agent Comptable nommé auprès d un EPA a la qualité de comptable principal conformément au Règlement général sur la Comptabilité de l Etat. De ce fait, il est astreint à la production à la fin de l exercice, d un document qui retrace toutes les opérations qui se rapportent à la gestion de son poste, appelé compte de gestion. Quels sont les fondements juridiques de la reddition des comptes de gestion dans d un EPA? Comment se présentent-ils? Comment sont ils confectionnés et transmis à la juridiction des comptes? Quelles sont les sanctions qui en découlent? C est à tous ces questionnements que nous allons essayer d apporter des réponses dans le cadre du présent exposé. V. LES FONDEMENTS JURIDIQUES DE LA REDDITION DES COMPTES DE GESTION DES EPA La reddition des comptes de gestion par les Agents comptables des EPA est encadrée au Cameroun par un certain nombre de textes. Il s agit de : 6) La Constitution de la République, notamment à travers ses dispositions instituant la Chambre des comptes comme troisième chambre de la Cour Suprême, et qui lui confère les compétences en matière de contrôle des comptes des comptables publics, et des comptes des Entreprises publiques et parapubliques. 7) La loi n 2007/006 du 26 décembre 2007 portant régime financier de l Etat notamment en ses articles 59 et 72 qui disposent : «Les comptables rendent annuellement des comptes qui comprennent toutes les opérations qu ils sont tenus par les lois et règlements de rattacher à leur gestion. La forme de ces comptes et les justifications à fournir par les comptables sont déterminées par les règlements et instructions.» Article 59 alinéas 2 & 3. «Le contrôle juridictionnel des comptes publics est exercé par la juridiction des comptes prévue dans la constitution». Article 72; 8) La loi n 2003/005 du 21 Avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes dont l article 2 alinéa 1 dispose que : «la Chambre des Comptes contrôle et juge les comptes ou les documents en tenant lieu des comptables publics 69

patents ou de fait de l Etat et de ses Etablissements publics ( )» C est ce même texte qui fixe la procédure de jugement des comptes et les voies de recours des comptables. 9) Loi n 2000/010 du 19/12/2000 régissant les archives ; 10) l instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010 sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements Publics Administratifs, qui précise les modalités de présentation des comptes des gestions des EPA. VI. LES ELEMENTS CONSTITUTIFS DU COMPTE DE GESTION D UN EPA Le compte de gestion est un document de synthèse qui retrace toutes les opérations budgétaires en recettes et en dépenses ainsi que toutes les opérations de trésorerie effectuées au cours d un exercice donné par l Agent comptable dans le cadre de la gestion financière de l Etablissement Public Administratif ou de l organisme public dont il assure la gestion. L instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010, sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements publics Administratifs précise que le compte de gestion est composé de trois parties : - les pièces générales ; - le compte de gestion sur chiffres ; - le compte de gestion sur pièces. 4) Les pièces générales Les pièces générales fournissent une information d ordre général sur le compte transmis au juge des comptes. L instruction précitée fait une distinction entre les pièces générales dites permanentes et les pièces annuelles : c) les pièces permanentes concernent : l acte de nomination de l Agent Comptable ; l acte de nomination de l Ordonnateur ; le certificat de prise de service de l Agent Comptable ; le procès verbal de prise de service, assorti des réserves précises, motivées et chiffrées formulées par l Agent Comptable ; les délégations de pouvoirs et de signature accordées par l Agent Comptable à ses collaborateurs ; les spécimens de signature de l Agent Comptable et de ses collaborateurs ; les délégations de pouvoirs et de signature accordées par l ordonnateur à ses collaborateurs ; les spécimens de signatures de l ordonnateur et de ses collaborateurs ; le statut et les résolutions modifiant le statut de l Etablissement public administratif ; le procès verbal de prestation de serment de greffes ; l attestation de cautionnement de l Agent Comptable. d) Les pièces annuelles Elles sont constituées par : les procès verbaux de contrôle des comptes de disponibilités (Caisses, banque, Compte au Trésor et CCP au 31 décembre) ; les procès verbaux de contrôle des régies de recettes et de dépenses au 31 décembre ; 70

le budget dûment adopté par l organe délibérant et approuvé par les différentes instances ; le compte administratif de l ordonnateur dûment adopté par l organe délibérant et approuvé par les différentes instances ; l état d accord dûment signé par l ordonnateur et le comptable ; l état de l actif de l Etablissement public administratif ; l état des emprunts, cautions et avals au 31 décembre ; les états de concordance bancaire, Trésor et CCP au 31 décembre assortis des originaux des relevés bancaires ; la situation des comptes spéciaux au 31 décembre ; la situation des comptes de dépôts au 31 décembre ; la situation des déficits au 31 décembre ; la situation des débets au 31 décembre ; la situation des chèques à l encaissement au 31 décembre ; la situation des chèques rejetés en compensation au 31 décembre ; l état des restes à recouvrer sur les titres de recettes au 31 décembre ; l état des restes à payer sur les titres de dépenses au 31 décembre ; la déclaration statistique et fiscale au 31 décembre ; la résolution portant débats et arrêt du compte de gestion sur chiffres ; les copies des contrats de concession ; les résolutions portant ouverture et virements de crédits ; les états de développement des soldes des comptes de tiers au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes d imputation provisoire et de régularisation au 31 décembre ; les supports numérique et magnétique du compte de gestion sur chiffres pour les Agences comptables informatisées ; l inventaire des liasses ; les ordres de réquisition quand ils existent ; le bordereau récapitulatif des pièces. N.B. Au cas où le compte administratif de l ordonnateur dûment approuvé par les différentes instances n est pas joint au compte de gestion de l Agent Comptable, ce dernier devra joindre au compte de gestion à déposer à la Chambre des Comptes, une copie de la lettre de réclamation adressée à l ordonnateur. 5) Le Compte de gestion sur chiffres Le compte de gestion sur chiffres retrace l exécution budgétaire, la consommation des crédits votés, la comptabilité générale et la comptabilité des valeurs inactives. Il comprend : la balance générale des comptes de l exercice au 31 décembre ; l état d exécution des recettes budgétaires au 31 décembre ; l état d exécution des dépenses budgétaires présenté par nature économique au 31 décembre ; la situation du plan de trésorerie ; le compte de résultat budgétaire au 31 décembre ; éventuellement le bilan au 31 décembre. 71

Il est à préciser que la balance générale des comptes et les divers états financiers tirés de la comptabilité de l Agence Comptable doivent comporter le nom de l Agent Comptable en fonction. Ces états doivent par ailleurs être certifiés et datés conformes aux registres comptables par l Agent Comptable. 6) Le Compte de gestion sur pièces Il est constitué des pièces justificatives de recettes et de dépenses des opérations décrites dans le compte sur chiffres. Les pièces justificatives sont constituées des titres de recettes et des titres de dépenses. Les titres de recettes encore appelés ordres de recettes comprennent : les titres de recettes entièrement recouvrés et classés par imputation budgétaire, accompagnés des bordereaux récapitulatifs des recettes budgétaires ; les copies des titres de recettes partiellement recouvrés et classés par imputation budgétaire sur des bordereaux récapitulatifs. Les titres de dépenses comprennent les ordres de paiement visés et constatés dans les écritures de l Agent Comptable en opérations d ordre, assorties dans le cas où l édition est possible, des originaux des titres de règlement (bons de caisse, mandats de trésorerie, etc.) acquittés par les parties prenantes ou comportant les références des virements ou des chèques entièrement payés, et classés par imputation budgétaire sur des bordereaux récapitulatifs. N.B. Au cas où l édition n est pas possible, l instruction précise que les mentions d acquit libératoire ou les références de paiement sont portées sur l ordre de paiement. VII. PROCEDURES DE CONFECTION DU COMPTE DE GESTION ET DE TRANSMISSION A LA CHAMBRE DES COMPTES La confection du compte de gestion est un processus complexe qui commence dès le début de l exercice budgétaire. Elle suppose un certain nombre de pré-requis notamment la bonne tenue de la comptabilité et des documents comptables. Par ailleurs, la transmission du compte de compte de gestion à la Chambre des comptes est précédée de la mise en état d examen du compte de gestion qui relève de la Direction Générale du Trésor et de la Coopération Financière et Monétaire. 3) La procédure de confection du compte de gestion Un certain nombre d opérations sont indispensables pour la confection du compte de gestion. Il s agit entre autres : - du classement des pièces ; - de la confection des différents états de synthèse ; - des vérifications périodiques ; - de la confection du compte sur pièces e) Le classement des pièces justificatives Le classement des pièces justificatives doit se faire tout au long de l année. Il importe de dissocier le classement des pièces de recettes, du classement des pièces de dépenses et du classement des autres pièces : 72

- les pièces justificatives de recettes sont classées par imputation budgétaire comptable ; - les pièces justificatives de dépenses sont classées par nature économique ; - les autres pièces justificatives (opérations de trésorerie) sont classées dans l ordre croissant de la balance des comptes et par ordre chronologique. f) La confection des différents états de synthèse Il s agit des divers états listés ci-dessus dans le cadre des pièces annuelles à savoir : les procès verbaux de contrôle des comptes de disponibilités (Caisses, banque et CCP au 31 décembre) ; les procès verbaux de contrôle des régies de recettes et de dépenses au 31 décembre ; l état d accord dûment signé par l ordonnateur et le comptable ; l état de l actif de l Etablissement public administratif ; l état des emprunts, cautions et avals au 31 décembre ; les états de concordance bancaire, Trésor et CCP au 31 décembre assortis des originaux des relevés bancaires ; la situation des comptes spéciaux au 31 décembre ; la situation des comptes de dépôts au 31 décembre ; la situation des déficits au 31 décembre ; la situation des débets au 31 décembre ; la situation des chèques à l encaissement au 31 décembre ; la situation des chèques rejetés en compensation au 31 décembre ; l état des restes à recouvrer sur les titres de recettes au 31 décembre ; l état des restes à payer sur les titres de dépenses au 31 décembre ; la déclaration statistique et fiscale au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes de tiers au 31 décembre ; les états de développement des soldes des comptes d imputation provisoire et de régularisation au 31 décembre ; g) Les vérifications périodiques L Agent Comptable doit exercer tout au long de l année, les contrôles périodiques de ses comptabilités en procédant à des vérifications à partir de la balance mensuelle de comptes et des autres états financiers. A la fin de chaque mois et après production de la balance, il est nécessaire de procéder à la transmission des pièces et des situations au service ou au bureau du compte de gestion pour le contrôle et le classement des pièces. Aucune discordance entre les pièces, les journaux, la balance et la comptabilité auxiliaire ne doit apparaître. Dans le cas contraire, des corrections s imposent. L Agent comptable doit enfin préparer les travaux de fin d exercice en collaboration avec l ordonnateur afin de respecter les dates de fin des opérations et de clôture des comptes. h) La confection du compte sur pièces Elle comprend les opérations ci-après : - l enliassement des pièces ; - la numérotation des liasses ; - l établissement d un bordereau. l enliassement des pièces ; 73

Le compte de gestion sur pièces se présente sous la forme de liasses. Un bordereau comprenant la désignation de l Agence Comptable, le nom de l Agent Comptable, l exercice concerné, le nombre de paquets et le nombre des liasses annoncent le compte sur pièces. En général, le compte comporte une liasse pour les pièces générales et plusieurs liasses pour les pièces justificatives qui sont classées par opérations de dépenses et de recettes. Les liasses doivent être fermées avec une ficelle solide et porter une étiquette de couleur verte pour les pièces justificatives de recettes, et de couleur rouge pour les pièces justificatives de dépenses. Les étiquettes doivent indiquer la désignation de l Agence comptable, l exercice, la catégorie d opérations (dépenses ou recettes), le chapitre pour les dépenses et le numéro de compte pour les recettes. Les liasses qui ne doivent pas excéder 3 kg doivent être placées dans des sacs. Une étiquette attachée à l extérieur de chaque sac et une étiquette identique à l intérieur indiquant l Agence Comptable, la destination et le numéro de du sac. la numérotation des liasses Les liasses sont numérotées dans l ordre décrit ci-dessus. Le premier numéro est le chiffre 1 qui concerne les pièces générales. Ensuite, les numéros se suivent dans l ordre croissant pour les comptes de gestion sur pièces. La dernière liasse porte à côté de son numéro, la mention «dernière». Ainsi le numéro de la dernière liasse correspond au nombre total des liasses du compte de gestion sur pièces. Les sacs contenant les liasses sont eux même numérotés dans une série continue selon l ordre des numéros des liasses. l établissement d un bordereau Un bordereau comprenant la désignation de l Agence Comptable, le nom de l Agent Comptable, l exercice concerné, le nombre de paquets et le nombre des liasses annoncent le compte sur pièces. 4) La mise en état d examen du compte de gestion et sa transmission a la Chambre des comptes Les comptes de gestion doivent être présentés et transmis pour jugement à la Chambre des Comptes dans les formes et conditions prévues par l instruction de référence. Cette vérification est effectuée à travers la mise en état d examen avant la transmission du compte de gestion au juge des comptes. c) La mise en état d examen du compte de gestion La mise en état d examen du compte de gestion est une activité administrative de contrôle des comptes de la Direction Générale du Trésor, de la Coopération Financière et Monétaire, qui constitue le dernier stade de vérification avant l intervention du juge des comptes. Elle vise à vérifier que le compte produit par l Agent Comptable est établi en la forme régulière conformément à la réglementation en vigueur et accompagnée des pièces justificatives. Si la mise en état d examen se confond avec l activité de pilotage de la fonction comptable de la Direction Générale du Trésor, de la Coopération Financière et Monétaire, il convient aussi de souligner que celle-ci doit s organiser dès le début de l exercice budgétaire. d) La transmission du compte de gestion à la Chambre des comptes 74

L article 26, alinéa 2 de la loi n 2003/005 du 21 Avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes dispose que : «les comptes des comptables publics patents, mis en forme et examinés conformément aux textes en vigueur, sont présentés en vue du jugement à la Chambre des Comptes dans les trois (3) mois suivant la clôture de l exercice budgétaire». Le décret n 2013/160 du 15 mai 2013 portant Règlement Général de la Comptabilité Publique en son article 26 est plus clair à cet égard : «Les comptes de l Etat et les comptes de gestion des comptables publics principaux sont produits à la Chambre des Comptes au plus tard 3 mois après la fin de la période complémentaire de l exercice suivant celui duquel ils sont établis( )» Les comptes de gestion sont déposés contre récépissé ou adressé par lettre recommandée avec accusé de réception au greffe de la Chambre des Comptes, puis enregistrés et datés à leur date d arrivée. L instruction n 00000196/I/MINFI/CAB du 12 août 2010 sur la reddition des comptes de gestion des Etablissements Publics Administratifs précise qu une copie du récépissé est adressée au Trésorier Payeur Général territorialement compétent et une autre à la Direction Générale du Trésor et de la Coopération Financière et Monétaire. VIII. LES SANCTIONS Les sanctions en matière de compte de gestion sont multiples. Elles concernent d une part le défaut de production du compte de gestion dans les délais impartis ou la non production du compte de gestion, et d autre part les insuffisances relevées à l occasion de l examen des comptes de gestion. 3) Sanctions relatives à la production du compte de gestion Aux termes de l article 54 de la loi n 2003/005 du 21 avril 2003 fixant les attributions, l organisation et le fonctionnement de la Chambre des Comptes de la Cour Suprême, «Tout comptable qui ne présente pas son compte dans les forme et délais prescrits par les lois et règlements encourt une condamnation par la Chambre des comptes, d une amende d un montant maximal égal à la moitié de l indemnité mensuelle de responsabilité du comptable au moment des faits, et par mois de retard». Il convient de relever que le comptable en exercice chargé de présenter le compte des opérations effectuées par les comptables arrivés en fin de fonction ou de répondre à des injonctions sur la gestion de ses prédécesseurs, est passible des mêmes sanctions. Confère Article 56. 4) Sanctions découlant de l examen du compte de gestion Les comptes de gestion des Agents comptables sont examinés par la Troisième Section de la Chambre des Comptes, qui est chargée conformément à l article 13 (1) de la loi 2003/005, du «Contrôle et du jugement des comptes des comptables des Etablissements Publics de l Etat». Ce contrôle s exerce tant sur la mise en forme du compte que sur l examen du compte par un magistrat rapporteur. Aux termes de son contrôle, celui-ci dresse un rapport qui est soumis à la formation de jugement. Les sanctions prononcées par la Chambre des Comptes sur les Comptes de gestion des Agents Comptables des EPA, on trait : - au non respect de la discipline comptable : non constitution des garanties exigées aux comptables pour l exercice de leurs fonctions (absence de cautionnement, non prestation de serment), violation des principes de la spécialité et de la limitation des crédits votés, paiement des dépenses sans pièces justificatives suffisantes ou réglementaires ; paiement 75

des dépenses en violation du code des marchés, des textes législatifs et réglementaires relatifs aux avantages du personnel ( ) ; - à la non production de certains documents à l appui du compte de gestion : Compte administratif de l ordonnateur, Budget adopté de l EPA, Balance générale des comptes, Etat d exécution du Budget, Etats de concordance bancaire, Etats de développement des recettes et des dépenses budgétaires, Compte d emploi pour les mises à disposition des fonds, pièces justificatives des dépenses effectuées en régie etc. ; - à la mauvaise qualité des documents comptables présentés, omissions et négligences du comptable. Ces manquements ont amené la Chambre des comptes a rendre des jugements provisoires, puis définitifs à l égard de certains Agents Comptables qui se sont vu condamnés à payer des amendes, ou à rembourser de fortes sommes d argent aux Etablissements publics à l endroit desquels ils ont été constitués débiteurs. CONCLUSION La reddition du compte de gestion dans un EPA est une obligation pour l Agent Comptable. Autant, il encourt une responsabilité personnelle et pécuniaire sur les deniers et les valeurs dont il a la charge, les recouvrements des titres exécutoires pris en charge, les paiements effectués et l exactitude des écritures qu il tient, autant il pourra voir celle-ci mise en cause pour défaut de production ou production tardive de son compte de gestion. En tout état de cause, la production du compte de gestion par l Agent comptable, lui impose l observation rigoureuse des règles de forme et le respect en matière de délais sous peine de se voir infliger une amende. Le contrôle juridictionnel exercé par la Chambre des Comptes a pour objet de vérifier que le comptable a satisfait aux obligations réglementaires qui lui incombent et ce, sous sa responsabilité personnelle et pécuniaire. 76

SEMINAIRE SUR L ELABORATION DES ETATS FINANCIERS 77

CIBLE : - Agents comptables ; - Cadres de la Chambre des Comptes ; - Cadres du Contrôle Supérieur de l Etat. Aminé par : Guy L. DJONGOUE Docteur ès comptabilité Finance Expert en comptabilité - Finance Enseignant d universités Chef de Département de comptabilité à l ENAM Expert rattaché au Conseil National de la Comptabilité Publique (CNCP) Durée : 01 jour Du.. 13 décembre.. au..13 décembre 2013 78

AVANT - PROPOS Certains comptables éprouvent encore des difficultés dans la compréhension de la méthodologie de montage des états financiers. De ce constat, nous nous permettons de leur rassurer que cette activité d élaboration des états financiers de synthèse reste néanmoins une maladie intellectuellement transmissible, bien qu elle soit encore méconnue par l Organisation Mondiale de la Santé (OMS). Sa contagion peut se propager aussi à travers les séminaires. Si cette formation vous a été prescrite par votre organisme, c est parce que vous êtes malades des méthodes et des principes comptables qui organisent le montage des états financiers, conformément au nouveau régime financier de l Etat. Puisqu il en est ainsi, nous allons, tout au long de ce séminaire, essayer de vous guérir en vous prescrivant une thérapie simple, mais très vitaminée, capable de vous donner le goût de contacter cette maladie et de la transmettre intellectuellement dans le cadre de vos activités comptables professionnelles. Dr DJONGOUE 79

PROGRAMME DE FORMATION DU SEMINAIRE SUR L ELABORATION DES ETATS FINANCIERS ********************* OBJECTIFS : Ce module doit permettre aux participants d être capables : de comprendre les objectifs, le contenu et la méthodologie des travaux de fin d exercice ; de mémoriser les opérations issues des travaux de fin d exercice ; d appréhender avec efficacité l élaboration des états financiers dans une organisation. PROGRAMME : INTRODUCTION GENERALE : RAPPEL DES DIFFERENTES PHASES D UNE ACTIVITE COMPTABLE I Redéfinition de la comptabilité financière ; II Description du rôle du service comptable. MODULE I : APPROCHE METHODOLOGIQUE I. Fondements de l arrêté comptable ; II. Cycle des travaux d arrêté des comptes : 1. Définition du cycle comptable ; 2. Schéma complet du cycle comptable et d arrêté des comptes. III. Critères de validation des comptes 1. Principes clés ; 2. Méthodes d évaluation ; 3. Travaux de fin d exercice et principes comptables fondamentaux. 80

MODULE II : TECHNIQUES D ARRÊTE DES COMPTES I. Identification des travaux de fin d exercice 1. Finalité ; 2. Contenu. II. Répartition des travaux et calendrier d exécution 1. Principes clés ; 2. Périodicité des travaux comptables ; 3. Délai d accomplissement des travaux de fin d exercice ; 4. Contenu des opérations de fin d exercice ; 5. Contenu des comptes annuels ; 6. Contenu du compte de résultat ; 7. Contenu du bilan ; 8. Contenu de l annexe. III. Cycles comptables 1. L inventaire extra-comptable ; 2. Les écritures d inventaire obligatoires. MODULE III : L ELABORATION DES ETATS FINANCIERS I. Les étapes finales des travaux de fin d exercice ; II. La présentation et le commentaire des états financiers ; A - Conditions de présentation ; B - La présentation et le commentaire des modèles des états financiers. MODULE IV : CLÔTURE ET REOUVERTURE DES COMPTES 81

I. Principes clés ; II. Méthode. MODULE V : AFFECTATION DES RESULTATS I. Principes clés ; II. Méthode. MODULE VI : EXAMEN D UN CAS PRATIQUE D ELABORATION DES ETATS FINANCIERS I - Lecture et commentaire de l énoncé ; II - Lecture et commentaire du corrigé. 82

INTRODUCTION GENERALE RAPPEL DES DIFFERENTES PHASES D UNE ACTIVITE COMPTABLE 83

I/ REDEFINITION DE LA COMPTABILITE FINANCIERE On peut redéfinir la comptabilité générale (ou financière) comme étant un système d organisation dans lequel le comptable se propose : d observer, d analyser, d enregistrer, de classer, de synthétiser pour renseigner. II/ DESCRIPTION DU ROLE DU SERVICE COMPTABLE (Voir Annexe 1) 84

A N N E X E I DESCRIPTION DU ROLE DU SERVICE COMPTABLE OBSERVATION ANALYSE ENREGISTREMENT CLASSEMENT SYNTHESE RENSEIGNEMENT Chèque Facture Achat Quittance Etc Pièces comptables - Vérification des tarifs Convenus - Vérification des calculs effectués Etc Sur des supports prévus par le plan comptable en vigueur (exemple Journal grand livre) et en fonction du système comptable retenu par l entreprise. En archive, car en respect du droit positif OHADA, toute pièce comptable doit être conservée pendant 10 ans avant d être détruite. (article 24) Dans les tableaux prévus par le plan comptable en vigueur Exemple : - TAFIRE - Bilan - Etc. - Chef d entreprise individuelle - Conseil d administration (associés) - Banques - Etat - Comptables analytiques - Etc. 85

MODULE I APPROCHE METHODOLOGIQUE 86

I - Fondements de l arrêté comptable Il est légitime qu au moins une fois par an, un entrepreneur s interroge sur les résultats de son activité et qu il mesure le bénéfice ou la perte engendrée par l entreprise qu il dirige. L article 17, chapitre III de l acte uniforme portant Droit commercial général de la loi de 1998, relatif aux obligations du commerçant propose ce qui suit : «Toute personne morale commerçante doit également établir tous les ans ses états financiers de synthèse conformément aux dispositions de l acte uniforme portant organisation et harmonisation des comptabilités des entreprises, et à l acte uniforme relatif aux sociétés commerciales et des groupements d intérêt économique». C est ainsi que les articles 25 à 34 du Droit comptable OHADA posent les l exigence de l établissement des états financiers. Ce dispositif juridique relatif aux états financiers recommande l établissement des comptes annuels à la clôture de l exercice au vu des enregistrements comptables et de l inventaire. Ces comptes annuels comprennent le bilan, le compte de résultat, le TAFIRE, l état statistique supplémentaire et une annexe : ils forment un tout indissociable.». Le code général des impôts camerounais également exige chaque année des commerçants une déclaration regroupant, dans une liasse fiscale couramment appelée Déclaration Statistique et Fiscale (DSF), la détermination du résultat de l activité du dernier exercice, ainsi que d autres informations sur les immobilisations, les amortissements, les provisions, les échéances des créances et des dettes à la clôture d exercice. etc. Le nouveau régime financier de l Etat exige aussi que les EPA et les EPIC doivent désormais produire des états financiers identiques à ceux élaborés par les entreprises privées. II - Cycle des travaux d arrêté des comptes 1 - Définition de la notion de cycle comptable Le tableau ci-après présente les différentes étapes d un cycle comptable. Comme nous l avons déjà étudié à l introduction générale, le cycle comptable est le processus que suivent les entreprises pour analyser et enregistrer les opérations, régulariser les comptes en fin de période, dresser les états financiers et préparer les comptes pour la prochaine période. Au cours de l exercice, les opérations qui résultent d échanges entre l entreprise et d autres parties externes sont analysées et enregistrées par ordre chronologique au journal général (les écritures de journal), et les comptes sont mis à jour au grand livre général (les comptes graphiques à colonnes mariées ou séparées), processus que nous avons étudiés à l introduction générale. Dans cette partie, nous examinons les différentes étapes du cycle comptable qui se situent à la fin de l exercice financier. Ces étapes sont principalement axées sur l enregistrement des produits et des charges dans la bonne période ainsi que sur la mise à jour des comptes du bilan aux fins de présentation de l information financière. 87

2 - Schéma complet du cycle comptable et d arrêté des comptes DURANT LA PÉRIODE: Analyser les opérations ; Enregistrer les opérations dans les livres comptables (le journal général ou les journaux auxiliaires) Reporter les montants au grand livre et la balance générale. Procéder à la clôture des comptes de produits, de gains, de charges et de pertes. À LA FIN DE LA PÉRIODE: Régulariser les comptes de produits et de charges et les comptes du bilan. Dresser les états financiers Diffuser les états financiers auprès des utilisateurs. 88

III - Critères de validation des comptes 1 - Principes clés Les référentiels comptables distinguent généralement l inventaire et l arrêté des comptes. Le premier correspond au «recensement et à l évaluation des éléments actifs et passifs». Les informations recensées lors de l inventaire permettent la mise à jour du livre d inventaire. L arrêté des comptes conduit à l établissement des comptes annuels, sur la base des «valeurs à l arrêté des comptes». Les opérations de fin d exercice se déroulent dans le cadre des principes et droit comptables fondamentaux. 2 - Méthodes d évaluation Les méthodes d évaluation tant à l inventaire qu à l arrêté des comptes sont résumées dans le tableau ci-après : Inventaire Valeur actuelle Il s agit de la «Valeur vénale d un bien à la date de l inventaire, c'est-à-dire le prix présumé qu accepterait d en donner un acquéreur éventuel de l entreprise dans l état et le lieu où se trouve ledit bien». Arrêté des comptes Valeur à l arrêté des comptes La valeur d entrée est comparée à la valeur actuelle : pour les éléments d actif : les plus-values latentes ne sont pas comptabilisées ; les moins-values latentes donnent lieu à constitution de provisions et d amortissements ; Pour les éléments de passif : ajustement à la valeur actuelle. 89

Les travaux de fin d exercice s inscrivent dans les dispositions d ensemble applicables à la tenue des comptabilités, rappelées ci-dessous : Objectif de la comptabilité image fidèle Moyens et à l aide dans le cadre Respect des principes de Régularité ; Sincérité. des principes et Droit comptables fondamentaux de principes d organisation ; d une terminologie (plan de comptes) ; de modèles de documents de synthèse. 3 - Travaux de fin d exercice et principes comptables fondamentaux La théorie comptable énumère 24 principes comptables utiles à l analyse et à la comptabilisation des opérations. Au rang de ces principes, figurent ceux qui réglementent les travaux de fin d exercice, tels que résumés dans le tableau ci-après : Termes Image fidèle Régularité Sincérité Principes comptables fondamentaux Principes d intégrité Prudence Permanence des méthodes Indépendance des exercices Nominalisme Noncompensation Principes d organisation Définitions du Droit et système comptables 90 OHADA Une comptabilité donne une image fidèle de la situation et des opérations de l entreprise si elle est régulière et sincère. Conformité aux règles et procédures en vigueur. Application de bonne foi des règles et procédures. Appréciation raisonnable des faits afin d éviter les risques de transfert, sur l avenir, d incertitudes présentés. Permanences dans l application des règles et méthodes Le résultat d un exercice comptable n est calculé qu à partir des charges et produits de ce dernier. Rattachement des charges aux produits correspondants Evaluation des éléments inscrits en comptabilité selon la méthode des coûts historiques (valeur d entrée). Les opérations sont enregistrées dans des comptes dont l intitulé correspond à leur nature. Pas de compensions entre comptes différents (notamment créances et dettes). Nécessité d une harmonisation

Plan de comptes Comptes de bilan Comptes de gestion Comptes spéciaux ou hors budget Tenue de livres comptables Classe 1 : Comptes de capitaux Classe 2 : Comptes d immobilisation Classe 3 : Comptes de stocks et d en-cours Classe 4 : Comptes de tiers Classe 5 : Comptes financiers Classe 6 : Comptes de charges Classe 7 : Comptes de produits Classes 8 : Comptes de résultat Classe 9: Comptes d affectation spéciale ou hors budget ; Compte analytique ou de projet d investissement. Etats financiers de synthèse Bilan : état du patrimoine de l entreprise ; Compte de résultat : état explicatif de la formation du résultat ; EFT : état des flux de trésorerie ; Annexe : état qui comporte des explications nécessaires pour une meilleure compréhension du bilan et du compte de résultat Etat statistique supplémentaire : ensemble des tableaux et graphiques statistiques qui renseigne sur l évolution de certaines grandeurs caractéristiques Trois des principes comptables fondamentaux énoncés plus haut dominent les travaux de fin d exercices : le principe de prudence, le principe de permanence des méthodes et le principe d indépendance des exercices Il convient de rappeler que pour valider les comptes, il existe deux approches : l approche par les cycles : voir schéma du cycle d activité d une entreprise ; l approche par les risques : fixation d un seuil de signification par le magistrat de la cour des comptes lors de l appréciation des comptes. 91

MODULE II TECHNIQUES D ARRÊTE DES COMPTES 92

I - Identification des travaux de fin d exercice 1 - Finalités Le mot inventaire recouvre différentes notions : présentation, évaluation et appréciation. Il comprend à la fois : l ensemble des opérations de recensement exhaustif des éléments actifs et passifs de l entreprise ; l ensemble des documents donnant l état descriptif et estimatif de ce patrimoine. Les opérations d inventaire sont liées au principe de continuité de l exploitation et ont pour but : 1. de vérifier que les enregistrements effectués au jour le jour correspondent à la réalité des existants physiques (inventaires des biens possédés et des dettes) et qu ils ont exhaustifs. 2. de répartir les charges et les produits dans le temps (opérations de régularisation). En effet, pour déterminer le résultat d un exercice, il est nécessaire d y rattacher les charges et les produits le concernant, sans tenir compte du fait que les dettes ou les créances correspondantes sont ou non payées ou encaissées. 3. d apprécier les augmentations de valeur ou les dépréciations subies par certains biens. La dépréciation subie par les immobilisations s effectue par leur amortissement et la charge correspondante est comptabilisée au compte de résultat par une dotation aux amortissements. D autres postes de l actif peuvent, eux aussi, subir des dépréciations (stocks, créances, titres,.). Celles-ci sont traduites dans le bilan sous forme de provisions pour dépréciation et au compte de résultat par des dotations aux provisions pour dépréciation. 4. de porter un jugement sur l avenir en constituant, si nécessaire, des provisions pour risques et charges lorsque les événements en cours rendent probables certaines dépenses ou certaines pertes. 2 - Contenu Les travaux d inventaire s enchaînent de la manière suivante : l inventaire extra-comptable : il consiste au recensement physique et à l évaluation des biens et dettes existants le jour de la clôture de l exercice. Ce recensement concerne essentiellement les immobilisations, les stocks, les créances, les titres, les disponibilités (en caisse, en banque et CCP) et certains postes de passif. Cet inventaire est qualifié d extra-comptable car ne donne lieu à aucun enregistrement dans les livres de l entreprise. Il commence une fois la balance de vérification du mois de clôture de l exercice établie. à partir de l inventaire extra-comptable, on procède à l inventaire comptable, c est-à-dire à certains enregistrements dans les comptes de l entreprise. Ces écritures visent à : 93

ajuster les comptes d actifs et de passifs à leurs soldes réels (par exemple, ajustement du compte «caisse» afin que le solde comptable soit égal à l existant réel en caisse) confère états de rapprochement bancaires ; chiffrer les dépréciations subies par les éléments d actifs réellement dans l entreprise : calcul des amortissements pour les biens amortissables ; calcul des provisions pour dépréciation d éléments d actifs ; calcul des provisions pour risques et charges ; régulariser les comptes de gestion : charges et produits constatés d avance ; charges à payer ; produits à recevoir ; charges à répartir sur plusieurs exercices ;. établissement de la balance après inventaire ; établissement des états financiers de synthèse (bilan, compte de résultat, tableau de flux de trésorerie et annexes) ; Écritures de regroupement pour déterminer le résultat de l exercice : une fois le compte de résultat établi, ces écritures consistent à solder les comptes de gestion en créditant ceux qui sont débiteurs (charges) et en débitant ceux qui sont créditeurs (produits). En contrepartie : on crédite le compte 121-Résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale de l exercice (en cas de bénéfice) ou, on débite le compte 129-Résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale de l exercice (en cas de perte) Le compte 12 est ainsi substitué à l ensemble des comptes de gestion et apparaîtra au passif (fonds propres) du bilan de l entreprise : enrichissement (compte 121 créditeur) ou appauvrissement (compte 129 débiteur) apparaissant alors avec un signe moins en capitaux propres. Ces écritures de regroupement s expliquent par deux raisons : en vertu du principe d indépendance des exercices, le résultat qui se formera en (N+1) doit être indépendant des charges et des produits de l exercice précédent, N. Il est donc indispensable de solder les comptes de gestion au moment du changement d exercice. Au cours de l exercice (N+1) (et dans les trois mois qui suivent la clôture de l exercice N), une écriture doit constater l affectation du résultat de l exercice. Il est donc indispensable de connaître ce résultat à affecter et qu il soit inscrit dans un compte unique 12. Clôture des livres et des comptes. Réouverture des comptes et affectation du résultat : l établissement du bilan et du compte de résultat a marqué la clôture de l exercice N. Dès le lendemain de la clôture de l exercice N commence l exercice (N+1) pour lequel il faut ouvrir de nouveaux comptes (de bilan et de gestion). Pour chaque compte de bilan de l exercice N, on rouvre un compte de bilan pour l exercice N+1 avec le même numéro et le même intitulé. Le solde initial du nouveau compte de bilan correspond à celui du compte correspondant, tel qu il a été arrêté à la clôture de l exercice N. Pour les comptes de gestion du nouvel exercice N+1, leurs soldes sont nuls puisqu ils ont été soldés à la clôture de l exercice N. 94

Il s agit aussi d ouvrir un nouveau journal pour l exercice N+1. Cependant, il est nécessaire d inscrire sur le journal à l ouverture de l exercice, le solde de tous les comptes de bilan. C est seulement à cette condition que le journal est égal au total de la balance des comptes et qu un contrôle est possible. Le tableau suivant récapitule l ensemble des opérations de fin d exercice, en mettant en évidence leur articulation logique. Type d opérations Inventaire Extra - comptable Ecritures d inventaire O B L I G A T O I R E S Découlant des décisions de gestion Elaboration des états financiers Compléments pour l information des tiers Conclusion des tableaux 95 Contenu Inventaire physique et mise à jour du livre d inventaire Prise en compte du stock ; Ajustement des comptes d immobilisations amortissables : les amortissements pour dépréciation L ajustement des autres comptes d actif : les provisions pour dépréciation ; La prise en compte des dettes probables : les provisions pour risques et charges ; Avantage fiscaux : les provisions règlementées ; L ajustement des comptes de charges ; L ajustement des comptes de produits ; L ajustement des charges de personnel ; Les ajustements liés aux opérations en devises ; Le traitement des logiciels ; Les régularisations diverses. Les amortissements dérogatoires ; Charges à repartir sur plusieurs exercices ; Frais de recherche-développement. Bilan et compte de résultat ; Tableau de flux de trésorerie ; Annexe. Les engagements ; Les événements postérieurs à la clôture ; Clôture et réouverture des comptes ; Affectation du résultat.

II - Répartition des travaux et calendrier d exécution 1 - Principes clés Les opérations de fin d exercice «travaux d inventaire» ont pour objectif l élaboration des états financiers de synthèse, éléments essentiels pour l information des tiers. Les référentiels comptables rendent généralement obligatoire, au moins tous les douze mois, un inventaire des biens et des dettes de l entreprise. Les écritures de fin d exercice consistent surtout en des régularisations et ajustements de comptes. 2 - Périodicité des travaux comptables La périodicité des travaux d inventaire se résume dans le schéma ci-après : Début Fin 1 er Janvier N Exercice Comptable 31/12/N 30 Avril/N+1 3 - Délai d accomplissement des travaux de fin d exercice Ces délais découlent de réglementations juridiques et fiscales : en référence au droit de sociétés commerciales et au droit comptable OHADA (article 72), dans les sociétés, les comptes annuels doivent être soumis aux associés dans les six mois de la clôture ; en référence au code général des impôts, le résultat doit être déclaré au fisc dans les trois mois qui suivent la clôture de l exercice (en pratique, ce délai est fréquemment prorogé). Le résultat qui sert de base au calcul de l impôt sur les bénéfices (résultat fiscal) est déterminé à partir du résultat comptable. Il importe néanmoins de préciser que pendant l exercice comptable, il est possible d établir des «situations intermédiaires», c'est-à-dire des bilans et des comptes de résultat provisoires, pour satisfaire des besoins d information internes. 4 - Contenu des opérations de fin d exercice L architecture des travaux de fin d exercice se présente ainsi qu il suit : Balance avant inventaire Inventaire physique Ecritures d inventaire 96 Balance après inventaire Comptes annuels Clôture des comptes N Réouverture des comptes N+1

5 - Contenu des comptes annuels Bilan Compte de résultat Annexes ETF Etat du patrimoine de l entreprise Etat explicatif du résultat de l entreprise Explications et compléments Etat explicatif des flux de trésorerie de l entreprise D après les recommandations des référentiels comptables, les documents ci-dessus doivent mettre en évidence tout fait pouvant avoir une influence sur le jugement que les destinataires de l information peuvent porter sur le patrimoine, la situation financière et le résultat de l entreprise. 6 - Contenu du compte de résultat Soldes des comptes de charges après écritures d inventaire Emplois définitifs : charges - d exploitation - financières Ressources définitives : Produit - d exploitation - financières Solde des comptes de produits après écritures d inventaire Solde, calculé par différence entre produits et charges (ici, bénéfice) Résultat de l exercice En fin d exercice, les comptes de gestion sont soldés par virement au compte 12 Résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale de l exercice : cela permet de mettre en évidence le résultat, qui apparaît au passif du bilan, en ressource interne nette (en soustractif s il s agit d une perte). Le modèle de compte de résultat est présenté en annexe. 7 - Contenu du Bilan Solde des comptes d emplois intermédiaires après écritures d inventaire Actif (emplois provisoires) Passif (Ressources internes et externes 97 provisoires et Solde des comptes des ressources externes après écritures d inventaire et du compte de résultat résultat)

Le bilan récapitule les éléments patrimoniaux. Les comptes correspondants ne sont pas soldés et le bilan de clôture d un exercice devient le bilan d ouverture de l exercice suivant. Le modèle de bilan est présenté en annexe. 8 - Contenu du tableau de flux de trésorerie Variation des soldes des comptes d emplois intermédiaires après écritures d inventaire Actif (variation des emplois provisoires) Passif (variation des ressources internes, externes et Variation des soldes des comptes des ressources externes après écritures d inventaire et du compte de résultat résultat) Le modèle du tableau de flux de trésorerie est présenté en annexe. 9 - Contenu de l annexe et de l état statistique Etats des Explications et Tableaux, Textes, documents et = compléments à l usage des graphiques statistiques tiers Quelques modèles sont présentées en annexe. IV - Cycles comptables 1 - L inventaire extra-comptable a - Principe clés «toute entreprise contrôle par inventaire, au moins une fois tous les douze mois, l existence et la valeur des éléments actifs et passifs de son patrimoine» (système comptable OHADA). Il s agit donc de recenser l ensemble des biens et dettes et de déterminer leur «valeur actuelle» ; les données d inventaire sont regroupées sur le livre d inventaire et distinguées selon la nature et le mode d évaluation des éléments qu elles 98

représentent» (système comptable OHADA ). Le livre d inventaire est le support permettant de conserver la trace des opérations d inventaire. b - Méthode L inventaire extracomptable : démarche et utilité 1 Recensement 2 Evaluation D E M A R C H E Elément d actif - Immobilisations - Stocks - Créances - Titres - Trésorerie Elément de passif Dettes Valeur d inventaire = valeur actuelle, valeur vénale (Définie plus haut) «pour l établissement de cette valeur, l entreprise utilise les références ou les techniques les mieux adaptées à la nature du bien (prix du marché, barèmes mercuriales, indices spécifiques ) (système comptable OHADA). U T I L I T E pour établir les comptes annuels : détermination de la valeur à l arrêté des comptes (celle qui figure dans les comptes annuels), dans le respect du principe de prudence ; pour compléter l information des tiers, notamment celle des associés dans les sociétés. L inventaire extra-comptable : Procédure d inventaire Vérification de l existence Des éléments Immatériels Des éléments Matériels Par tout moyen 99 Par l inventaire physique

Le tableau ci-après résume les différentes composantes et fixe les idées sur les techniques d inventaire de chacune d elle. Elément Composition Techniques d inventaire Illustration Regroupement Créances : avec des informations s assurer de leur externes ; solvabilité Elément immatériels actifs incorporels créances titres dettes Recherche d information pertinente Titres : étude des documents comptables des sociétés émettrices Eléments matériels Immobilisations corporelles Stocks trésorerie inventaire physique (comptage dans le cadre d une procédure préétablie) Stocks : procéder à leur recensement Date de l inventaire extra-comptable La date de l inventaire coïncide, pour la plupart des éléments concernés, avec la date de clôture de l exercice comptable. Les comptes annuels sont établis à la date de clôture; donc la comparaison valeur d entrée valeur d inventaire doit reposer sur des valeurs d inventaire aussi proches que possible de la date de clôture. La concrétisation de l inventaire extra-comptable: le livre d inventaire Prescriptions du Système comptable OHADA «Le livre d inventaire doit être suffisamment détaillé pour justifier le contenu de chacun des postes du bilan (...). Les comptes annuels sont transcrits chaque année sur le livre d inventaire. Le livre-journal et le livre d inventaire sont établis dans la forme prescrite par la réglementation en vigueur et tenus sans blanc ni altération d aucune sorte. (...) Le livre d inventaire est coté et paraphé par le greffier du tribunal de commerce ou, le cas échéant, du tribunal de grande instance statuant en matière commerciale, au registre duquel le commerçant est 100

immatriculé». Le décret comptable du 23 et 24 mars 2000 précise, en ses articles 25 à 34: «Les comptes annuels sont transcrits chaque année sur le livre d inventaire». Les éléments peuvent être présentés sur le livre d inventaire sous une forme regroupée, avec, pour chacun d eux, indication de leur nature et de leur valeur actuelle. L organisation de l inventaire physique des stocks ne fait pas l objet de dispositions légales particulières. Elle requiert cependant au minimum: un rangement correct et préalable des stocks ; l organisation du comptage par des équipes munies d instructions d inventaire et d imprimés de récolement (feuilles ou tickets de comptage). 2 - Les écritures d inventaire obligatoires Il s agit ici d identifier les travaux obligatoires à effectuer à la clôture des comptes dans les EPA et les EPIC. Les opérations suivantes doivent nécessairement faire l objet d un constat ou d une régularisation en fin d exercice. Leur présentation obéir aux cycles comptables d une entreprise. A - Les immobilisations ( classe 2) 1 - constatation des amortissements a - Définition L amortissement est la constatation comptable de la perte de valeur subit par un bien en fonction du temps. Il s agit des biens acquis ; produits par l entreprise pour elle-même ; reçus sous forme de dons ou subvention ou acquis par signature d un contrat de crédit-bail. La constatation de la perte subit par les charges immobilisées obéit, par contre, à un système d amortissement direct. b - schéma d écriture type N Compte débité 1 68. Compte crédité 28 20 LIBELLES Fin d exercice Dotations aux amortissements Amortissements des immobilisations Dépenses payables par annuités Constatation des amortissements de l exercice Sommes débit X Somme crédit X X 101

2 - régularisation des écritures de cession des biens ou de mise au rebut a - principe Les biens cédés au courant de l exercice, ne font l objet que de la passation d une seule écriture : l écriture de cession. Ainsi, à la fin de l exercice les écritures de régularisation complètes de ladite cession s imposent, et dont le schéma est le suivant : b - schéma d écriture type N Compte débité 1 68. Compte crédité 28 LIBELLES Fin d exercice Dotations aux amortissements amortissements Constatation des amortissements complémentaires Sommes débit X Somme crédit X 2 67 28 2 d Autres charges et pertes diverses amortissements compte d immobilisations (excepté le compte 20) constatation de la valeur comptable nette et annulation des amortissements antérieurs X X X Le schéma d écriture reste identique dans le cas d une mise au rebut de biens. 3 - Constatation des en-cours a - principe Lorsqu une entreprise fabrique un bien pour son utilisation personnelle, ou engage certaines dépenses qui méritent d être immobilisées, les dépenses engagées doivent être enregistrées dans les comptes de charges appropriées au courant de l exercice. A la fin de l exercice, ces charges doivent être neutralisées par un compte de produit dans le schéma ci-après : b - schéma d écriture type 102

N Compte débité 1 2. Compte crédité 79 LIBELLES Fin d exercice Immobilisations ou charges immobilisées Production des immobilisations pour luimême neutralisation des charges Sommes débit X Somme crédit X 4 - Constatation des intérêts courus et non échus a - principe Les intérêts courus et non échus à la date d arrêté des comptes relatifs aux autres immobilisations financières, à l instar des prêts et créances commerciales ou des prêts au personnel, doivent être constatées en respect du principe de l indépendance des exercices. b - schéma d écriture type N Compte débité Compte crédité LIBELLES Fin d exercice Sommes débit Somme crédit 1 25. 74 Prêts et autres créances à LMT(Intérêts courus) Produits financiers (Intérêts de prêts) constatation des intérêts courus et non échus X X B - Les stocks ( classe 3) 1 - constatation des manquants ou excédent en stock a - Définition L inventaire extra-comptable relatif aux stocks peut révéler un manquant ou un excédent en stock. Ces derniers méritent une constatation comptable à la date d arrêté des comptes, afin de corriger le stock théorique. b - schéma d écriture type 103

N Compte débité 1 67. Compte crédité 3 LIBELLES Fin d exercice Autres charges et pertes diverses. Stocks de.. Constatation des manquants en stock Sommes débit X Somme crédit X 2 3 77 Fin d exercice Stocks de Autres produits et profits divers. Constatation des excédents en stock X X 2 - constatation des stocks finaux a - Définition Une entreprise peut gérer ses stocks, soit en inventaire permanent, soit en inventaire intermittent. Dans le cas de la tenue des stocks en inventaire permanent, aucune écriture comptable ne s impose à la date d arrêté des comptes, car l entreprise gère son stock au jour le jour. Par contre, lorsqu une entreprise tient son stock en inventaire intermittent, les écritures d annulation du stock initial et de constatation du stock final s imposent à la date d arrêté des comptes. Les stocks concernés sont : les marchandises, les matières, les emballages les autres approvisionnements à l instar des fournitures de bureau et les produits intermédiaires et les produits finis. b - schéma d écriture type N Compte débité 1 61 Compte crédité 3 LIBELLES Fin d exercice Biens et services consommés Stocks de.. annulation du stock initial Fin d exercice Sommes débit X Somme crédit X 2 3. 71 Stock de Produits de fonctionnement.. Constatation du stock final X X 3 - constatation des stocks en cours de route a - Définition 104

Une facture d achat de stock de toute nature, ou une fiche technique de fabrication de produits reçue au courant de l exercice et dont le stock physique n est pas encore réceptionné jusqu à la date d arrêté des comptes, mérite une écriture de constatation d un stock en cours de route, ou à réceptionner. Il en est de même des stocks en consignation ou en dépôt chez un tiers ou provenant d immobilisations mises hors service. b - schéma d écriture type N Compte débité Compte crédité LIBELLES Sommes débit Somme crédit Fin d exercice 1 38. 71 stocks en cours de route de Produits de fonctionnement Constatation des stocks en cours de route ou en consignation chez un tiers X X C - Les comptes de tiers ( classe 4) 1 - constatation des factures fournisseurs non parvenues a - Définition Toute facture non encore parvenue à l entreprise, à la date d arrêté des comptes, alors que le stock physique correspondant a été reçu au courant de l exercice, mérite une écriture comptable. Il convient dans ce cas de tenir compte de la TVA y afférente à régulariser. b - schéma d écriture type N Compte débité Compte crédité LIBELLES Fin d exercice Sommes débit Somme crédit 1 6. 431. 47. Achats de. Impôts et taxes à régulariser Créditeurs divers Constatation des factures fournisseurs non parvenues X X X 2 - constatation des créances litigieuses ou douteuses 105

a - Définition Toute créance ayant un caractère litigieux ou douteux, à la date d arrêté des comptes, oblige une passation d écriture afin de les isoler des créances ordinaires. b - schéma d écriture type N Compte débité 416. 1 Compte crédité 41. LIBELLES Fin d exercice Débiteurs ordinaires litigieuses ou douteuses. Débiteurs ordinaires Constatation des créances litigieuses ou douteuses Sommes débit X Somme crédit X 3 - constatation des factures clients à établir et des intérêts courus a - Définition Toute facture client non encore établie par l entreprise, à la date d arrêté des comptes, alors que le stock physique correspondant a été livré au courant de l exercice, mérite une écriture comptable. Il convient dans ce cas de tenir compte de la TVA y afférente à régulariser. b - schéma d écriture type N Compte débité 1 418. Compte crédité 71. 43 LIBELLES Fin d exercice Débiteurs ordianiares, produits à recevoir Produits de fonctionnement Impôts et taxes (TVA sur facture à établir) Constatation des factures à établir Sommes débit X Somme crédit X X 4 - constatation des charges à payer et des produits à recevoir relatif au personnel a - Principe A la date d arrêté des comptes, les dettes provisionnées pour congé à payer et certaines charges à payer au profit du personnel, doivent faire l objet d un enregistrement comptable. b - schéma d écriture type N Compte Compte LIBELLES Sommes Somme 106 Fin d exercice

débité crédité débit crédit 1 62. 4281 4286 Charges de personnel. Dettes provisionnées pour congé à payer. Autres charges à payer Constatation des charges à payer au profit du personnel 5 - constatation des charges à payer et des produits à recevoir relatif aux organismes sociaux X X X a - Principe A la date d arrêté des comptes, les charges sociales sur gratifications et sur congés à payer, ainsi que certaines charges sociales à payer doivent faire l objet d un enregistrement comptable. N Compte débité 1 624 b - schéma d écriture type Compte LIBELLES crédité 4781 4782 4786 Fin d exercice Charges sociales part patronale Charges sociales sur gratifications à payer Charges sociales sur congés à payer Autres charges à payer Constatation des charges sociales à payer aux organismes sociaux Sommes débit X Somme crédit X X X 6- constatation des charges à payer et des produits à recevoir relatif A l Etat a - Principe A la date d arrêté des comptes, les charges fiscales à payer à l instar des impôts directs et indirects à l exception de ceux dont l assiette est établie sur les résultats qui sont inscrits au débit du compte «impôt sur le résultat» doivent faire l objet d un enregistrement comptable. De la même façon, s il existe des produits à recevoir de l Etat, à l instar des dégrèvements d impôt, ils devront également faire l objet d une constatation comptable selon le schéma ciaprès : 107

b - schéma d écriture type N Compte débité 1 63 Compte crédité 4386 LIBELLES Fin d exercice Impôts et taxes Impôts et taxes (charges à payer) Constatation des charges fiscales à payer à l Etat Sommes débit X Somme crédit X 2 4387 77 Fin d exercice Impôts et taxes (Produits à recevoir) autres produits (dégrèvements d impôts, etc.).. Constatation des produits à recevoir de l Etat X X 7 - régularisation des comptes d attente a - Principe Le compte «471-comptes d attente» est utilisé au cours de l exercice pour permettre l enregistrement d opérations qui n ont pu être imputées de manière certaines à un compte déterminé au moment où elles sont enregistrées ou qui nécessitent des informations complémentaires dont le débit ou le crédit n a pu être immédiatement identifié. Dès que possible, et au plus tard à la clôture de l exercice (sauf impossibilité justifiée dans l état annexé), les opérations ainsi enregistrées sont reclassées et les comptes d attente, normalement soldés, ne doivent pas figurer au bilan. b - schéma d écriture type N Compte débité Compte crédité LIBELLES Sommes débit Somme crédit 1 2/4/5/6/ 4711 Fin d exercice Divers comptes de biens et de charges Débiteurs divers pour solde du compte crédité X X Fin d exercice 2 4712 1/4/5/7/ Créditeurs divers Divers comptes de dettes et de produits. Pour solde du compte débité X X 108

8 - constatation des charges et des produits constatés d avance a - Principe A la date d arrêté des comptes, toutes les charges payées pendant l exercice et se rattachant à l exercice à venir (charges payées d avance) doivent faire l objet d une écriture de régularisation en respect du principe de l indépendance des exercices. De la même façon, tous les produits perçus pendant l exercice et se rattachant à l exercice à venir (produits constatés d avance) doivent également faire l objet d une écriture de régularisation. N Compte débité 1 476 b - schéma d écriture type Compte LIBELLES crédité 6. Fin d exercice Débiteurs divers (Charges constatées d avance) Diverses charges constatation des charges constatées d avance Sommes débit X Somme crédit X 2 7. 477 Fin d exercice Divers produits Créditeurs divers (Produits constatés d avance) constatation des produits constatés d avance X X 9- constatation des factures fournisseurs d investissement non parvenues a - Principe Toute facture non encore parvenue à l entreprise, à la date d arrêté des comptes, alors que le bien correspondant a été reçu au courant de l exercice, mérite une écriture comptable. Il convient dans ce cas de tenir compte de la TVA y afférente à régulariser. b - schéma d écriture type N Compte débité 1 2. 43. Compte crédité 4718. LIBELLES Fin d exercice Comptes d actif immobilisé de (excepté les charges immobilisées). Impôts et taxes (TVA récupérable sur facture non parvenues) Créditeurs divers (Fournisseurs d investissement, factures non parvenues) Constatation des factures fournisseurs non Sommes débit X X Somme crédit X 109

parvenues 10 - constatation des charges et des produits à payer et à recevoir a - Principe A la date d arrêté des comptes, toutes les charges et tous les produits à payer au cours de l exercice à venir doivent faire l objet d une écriture de régularisation en respect du principe de l indépendance des exercices. Le référentiel comptable OHADA recommande d utiliser les comptes de créances et de dettes appropriés. b - schéma d écriture type N Compte débité 1 6 Compte crédité 47. LIBELLES Fin d exercice Charges à payer Créditeurs divers (Fournisseurs de services). constatation des charges à payer Sommes débit X Somme crédit X 2 41. 77 Fin d exercice Débiteurs ordinanires.. Autres produits et profits divers à recevoir constatation des produits à recevoir X X D - constatation des écritures de clôture des comptes de charges et produits a - Définition L espérance de vie d un compte de résultat est d un an. Vu sous cet angle, les comptes de gestion doivent nécessairement être soldés à la clôture d un exercice au profit du compte «12- résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale». b - schéma d écriture type N Compte débité 1 7.. Compte crédité 12 LIBELLES Fin d exercice Compte de produits et de profits résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale pour solde des comptes débités Sommes débit ou 12 résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale X X Somme crédit X 110

1 6.. Compte de charges pour solde des comptes crédités X E - constatation des intérêts courus et non échus a - Principe Les intérêts courus et non échus à la date d arrêté des comptes relatifs aux emprunts et dettes assimilées, doivent être constatées en respect du principe de l indépendance des exercices. Ces intérêts doivent être extournés à l ouverture de l exercice. b - schéma d écriture type N Compte débité Compte crédité LIBELLES Fin d exercice Sommes débit Somme crédit 1 64 15/16/17/18 Frais financiers Intérêts courus sur emprunts constatation des intérêts courus et non Début échus d exercice X X 2 15/16/17/18 64.. Intérêts courus sur emprunts Frais financiers annulation des intérêts courus et non échus X X 111

MODULE III L ELABORATION DES ETATS FINANCIERS 112

I - Les étapes finales des travaux de fin d exercice Ces étapes sont résumées dans le tableau ci-après : Contenu Balance des comptes après inventaire Présentation du compte de résultat Commentaires Liste des comptes (en général, par ordre numérique) avec mise en évidence des noms, des totaux des mouvements et des soldes Voir modèle ci-après Calcul du résultat de l exercice Balance après inventaire et calcul du résultat Par virement des soldes des comptes de charges et de produits au compte 121 Résultat de l exercice (bénéfice) ou 129 Résultat de l exercice (perte) Bilan Ne figurent plus dans cette balance que les soldes des comptes de bilan et le compte 121 (ou 129) TAFIRE Annexe Voir modèle ci-après ESS Voir modèle ci-après Voir modèle ci-après Voir modèle ci-après 113

II - Présentation et commentaire des états financiers A - Conditions de présentation Toute entreprise est, sauf exception liée à sa taille, soumise à la présentation des états financiers; dont voici les composantes. - Compte de résultat - Tableau financier des ressources et des emplois (TAFIRE) Composantes (article 26 du Droit Comptable OHADA) - Bilan - Etat annexé - Etat supplémentaire statistique(ess) B - Présentation et commentaire des modèles des états financiers Confère annexes (1, 2, 3, 4 et 5). 114

MODULE IV CLÔTURE ET REOUVERTURE DES COMPTES 115

I - Principes clés l application du principe d indépendance des exercices rend nécessaire une séparation nette entre les comptes des différentes périodes annuelles. Une fois les travaux d inventaire terminés, et les états de synthèse établis, il faut donc procéder à la clôture des comptes ; les comptes de gestion sont soldés afin de mettre en évidence le résultat de l exercice: il n y a donc pas de continuité dans le temps, d un exercice à l autre, au niveau des comptes de gestion ; par contre, les comptes de bilan, représentatifs de l état du patrimoine de l entreprise, se perpétuent d un exercice à l autre: ils font l objet d une réouverture au début de l exercice suivant, afin de poursuivre l enregistrement des mutations patrimoniales. Le système comptable OHADA exprime ainsi cette préoccupation: «Le bilan d ouverture d un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l exercice précédent» la clôture affecte aussi les documents comptables obligatoires (grand livre, livrejournal, livre d inventaire). Avec l informatisation des comptabilités, ces opérations se sont beaucoup simplifiées. II- Méthode 1 - Clôture des comptes de gestion Les comptes de gestion sont soldés par virement aux comptes 121 Résultat de l exercice (bénéfice) ; ou 129 Résultat de l exercice (perte). Le solde créditeur du compte 121 ou le solde débiteur du compte 129 est repris dans les capitaux propres du bilan, au passif: poste «Résultat de l exercice (bénéfice ou perte)». 2- Clôture des livres comptables Clôture du livre-journal : elle est matérialisée par une totalisation de fin d exercice, suivie d un double trait et de la signature du responsable de la comptabilité (dans le cas d une comptabilité tenue manuellement) ; Clôture du grand livre : le solde de chaque compte du grand livre est mis en évidence ; Clôture du livre d inventaire : elle se manifeste par la recopie, sur le livre d inventaire, du compte de résultat et du bilan. 116

3 - Réouverture des comptes de bilan Deux méthodes peuvent être utilisées. Première méthode: il est possible de solder les comptes de bilan les uns par les autres, puis de contrepasser cette écriture au début de l exercice suivant. ; deuxième méthode: simple totalisation du journal, sans solder les comptes de bilan. 4 - Récapitulation des opérations de clôture et de réouverture Balance après inventaire Clôture des comptes de gestion Balance de clôture Clôture des comptes de bilan Réouverture des comptes de bilan Compte de résultat Bilan 5 - Clôture et réouverture des comptes dans le cadre d une comptabilité informatisée En général, les logiciels comptables utilisent le système centralisateur. La procédure de clôture est déclenchée à la demande de l opérateur. Elle a pour conséquence: la clôture et la totalisation des différents journaux, ce qui interdit toute écriture complémentaire; la présentation du compte de résultat et du bilan définitifs; la création d un «journal des à-nouveaux» (nouveaux soldes des comptes de bilan) qui est utilisé au début de l exercice suivant pour la réouverture des comptes. Un certain délai s écoule entre la fin d un exercice N et la clôture effective des comptes. Pendant ce délai, il faut enregistrer les écritures relatives à l exercice suivant: elles le sont dans un livre-journal et dans un grand livre «exercice N + 1». Après la clôture des comptes de l exercice N, les «soldes à nouveau» viennent s intercaler automatiquement au début de chaque compte du grand livre N + 1. La réouverture des comptes s accompagne également de la contrepassation des écritures ayant mis en œuvre des comptes de régularisation lors de travaux d inventaire de l exercice précédent. 117

6 - Application ÉNONCÉ La balance de clôture d un établissement public se présente ainsi, au 31 décembre N: Solde Noms des comptes Débiteurs Créditeurs Amortissement du matériel de bureau et informatique Amortissement du matériel de transport personnel Disponibilités Banques, CCP et trésor Fonds de dotation Disponibilités Caisse Charges constatées d avance (loyers) Débiteurs ordinaires Bons de caisse émis Terrains Emprunts à LMT contracté à l intérieur Dettes fiscales échues Fonds commercial Déposants Matériels de bureau et informatique Matériel de transport Rémunérations dues au personnel Résultat net de la période à affecter Dettes sociales échues Stock emballages Stock de marchandises Totaux 34 000 27 000 3 200 159 000 30 000 400 000 238 000 594 000 8 000 340 500 1 833 700 97 400 304 000 10 000 826 000 27 000 200 000 33 500 244 320 46 800 24 680 20 000 1 833 700 Travail demandé : Procéder à la clôture des comptes au 31 décembre N, en utilisant la première méthode. 7 - Solution N Compte débité Compte crédité LIBELLES Sommes débit Somme Fin d exercice crédit 118

1 2844 2845 433 10 4194 16 461 45 422 12 462 400 56 57 476 41 21 2011 2242 2245 312 311 Amortissement du matériel de bureau informatique Amortissement du matériel de transport Autres organismes sociaux Fonds de dotation Clients, dettes pour emballages consignés Emprunts et DLMT contractés à l intérieur Dettes fiscales échues Déposants Personnel, rémunération due Résultat net en attente d affectation Dettes sociales échues Bons de caisse émis Disponibilités Banques, CCP et trésor Disponibilités Caisse Débiteurs divers (Charges constatées d avance) Débiteurs ordinaires terrain Fond commercial Matériel de bureau informatique Matériel de transport Emballages Marchandises clôture des comptes 97 400 304 000 10 000 826 000 1 500 200 000 33 500 244 320 46 800 24 680 20 000 27 000 34 000 27 000 3 200 159 000 30 000 400 000 238 000 594 000 8 000 340 500 119

MODULE V AFFECTATION DES RESULTATS 120

I - Principes clés II - Méthode le bilan établi à la clôture fait apparaître le résultat dégagé par les opérations survenues pendant l exercice. II s agit d un bilan avant répartition du résultat. Certains référentiels comptables proposent également des tracés de bilans établis «après répartition du résultat». Cette dernière constitue une opération simple dans les entreprises individuelles, et plus complexe dans les sociétés ; le résultat, à la clôture de l exercice, est comptabilisé: au crédit du compte 121 (cas d un résultat bénéficiaire), au débit du compte 129 (cas d un résultat déficitaire). La répartition du résultat bénéficiaire est une opération plus complexe dans le cadre d une société car elle est organisée par des règles juridiques strictes : elle doit intervenir dans les six mois de la clôture de l exercice, sous forme dune délibération approuvée par les associés réunis en assemblée générale. Le texte de la délibération constitue la pièce comptable justifiant l enregistrement en comptabilité de la répartition du bénéfice; elle est influencée par la constitution de réserves prévues par les textes légaux (loi sur les sociétés commerciales, code général des impôts...) ou les statuts sociaux. Les dotations aux réserves sont portées au crédit des comptes 11 Fonds de réserves; En cas de présence d un résultat déficitaire, il est viré au débit du compte: 129 Report à nouveau (solde débiteur). 121

III - Application ÉNONCE Le tableau des affectations de résultat (exercice N 1) d un établissement public, approuvé par le conseil d administration en date du 10 mars N, se présente ainsi : Origines 2. Résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale de l exercice.. Affectations 4. Affectation aux réserves: Réserve légale Autres réserves.. 3 930 118 500 122 430 Totaux 122 430 122 430 TRAVAIL DEMANDE : Procéder à l enregistrement de ce tableau de répartition de résultat dans le livre journal de cet établissement public. IV - Solution N Compte débité Compte crédité LIBELLES 10 Mars N Sommes débit Somme crédit 1 121 111 112 Résultat de l exercice en attente d affectation Fonds de réserve légale Autres fonds de réserves statutaire D après résolution CA N. 122 430 3 930 118 500 122

MODULE VI CAS PRATIQUE RELATIF A L ELABORATION DES ETATS FINANCIERS 123

I - Lecture et commentaire de l énoncé du Cas pratique Le 31 décembre 2012, fin du troisième exercice annuel d un établissement public industriel et commercial (EPIC), la balance après inventaire se présente ainsi qu il suit. Balance après inventaire (en milliers de franc) Intitulés des comptes Valeurs 2012 Dépenses payables par annuités 5 Brevets, licence et logiciels 11 Terrains 2 Bâtiments 10 Installations et agencements 50 Matériels 210 Matériel de transport 20 Avances et acomptes versés sur immobilisations en cours - Prêts et autres créances à LMT 7 Stocks de fournitures 6 Stocks de Matières 163 En-cours 90 Produits fabriqués 73 Débiteurs divers 51 Débiteurs ordinaires 247 Emprunts à court terme et avances reçues 13 Chèques à encaisser 7 Disponibilités Banques, chèques postaux, trésor 8 Disponibilités caisses 11 Fonds de dotation 300 Fonds de réserve légale 22 Fonds de Réserves libres 80 Résultat cumulé de la comptabilité patrimoniale net de l exercice??? Subventions d investissement reçues 9 Emprunts à LMT contractés à l extérieur 116 Emprunts à LMT contractés à l intérieur 27 Dettes financières diverses à LMT 13 Créditeurs divers 3 Déposants 195 Dettes fiscales échues 61 Dettes sociales échues 34 Organismes résidents 50 Avances et prêts consentis à CT 42 124

Achats de marchandises 17 Variation de stocks -1 Achats de matières premières et fournitures liés 675 Variation de stocks +36 Transports consommés 26 Services extérieurs consommés 82 Impôts et taxes 47 Subventions versées 39 Charges de personnel 199 Frais financiers 21 Pertes de change 14 Dotations aux amortissements 24 Transferts versés 3 Autres charges 8 Ventes de marchandises 22 Ventes de produits fabriqués 1158 Produits de l exploitation des domaines 51 Autres produits 31 Reprise sur amortissements 9 Revenus financiers 1 Transferts reçus 1 Autres profits divers 1 Production des immobilisations pour lui-même 2 Travail demandé : 1- Présenter au 31 décembre 2004 : - le compte de résultat - le bilan - Les soldes des dépréciations après écritures d inventaire se présentent ainsi qu il suit : * amortissements des bâtiments 5 * amortissements des installations 10 * amortissements des matériels 50 * amortissements des matériels de transport 5 125

CORRIGE DU CAS PRATIQUE 126

I - PRESENTATION DU COMPTE DE RESULTAT DE L EPIC COMPTE DE RESULTAT ( en milliers de franc CFA) N Compte CHARGES Exercice 2012 ACTIVITE D'EXPLOITATION 611 Achats de marchandises 6 110 - Variation de stocks (- ou +) (marge brute sur marchandises voir page 60) 612 Achats de matières premières et fournitures liées 6 120 - Variation de stocks (- ou +) (marge brute sur matières voir page 60 ) 17-1 675 +36 613 Transports 26 614 Services extérieurs 82 63 Impôts et taxes 47 65 66 671 Subventions versées Transferts versés Autres charges (Valeur ajoutée voir page 60 ) 62 Charges de personnel (1) 199 (1) dont personnel extérieur. /.. (Excédent brut d'exploitation voir page 60 ) Dotations aux amortissements 24 Total des charges d'exploitation 1 155 (Résultat d'exploitation voir page 60) 39 3 8 ACTIVITE FINANCIERE 64 Frais financiers 21 641 Pertes de change 14 Total des charges financières 35 127

(Résultat financier voir page 61) Total des charges des activités ordinaires (Résultat des activités ordinaires voir page 61 ) 1 190 HORS EXPLOITATION Valeurs comptables des cessions d'immobilisations Charges H.E Dotations HE Total des charges H.E / (Résultat H.E. voir page 61) TOTAL GENERAL DES CHARGES 1 190 (Résultat net voir page 61) 128

COMPTE DE RESULTAT (en milliers de F CFA) N COMPTE PRODUITS Exercice 2012 ACTIVITE D'EXPLOITATION 710 Ventes de marchandises 22 MARGE BRUTE SUR MARCHANDISES 6 711 79 Ventes de produits fabriqués 1 158 Production immobilisée 2 MARGE BRUTE SUR MATIERES 449 72 Produits de l exploitation des domaines 51 CHIFFRE D'AFFAIRES (1) (22+1158+51) 1 231 770 Autres produits 31 VALEUR AJOUTEE 332 EXCEDENT BRUT D'EXPLOITATION 133 78 Reprises des amortissements 9 Total des produits d'exploitation 1 273 RESULTAT D'EXPLOITATION 118 Bénéfice (+); Perte (-) 74 76 ACTIVITE FINANCIERE Revenus financiers Transferts reçus 1 1 Total des produits financiers 2 RESULTAT FINANCIER (+ ou -) -33 129

Total des produits des activités ordinaires (1) 1 275 Résultat des activités ordinaires (+ ou -) 85 HORS EXPLOITATION Produits des cessions d'immobilisations 771 Produits H.E Reprise H.E. Transferts de charges 1 Total des produits H.E 1 RESULTAT H.E. (+ ou -) 1 TOTAL GENERAL DES PRODUITS 1 276 RESULTAT NET 86 Bénéfice (+) ; Perte (-) II - PRESENTATION DU BILAN DE L EPIC BILAN SYSTEME NORMAL ( en milliers de FCFA) Réf. ACTIF ACTIF IMMOBILISE (1) Brut Exercice 2012 Amort/ Net Prov. 2012 200 Charges immobilisées Dépenses payables par annuités 5 5 Immobilisations incorporelles 130

2011 Brevets, licences, logiciels 11 11 21 221 222 223 224 Immobilisations corporelles Terrains Bâtiments Installations et agencements Matériels Matériels de transport Avances et acomptes versés sur immobilisations 2 15 60 260 25 5 10 50 5 2 10 50 210 20 Immobilisations financières Prêt et autres créances à LMT 7 7 26 TOTAL ACTIF IMMOBILISE (1) 385 70 315 ACTIF CIRCULANT 311 312 313 314 Stocks de fournitures Stocks de matières En-cours Produits fabriqués Stocks 6 163 90 73-6 163 90 73 Créances et emplois assimilés 471 41 Débiteurs divers 51 51 Débiteurs ordinaires 247 247 TOTAL ACTIF CIRCULANT (II) 630 / 630 51 55 56 57 Avances et prêts consentis chèques à encaisser Banques, chèques postaux caisse TRESORERIE-ACTIF TOTAL TRESORERIE-ACTIF (III) 68 / 68 TOTAL GENERAL (I+II+III+IV) 1083 70 1013 42 7 8 11 42 7 8 11 131

BILAN (en milliers de FCFA) Réf. PASSIF (avant répartition) CAPITAUX PROPRES ET RESSOURCES ASSIMILEES Exercice 2012 10 Fonds de dotation 300 111 112 Primes et réserves Fonds de réserves légales Réserves libres 22 80 12 Résultat net de l'exercice (bénéfice + ou perte -) 86 Autres capitaux propres 14 Subventions d'investissement reçues 9 TOTAL CAPITAUX PROPRES (I) 497 DETTES FINANCIERES ET RESSOURCES ASSIMILEES 15 16 18 Emprunts contractés à l extérieur 116 Emprunts contractés à l intérieur 27 Dettes financières diverses 17 TOTAL DETTES FINANCIERES (II) 160 TOTAL RESSOURCES STABLES (I + II) 657 132

PASSIF CIRCULANT 45 461 462 44 472 Déposant Dettes fiscales échues Dettes sociales échues Organismes résidents Créditeurs divers 195 61 34 50 3 TOTAL PASSIF CIRCULANT (III) 343 TRESORERIE-PASSIF 50 Emprunts à court terme et avances reçues 13 TOTAL TRESORERIE-PASSIF (IV) 13 TOTAL GENERAL (I+II+III+IV+V) 1013 133

ANNEXES 134

ANNEXE IV MODELES ETATS FINANCIERS 135

Désignation de l'en treprise Adress e Numéro d'identification XXXXXX SARL BP.: 12 814 Douala M1102000 14565W Exercice clos le Durée (en mois) 12 31/12/N COMPTE DE RESULTAT : PRODUITS Ré f Rubriques ACTIVITE D'EXPLOITATION TA Ventes de marchandises T B MARGE BRUTE SUR MARCHANDISES TC Ventes de produits fabriqués T Travaux, services vendus D TE Production stockée (ou déstockage) (+ou -) TF production immobilisée O 1 O 2 O 3 Exercic e N Exercice s N - 1 136 6 056 850 854 3 332 024 018 O 4 0 O 0 5 O 6 O 7 A /Phase 5 980 105 429 NB: les 26 676 447 F CFA à déduire de la caisse spéciale 3 332 024 018 2 648 081 411 1- Diminuer le CA Total de la partie du CA non déclaré 2-Diminuer aussi les charges du CA non déclaré

T G MARGE BRUTE SUR MATIERES 0 0 O 8 T H Produits accessoires O 9 TI CHIFFRE D'AFFAIRES(1) (TA+TC+TD+TH) 1 0 TJ (1) dont à l'exploitation 1 1 T subventions d'exploitation 1 K 2 - TL Autres produits 1 3 T VALEUR AJOUTEE 1 N 4 - T EXCEDENT BRUT D' 1 Q EXPLOITATION 5 TS Reprises de provisions 1 6 TT Transferts de charges 1 7 T Total des produits d'exploitation 1 W 8 T Résultat d'exploitation 1 X Bénéfice(+);perte(-) 9 U A ACTIVITE FINANCIERE 2 0 Revenus financiers 2 1 137 N 1 B/ Ensuite pour annuler l'effet, rendre les cellules M12 et M13 nulles R19 et R 20 nulles Conclusion-1: le resultat comptable avant impôt va rester le même : 3-Diminuer les charges à concurrence du solde des comptes 6326000 relatif à la manutention et ration : 6582000 relatif aux dons : 0 0

U C U D U E U F U G U H Gains de change 2 2 Reprises de provisions 2 3 Transferts de charges 2 4 Total des produits financiers 2 5 RESULTAT FINANCIER 2 6 (+ou -) Total des produits des activités ordinaires UI Résultat des activités ordinaires (1) (+ou-) 2 8 UJ (1) dont impôt correspondant 2 9 HORS ACTIVITES ORDINAIRES (H.A.O) 3 0 U K Produits des cessions d'immobilisations 3 1 UL produits H.A.O. 3 2 U M Reprises H.A.O 3 3 U N Transferts de charges 3 4 U O Total des produits H.A.O 3 5 2 7 138

U P U T U Z RESULTAT H.A.O. (+ou -) 3 6 TOTAL GÉNÉRAL DES PRODUITS 3 7 Résultat Net Bénéfice(+); perte(-) 3 8 139

Désignation de l'entreprise XXXXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification M110200014565W Durée (en mois) 12 COMPTE DE RESULTAT : CHARGES Réf. Rubriques Exercice N Exercices N - 1 ACTIVITE D' EXPLOITATION O1 RA Achats de marchandises RB - Variation de stocks (- ou +) O3 (marge brute sur marchandises voir TB) O4 RC Achat de matières premières et fournitures liées O5 RD - Variation de stocks (- ou +) O6 (Marge brute sur matières voir TG) O7 RE Autres achats O8 RH - Variation de stocks (- ou +) O9 RI Transports 10 RJ Services extérieurs 11 RK Impôts et taxes 12 RL Autres charges 13 (Valeur ajoutée voir TN) 14 RP Charges de personnel(1) 15 (1)dont personnel extérieur 16 140 O2

RQ (Excédent brut d'exploitation voir TQ) 17 RS Dotations aux amortissements et aux provisions 18 RW Total des charges d'exploitation 19 (Résultat d'exploitation voir TX) 20 ACTIVITE FINANCIERE 21 SA Frais financiers 22 SC Pertes de change 23 SD Dotation aux amortissements et aux provisions 24 SF Total des charges financières 25 (Résultat financier voir UG) 26 SH Total des charges des activités ordinaires 27 (Résultat des activités ordinaires voir UI) 28 HORS ACTIVITES ORDINAIRES(H.A.O.) 29 SK Valeurs comptables des cessions d'immobilisations 30 SL Charges H.A.O 31 SM Dotation H.A.O 32 SO Total des charges H.A.O. 33 (Résultat H.A.O. voir UP) 34 SQ Participation des travailleurs 35 SR Impôts sur le résultat 36 SS Total participation et impôts 37 ST TOTAL GENERAL DES CHARGES 38 (Résultat net voir UZ) 39 141

Désignation de l'entreprise XXXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Numéro d'identification M110200014565W Exercice clos le 31/12/N Durée (en mois) 12 TABLEAU FINANCIER DES RESSOURCES ET DES EMPLOIS (TAFIRE) NOTA : Toutes créances et dettes corrigées des pertes et gains de changes latents (Ecarts de conversion Actif et passif) et ramenées à leurs "historiques" (valeurs d'entrée). Procédure à appliquer aux postes BH, BI, BJ, DI, DJ, DK, DL, DM, DN, FD, FI, FQ, FR du tableau ci-après, ainsi qu'aux deux premières lignes du tableau de contrôle à la fin du tableau 1 ère PARTIE : DETERMINATION DES SOLDES FINANCIERS DE L' EXERCICE N CAPACITE D'AUTOFINANCEMENT GLOBALE (C.A.F.G.) CAFG = EBE - Charge décaissables restantes + produits encaissables restants (à l'exclusion des cessions d'actif immobilisé) Excédent Brut d'exploitation (SA ) Frais financier O1 (TT) Transferts de charges d'exploitation (SC) Pertes de charge O2 (UA) Revenus financiers (SL) Charges HAO O3 (UE) transferts de charges financières Gains de (SQ) Participation O4 (UC) change (SR) Impôts sur résultat O5 (UL) Produits H.A.O. O6 (UN) Transferts de charges H.A.O. O7 Total(I) 08 Total (II) 142

CAFG :Total (II) - Total (I) = O9 (N-1): AUTOFINANCEMENT (A.F.) AF = CAFG - Distributions de dividendes dans l'exercice (1) AF = 10 - = (N-I): VARIATION DU BESOIN DE FINANCEMENT D'EXPLOITATION (B.F.E.) Var. B.F.E. = Var. stocks( 2) + Var. Créances( 2) + var. dettes circulantes( 2) Variation des stocks : N - (N-1) EMPLOIS Ressources augmentation (+) diminution (-) (BC) Marchandises 11 ou (BD) Matières premières 12 ou (BE) En cours 13 ou (BF) Produits fabriqués 14 ou (A) Variation globale nette des stocks 15 ou (1) Dividendes mis en paiement au cours de l'exercice y compris les acomptes sur dividendes (2) A l'exclusion des éléments HAO 143

Désignation de l'entreprise XXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification M110200014565W Durée (en mois) 12 TABLEAU FINANCIER DES RESSOURCES ET DES EMPLOIS (TAFIRE) (Suite) Emplois Ressources Variation des créances: N - (N - 1) augmentation(+) diminution(-) (BH) Fournisseurs, avances versées 16 ou (BI) Clients 17 ou (BJ) Autres créances 18 ou (B) Variation globale nette des créances 19 ou Variation des dettes circulantes : N - (N - 1) Emplois Ressources diminution ( - ) augmentation ( + ) (DI) Clients, avances reçues 20 ou (DJ) Fournisseurs d'exploitation 21 ou (DK) Dettes fiscales 22 ou (DL) Dettes sociales 23 ou (DM) Autres dettes 24 ou (DN) Risques provisionnés 25 ou (C) Variation globale nette des dettes circulantes 26 ou VARIATION DU B.F.E. = (A) +(B) + (C) 27 ou 144

EXCÉDENT DE TRÉSORERIE D' EXPLOITAION (E.T.E) ETE = EBE - Variation BFE - Production immobilisée Excédent brut d'exploitation 28 - Variation du B.F.E. ( - si emplois; + si ressources) ( - ou +) 29 - Production immobilisée 30 EXCEDENT DE TRESORERIE D' EXPLOITATION 31 N N - 1 145

Désignation de l'entreprise XXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Numéro d'identification M110200014565W Exercice clos le 31/12/N Durée (en mois) 12 TABLEAU FINANCIER DES RESSOURCES ET DES EMPLOIS (TAFIRE): suite 2 e partie : TABLEAU Réf Rubriques Exercice N I. INVESTISSEMENTS ET DESINVESTISSEMENTS O1 FA Charges immobilisées (augmentation dans l'exercice) O2 Croissance interne O3 FB Acquisitions / cessions d'immobilisations incorporelles O4 Acquisitions / cessions d'immobilisations corporelles O5 Croissance externe O6 FD Acquisitions / cessions d'immobilisations financières O7 FF INVESTISSEMENT TOTAL O8 FG II. Variation du besoin de financement d'exploitation(cf.var B.F.E) O9 FH A - EMPLOIS ÉCONOMIQUES A FINANCER (FF + FG) 10 FI III. EMPLOIS / RESSOURCES (B.F., H.A.O. ) 11 FJ IV. EMPLOIS FINANCIERS CONTRAINTS (1) 12 Remboursements (selon échéancier) des emprunts et dettes financières Remboursements (selon échéancier) des emprunts et dettes financières 13 Emplois Ressources Exercice N-1 (E - ; R + ) 146

FK B - EMPLOIS TOTAUX A FINANCER 14 V. Financement interne 15 FL Dividendes (emplois) / C.A.F.G. (Ressources) 16 VI. FINANCEMENT PAR LES CAPITAUX PROPRES 17 FM Augmentations de capital par apport nouveaux 18 FN Subvention d'investissement (et/ou) provisions réglementées 19 FP Prélèvements sur le capital (y compris retraits de l'exploitant) 20 VII. FINANCEMENT PAR DE NOUVEAUX EMPRUNTS 21 FQ Emprunts(2) 22 FR Autres dettes financières(2) 23 FS C- RESSOURCES NETTES DE FINANCEMENT 24 FT D - EXCEDENT OU INSUFFISANCE DE RESSOURCES DE FINANCEMENT (C - 25 B) VIII. VARIATION DE LA TRESORERIE 26 Trésorerie nette 27 FU à la cloture de l'exercice + ou - 28 FV à l'ouverture de l' exercice +ou - 29 FW Variation trésorerie: ( + si emploi; - si ressources) 30 contrôle : D = VIII avec signe opposé 31 (1) à l'exclusion des des remboursements anticipés portés en VII (2) remboursements anticipés inscrits séparément en emplois. CONTRÔLE (à partir des masses de bilans N et N -1) 32 Emplois Ressources Variation du fonds de roulement(fdr) : FdR(N) - FdR(N - 1) 33 ou Variation du B.F global (B.F.G.) : BFG(N) - BFG(N -1) 34 ou variation de la trésorerie (T) : T(N) - T(N - 1) 35 ou TOTAL 36 = Bilan N N-1 Variation Fonds de roulement BFG Variation trésorerie 147

BILAN PASSIF Désignation de l'entreprise : XXXXXX SARL BP.: 12 814 Adresse: Douala Exercice clos le : 31/12/N Numéro d'identification: M110200014565W Durée (en mois) : 12 Réf PASSIF (avant répartition) CAPITAUX PROPRES ET RESSOURCES ASSIMILEES O1 CA Capital O2 CB Actionnaires capital non appelé - O3 CC Primes et Réserves O4 CD Primes d'apport, d'émission, de fusion O5 CE Ecart de réévaluation O6 CF Réserves indisponibles O7 CG Réserves libres O8 CH Report à nouveau + ou - O9 CI Résultat net de l exercice (bénéfice + ou perte-) 10 CK Autres capitaux propres 11 CL Subvention d'investissement 12 CM Provision réglementées et fonds assimilés 13 CP TOTAL CAPITAUX PROPRES(I) 14 Lignes Exercice N Exercice N - 1 148

DETTES FINANCIERES ET RESSOURCES ASSIMILEES(1) 15 DA Emprunts 16 DB Dettes de crédit-bail et contrats assimilés 17 DC Dettes financières diverses 18 DD Provisions financières pour risques et charges 19 DE (1) dont H.A.O : 20 DF TOTAL DETTES FINANCIERES(II) 21 DG TOTAL RESSOURCES STABLES (I+II) 22 PASSIF CIRCULANT 23 DH Dettes circulantes H.A.O.et ressources assimilées 24 DI Clients, avances reçues 25 DJ Fournisseurs d'exploitation 26 DK Dettes fiscales 27 DL Dettes sociales 28 DM Autre dettes 29 DN Risques provisionnés 30 DP TOTAL PASSIF CIRCULANT (III) 31 TRESORERIE-PASSIF 32 DQ Banques, crédits d'escompte 33 DR Banques, crédits de trésorerie 34 DS Banque, découverts 35 DT TOTAL TRESORERIE-PASSIF(IV) 36 DV Ecarts de conversion-passif (gain probable de change) (V) 37 DZ TOTAL GENERAL(I+II+III+IV+V) 38 149

BILAN - ACTIF Désignation de l'entreprise Xxxxxxxx SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification M110200014565W Durée (en mois) 12 ACTIF Lignes Réf O ACTIF IMMOBILISE(1) 1 O AA Charges immobilisées 2 O AX Frais d'établissement 3 O AY Charges à répartir 4 Primes de remboursement des O AC obligations 5 O AD Immobilisations incorporelles 6 Frais de recherche et de O AE développement 7 O AF Brevets, licences, logiciels 8 O AG Fonds commercial 9 AH Autre immunisations incorporelles 1 Brut Exercice N Ex. N -1 Amortisseme nts/provision Net Net s 150

O AI Immobilisation corporelles 11 AJ Terrains 12 AK Bâtiments 13 AL Installations et agencements 14 AM Matériel 15 AN Matériel de transport 16 AP Avances et acomptes versés sur immobilisations 17 AQ Immobilisation financières 18 AR Titres de participation 19 AS Autres immobilisations financières 20 AW (1)dont H.A.O :Brut 21 Net 22 AZ TOTAL ACTIF IMMOBILISE(I) 23 ACTIF CIRCULANT 24 BA Actif circulant H.A.O 25 BB Stock 26 BC Marchandises 27 BD Matières premières et autres approvisionnements 28 BE En-cours 29 BF Produits fabriqués 30 BG Créances et emplois assimilés 31 BH Fournisseurs, avances versées 32 BI Clients 33 BJ Autres créances 34 BK TOTAL ACTIF CIRCULANT(II) 35 TRESORERIE-ACTIF 36 151

BQ Titre de placement 37 BR Valeurs à encaisser 38 BS Banques, chèques postaux, caisse 39 BT BU TOTAL TRESORERIE- ACTIF(III) 40 Ecarts de conversion-actif (perte probable de change) (IV) 41 BZ TOTAL GENERAL(I+II+III+IV) 42 - - 152

ANNEXE IV MODELES ETATS ANNEXES DU SYSTEME NORMAL 153

ETAT ANNEXE DU SYSTEME NORMAL Trois types d informations sont nécessaires : - Les règles et méthodes comptables ; - Les compléments d informations relatifs au Bilan et au Compte de résultat ; - Et les autres éléments d information. L Etat annexé faisant partie des états financiers annuels, toutes les informations qu il contient doivent être vérifiables et comparables d un exercice à l autre. L Etat annexé engage la responsabilité du chef d entreprise à qui il incombe de choisir les informations susceptibles d influencer le jugement que les destinataires des comptes peuvent porter sur le patrimoine, la situation financière et le résultat de l entreprise. Le rôle de l Etat annexé est de compléter et de commenter les informations données dans les autres états financiers de manière à assurer une équivalence de l information entre les entreprises. Voir ci-après quelques modèles de tableaux d annexes aux états financiers : 154

Désignation de l'entreprise XXXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification M110200014565W Durée (en mois) 12 ACTIF IMMOBILISÉ SITUATIONS ET MOUVEMENTS A AUGMENTATIONS B DIMINUTIONS C D = A+B - C Montant brut Acquisitions Virements Suite à une Virements Montant Cessions rééva- de brut à l'ouverture apports de poste à luation poste à scissions pratiquée poste à la clôture RUBRIQUES au cours de de de l'exercice créations poste hors service l'exercice l'exercice CHARGES IMMOBILISÉES : totaux lignes 2 et 3 Frais d'établissement et charges à répartir Primes de remboursements des obligations Immobilisations incorporelles: lignes 5 à 8 Frais de recherche et de développement Brevets, licences, logiciels Fonds commercial Autres immobilisations incorporelles O1 O2 O3 O4 O5 O6 O7 O8 155

Immobilisations corporelles: O9 lignes 10 à 15 Terrains 10 Bâtiments 11 Installations et agencements 12 Matériel 13 Matériel de transport 14 Avances et acomptes versés sur 15 immobilisations Immobilisations financières : lignes 17 16 à 18 Titres de participation 17 Autres immobilisations financières 18 TOTAT GENERAL : lignes 1,4,9 et 16 19-0 0 Nota: Inscrire au bas du tableau, s'ils sont significatifs, les montants (par postes référencés) d'immobilisations incorporelles et corporelles en cours à la clôture. 156

Désignation de l'entreprise XXXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification M110200014565W Durée (en mois) 12 SITUATIONS ET MOUVEMENTS AMORTISSEMENTS A B C D = A + B - C AMORTISSEMENTS AUGMENTATIONS: DIMINUTIONS: CUMUL DES CUMULÉS A L'OUVERTURE DOTATIONS DE Amortissements relatifs aux AMORTISSEMENTS A LA DE L'EXERCICE L'EXERCICE éléments sortis de l'actif CLÔTURE DE L'EXERCICE RUBRIQUES CHARGES IMMOBILISÉES O1 Frais d'établissement et charges à répartir O2 157

Primes de remboursement des obligations TOTAUX LIGNES 2 ET 3 O3 O4 IMMOBILISATIONS INCORPORELLES Frais de recherche et de développement Brevets, licences, logiciels O5 O6 O7 Fonds commercial O8 Autres immobilisations incorporelles O9 TOTAL(1) : lignes 5 à 9 10 IMMOBILISATION CORPORELLES 11 Terrains 12 Bâtiments 13 Installations et agencements 14 158

Matériel 15 Matériel de transport 16 TOTAL(II) : ligne 11 à 16 17 TOTAL (I + II) 18 Total des Dotations de l'exercice 0 Amortissements réputés différés en période déficitaire Amortissements antérieurement différés Amortissements différés de l'exercice Amortissements antérieurs différés et imputés sur l'exercice Amortissements différés à la fin de l'exercice + - - = - 159

Désignation de l'entreprise: XXXXXXX SARL Adresse: BP.: 12 814 Douala Exercice clos le 31/12/N Numéro d'identification: M110200014565W Durée (en mois) 12 RUBRIQUES Frais de recherche et de développement Brevets, licences, logiciels Fonds commercial Autres immobilisations incorporelles PLUS - VALUES ET DES MOINS - VALUES DE CESSION (1) O1 O2 O3 O4 160 MONTANT BRUT AMORTISSEM ENTS PRATIQUÉS VALEUR COMPTABLE NETTE PRIX DE CESSIO N A B C = A - B D immobilistions incorporelles:totaux lignes 1 à 4 O5 - - - - - Terrains Bâtiments Installations et agencements O6 O7 O8 Matériel O9 - - Matériel de transport 10 Immobilisations corporelles: Totaux ligne 6 à 10 11 PLUS- VALUE OU MOINS - VALUE E = D - C

Titres de participation 12 autres immobilisations financières 13 immobilisations financières : totaux lignes 12 et 13 14 Total : totaux lignes 5, 11 et 14 15 0 0 0 0 0 14 Désignation de l'entreprise XXXXXXX SARL Adresse BP.: 12 814 Douala Numéro d'identification M110200014565W Exercice clos le 31/12 /20 08 Durée (en mois) 12 ÉCHÉANCES DES CRÉANCES A LA CLÔTURE DE L'EXERCICE ES DE L'ACTIF IMMOBIL CRÉANCES Prêts(1) Créances rattachées à des participations 0 1 0 2 MONTANT BRUT ANALYSE PAR ÉHÉANCES A UN AN AU PLUS A PLUS D' Dont UN AN ECHUES ET A DEUX ANS AU PLUS A PLUS DE DEUX ANS AUTRES ANALYSES MONTA NT EN DEVISE S Monta nt envers les entrepr ises LIÉES MONTA NTS REPRÉS ENTÉS PAR EFFETS 161

CRÉANCES DE L'ACTIF CIRCULANT Autre immobilisations financières Totaux ligne 1à 3 Fournisseurs Clients et comptes rattachés Personnel Sécurité sociale et autres organismes sociaux Etat organismes internationaux 0 3 0 4 0 5 0 6 0 7 0 8-0 9 1 0 associés et groupe 11 - - Débiteur divers 1 2 Créances H.A.O 1 3 Charges constatées d'avance 1 4 Totaux ligne 5 à 14 1 5 Totaux ligne 4 et 15 1 6 0 (1) Prêts accordés en cours d'exercice: montant; Remboursements obtenus en cours d'exercice : montant. 162

ANNEXE V MODELES ETATS STATISTIQUES SUPPLEMENTAIRES DU SYSTEME NORMAL 163

État supplémentaire du système normal Ce volet d informations explicatives ne fait pas partie des états financiers annuels vus dans le Règlement relatif au Droit comptable (Article 8) Toutefois, son élaboration obligatoire (Article 12), est utile pour satisfaire les besoins d information de certains partenaires de l entreprise : Administrations, Banques, Élus, Syndicats et Représentants du personnel. L État supplémentaire se situe dans le prolongement des informations produites par les états financiers annuels avec lesquels il doit être cohérent. Il se rapporte aux informations suivantes : Tableau 12 : Production de l exercice en quantité et en valeurs ; Tableau 13 : Achats destinés à la production. Et dans une certaine mesure à la présentation des graphiques statistiques décrivant l évolution de certaines grandeurs de l entreprise : chiffre d affaires ; rentabilité etc 164

ANNEXE V (suite) TABLEAU 12 : PRODUCTION DE L EXERCICE (Valeurs en milliers de francs CFA) DESIGNA TION DU PRODUIT NON VENTILE UNITE DE QUAN TITE CHOISI E PRODUCT ION VENDUE DANS LE PAYS Quan tité Val eur PRODUCT ION VENDUE DANS LES AUTRES PAYS DE L OHADA Quan tité Val eur PRODUCT ION VENDUE HORS OHADA Quan tité Val eur PRODUCT ION IMMOBILI SEE Quan tité Val eur STOCK OUVERTU RE DE L EXERCI CE Quan tité Val eur STOCK CLÖTURE DE L EXERCI CE Quan tité Val eur TOTAL ANNEXE V (suite) TABLEAU 13 : ACHATS DESTINES A LA PRODUCTION (Valeurs en milliers de francs CFA) ACHATS EFFECTUES AU COURS DE DESIGNATION DES MATIERES ET PRODUITS NON VENTILES UNITE DE QUANTITE CHOISIE L EXERCICE PRODUITS IMPORTES PRODUITS DE ACHETES ACHETES L ETAT DANS L ETAT HORS DE L ETAT Quantité Valeur Quantité Valeur Quantité Valeur VARIATION DES STOCKS (en valeur) TOTAL 165

ANNEXE VI PLAN DE COMPTES OHADA 166

DRAWING UP AND EXECUTION OF PERFORMANCE PROJECT OF ADMINISTRATIVE PUBLIC ESTABLISHMENTS INTRODUCTION In the strict sense of the word, the budget is a summary document of forecast of revenue and expenditure of an entity (equipment, service, establishment) or an economic agent (individual, household, enterprise, State, etc.) for an impending financial year. There are essentially three types of budgets: - Running budget,involving exploitation revenue and expenditure (otherwise known as recurrent budget) ; - Investment budget, involving investment related issues, that is long lasting expenditure; - Programme budget which is a public finance management tool consisting in the drafting, presentation and implementation of the finance law on the basis of programmes. A budget may be : - indicative (an estimate is made, but the execution may be different) ; - imperative (one is confined to the projected expenditure, this refers to budgetary realism and revenue shall be regular). The notion of the budget is normally inseparable from the period (generally a financial year of 12 months) and an execution calendar. In principle, a well drawn-up budget is executed with ease, and facilitates the keeping of financial statements. The drawing-up and execution of the budget of an A.P.E. or any other corporate Body governed by public law other than the State and Regional and Local Authorities, is bound by an appropriate legislative and regulatory framework, which defines the actors therein, specificities, mechanisms. I)-LEGAL FRAMEWORK A certain number of legislative and regulatory provisions govern the drafting of the performance project of Administrative Public Establishments (EPA). These are : Law n 99/016 of 22 December 1999 on the General Rules and Regulations governing Public establishments and enterprises of the public and semi public sectors in its sections 2, 73, 74,75, 76 and 77 ; Law n 2007/006 of 26 December 2007 relating to the Financial Regime of the State; Decree 2008/0446/PM of 13 March 2008 on the adoption of the harmonized budgetary and accounting nomenclature of Administrative Public Establishments ; Decree n 2005/383 of 17/10/2005 laying down the financial rules applicable to State universities ; Decree n 2013/159 of 15 May 2013 relating to the Special Regime of administrative control of public finances; 167

Circular N 13/001/MINFI of 08 January 2013 on the Instructions relating to the Execution, follow-up and control of the Execution of the budget of the State and subsidized Bodies for the 2013 financial year. II)- Drawing-up of the performance project of Administrative Public Establishments 2.1 Definition of some concepts Prospect: it is the exploration of a possible and plausible long-term future and which results in a development vision (25-30 years). Planning : it is the definition of the policy guidelines with regards to medium-term economic and social development based on the prospect. It helps to identify major actions which bring about change to be implemented in the medium and long terms (5-10 years). Programming: it refers to the functioning of the strategic guidelines following the prospects of mobilizable resources (1-3 years). It consists in fractioning, breaking down and authorizing actions following their implementation timetable. Budgetting: It consists in registering in the finance law, the first year of programming. It requires the presentation of cost of activities per economic nature of the expenditure vis-à-vis the harmonized accounting and budgetary nomenclature of A.P.E. Follow-up: It is a continuous process of collection and processing of information in order to detectirregularities in the course of execution and make corrections. This refers to adapted projections. Evaluation : It refers to a process whereby the programme is analysed within the limits previously spelt out and which helps to appreciate the results vis-à-vis set objectives. The evaluation leads to conclusions and recommendations. Follow-up evaluation: It refers to a systematic control of the implementation in a bid to guarantee the attainment of expected results and capitalize the lessons. It is founded on a number of indicators which help to measure and control performance. Performance project Theperformance project is a summary document of projected revenue and expenditure of an entity for a three year period : the annual performance project is balanced in revenue and expenditure in payment credits (CP) whereas commitment authorizations (AE) is the sum of payment credits for the referenced period. 2.2 Programming of activities This phase kicks off with the budgetary conference of the A.P.E. During which activities programmed by each official are recorded and placed in order of preference. These activities shall obligatorily tie with the public service missions assigned to the A.P.E. and stated in the decree to set it up. Programming concerns the most preferred activities and responds to the urgent needs of the population.these activities are stated in the actions of programmes of technical supervisory Ministries. At the level of the A.P.E., it is incumbent to set specific objectives from the programme objective and match the actions, activities and tasks whose implementation leads to the attainment of set objectives. 168

With regards to a result - based management, the logical framework earmarks the expected results as well as the indicator which helps to measure performance, the timetable of activities, execution timeframes, service in charge of the execution of the activity, financing sources, and the nomenclature which describes the economic nature of the expenditure. It should be noted that there are two types of programmes which conform to the same logic, namely : support and operational programmes. 2.3 BUDGETTING THE PERFORMANCE PROJECT With regards to resources, only mobilizable resources shall be recorded in the draft budget. This explains why the mobilization of recurrent subvention of the State is ensured by the posting into chapter 60 of the State budget, followed by the notification letter addressed to the authorizing officer of the A.P.E. precising the annual allocations. The evalution of generated resources is done from projections of the past financial year, but especially in incorporating the level of execution of the said generated resources. As concerns expenditure, it shall be necessary to: -make an inventory of activities and tasks; -identify the necessary means; - quantitative and financial evaluation; - calculation of the total cost of each activity (sum of the cost of tasks) ; - calculation of the total cost of the action (sum of the cost of activities). 2.3.1 Cost evaluation methods Recurrent expenditure is executed based on data from the nominal statement of personnel and the goods and services consumed during the past financial year. As for the other expenditure, the unit cost method may be earmarked. In case where it is difficult to make a precise projection, a flat allocation is made. Compliance to reqirements favours the conception of a realistic budget enabling simultaneously the consumption of votes on the basis on a programme of actions approved by the Board of Directors and then by the technical and financial supervisory authority or by the Prime Minister head of Government with regards to State universities. 2.3.2 Logical framework of programme budget I) Revenue Chap, Section, Parag Chap 71 Chap 75 Economic Nature of revenue Duties and proceeds of main services provided Recurrent Subventions Financin g Source Execute d revenue 2012 169 Revenue projections 201 3 201 4 201 5 Total revenueexpecte d Indicateu r

receivable 750 Subvention paid by the State Chap 76 Transfers receivable 760 Transfers receivable 7600 Transfers receivable Chap 77 from the State Other miscellaneaou s proceeds and profits 770 Other miscellaneous proceeds and profits 7702 Grants and legacies receivable TOTAL Revenue meant for functioning recurrent Chapitre Section, Paragr. Economic Nature of revenue Chap 10 Allocation funds Section 100 1003 Grants and legacies Revenue projection n-1 Executed revenue n-1 Revenue Projection Variation % of variation Chap 14 Equipment and investment Subvention Art 140 Subventions receivable 1400 Investment and equipment Subvention receivable from the State 1401 Other subventions receivable 170

TOTAL section 140 Art 141 Amortized Subventions 1410 Amortized Subventions receivablefrom the State. 1411 Otheramortized investment and equipment Subventions. TOTAL Section 141 TOTAL Chap Chap 79 Productions of assetsby the A.P.E. Chap 84 Proceeds from disposal of assets Section Proceeds from 840 disposal of assets 840020 Proceeds from disposal intangible assets 840021 Proceeds from disposal of lands 840022 Proceeds from disposal of other tangible assets 840025 Proceeds from disposal of loans and other LMT debts 840026 Proceeds from disposal of securities Total Chap 84 TOTAL Investment Revenue II Expenditure DESCRIPTIONOF PROGRAMME: OBJECTIVEOF PROGRAMME: 171

SPECIFIC OBJECTIVE N 1 : ACTI ONS Actio n 1 ACTIV ITIES TAS KS Task 1 Activit Task y 1 2 Task 3 Task 4 Total Tasks Task 1 Activit Task y 2 2 Task 3 Task 4 Total Tasks Activit y 3 Task 1 Task 2 Task 3 Task 4 Total Tasks Total Activities Activit y 1 Task 1 Task 2 Task 3 CO DE S EXECUTI ON PERIOD SERVICE CONCER NED FINANCI NG SOURCE PC 20 13 CP 20 14 CP 20 15 A E RES ULT AT INDI CATE UR RESU LTAT IM PA CT 172

Actio n 2 Actio n 3 Total Tasks Task 1 Activit Task y 2 2 Task 3 Task 4 Total Tasks Task 1 Activit Task y 3 2 Task 3 Task 4 Total Tasks Total Activities Activit y 1 Activit y 2 Activit y 3 Task 1 Task 2 Task 3 Tota l Task s Task 1 Task 2 Task 3 Tota l Task s Task 1 Task 2 Task 173

Actio n 4 Total actio ns 3 Tota l Task s Total Activities Activit y 1 Activit y 2 Activit y 3 Total Activit ies Task 1 Task 2 Task 3 Task 4 Tota l Task s Task 1 Task 2 Task 3 Tota l Task s Task 1 Task 2 Task 3 Tota l Task s 2.5 Objective of the performance - based budgetting 174

The programme budget is founded on the convergence between economic and financial policies and public financial management tools at the international and sub-regional levels. It is important to note that the budgetary management through programmes has been implementedin Cameroon in 2013, 2012 being the transitional year. It refers to the introduction of the budgetary practice of the management philosophy characterized by the movelment from the logic of means centered on the quest for budgetary irregularity to a logic of performance harnessing the preoccupations of efficiency of the A.P.E. The target perofrmance is based on two principles namely the principles of sincerety and transparency. 2.2.3 Principle of sincerety : this principle seeks the exactitude of projections of resources and charges ; 2.2.4 Principle of transparency : imbedded in the settlement law, this principle enhances the transmission of information to the deliberating organ (parliament) within the framework of parliamentary controls. Programme budgetting enables the following: Structuring per progamme: Budgetary allocation is no longer based on the structure of the services, but on programmes,and consequently, on the objectives of public policies; Setting of results : Systematic relationship between the results to be achievedand budgetary votes allocated ; Multiannual programmes: budgetary allocation to programmes are done in a short and medium term propect (Commitment authorizationsandpayment Credits) Performance measure: Budgetary control is no longer focussed only on budgetary regularity, but also on the efficiency of the public spending Vision :favourable economic evolution moving from a management of structural crisis to a medium and long term development management Result :essential element for the implementation ofresult based management (GAR) Transfers :greater empowerment of authorizing officers with regards to the management of their credits and attainment of results (fungibility of credits) At the Sociallevel :improve on efficiency in public spending. 2.3) Procedure for the approval of the budget of an A.P.E. In accordance with section 75 (1) of law n 99/016 of 22 December 1999, «the draft annual budget, including the investment plans of the A.P.E. pertaining to the State, shall be drawn-up by the Directorate General, adopted by the Board of Directors and forwarded for approval to the technical supervisory Minister and Minister of finance before the beginning of the following financial year». Concerning Universities, the initial budgets adopted by the Board of Directors shall be «approved by decree of the Prime Minister, prior to the consent of the technical supervisory Minister of Universities and the Minister in charge of Finance», provision of decree n 2005/383 of 17/10/2005 to lay downfinancial rules applicableto Universities. At the level of methodology, there is an internal budgetary conference during which each official presents the programme of activities of his entity as well as resourcessollicited. The consolidation of these activities along side the distribution of resources contitutes the draft budget of the A.P.E. Indeed, the budget being the translation in cash of projected activities, the said draft budget is accompanied by the programme of actions for the financial year concerned. These actions shall 175

obligatorilyconform to the public service missions assigned to the A.P.E. and stated in its decree of creation. This budget shallrespect the principle of sincerety which prescribes exactitude in the projection of resources and charges. After examination, the Minister of Finance shall address a letter of approval stating the amount of the budget for the financial year concerned to the Board chairman. In case of reject, the reasons thereto related shall be clearly explained to Board Chairman. III) EXECUTION OF THE PERFORMANCE PROJECT OF THE A.P.E. It is the duty of the authorizing officer, specialised finance controller and accountant to execute the performance project of the A.P.E..Thefunctions of authorizing officer and accountant are separated and incompatible in matters of execution of revenue and expenditure. 3.1 The authorizing officer The authorizing officer is responsible for the proper execution of the budget of the A.P.E.. He prescribes the execution of revenue and expenditure. As far as revenue is concerned, he issues collectionorders. With regards to expenditure, he judges the expenditure opportunity of the A.P.E. which he commits, clears and authorizes. The authorizing officer shall produce an annual administrative account showing his which management actions and a performance report on the programmes placed under his charge. Staff members designated by the authorizing officer shall, under his supervision produce a stores account. 3.2 The specialized finance controller In accordance withdecree n 2013/159 of 15 May 2013 relating to thespecific Regime of administrative control of public finances, the specilized finance controller shall efect out the following: Administrative control This activity enables the specialized finance controller to ascertain the respect of the regularity of budgetary, financial and patrimonial transactions of the State, evaluate the performance of the A.P.E. and anticipate all types of risks. Control of regularity The regularity sought for concerns conformity to budgetary, financial transactions as well as management of the State patrimony to the laws and regulations in force. The finance controller ascertains the regularity of expenditure by affixing the conformity and validity control seal and stamp. Control performance This refers to an activity which helps to ensure the realization of objectives with efficiency and economy, on the basis of pre-defined indicators, after the implemntation of strategies, actions, and activities of the A.P.E. having received allocations from public resources. Internal audit Given that the finance controller is the adviser to the Director General of the authorizing officer in matters of the budget, the onus lies on him to guide the latter where necessary by making sugestions and recommendations to him. 3.4 The accountant 176

The accountant is personnally and financially liable for the funds and values placed under his charge, collection orders taken over and accuracy of entries in his keeping.he gives a yearly account of his management through the management account. Proper collaboration is strongly recommended between the authorizing officer and vote holder in order to execute commitments on the actual cash basis, which will avoid not only thr reconstitution of the stock of debt, but the existence of an exact correlation between the administrative account of the authorizing officer and the management account of the accountant. Annex : Sample administrative account of the performance project I) Revenue Chap, Sect., Parag Economic nature of revenue Financing source Revenue executed 2012 Revenue collection Total revenue collected Indicateur 2013 2014 2015 177

II Expenditure DESCRIPTION OF PROGRAMME OBJECTIVE OF PROGRAMME SPECIFIC OBJECTIVE N 1 : ACT ION S Acti on 1 ACTI VITI ES Acti vity 1 Tota l task s Acti vity 2 TA SK S Ta sk 1 Ta sk 2 Ta sk 3 Ta sk 4 Ta sk 1 Ta sk 2 Ta sk 3 Ta sk 4 Total tasks CO DE S EXECUTI ON PERIOD SERV ICE CON CERN ED FINANCI NG SOURCE Payment Credits 2013 CP 20 14 CP 20 15 A E RES ULT AT INDI CATE UR RESU LTAT IM PA CT 178

THE KEEPING OF ACCOUNTS IN AN APE AND ITS ANTICIPATED EVOLUTION WITHIN THE FRAMEWORK OF REFORMS INTRODUCTION According to ALI GARMILIS and Chantal POTY, it is incumbent on any organization which receives resources in view to execute a particular mission vis-à-vis those who finance it, to provide information on the use of the resources placed at the disposal 1 (see section 16 GRPA). This information is generated by the accounting system of the accountant of the entity in question 2. The accounts thus produced shall aim at: -providing information on and control of budgetary, liquidity and financing transactions; -providing information on the patrimony and regularization operations ; -calculating the selling price, cost and output of services and programmes; -ascertaining annual performances ; -incorporating transactions into the national economic accounts; -any other economic and financial analysis especially in view to establishing the ratios and management information chart. The APE is a corporate body governed by public law, having a legal personnality and financial autonomy, to which the State has allocated property to be used to carry out a public service mission (Law N 99-16 of 22 December 1999 on general rules and regulations governing APE and enterprises of the public and semi-public sectors). The APE shall account for public funds put at its disposal in accordance with the regulations in force, especially : -Law n 2007/006 of 26 December 2007 relating to the Financial Regime of the State; -Law N 99-16 of 22 December 1999 on general rules and regulations governing public establishments and enterprises of the public and semi-public sectors ; -Decree N 2008/0446/PM of 13 March 2008 on the adoption of the harmonized budgetary and accounting nomenclature of Administraive Public Establishments; -Decree n 2013/160 of 15 May 2013 relating to the General Regulations on Public Accounting ; - Circular n 2013 relating to the execution and control of the execution of the budget of the State and subsized entities. The keeping of accounts in an APE is therefore a legal responsibility. In order to enable accountants of APE to fully accomplish this mission, we shall, in this paper, reflect on the accounting framework and organization of APE (I), accounting procedures (II) and finally, on-going reforms (III). III. Accounting framework and organization in an APE I.1. Accounting framework Decree n 08/0447/PM of 13 March 2008 on the adoption of the sector-based chart of accounts of APE spells out the technical framework of the keeping as well as the presentation of accounts.. The sector-based chart ofaccounts of APE conforms to double entry accounting and is made up of 09 classes of accounts grouped in three major categories: 179

Patrimonial accounts (classes 1 to 5) into which are posted the patrimony of the APE, including all its assets, claims and debts valorized in cash. Management accounts into which are registered proceeds and charges whether or not ensuing from the budget which lead to ascertainment of accounting results. Special or below-the-line budget accounts. I-1. Patrimonial or balance sheet accounts Class 1 : permanent resources Long and medium term capitals put at the disposal of the APE are permanently posted in class 1 accounts. 10 Allocation funds 11 Reserve funds 12 Cumulative results of patrimonial accounting 13 Correction of assets 14 Capital and investment subvention received 15 External long and medium term loans 16 Domestic LMT loans 17 Debts resulting from LMT commitments 18 Other LMT debts Classe 2 : Assets 200 Expenses payable in annuities 201 Intangible assets 21 Land 22 Other tangible assets in use 23 Other current tangible assets 24 Advance and instalment on command of current fixed assets 25 Loans and other LMT credits 26 Participation and transfers 28 Amortization of assets Class 3: Stocks and accounts reserved for specific operations 31 Stocks of materials and supplies 36 Relations with non-personalized services 38 Acknowledged rights /claims Class 4: Third party and regularization accounts 400 Issued cash vouchers 401 Bank transfers 402 Postal or Giro transfers 403 Treasury transfers 404 Transfers to be regularized 405 Prescribed but not effected transfers 41 Ordinary debtors 180

42 Personnel 43 Taxes and levies 44 Resident or depositing entities 45 Depositors 46 Mature debts and claims 47 Miscellaneous creditors and debtors Class 5 : Financial accounts 50 Short term loans and advances received 51 Short term loans and advances granted 55 Cheques for collection 56 Cash in bank, Postal or Giro account, Treasury 57 Liquid assets I-2. Management and ascertainment of results accounts Management accounts describe operations relating to the current management of assets in terms of expenditure (class 6) and proceeds (class 7), so as to bring out the the performance management in successive stages in class 8.. Class 6 : Expenditure accounts 61 Goods and services consumed 62 Personnel expenses 63 Taxes and levies 64 Financial charges 65 Subventions paid 66 Transfers paid 67 Other miscellaneous expenses and losses 68 Amortizations Class 7 : Proceeds and profits accounts 71 Recurrent proceeds 72 Proceeds from land exploitation 74 Financial proceeds 75 Recurrent subventions received 76 Transfers received 77 Other miscellaneous proceeds and profits 78 B/F on amortization 79 Production of assets for self use Class 8 : Performance statements 82 Management chart 84 Ascertainment of results on disposal of assets 87 Ascertainment of net results of the period for distribution I-3. Special and below-the-line accounts 181

Class 9 accounts are used for the keeping of special and cost accounting. 902 Special appropriation or below-the-line budget account 906 Cost accounting or investment project account I.1.2. Accounting organization I.1.2.1. Accounting documents 1 Accounting or entries form The accounting or entries form is a document produced following the revenue and expenditure supporting document issued by the keeper of the auxilliary accounting register concerned. It is distinguished accordingto the operation. In other words, there are: -entries forms for cash account transactions; -entries form for «Treasury deposit» account transactions; -entries form for «bank» account transactions drawn up and classified according to the banks; -entries form for «current postal account» transactions; -entries form for adjustment operations. After the posting of entries, the files are classified in a chronological order and per sequence of mode of settlement (cash, Treasury, Postal or Giro account and adjustment operations). 2- The general journal Unlike the accounting form which indicates the charge account to be used for each transaction, the general journal contains the serial number on the accounting form as well as the charge accounts relating to the subject of registration, specifies the nature of operation. The nature of operation may be take over of a collection or expenditure order, settlement of an expenditure order or collection order of a revenue especially. The serial numbers are very important here because they enable the follow-up of each operation. The general journal is not distinguished according to the operation. This explains the term «general». it may also be called «jacket,» since it receives all the economic issues of the Treasury station irrespective of their nature and in a chronological order (liquidity operations, adjustments ). In principle, all the lines of the must be drawn up systematically. It has been observed that some accountants, for reasons of fancy or aesthetics, fail to draw up the lines of the journal systematically. Once the operation has been posted into the journal, it is entered into the third and lastdocument which is the general ledger. 3 The general ledger The general ledger is a financial accounting document which enables an individual follow-up of each charge account used. The role of the general ledger is to give the position or statement of each charge account, indicating the balance as well as details of debit and credit transactions In posting into the general ledger, a some information and references are provided, which help to easily trace the operation in the general journal or duplicate of the accounting form. It should be noted that these three documents should be served concomitantly and in the order in which they are presented. 182

I.1.2.2. Supporting documents for transactions I.1.2.2.1. Supporting documents for revenue operations Supporting documents for revenue operations are as follows: -Collection order backed by an agreement or any other relevant regulatory instrument (levy, loan, grant, repayment of loans collected, etc) ; -Revenue assessment form or payment order ; -Deposit of funds instrment ; -Credit advice (bank) ; -Transfer order (bank, Postal or Giro, Treasury) ; -Pay-in slip. I.1.2.2.2. supporting documents for expenditure operations -Payment ordinance backed by a regulatory instrument, duly cleared bill, jobbing order, contract, agreement, delivery slip, final reception report, statement of clearance of salaries ; -Cash voucher; -Debit notice ; -Transfer voucher; 183

-Duly paid reimbursement receipt; -Notice of withdrawal of funds issued on a deposit account opened at the Treasury station. The keeping of accounts culminates in the production of periodic summary statements (monthly or yearly) especially : -General balance of accounts; -Balance sheet; -Management chart of balances; -Budget execution chart; -Liquidity forecast chart; -Management account. IV. Accounting procedures II-1.Pposting of operations in financial accounting II-1.1. Recurrent procedures II-1.1.1 Revenue procedures II-1-1.1.1 Revenue on take over This refers to revenue collected on the basis of a collection orderraised and cleared by the authorizing officer. There is no typical format of the collection order. Generally, the titre collection order takes the form of a collection order drawn up by the competent authorizing officer. Section 49 of the GRPA gives authorizing officers the latitude with respect to the drawing up of the collection order. «( ) These vouchers may be single or collective. With respect to direct taxes and similar levies, assessment forms, and collection order notices represent collection order.taxes from proceeds of goods sold and other miscellnaneous and possible proceeds are collected using collection orders which are tantamount to titre de perception /collection order for acknowledged claims through clearance statements or administrative decisions». That notwithstanding, it is worthy of note that, in essence, collection order should be drawn up meticulously and should obligatorily comprise the following: - Nature of revenue - Charge - Financial year of charge - Reference to instruments or motivation of the claim - Amount to be collected, preferably in words. - Name and address of debtor; - Date of issue of order; - Modes of settlement; - Payment deadline; - délais et voies de recours. - Capacity, name and surname of the authorizing officer who signs or that of the delegated official. Accounting processing of take over of revenue is broken down into three compulsory stages: take over, collection and extinction of claims. - take over of orders for collection Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 410 0XX Ordinary debtors X 380 0XX Issuance of collection orders during the X current period - -collection of orders 184

Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 55/56/57 (Appropriate financial account) X 410 0XX Ordinary debtors X Apportionment (budgetary charge of revenue) Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 380 0XX Issuance of collection orders during the current period X 1/2/7 (Credit :budgetary revenue account) X For collections by cheque, in case of reject, the take over and regularization of reject shall be effected following the procedure spelt out in the harmonized budgetary and accounting framework of public establishments. In case of cancellation of orders prior to collection, the accountant shall endorse the take over entry to the tune of the revenue amount cancelled. II-1-1.1.2 Spontaneous payments These are other revenue collected without the prior issuance of a collection order from the authorizing officer. Recording thereof is easier because it entails direct cash and budgetary accounts. That notwithstanding, an a posteriori collection order is issued. The following entries are posted : account Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 4 / 5 (Recording of the payment) X 1/2/7 (Revenue account concerned) X II-1.1. 2. Expenditure procedures The recording of expenditure respects the principle of acknowledgement of rights and duties. Unlike in private accounting, the recording of expenditure in an APE does not pit charge and financial accounts. Take over by a third party account is obligatory. The transmission of the payment file to the accountant by the authorizing officer supposes that, at his level, controls spelt out by law have been effected. This does not imply that the accountant should not effect controls at his own level. The stamp «SEEN GOOD FOR PAYMENT» may only be affixed by the accountant after going through the expenditure bundle diligently. The choice of the third party account depends on the mode of payment. II-1.1.2.1 Take over of expenditure Accounts Description& Identification de Amount Debit Credit l'opération Debit Credit 1/2/6 (Compte budgétaire) X 400/401/403 (Net à payer, en fonction du mode de règlement) X 430/431 (Impôts et taxes) X II-1-1.2.2. Mise en paiement des dépenses Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 400/401/403 (Net to be paid, depending on the mode of X 185

payment) 430/431 (Taxes and levies) X 56/57 (Cash account) X It is worthy here to remind public accountants in general and accountants of APE of the novelty in their activity. Section 30 of the GRPA has introduced a new sanction against accountants who violate regulations governing the execution of the budget. The Audit Bench of the Supreme Court within the framework of the liability of the public accountant, apart from the reimbursement of the surcharged amount, may subject the public accountant to pay a fine of not more than his one-year salary. Conversely, in case of reject of an expenditure on grounds of irregularities uncovered by the accountant, he shall adrees to the authorizing officer, a written reasoned declaration authenticated by his control stamp and seal. If the authorizing officer insists and addresses a requisition to him, the accountant shhall comply and appends to the payment order the original of the requisition which he received as well as his written declaration. In this case, the authorizing officer bears responsibility in the place of the accountant. Notwithstanding, the requisition remains ineffective under the following three conditions : lack of funds, absence of justification of work done except for subventions, advances and support funds, and finally, absence of discharge. II-1.1. 3.Personnel expenditure: II-1.1. 3.1.Take over of gross remuneration: This is done by debitting account 62 of its gross value, that is of the amount resulting from the clearance. Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 62 Personnel charges X 42 /40 Personnel-miscellaneous advances andinstalments X Net to be paid on salaries II-1.1. 3.2.Payment of an advance to an employee: Payment of an advance on remuneration is a liquidity operation. This operation is not subject to the work done and is standard. Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 4200 Personnel-advances and instalments X 56 / 57 Cash accounts X II-1.1. 3.3. Reimbursement of the advance : During the clearance of remunerations, the advance granted is recovered by deducting the amount to be paid to the beneficiary. accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 62 Personnel charges X 4200 Personnel-advances and instalments X II-1.1. 3.4. Oppositions : The accountant may receive notifications of injonctions on remuneration. In this case, he shall deduct the amount from the net to be paid of the person in question. Accounts Description& Identification of the Amounts 186

Debit Credit operation Debit Credit 62 Personnel charges X 4201 Personnel-opposition onprocessingand salaries X II-1.1. 3.5. Reimbursement of the deducted sum to the opposing third party: Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 4201 Personnel-opposition onprocessing and salaries X 56 / 57 Cash accounts X II-1.1. 3.6.Compulsory deductions and social welfare contributions borne by the employee : Compulsory deductions and social welfare contributions are deducted from the gross amount of the remuneration paid to the beneficiary. Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 62 Personnel charges X 4202.. / 43 NSIF contribution borne by the personnel State-taxes and levies deducted at source X Deductions effected are there after remitted to the State, NSIF and other beneficiary entities. Accounts Description & Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 4202.. / 43 NSIF contribution borne by personnel State-taxes and leviesdeductedat source X 56 / 57 Cash accounts X II-1.1. 3.7.Payment of the Net to be paid remuneration: After compulsory deductions and social welfare contributions, possible adjustments and reimbursement of advances, the accountant shall pay the net to be paid remuneration. II-1.1. 3.7.Acknowledgements : Accounts Description & Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 62 Personnel charges X 40/401/402 Cash voucher issuedfinancial year Bank transfers personnel salaries Postal and Giro transfers financial year X II-1.1. 3.7. Payment : Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 40/401/402 Cash voucher issued financial year Bank transfers personnel salaries X Postal and Giro transfers financial year 56 /57 Cash accounts X II-1.1. 3.8.Contributions of the Public Establishment (employer s share) 187

Contributions borne by the Public Establishment are remitted to the beneficiary entities as well as the social welfare contributions and taxes. Accounts Description& Identification of the amounts Debit Credit operation Debit Credit 431 State contributions borne by the employer X 56 /57 Cash accounts X II-1.2. Specific accounting procedures II-1.2. Specific accounting procedures II-1-2. 1. Rvenue collection offices Section 21 (6) of the GRPAprovides that«imprest holders and revenue collectors may be appointed to execute certain categories of revenue and expenditure, under the auspices of the assignee accountant who incorporates them into his accounts».a revenue collection office is a devolved collection counter of the accountant. The terms and conditions of setting up of a revenue office, appointment of a revenue collector are laid down by an instrument of the Minister in charge of Finance. The list of revenue offices functioning is prepared at the beginning of each financial year. The instrument to set up the revenue office spells out the proceeds to be collected, assignee accountant and amount of indemnity allocated to the revenue collector.except by derogation, taxes and levies may not be collected by a revenue collection office. Revenue collectors remit collections after a maximum of ten (10) days or when the fixed collection ceiling has been attained. Bank cheques, on the contrary, are remitted to the assignee accountant a day after their collection. On the 31 December, the assignee accountant audits and closes the accounts of revenue collectors and forwards a report to the supervisory Treasurer-General. Revenue collection offices may be set up at Administrative Public Establishments by a decision of the Board of Directors or a decision of the General Manager of the Establishment taken by delegation. The following are reqiurements of a revenue collectror: - A good moral standing; - A civil servant or at least a category 5 State employee; - Has never been surcharged; - Has regularly produced his accounts, in case of reappointment or transfer. From an accounting point of view, the laid down procedure supposes that revenue collected by the revenue collector must have first been taken over, or otherwise recorded as a spontaneous payment. In that respect, recording of operations in a revenue collection office shall be carried out (on issued orders) in four stages: * Take over Accounts Description& Identification of the Amounts Debit Credit operation Debit Credit 410 0XX Ordinary debtors X 380 0XX Issuance of collection orders during the X current period * Forwarding of collection orders to revenue collectors Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 361 0XX Relation with revenue collectors X 410 0XX Ordinary debtors X 188

* Collection and remittance to the Accountant Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 55/57 (Financial account) X 361 0XX Relation with revenue collectors X * Transactions in the budget Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 380 0XX Issuance of collection orders within the current period X 1/2/7 (Credit : Budgetary revenue account) X II-1-2.2 Imprest funds Imprest funds are payment counters set up to enable public accountants to execute urgent and minor expenses which cannot go through the normal procedure. 1. Set-up Section 82 (2) of the GRPAprovides that«the terms and conditions of setting-up, functioning of imprest funds and appointment of imprest holders shall be laid down by an instrument of the Minister in charge of Finance». The instrument specifies : the identity of the authorizing officer and imprest holder, nature and volume of eligible operations according to expenditure headings and amounts therein. Paragraph (1) of the above-cited sectionprovides that: «except by derogation granted by the Minister in charge of Finance, only the following may be paid through an imprest fund: -minor capital expenditure; -remuneration of personnel regularly linked to the State following the authorized ceiling; -hotel bills for members of Government; -expenditure related to the functioning of hospitals, penitentiary establishments and schools as well as other social welfare entities ; -expenses related to inspection, control and assessment, disputes and collection of State revenue; -allowances for committee and commission sessions». Some imprest funds are opened automatically. This relates to butling charges for members of government and those ranking as such. The following operations shall be forbidden on imprest funds : fees for transportation and training abroad, honoraria, organizational charges for seminars, conferences and colloquia (including expert fees and sitting allowances for participants). 2. Functioning Any expenditure on the imprest fund shall be subject to valid supproting documents in respect of the nomenclature of supporting documents in force, except for expenses on imprest funds related to butling charges for members of government and those ranking as such, which are justified by a monthly expenditure certificate. For imprest funds covering bonuses, imprest holders shall be bound, at inseption,to deposit the regulatory instruments awarding the said bonuses with a complete list of beneficiaries signed by the authorizing officer at the competent services (FC, assignee Treasury station). 3. Closure Formerly, imprest funds were closed by the Directorate General of the Budget and audited by the competent Finance Control service. Following the entry into force of the GRPA (section 21 (6)), the closing or control of supporting documents of imprest funds at the end of the financial year shall be conducted by the 189

assignee accountant who, after this operation, incorporates them into his accounts. The DGB and DGTCFM shall therefore collaborate in this regard. The imprest holder shall be bound to carry out the following operations: - production of remittance receipts of levies deducted and the amount of Income Tax deducted for operations; - respect of existing legislation on public contracts (public contract prices, registration fees) ; - issuance of a bill or establishment of of the amount due (ESD) for all expenditure >CFA F 250.000 (obligation of discharge of the said bills) ; - purchase (order) in recommended stores; - clearance of bills and their take over by the authorizing officer, recording in the imprest holder s cash book and payment of the supplier or his identified and mandated representative. Recording of operations on imprest funds undergoes many stages: * supplies to the imprest fund Account Amount Description& Identification operation Debit Credit Debit Credit 360 0XX Relation with imprest holders X 56/57 (Credit : Financialaccounts) X * reception of payment order in regularization Account Description& Identification de Amount Debit Credit l'opération Debit Credit Cl. 2/6 (Budgetary expenditure account) X 360 0XX Relation withimprest holders X * if there is a balance It shall be remitted to the cash desk so as to balance account 360 Account Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 570 1XX Cash desk X 360 0XX Relation with imprest holders X II-1-2.3. Financial charges (bank charges) Charges resulting from the cost of services rendered by the bank are peculiar in the sense that, the charges thereof are imputed before any initiative at the budgetary level. Such expenditure is payable without any prior authorization. Upon seeing his account statement, the accountant takes cognizance of the depreciation of his liquidity in bank as a result of the instant deduction by the banker. Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 481 0XX Expenditure to be budgetted X 561 0XX 17 Bank current account X Thereafter and following a reasonable periodicity (a month at most), the accountant draws up a statement of expenditure on bank charges and forwards it to the authorizing officer for budgetary coverage. In the best of hypothesis, an expenditure order is issued for the coverage of the said bank charges. Where necessary, the accounting processing of the order enables the audit of account 481. Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 612 010X Charge for running of the account (bank services consumed ) X 17 Seul le compte courant Banque commercial est visé ici puisque le Trésor public n'impute aucune charge à ses correspondants 190

481 0XX Expenditure to be budgetted X II-1.2-3. Liquidity operations Internal movement of funds Movement of funds refers to the transfer of liquidity involving at least two cash accounts.. The accounting processing of movement of funds orchestrates a buffer account: le 580 0XX which helps to prevent two cash accounts from being opposed to each other. Accounts Description& Identification of the Amount Debit Credit operation Debit Credit 580 0XX Internal movement of funds X 560/561/570 (issuing cash account) X 580 0XX Internal movement of funds X 560/561/570 (Addressee cash account) X I. 2. Regis tratio n of opera tions in auxilliary accounting The public accountant shall be bound to keep auxilliary accounts through registers. The aim is to ensure a specific follow-up of budgetary execution of revenue and expenditure and transactions with third parties. Auxilliary accounting registers are diverse and generally drawn depending on the nature of operations to be recorded. They include the following : Follow-up register for expenditure committed, Follow-up register for partial payments, Follow-up register for collection orders issued, Follow-up register for bank cheques, Follow-up register for remittances or movement of funds, Follow-up register for operations to be regularized, Etc An absolute reconciliation of auxilliary accounting registers and financial accounting of the Treasury station is imperative. In other words, the auxilliary accounting register shall, at the time of closing it, be exact detailed copy of transactions recorded in financial accounting. - To that effect, the following rules shall be respected : - Transactions shall be recorded in financial accounting only after they have been recorded in auxilliary accounting by the keeper(s) of the auxilliary registers concerned; - Posting of entries into both financial and auxilliary accounting shall be done on the same date; - Periodic reconciliation between financial and auxilliary accounting registers enable, beyond the control of conformity between the two accounts, to detect possible differences and follow up their correction. - With regards to these differences, corrections are effected either by posting an entry into financial accounting or by rectifying the registers auxilliary accounting registers. III : Anticipated evolutions in APE accounting within the framework of the reform III.1. Objectives of the reformpilotted by the DGTCFM -harmonization of the execution of public finances within the CEMAC zone; -respect of the obligation to transpose directives which are incumbent on member-states up to the 31 December 2013. III.1.3. What are the future effects on APE accounts? Section119 (4) of the GRPA provide that«sector charts of accounts of other public entities be drawn from the general State chart of accounts». Section 1 of directive n 2. 191

In accordance with CEMAC norms, APEs shall therefore have a chart of accounts which is close to that of the State and shall keep accounts which respect the general principles applicable to State accounting, subject to their specificities. The effects shall be felt on budgetary accounting as well as on financial accounting. Budgetary accounting of APE shall incorporate a new paradigm, budget-programming, and financial accounting, a new spirit, acknowledged rights. I) Innovations in budgetary accounting Budgetary accounting records the execution of the budget for a period of one year. It is a singleentry accounting whereby operations are directly charged to the budget line without requiring another account on the reverse side. For example : A budgetary expenditure of CFA F 52 million to acquire a building to lodge offices of an administrative service is directly posted to the budgetary account corresponding to the vote head the budget. If the vote head has an allocation of 60 million, the authorizing officer shall directly post the amount of 52 million to the correspnding account and projects the remaining 8 million available. The programme-budget shall be the innovation in situations of budgetary execution. 3) Budgetary accounting of revenue In respect of revenue, there is no fundamental change. Budgetary accounting of revenue like in the past, tracks through budgetary charge,take overs, collections and outstanding collections (Section. 117 GRPA). Budgetary charge of revenue does not introduce a programmed classification within the notion of performance. It is subdivided into title, article, paragraph and heading. 4) Budgetary accounting of expenditure The budget of the State shall henceforth be subject to a double authorization namely, authorizations for commitment and payment credits. The innovation may be summarized by budgetary accounting of expenditure through AC-PC. The authorization of commitment (AC) constitutes the uppermost limit of expenditure to be committed for a period not exceeding three years. It must be consumed fully within the financial year ; non-consumed AC is, in principle, cancelled 2. Payment credits constitute (PC) the uppermost limit of expenditure to be committed and authorized within the financial year for coverage of commitments contracted within the framework of commitment authorizations. PC are transferable on the financial year depending on whether it has been provided for in the Finance Law or otherwise cancelled. That notwithstanding, the public accountant only keeps PC accounts whereas the authorizing officer keeps that of AC. PC are consumed when they are regularly taken over and stamped «SEEN GOOD FOR PAYMENT» by the accountant. The accounting of PC by the accountant tracks, according programmes, information on take overs of authorizations received, payments and outstanding payments. Take over Payments Outstanding payments II : Innovations in financial accounting Scope of implementation of financial accounting In addition to budgetary operations, it records all other State operations (liquidity, claims, debts ). It is kept exclusively by the accountant. It is a doble entry accounting. It is organized by the General Chart of Accounts of the APE. Basisof financial accounting Financial accounting refers to patrimonial accounting, also referred to as acknowledgement of rights accounting (Section. 63 FRS).Transactions are posted, not at the time of disbursement or collection (present cash accounting), once the legal grounds generating the revenue or expenditure are established. 192

Nature Of the operations Origin in cash accounting Origin in acknowledged rights rights Tax revenue Collection of revenue Collection order Loans Collection of loan Convention Expenditure Disbursement Service rendered This implies that all revenue and expenditure operations shall oppose a budgetary account to a third party account. -In revenue, the take over shall be done as follows: Debit 41 : indebted client and related accounts Credit 7 : Proceeds Accounts -In expenditure Debit 6 : Expenditure Accounts /2 : Assets accounts Liquidity transactions (collection or disbursement) require a third party and liquid accounts. Credit 40 : Suppliers accounts Liquidity transactions (collection or disbursement) on their part oppose third party and liquid accounts. Somes traits in acknowledgement of rights accounting patrimonializationof operations through a stock taking of assets and liabilities of the APE and constitution of an opening balance; An accounting follow-up of assets in due course (amortizations); An accounting follow-up of stocks with respect to current consumptions; Inventory accounting at the end of the financial year; An accounting sanctioned by the production of net position and accounting performance of the financial year. The advent of new procedures 6) Recording of amortizations and provisions Amortizations i) Notion Amortization refers to the accounting translation of the irreversible loss in the value of an asset, linked to its norma use. It is characterized by time, mode of calculation and its compulsory character. ii) Calculation CEMAC directives have adopted linear amortization. ont retenues l amortissement linéaire. According to this method, the amortization rate remains the same each year. It is calculated by the 100% formular: number of years of use. Ex : for an asset having a five-year duration, the annual amortization rate is 100% : 5=20%. Amortization brackets are calculated and stated in the amortization table. iii) Recording The amortization entry is posted at the end of financial year, during the inventory period, to the Adjustment Book. Debit 68 : Allocation for amortizations Credit 28 : Amortizations 193

La provision i) Notion Provision refers to the accounting acknowledgement of a probable reduction in the value of asset element following certain occurrences or on-going events. With regards to its nature, it is precise, whereas its realization is uncertain. Its specificity is that it is reversible. Ex : a dispute breaks out between an APE and a citizen which may likely have a financial incident on the APE, in case of an unfavourable judgment; flood leads to the destruction of stocks, potential losses, not yet visible at the time of the incident, etc. ii) Types One can distinguish provisions for risk, provisions for depreciation and regulatory provisions. iii) Recording -At the time of its constitution Debit 69 : Allocations for provisions Credit 19/29/39 : provisions (risk, depreciation of assets, depreciation of stocks) -Adjustment of the provision If there is an occurrence of risk or provided depreciation, the provision is carried forward and the loss entry is posted. If there is no occurrence of risk or provided depreciation, the provision is simply carried forward.. Carry forward of provision: Debit : 19/29/39 Credit : 79 : carry forward of provision 7) Charges to be paid Notion These are charges for which, service has been rendered, but the supplier has not forwarded his bill as of the 31/12. These refers to the present DENOD. Recording The accountant links them to their financial year of origin as of 31 December of the financial year N. Debit : 60 Credit 408 : Charges to be paid Supplier bill not received In financial year N+1, when the bill arrives, the accountant takes it over normally : Debit : 60 Credit : 401 : Supplier Notwithstanding, if he recalls that he had already linked this charge to the preceeding financial year N, he shall therefore cancel the charge posted in N+1. This is done concretely by recalling the charge to be paid through a cancellation of the debit entry. Debit : 408 Credit : 60 Conclusion Other innovations in financial accounting shall be discussed in great detail during the seminar on the dissemination of CEMAC directives and the reform per se. They include: -charges to be posted in succeeding financial years; -proceeds collected in advance; -methods of stock taking (intermittent or permanent) etc. Thank you for your kind attention! 194

SEMINAR ON ADMINISTRATIVE PUBLIC ESTABLISHMENTS TOPIC: RISKS MASTERY MECHANISM AND INTERNAL CONTROL WITHINAN ACCOUNTING. What are the characteristics of an internal control? Environment? Organisation? Risk management in its broadest sense? In the present economic context, accounting units shall more than ever before have an efficient and broad risk management system in order to preserve their financial solidity. In effect, the implementation of the new Financial Regime of 26 December 2007 and international standards in respect of Public Finance management, production of the quality accounts at the Audit Bench of the Supreme Court are some of the factors which justify the need to consolidate the risks control procedures in an Accounting unit An accounting unit, as a Treasury station and as such is exposed to a multitude of risks which can compromise the functioning of the APE to which the Accounting unit is attached The present environment obliges accountants to master an increasing number of techniques and regulations and implement a more rigourous risk mastery policy. In the past years, the following were observed : A development of an accounting environment with the different reforms,reports of institutions such as CONAC, ANIF, SCC, Supreme State Audit Office and the Audit Bench of the Supreme Court. Generally, public accountants have noticed that they are more and more exposed to various and diversified risks within the evolving legal frameworks. This trend compels accountants to be more vigilant with respect to the conformity of their operations. For some years now, most of the proceedings are either as a result of non-respect or inadequate mastery of the legislation or regulations, hence the need to brainstorm on the modalities of risks mastery. Why risks mastery?what methods? To answer all these questions, this paper shall first of all review the notion of risk, and then lay emphasis on the role of internal control in the mastery of risks and finally from the aforementioned elements define the risks mastery mechanism with respect to internal control modalities. PART ONE: GENERAL DEFINITION OF RISK The notion of risk as commonly used in everyday life, is complex and has evolved with time. It is perceived from different points of view depending on the domain and speciality. In that regard, the word risk may mean something else to the environmentalist, insurer, banker, engineer, doctor or senior management official. Risks managers associate this term to vulnerability. According to Petit Robert, risk refers to «a possibly predictable danger»,«possibility of an occurrence exclusively beyond the will of the parties and which can cause a loss of an object or any other damage» Risk is unavoidable and it is present in almost all the situations of life. It is seen in our daily activities as well as in those of private and public sector entities. Risk has been defined severally, depending on the given context. Uncertainty of results is a common denominator in all the definitions. Notwithstanding, these definitions are distinguished by the way in which they characterize results. Some state that risk always has negative consequences whereas others are neutral. In spite of the fact that in this context, risk has a negative connotation, (that is, risk is intrinsically negative, it is evident that these definitions are evolving. In fact, debates and discussions are in progress on an acceptable generic definition of risk, which shall recognize the fact that when well 195

evaluated and managed, risk can be a source of innovation and opportunity. This seems to be what obtains in operational and technological risks. Till date, no definition has been unanimously accepted but various findings and discussions have described risk as follows: «Risk is linked to the uncertainty which underlie future events and results. It refers to the expression of the probability and incidence of an event likely to influence the attainment of objectives of the entity. The phrase «expression of the probability and incidence of an event» supposes a qualitative or quantitative analysis before making decisions concerning major risks or threats which can impede the attainment of the objectives of the entity. For each risk considered, two things must be evaluated: its probability and magnitude of its incidence or consequences. A-Other definitions 1) Scientific definition Risk is a more or less voluntary exposure to a situation which has a low probability but can still occur and its occurrence may cause damage. The scientific definition i : RISK=PROBABILITY x CONSEQUENCES This definition seeks to measure the consequences of the occurrence of risk. 2) General definition There is a great difference between the scientific definition and how people commonly perceive risk. The perception of risk: DANGER (FEAR) RISK = --------------------------------------------------------------- EXPECTED BENEFIT X AWARENESS OF DANGER 3) FINANCIAL DEFINITION Finance defines risk as «an element of uncertainty which can affect the activity of an employee or course of an economic activity.» It is this last definition which shall be of interest to us since the topic being discussion relates exclusively to Treasury stations which are accounting units. 4-Risk dimension Risk is multi dimensional and may be defined severally. The dimension is doubtlessly the most difficult to appraise. There exist many risks and their occurrence probability is difficult to be defined. In addition, they are often interdependent. The occurrence of one leads to the appearance of others or on the contrary minimizes the occurrence of the others. We maintain that risk refers to an event, threat which can prejudice an objective. Risk can be positive or negative. Risk is a harmful element, conversely, one may look for what risk to take and the opportunities. Risk can be avoided, reduced, transferred, or accepted. We must therefore manage and master risk by putting in place a good internal control system. A- MASTERY OF RISKS The mastery of risk reflects the will to improve on the decision-making process within a context of uncertainty. 196

It also enhances activities which favour innovation such that a better output may be achieved with acceptable results, costs and risks. It seeks to find an optimum equilibrium on the scale of the entity. We have to identify, define, measure risks and attribute a RISK OWNER to each of them. Risks mastery modalities. Mastery of risks may be broken down into four stages as illustrated below: 2-evaluation 3- management Mastery of risks 1- Identification 4- controlled What should I do to master risks: -4 objectives and 6 measures -identify The identification of risk is an important stage because it enables it to be measured and take dispositions to limit it. The drawing up of a risks map is therefore of prime importance. It also important to understand the deep nature of these risks, knowhow they expose risks managers and means enabling the latter to master them -evaluate; -give a mark, an amount, or numerical data. After evaluation, we classify them and decide on what to do: RISK RESPONSE: -Acceptance -avoid I decide on another thing, for example, renounce a project By signing a contract with a customer I decide to be paid in local currency -share A good example is in the insurance sector. One hundred people insure their vehicles with my company. I take the risk to repair one because I collect premiums from many. I can also sign a contract with a client to produce an equipment. Retirement has a cost, everyone contribute to it and shares the risk. -manage ; -control. Objectives of risks mastery -conformity -efficiency -protection and the safeguard of patrimony Strategy Means of mastering risks: 197

How do I master my risks? What do I do? It is here internal control comes into play. 1. Objective 2. Means 3. Organisation 4. Procedures 5. Information systems 6. Supervision Internal control pyramid COORDINATION AND SUPERVISION COMMUNICATION CONTROL ACTIVITY EVALUATE RISKS INTERNAL CONTROL ENVIRONMENT II-GENERAL ORGANIZATION OF SERVICE IN AN ACCOUNTING UNIT A- DETERMINATION OF THE PROCESS AND ASSIGNMENT OF TASKS Every process is broken down into a certain number of processes which are in themselves subdivided into tasks. The tasks (functions) shall be assigned to managers The assignment of tasks shall take into consideration many parameters among which are: -training of employees -coherence with regards to other tasks performed by an employee -time-table of tasks during the year (end of financial year) ; -periods of performance (opening to the public; -extra hours ; -continuity of service and polyvalency of employees on the different tasks (replacement in case of absence of employee); -permanency of service and the versatility of employees The best versatility involves the rotation of personnel on the same task. -prevention: avoid assigning all the tasks to the same employee in order to enable mutual control. It also involves detecting errors. The implementation of an internal control measure is not embedded in a unique plan applicable reciprocally to all the services. It is rather up to the accountant to adopt an organization depending on the different parameters : -objectives to be attained ; -means at his disposal both human (number of persons, level of competence) and material ; -identified risks and stakes. To that effect, it is up to the accountant to adopt the most secured organization with regards to the mastery of risk, given the means at his disposal. The adopted organizational choices may vary from one accounting unit to the other. In that respect internal control is fully embedded in the managerial approach of the service. B-Example of risk and expected internal control measure 198

1) Disorganization of services due to a deficiency in the assignment of tasks: -failure to assign tasks of attribution of mission -demobilization of employees Control measure to be implemented Documentation: - Assignment of tasks shall obligatorily be formalized in the functional organizational chart - Organisation : according to the map of the accounting unit and their distribution to the services, the assignment of tasks shall be subject to an analysis by management, culminating in a clear definition of the tasks of each employee. This assignment of tasks must take into consideration the separation of functions in order to enable a mutual control. Observations The separation of functions is an important arm with respect to the mastery of risks in the sense that it enables mutual controls. Formalization of the separation of tasks. The functional organizational chart represents the most important document to post the positions occupied by the personnel of the Accounting Unit. During the attribution of functions an organizational chart enables the Accountant to master the processing chain of files as well those involved. The organizational chart must clearly state the jurisdiction of each work station. 2) Absence or deficiency of an organizational chart The absence of the organizational chart gives the job description of each staff member and renders obsolete any attempt to assign tasks, especially when the entity is gigantic. It also hinders control and audit operations. Control measure to be implemented Documentation: a functional organization chart shall be drawn and updated daily. It shall, in principle, for a given task comprise: - identity of representative ; - identity of the official in charge of supervision ; -control forms -eventually, control forms relating to the tasks (autocontrol or supervision) ; -eventually, officials with respect to follow-up of accounts. The functional organizational chart is a management tool like information, it should be operational and periodically updated.it shall be coherent with the tasks actually performed. Observations The functional organizational chart shall systematically conform to the reality of the service. 4) Risk: Ignorance of detailed regulations of this risk : - the proliferation of instruments compromises access to regulations. It is the same for instruction-guides, circulars and notes. Ignorance of documentation relating to operations and controls Documents do not circulate or circulate poorly in the Accounting Unit. Ignorance of modalities to gain access to documentation. Control measure to be implemented 199

Documents must be classified thematically and chronologically. Instruction-guides, circulrars... Interestingly, the accountant shall classify his documents according to the different sectors of the service. Employees must be informed of the existence of these documents and how to gain access to them.they must be informed of possible procedural guides. The premises must be secured. Access should be restricted to the staff of the premises. 5) Security of funds and values The accountant keeps cash, payment tools (cheques, cheque booklet) and may be inactive values. Risk : - Absence of dispersal of funds -deficiency in the policy determination of the cash threshold. Internal control measure Determination of the cash balance ceiling, the accounting unit shall apply a cash initiation policy. The cash balance is limited by a ceiling evaluated following the needs of the accounting unit Discretion is an primordial element in securing funds. Funds should never be exposed to the public, external service providers or visitors. Risk : -Absence of consolidation of expenditure statement -Absence of tracking Internal control measure - Modalities for the consolidation of expenditure statements; - Appointment of officials for the consolidation of expenditure statements. Supporting documents shall systematically accompany every accounting transaction. APE accounting should reflect its financial position at a given date. Once an element of this financial position changes, the entry should be posted forthwith. The entries must be recorded chronologically and bear the date of the transaction. The accounting organization must be apt to provide relevant; exact and up to date information on transactions at all times. The financial and accounting function must be organised in order that: - Transactions are recorded on a daily basis; - Entries are centralized and possible errors be rectified immediately. 5-Archiving of accounting and supporting documents c- ACCOUNTING NOMENCLATURE AND CHARGE 1) Risk: the wrong use of the nomenclature -Non use of regulatory and necessary accounts in the accounting of the entity; -Use of accounts other than those provided for by the regulations to post entries; -Non use of accounts following the periodicity provided for by the regulations; -Use of accounts other than those corresponding to a type of operation; -Contrary to their original destination, some accounts comprise of transactions which ought not feature provisional charge 200

Documents : Instruction-guides, chart of accounts of the entity. Organization: Auto-control posting (control of the conformity between accounts opened and at the balance as well as those provided for by instruction-guides). Internal control Plan - A posteriori supervision (posiibly, to be programmed in the internal control plan) - A priori supervision during an organizational diagnosis (at least each year), of accounts opened but not transacted since the beginning of the financial year (intial balance but absence of transactions thereon). 2) Absence of strict assignment of the task of issue of payment tools. Details of possible risks -inefficiency of fraudulent transactions Internal control meachanism Documentation: functional organizational chart designating the sectors and the staff in charge of the management and issue of cheques. 3). Delegation of signature: Organisation: the personnel of the Accounting unit who may issue cheques (other similar payment tools) must be appointed by the accountant (or the Accountant reserves the right to solely issue cheques or payment tools). Internal control plan Posterior supervision, during an organizing diagnosis (at least each year), the effectiveness of these measures (in line with the delegation of signature). Observations: the term issue is understood as the validation and the signing of the cheque The accounting of the structure must reflect its financial position on a given date. Once an element changes in this financial position, entries should be posted forthwith. Entries are recorded chronologically and on the date of transaction. The accounting organization must be apt to provide relevant; exact and up to date information on transactions at all times. The financial and accounting function shall be organized: -in order that entries be posted on a daily basis. Internal control measure Objective of the quality accounting: linking transactions to the proper period. Risk : Accounting transactions are not recorded on time. 6) Details on possible risks Entries are not posted daily. (Timeframe for typing into financial accounting...) The non consideration of events affecting the financial position of the entity leads to a distortion between the reality and the image reflected by the accounts: - When transactions from debtors and creditors (reception of bills...) are not taken into account on the date of reception - When transactions in a remittent software are exported daily to the addressee application Detected accounting errors are not immediately rectified. Impact on budgetary and liquidity management. 201

Internal control measure to be implemented Documentation: description and dissemination of accounting information within the services ( functional organizational chart, schedules...) Organization: Entries must be posted forthwith. Transactions recorded by the remittent application must be exported to the addressee application on the same day except otherwise stated by the management of the entity (auto control). Internal control Plan Posterior supervision (possibly; to be programmed in the internal control plan). Posterior supervision during the operational diagnosis (at least each year), of institution and effectiveness of its measures. Objective of quality accounting: linking transaction to the proper financial year. Risk: Non respect of the deadline fixed for the closing of accounts. 7) Details on possible risks Delay in recording closure and inventory operations Non respect by the service of timeframes set by the accounting service for the production of the management account. Non respect of the calendar for the transmission of supporting documents. Internal control Measure to be implemented Documentation: establishment and dissemination of a closure calendar by both the authorizing officer and accountant. This calendar must be established in order to respect the timeframes for the approval of the accounts by the deliberating organ as well as the technical supervisory authorities. 6) Risk: the accounting entry is not justified by a relevant document. Details on possible risks : - Absence of tracking : the accounting entry cannot be tracked up to its origin and cannot be authenticated by a relevant supporting document. -deficiency of audit. -deficiency of justification of operations in transitory or stand by (d attente) accounts Internal control Measure to be implemented Documentation: dissemination of instructions Drawing up of procedural guides, and eventually control guides notably for transitory or stand by accounts Tracking: a supporting document must accompany every accounting operation. Supporting documents of accounting entries, if not transmitted to the accountant or other stake holder who is a statutory addressee thereof, shall be kept in the service. As concerns transactions whose outcome is pending (transactions pending payment or collection on third party accounts, transitory or stand by operations, collections or pending payments in bank accounts...), the documents must at all times be available so as to justify the balance of the accounts concerned. Assets, on their part, shall require an inventory file containing the actual documents to justify the balance at all times. Accounting documents carry accounting information. They are different from supporting documents which back up accounting entries. 202

CONCLUSION The reinforcement of the internal control measure is part of the global risk management measure of entities. The notion of internal control is not new, notwithstanding the fact that the reinforcement of its quality and pertinence feature in the framework of the implementation of law 2007/2006/ of 26/12/2007. In effect, the financial and accounting organization applies to the State wherein the DGTCFM plays an essential. Having mastered risks, and put in place a good internal control measure, we are sure of henceforth having quality accounts. Thank you. THEME: THE RESPONSIBILITY OF AUTHORIZING OFFICERS Public Finance Law, has today undergone a lot of great changes with regards to principles, procedures and stakeholders. Prominent amongst them is the authorizing officer, pivot of Cameroon s public finance edifice and present in all our public institutions, including: Regional and Local Authorities, public establishments, and even public and semi public enterprises. Even though the word authorizing officer stems from the State financial vocabulary, it remains a composite, heterogeneous, complex and difficult notion to be defined because it is subject to evolutions in a law in constant mutation. Globally, the authorizing officer is considered as someone who conceives and gives orders.in this light, it is his prerogative to make important decisions with regards to management, administration, supervision and exploitation of the activity. This implies that this liberty of action of the authorizing officer is limited to the domain of taking initiatives: the decision taken to commit the entity automatically its author to respect certain rules and principles to the point where he will not be held liable if his choices causes prejudice to the entity placed under his charge. Liability generally refers to bear responsibility for something. The extensive powers of authorizing officers and vote holders are accompanied by a regime of responsibility and sanctions. The issue of liability of the authorizing officer compels us to visit the legal arsenal to which the latter is answerable for his management actions. The responsibility of the authorizing officer is first and foremost based on error (I), leading to his liability (II), and sanctions thereof (III). I- MANAGEMENT ERROR : CAUSE OF THE LIABILITY OF THE AUTHORIZING OFFICER A- THE NOTION OF MANAGEMENT ERROR As a subject of controversy in doctrines and jurisprudence, the notion of management error has not yet been defined succinctly neither public finance law nor parliament. But generally, one consider management error to be any error which causes prejudice to the interests of the public in violation of provisions of the Financial Regime of the State and/or that governing State enterprises. From the analyses, management error may be considered as any act, omission or negligence of the authorizing officer, contrary to the interest of the enterprise or having damaging consequences. Liability is incarnated in the obligation to do or not to do. Notwithstanding, the prejudice resulting from the management error may be economic or financial or both of them but the error must be proven. It is therefore evident that management error remains a controversy for both Parliament and the authorizing officer. In addition to the instruments and laws to be mastered by the authorizing officer, 203

there are subtleties to be mastered. He must also make appropriate decisions daily and quite often capital for the entity placed under his charge. Parliament through law n o 74/18 of 05 December 1974 relating to the sanctioning of authorizing officers, vote holders of the State and public enterprises, as amended by law n o 76/4 of July 1976 gives a detailed but inexhaustive list of irregularities committed by the authorizing officer which are tantamount to management errors. These irregularities are split in two groups: a) For employees of the State and Public establishments, there exist: Commitment of expenditure without having neither the capacity nor delegation to that effect; Commitment of expenditure without available or delegated credits (votes); Commitment of expenditure without adequate supporting documents; Commitment of expenditure without the approval,authorization, or prior requisition of the competent authority Commitment of expenditure or certification of documents without justification of the execution of works, provision of goods and services; Recruitment of an employee in violation of the labour law in force ; Irregular modification of the transfer of credits (votes); Tenders, jobbing orders and purchases made in violation of the regulations on the award of public contract; Use for personal gains, of employees or property of the State or Public bodies, when these advantages have not been granted by the laws and regulations. b) For State enterprises : Violation of the of the rules and regulations, or standing orders of the establishment; Exceeding of credits fixed by the competent statutory organ; Payment of expenditures without the authorization of the competent statutory organ; Recruitment of an employee in violation of the regulations in force; Deliberate commitment of the enterprise in abortive transactions or which are incompatible with its financial means; Irregular keeping or absence of accounts; Public contracts awarded without invitation to tender or concluded with third parties or enterprises on the brinks of collapse or suspected of bankruptcy or under judicial liquidation; Use for personal gains, of employees or property of the State or Public bodies, when these advantages have not been granted by the laws and regulations. From the fore-going, it can be deduced that the 1974 law, in listing these irregularities did not come out with an exhaustive list and earlier stated, it generally considers as management error any error which causes prejudice to public interest. B-APPRAISAL OF THE NOTION: PROOF AND HYPOTHESES Beyond the enumeration of errors by parliament, one may also resort to jurisprudence and usage in order to assess the management error. The Budgetary and Financial Disciplinary Board does a case-bycase assessment of the different situations presented to it. Errors may be violations of the law, simple omissions, or negligence at times with or without the intention to cause prejudice or make personal gains. They may be grouped independently into four categories in terms of revenue or expenditure. 204

1-MANAGEMENT OFFENCES CHARACTERIZED BY FRAUDULENT MANOEUVRES Fraudulent manoeuvres are certainly the easiest management errors to be uncovered. It may entail: - Complicity in the violation of a contract; - Distribution or attempt to distribute to employees or third parties; commissions, unfounded missions allowances and undue allowances; - Fiscal fraud; - Irregular reduction of revenue; - Default in payment of social security contributions in spite of the availability of funds; - Non or late remittance of revenue or any other public funds; - Deliberate commitment by the authorizing officer in an economically unhealthy activity so as to maintain sumptuous salaries; - Opening and keeping of bank accounts by the authorizing officer without the knowledge of the accountant; - Signing by a General Manager of mission orders to his benefit in the place of the competent authority; - Illegal contraction of loans; - Meddling with the management of public funds without be mandated to do so; - Irregular withdrawal of funds ; - Poor presentation of administrative accounts, annexed documents or inexact related documents; - Unjustifiable deductions of funds from the coffers or accounts of a public or semi-public entity or a Regional and Local Authority; - Opening of bank accounts without the knowledge of the accountant and /or in violation of the law 2-Management errors relating to the non-respect of legal provisions Failure to convene the Board of Directors whereas General rules and regulations so requires; Conduct of an activity having no bearing on the purpose of the enterprise; Recruitment, promotion and dismissal of an employee in violation of the regulations in force; Recruitment of senior officials and the fixing of their allowances by the Vice chancellor without the authorization of the Board of Directors; Taking over of salaries of personnel answerable to other structures (payment of the salary of the Finance Controller by the General Manager of a Public Establishment whereas the latter is answerable to MINFI and receives a salary thereof) Commitment of expenditures without the control of the Finance Controller; Non respect of revenue distribution quotas between the Central Administration and faculties; Violation of the public contracts code (fractioning of contracts ) Undue collection of revenue Issue of unauthorized revenue or revenue above the fixed ceilings; Commitment of expenditure without regular supporting documents; Commitment of expenditure above the available credits (votes) without the prior authorization of the competent organ; Commitment of expenditure in payment for works, provision of service and supply of goods at prices above the ceilings fixed by the official price lists or not falling within the bracket of prices homologated by the Ministry in charge of Trade; 205

The fact that the authorizing officer is at the same time supplier of goods or service provider directly or indirectly in the structure placed under his charge; Execution of expenditure without prior commitment Violation of the statutes, or standing orders of a public or semi-public establishment; Adoption a decision or a resolution in violation of the laws and regulations and which causes prejudice to Regional and Local Authority, public or semi-public establishment and the execution of such a decision or resolution 3-MANAGEMENT ERRORS CHARACTERIZED BY A PASSIVE ATTITUDE Many decisions of the Budgetary and Financial Disciplinary Board against authorizing officer have been taken on grounds of their remoteness from the entity they manage, lack of interest or complaisance vis-à-vis the entity placed under their charge or passive has noted that many management faults are due to their farness towards the structure, their lack of interest or complacency or their passiveness or fear to be dismissed. Examples of instances where authorizing officers may be held liable: Failure to denounce collaborators acting in violation of the law; Regular absences from Board meetings; Lack of diligence to maintain the structure in a proper working state; Constant absence of the authorizing officer from the Head Office of his entity and the delegation of most his powers to his collaborators who are outrightly incompetent; Accumulation of losses by the authorizing officer; Failure to issue or irregular clearance of revenue; Lack of follow-up of regular accounting due to the inexistence or poor recording of collection and expenditure orders, commitment and purchase orders; Non or poor implementation of resolutions of the decision-making body Although there is a lesser sanction for abstention than action, the former is no less an error and is never exonerated. 4- MANAGEMENT ERRORS INDUCED BY NEGLIGENCE OR LACK OF COMMON SENSE Jurisprudence also makes us to understand that a management error can be a simple imprudence analyse notes that a simple imprudence, negligence, or the lack of common sense. In addition, there is no doubt that an authorizing officer may be committing a management error in the following situations: Placing colossal orders when the entity is in a deficit; Contracting a lease agreement with detrimental clauses to the entity; Undertaking heavy constructions on sites not owned by the entity and for an amount which does not reflect the position of the entity; Excessive financial commitments : over indebtedness and risky financial investments linked to other enterprises not having a direct link; Contracts without prior studies; Negligence leading to deterioration, distraction, wastage of public fortune, especially the absence or breakdown of the internal control system; Deliberate refusal or negligence to settle commitments and obligations imposed by public authorities and having as consequence an increase of its charges The direct consequence is that the authorizing officer shall be liable for the fault, negligence or faulty imprudence. 206

II Liability of authorizing officers for management errors The principle is that of making the authorizing officer liable for proven management errors. Notwithstanding, requisition considered as an Order given by a superior to somebody or a local authority to gives certain goods or render certain services shall be tantamount to exoneration. In this case, the personnel is discharged of his liability, if it is established that he acted on the instruction of his superior. In this regard, the latter bears complete responsibility; there is therefore transfer of liability. Apart from this case of exoneration, the rules relating to liability shall be applicable normally. Notwithstanding, Parliament has established that the liability of the authorizing officer may be managerial (A) administrative (B), civil or penal(c). A- Managerial responsibility of the vote holder Managerial responsibility is the one based on the assessment quality of actions undertaken by public authorities in relation to previously established performance criteria. It is implemented throughout the chain of authorities and consists in the evaluation as well as the positive or negative sanction of the management of each authorizing officer by its reference authority. It is assessed either by the technical supervisory authority, Board of Directors or partners. 1- Before the Technical supervisory authority Pubic establishments and enterprises of the public or semi-public sectors are placed under a double financial and technical supervision and the ministries/ministries in charge of the said supervision have more or less the right to oversee the management of these entities. For instance, the law of 22 December 1999 cited above, in its section 42(3) and (4) grants the Minister of Finances in certain cases the powers act in the place of the Board Chairman and convene the Board to go through all the items on the agenda. This paves the way for a true right to interfere and at times, these ministers even interfere in the management of the entity to the extent that they give orders or injunctions to authorizing officers. The issue now is whether or not the latter should obey them. In implementation of the principle «no supervision without instrument, no supervision above instruments», the law forbids all authorizing officers of Public establishments or enterprises of the Public or semi-public sector from obeying an apparently illegal order. That notwithstanding the Director General of the Public establishment or enterprise is in charge of management, since he is the authorizing officer. He shall ensure that any order from the supervisory authority is legal and in the general interest of the public or bear responsibility thereto. It is important to note that there is no hierarchical link between the Ministries in charge of technical supervision of Public establishments or enterprises and authorizing officers/directors-general of these entities. 2- Before the Board of Directors Following the provisions of section 41 of Law N 99-16 of 22 December 1999 on the general rules and regulations governing public establishments and enterprises of the public and semi public sectors : «the Board of Directors shall have the widest powers to act on behalf of the corporation, define and provide its general policy guidelines and assess its management». In the same vein, section 51 of the same law provides that «the general manager shall be responsible for the management of the corporation and the implementation of its general policy under the supervision of the Board of Directors to which he shall report on his stewardship». The very extensive powers of authorizing officers and managers of public establishments and enterprises of the public and semi-public sectors with regards to the daily management of the entities placed under their charge correspond to a very wide range of responsibilities. By their actions, they 207

commit the company vis-à-vis shareholders and third parties, in the interest of the company, all their actions are subject to the approval of the Board of Directors. Since they manage public funds and by extension taxpayers money, Cameroon s parliament has made it incumbent on managers of public and semi-public sectors enterprises to produce accounts. Within its prerogatives of defining and giving guidelines on the general policy of the enterprise or public establishment, the Board of Directors may, through its resolutions, lay down procedural rules to be followed or objectives to be attained in terms of results to the Director General for implementation. Any authorizing officer who, by his actions violates the resolutions of the Board of Directors or acts contrarily to the general rules and regulations or general interest shall be liable to sanctions ranging from the suspension of some his powers or functions, to dismissal. A glaring example is that of Electricity Development Cooperation (EDC), whose Director General was dismissed by the Board of Directors during its 24 July 2009 session for having signed a convention between EDC and a korean enterprise for the construction of the Douala gas plant without the authorization of the Board of Directors. 3- Before partners: General interest When the Director of a company has committed a management error (implementation of a policy which has caused a serious loss to the company, negligence or failure to supervise thereby causing prejudice to the company...), the partners may file a suit in court in order for him to repair the damage which this error caused to the company. This action, referred to as General interest, supposes the fulfilment of certain conditions: Individual or collective action This action is intended only for partners who still own securities the day of the execution of the action and who are still partners during the whole procedure. But any partner may solely initiate the social action irrespective of the number of shares he owns. In partnership companies, social action may be initiated by many partners acting collectively with one or many of them charged with representing them. Reparation of prejudice The social action aims at repairing the prejudice caused to the company and not to the partners. In this regard, in case the action receives a favourable judgment, the indemnity obtained shall be totally remitted in the company s coffers, which cannot push the partners to take legal action. That notwithstanding, parallel to the social action, partners may file individual suits to claim for individual damages. The claims for which the manager shall be found guilty will be borne by the partners and not the company. That notwithstanding, for this individual action to be undertaken, it shall be imperative to prove the existence of a personal damage which is distinct from that suffered by the company. Public action Social action also refers to public action: it should be initiated freely. In that light, clauses of the statutes which, for instance, shall subject the commencement of such an action to the prior authorization of the General Assembly of the partners or of Board of Directors or which shall stipulate partners renunciation in advance of this action shall be null and void. Similarly, the decision of the general assembly discharging officials may in no case impede the commencement against the latter. No decision of the general assembly of partners, management organ, Head Office may stop an action initiated against managers for errors committed in the conduct of their duties. Social action shall be prescribed for a period of three (3) years from the date of occurrence of the prejudice or its revelation. It goes up to ten (10) years for crimes (section 170, OHADA Uniform Act on company law ). 208

A- Administrative liability of the authorizing officer At the administrative level, the authorizing officer may be liable: 1- At the disciplinary level: non respect of the statutory obligations of the authorizing officer civil servant In both doctrine and jurisprudence, State employees are personnel employed by a public body. However, it is important to note that it falls within a composite category having many distinctions. The most striking consequence is that opposing civil servants to employees governed by the Labour Code. Civil servants have a status 4 in the General Rules and Regulations of the Public Service which governs their rights and obligations. In the domain of liability, we shall dwell on the obligations of the civil servant for which he may be liable in case of default. According to a classical definition, error refers to default in a pre existing obligation. Concretely, one is at fault when acting contrarily; when the action or inaction justifies a reproach.. Within our context, working in the Public service prescribes obligations which can be considered as being general in that they are common to all public employees, especially to all civil servants. They differ according to the very diverse and variable specific obligations, peculiar to, for example personnel recruited and managed directly by the National Assembly, personnel of Regional and Local authorities, semi-public establishments as well as administrative, cultural, scientific, industrial and commercial public entities who are not civil servants, from State employees governed by the Labour Code, to auxiliaries of the administration, magistrates, military officers, civil servants under national security and penitentiary administration. in this regard, among the obligations of the civil servant authorizing officer, two categories are to be distinguished: obligation to perform service and complementary obligations. a) Obligation to perform service It is an obligation for the public servant to devote himself to the conduct of the functions for which he was employed. Indeed, civil servants should entirely be devoted to the professional activity given them. In addition, the obligation to perform service leads to the principle of prohibition of accumulation of functions, and precisely the accumulation of a public function with a lucrative private activity. The employee may not be able to perform both professional activities and runs the risk of sacrificing State service for his private activity. To this may be added another risk: conflict of interest, interest in the private activity which may cause the staff not to perform his functions according to the interest of the service. In the same light, shall not directly or indirectly engage in any business undertaking with an enterprise placed under their administrative control (or in relation with it), when this undertaking may compromise their independence. This is the material proof of the obligation of disinterestedness. b) Complementary obligations They ensure that State employees honour their obligation to serve in the best interest of the general public. They are: Obligation to obey: this implies that the public employee shall not only comply with instructions from their superiors but also with decisions and measures taken to organize the structure to which they are employed. Not withstanding the threshold of the obligation to obey, it also entails the duty to disobey where the order is either expressly illegal and that such an order might jeopardize the general interest. Apart from these assumptions, the employee who executes the order shall be liable thereto. Obligation to be neutral: in the accomplishment of their duties, public employees shall make it a point of duty to respect strict neutrality. It means that the behaviour of the employee shall be 209

entirely independent and thereby not portray his political, philosophical or religious opinions. Not withstanding, he shall refrain from any manifestation of his opinions. Obligation of reserve or professional discretion: within the confines of this obligation, it forbids any divulgation of fax, information and documents either by way of press release or review, posting, distribution of tracts, either for the benefit of personnel of the service or strange persons. Likewise, the fact that he is entrusted with trade union responsibilities does not exempt him from these obligation. B- Civil and criminal liability of the authorizing officer 1- In matters of civil liability, the irregularity shall be based on the offence This civil liability is geared mainly towards the reparation of a prejudice. In the category of offences, we shall distinguish: service offence, personal offence and even an alternate system of offences: the cumulation of offences. In such a case, we shall state as a result of generating factors likely to make an official liable, the service offence and the personal offence. The service offence is the offence committed by the anonymous administration which cannot be individualized, and which shall not be incumbent on the defaulting employee. It is also the offence comprising the inertia of the administration. It is impersonal and may result from organizational and functional conditions of service. We suppose that any employee under the same conditions could have likely committed the same offence. Service offence refers to offences which cannot be dissociated from the exercise of one s function. Consequently, the administration shall bear responsibility for such an offence. We may refer to LAFERRIERE who stated that if the prejudice is impersonal, if it portrays an administrator... more or less subject to error, and not Man with his weaknesses, passions, imprudence, the act remains administrative and may not be prosecuted in the law courts. 8 In reality, it is difficult to find an all englobing definition and on the contrary, some hypothesis may be highlighted amongst the service offences condemned by jurisprudence; Lack of Supervision and control; Lack of maintenance (Public works litigations); Awkwardness, error; Inertia, delay, abstention; Inaccurate information. Given that the authorizing officer represents the entity he manages, he shall be responsible for any relevant offence of his entity. Concretely, the person responsible is that on whom the structure responsible for the prejudice depends. The issue here is that of knowing who should be responsible for the offence, the State or the official representing the State, especially the authorizing officer, in which case the issue of functional duality shall ensue. The answer to this question requires a careful analysis of the instruments governing the missions of the entity in question. Where the instruments do not disculpate this occurrence, the tendency shall be to make the onus of the responsibility fall on the establishment or public enterprise through its manager.. The personal offence on its part, may have been committed due to personal errors or weaknesses of the employee, or even deliberately. In fact, this a case of an offence dissociable from the function. Three main categories may be distinguished here: The first type of personal offence corresponds to certain offences committed during the exercise of one s functions. The latter are dissociable intellectually from functions exercised due to their peculiar gravity which show the personalized behaviour of a man. Here, the public employee is guided during 210

his service by private motives or concern. He may act due to excess drinking, fowl language, physical violence... The other type of personal offence is that which might make the administration liable. It is committed outside the exercise of functions, but not dissociable from any link with the administration. Likewise, we can equally cite an offence committed outside the service due to the means put at the disposal of the employee by the service has.. The alternative category is the system referred to as the cumulation of offence. Here, there is both a service and personal offence. Either because it coexists with a service offence; or because it constitutes at the same time a personal offence as well as a service offence. The purely personal offence: it is that for which only the author of the prejudice shall be liable. This is the case when there is no direct link between the offence committed and the service. The purely personal offence is always dissociable from the service. In this case, the manager may be liable before the legal and judicial officer. That notwithstanding, the offence shall obligatorily be proven. The following three elements have to be established: the offence, prejudice and causal link between the offence and prejudice. 2) In matters of criminal liability: irregularities which are tantamount to misdemeanour and felonies From the legal point of view, offences shall be governed by common criminal law in public and semipublic establishments and enterprises. That notwithstanding, the exception to the material scope of implementation of this criminal law resides in the implementation of a derogatory criminal regime for public enterprises governed by OHADA (Organization for the Harmonization of Business Law in Africa). a) The principle: application of the common criminal law The following may be liable at the criminal level: -officials herein identified as having a decision making power or delegation of power to oversee the respect of rules, but also all civil servants depending on their mission, knowledge and means at their disposal with regards to the circumstances of the crime. Two types of offences may be highlighted within the framework of the management of a public entity or corporate body committed by authorizing officers. The penal code classifies them as follows: offences against the interest of the service and offences against the interest of the individual. a.1) Offences against the interest of the service In this category, one can cite corruption, influence peddling, interest in an instrument and participation in a business. Corruption generally refers to coercive measures to lure somebody, or make someone act contrary to his duty. It is the act of requesting, consenting to or receiving offers, promises, gifts or presents in order to accomplish or fail to act, obtain favours or special advantages. Corruption may be viewed from two different perspectives: active and passive corruption. Active corruption entails remuneration for the accomplishment or non-accomplishment of an instrument or an act by a competent authority. Here, it is act of the corrupted. Passive corruption on its part entails that the authority does not oppose the remuneration. There, it is the act of the corruptor. Influence peddling refers to the abuse of real or supposed influence in order to obtain favour or favourable decision from a public authority or entity. Interest in an instrument refers to a situation whereby the director of an enterprise takes or receives an interest in respect of instruments, contracts submitted for his authorization or where he 211

had the power of supervision, control, administration or award, in public and semi-public enterprises, revenue offices, concessions submitted for his supervision or control with regards to contracts or contracts awarded in the name of the State or in a business wherein he is responsible for payment authorization or clearance. Insider dealings refers to a situation whereby a director who, by virtue of his functions, is in charge of supervision of the entire enterprise, or giving his opinion on the activities of the latter, collaborates or participates in a manner whatsoever in their financing or activity. a.2) Offences against individuals The Penal Code enumerates the following: extortion, favouritism, forgery, rioting, violation of an individual s rights, denial of a due service, systematic negligence. We shall retain the most recurrent which are: extortion and forgery. Extortion, provided for in section 137 of the Penal Code, it refers to a situation whereby a public servant or any one delegated by a public servant or a public service mission receives, requests or orders the collection of a claim or contribution, public taxes and levies, an expressly undue amount or exceeds the rightful collection. Forgery refers to the fraudulent alteration of the truth in such a way as to cause prejudice in any way whatsoever, with the aim establishing proof of a claim or an act having a legal consequence. The Penal Code defines forgery as follows: it is the act of forging or altering, either in its substance or signatures, dates, attestations, an instrument or write-up whose aim is to establish, receive, prove or notify. One can distinguish forgery committed on a document issued by a public entity in order to prove a claim, an identity or quality or grant an authorization from forgery committed in a public or authentic entry or a registration ordered by a public authority. Officials must refrain from carrying out the above-mentioned deviant acts for which they may be held liable. b) The exception: implementation of a derogatory penal regime in public enterprises governed by OHADA The basis of incrimination for an act and facts for which officials may likely be liable in public establishments and enterprises of the public sector resides in section 5 of the Treaty relating to the Organization for the Harmonization of Business Law in Africa. Following the provisions of this section: acts taken for the adoption of common rules provided for in section 1 of this Treaty shall be understood as uniform acts. Uniform acts may englobe provisions for legal incrimination. Member States shall undertake to determine criminal sanctions thereof. The implementation of the OHADA Treaty in our country is the outcome of Law N o 2003/008 of 10 July 2003 relating to the repression of offences provided for in some OHADA Uniform Acts. The following offences thereof are punishable: distribution of fictitious dividends, presentation of financial statements which do not reflect the true image of transactions of the company. In addition, we cannot, in our context of the fight against corruption, fail to mention the abuse of social assets spelt out in section 891. These punishable acts concern essentially enterprises of the public, semi-public or purely private enterprises governed under OHADA. Amongst the latter public and joint stock companies following Law N o 99/016 of 22 December 1999 relating to the General Regulation of Public Establishments and Enterprises of the Public and Semi-Public Sectors constitute an important category. In addition, following the provisions of section 8 of Law N o 99/016 of 22 December 1999 relating to the General Regulation of Public Establishments and Enterprises of the Public and Semi-Public Sectors, the Audit Bench of the Supreme Court shall control the accounts of enterprises of the public and semi-public sectors. That notwithstanding, the problem lies in knowing whether it is 212

competent to rule on them, owing to the fact that its jurisdiction is materially geared towards public accountant. From the foregoing, it should be noted that the Audit Bench receives accounts of public and semi-public establishments but does not rule on them. These accounts which comprise financial statements: balance sheet, performance statement, Financial Chart of Resources and Charges, and annexed statement, are forwarded to the Audit Bench in accordance with the law by the Directors of these entities. The Audit Bench upon reception of financial statements of these enterprises shall address a questionnaire to the officials of these entities in a bid to answer questions thereof. After reception of these responses, the Audit Bench prepares a Report containing all the observations and recommendations which the President of the Audit Bench forwards to the Board of Directors and supervisory authority in order that appropriate measures be taken. That notwithstanding, if the examination of the accounts highlights issues likely to constitute offences which are punishable by penal law, the Procureur-General of the Supreme Court shall inform the Minister of Finance as well as the supervisory Ministers or authority of the official in question. This transmission is tantamount to a petition in the name of the State, Regional and Local Authority, public or semi-public enterprise or public establishment concerned 11. III REGIME OF SANCTIONS Sanctions applicable to authorizing officers may be analysed depending on the competent organ (A) and the type of sanction. A- Disciplinary organs 1) At the administrative level a) Higher Council of the Public Service (HCPS) In accordance with Decree n o 2000/698/PM of 13 September 2000 to lay down the modalities of organization and functioning of the Higher Council of the Public Service, this organ is responsible for professional and non professional offences committed by civil servants governed under the General Rules and Regulations. It comprises, in equal numbers, Government Representatives and elected staff representatives. It is presided over by the Prime Minister. The Higher Council of the Public Service is the highest organ for appeal in disciplinary and advancement matters and in case of dismissal from service for professional incompetence, subject to the provisions of separate instruments. A matter may be referred to it either by the Prime Minister or by a third of its members through a written application. b) Permanent Public Service Disciplinary Board (PPSDB) The Permanent Public Service Disciplinary Board was set up and organized by Decree n o 2000/685/PM of 13 September 2000 on the organization and functioning of the Permanent Public Service Disciplinary Board and to lay down the rules of the disciplinary procedure. b) The Permanent Disciplinary Board of the Public service The Permanent Disciplinary Board of the Public Service was set up and organized by Decree N o 2000/685/PM of 13 September 2000 on the organization and functioning of the Permanent Disciplinary Board of the Public Service and laying down the rules of the disciplinary procedure. This body makes a pronouncement on all disciplinary sanctions that may be inflicted on civil servants except for dismissals. This sanction is excluded on grounds that its pronouncement is not required, the offence thereto clearly stated, notably abandonment of duty for a period more than or equal to one month after the formal notice has not been heeded to. The parallelism of forms requires that the competent authority in matters of appointment to a permanent employment remains the same for dismissal. c) Budgetary and Financial Disciplinary Board (BFDB) 213

The BFDB is a quasi-jurisdictional organ set up by Decree N o 2008/028 of 17 January 2008 relating to its organization and functioning. It is in charge of taking sanctions against patent or de facto public employees who are guilty of irregularities and management errors committed during the conduct of their duties; irregularities and errors causing prejudice to public order. The instruments setting it up specify that it sanctions irregularities and management errors committed by authorizing officers and vote holders of the State, ( ), enterprises, public and semi-public entities and anybody ranking as such. This implies that BFDB also sanctions irregularities committed by de facto managers. This organ is made up of all the entities involved in the safeguarding of public patrimony. 2- At the civil and criminal levels The jurisdiction of courts varies depending on the nature of the error committed by the manager of the public establishment or enterprise of the public or semi-public sector. To that effect, service offences shall fall within the competence of the administrative judge. Conversely, personal offences shall fall within the competence of the judicial judge. 3- At the managerial level Authorizing officers of public establishments or enterprises of the public or semi-public sector are answerable to the Board of Directors. The latter is made up of representatives of the different public entities including that in charge of technical and financial supervision. Each public entity designates its representative to the Board of Directors and a Presidential Decree sanctions the constitution of the Board. For public establishments and enterprises, members of the Board of Directors are essentially made up of representatives of the State as well as staff representatives. Concerning joint stock companies, the Board of Directors comprises both representatives of the State and shareholders from the private sector. B- Types of sanctions 1- At the administrative level We shall pinpoint the disciplinary and financial aspects respectively. With respect to discipline: sanctions pronounced by the above-mentioned disciplinary organs are grouped into two categories: group 1 sanctions made up of written warnings and reprimand to be recorded in the file generally referring to less serious offences which the Board may overlook; group 2 sanctions made up of deferment of increment for a period of one year and reduction of no more than one or two incremental positions. Group 3 sanctions on their part regroup reduction in class, reduction in grade, temporary interdiction of duty for a period of not more than six (6) months. Dismissal is the most serious sanction and is imbedded in group 4. The grounds of a sanction must be stated. Disciplinary sanctions are independent of the other types of sanctions ensuing from the gravity of the offence. With respect to finance: It should be pointed out that, even though management errors have no inherent financial incidence, they are however sanctioned by the Budgetary and Financial Disciplinary Board. The BFDB may pronounce special fines or surcharges. Special fines are meted depending on the value of the prejudice by administrative authorities. The amount varies between CFA F 200 000 and CFA F 2 000 000. Surcharges are borne by the by the culprit amounting to the actual prejudice against the State, public establishment, public or semi-public enterprise. Amongst the sanctions pronounced by this body can also be found relief from duty depending on the gravity of the offences committed. This relief provided for by law n o 76/4 of 08 July 1976 constitutes an interdiction to perform the functions of an authorizing officer, authorizing officeror accountant in a public or semi-public entity, enterprise or State enterprise for a period of five years, as well as the interdiction to be an official, irrespective of the rank, for a period ranging from five to ten years in the administration or management of services and enterprises. 214

These sanctions are subject to an order by the Minister Delegate at the Presidency in charge of Supreme State Audit, Chairperson of the BFDB. 2- At the civil and criminal levels Authorizing officers or Heads of public entities, public establishments, public and semi-public enterprises may be prosecuted both at the civil and criminal levels. At the civil level, liability shall concern the reparation of a prejudice against either the public body, most often before the administrative bench or an employee, before the judicial bench. Sanctions are essentially claims for damages. Administrative activity has always been governed by law. Given that the rules governing administrative responsibility are not applicable to criminal offences, the individual found guilty shall answer charges directly before the law courts. Criminal law is the same for all citizens. A public employee who commits an offence shall be prosecuted and reprimanded in the same conditions as though perpetrated by a private individual. A criminal offence is not transferable and the culprit cannot turn to a third party to hide his offence with the aim of evading justice. Considering the development of criminal actions, filed mostly by victims who constitute themselves as civil parties and commencing action, public officials may be liable for their actions as earlier on stated. With regards to corruption, culprits may serve a five (5) to ten (10) years jail term. According to the Penal Code interest in an instrument shall be punishable with a jail term ranging from one (1) to five (5) years. A jail term of six (6) months to two (2) years shall be slammed on a civil servant who, due to his function of supervision of enterprises, collaborates or participates in any way whatsoever to their financing or activity. Managers who are liable at the penal level shall pay fines which vary according to the crime committed. In matters of corruption, they vary between CFA F 200 000 to CFA F 2 000 000. For offences on interest in an act, fines range from CFA F 200 000 to CFA F 2 000 000 For participation in a business, fines range from CFA F 20 00 to CFA F 2 000 000 Sanctions taken at the managerial level Vote holders and managers of public establishments and enterprises of the public and semi-public sectors are expected to implement the action plan drawn up by the Board of Directors. The manager who fails to execute this function may be liable to sanctions. As a precautionary measure, the Board of Directors may proceed with the suspension of certain powers, functions and even dismissal. A good example is the case of Electricity Development Cameroon (EDC). In this case, the Board of Directors convened, had unanimously, and following the critical situation of the enterprise imposed the co-signing of all cheques committing the enterprise. For a cheque to be valid, it needed the signature of the Director-General and the Administrator representing the Minister of Finance in the Board of Directors. Thereafter, due to the obstinacy of the Director-General, the Board of Directors, in its extraordinary session of 24 July 2009 dismissed the above-mentioned Director-General for having signed an agreement between EDC and a Korean enterprise for the construction of a gas plant in Douala, without prior authorization from the Board of Directors. Conclusion Functioning within a complex and dynamic framework, the notion of authorizing officer is at the centre of contemporary reforms on the public financial system. Judging from the fore-going, one may state that the authorizing officer, apart from mastering instruments, shall also master the subtlety of management granted that the regime of responsibility is essentially dynamic. Authorizing officers are 215

therefor called upon to be more vigilant in order to enhance greater efficiency in the management of public resources. ANNUAL SEMINAR FOR ACCOUNTANTS OF APE Theme : Production and submission of management accounts of an administrative public establishment INTRODUCTION : According to Law N 99/016 of 22 December 1999 on the general rules and regulations public institutions and public and semi-public enterprises, an administrative public establishments is a (corporate body of a public law, endowed with financial autonomy and legal personality having received from the State or a regional and local Authority an allotment property, in view to achieve a mission of general interest or to ensure a public service obligation). That notwithstanding, in practice, it is worth noting that several structures created by regulatory instruments fall in this category such as Committees, Special Appropriation Funds, independent, or even constitutionalorgans, as from the moment an accountant is posted to these structures. Consequently, the accountant appointed and transferred to an APEis a senior accountant in accordance with the General Regulationson State Accounting. Therefore, he is bound to produce at the end of the financial year, a document in which is recorded traces all operations relating to the management of its station referred to as the management account What is the legal basisof the production of the management account report in an APE? How does it look like? How are they drawn up and submitted to the Audit Bench? What are eventual ensuing sanctions? We shallstrive to provide answers to these issues in the course of this presentation. IX. LEGAL BASIS OF THEPRODUCTION AND SUBMISSION OF THE MANAGEMENT ACCOUNT IN THE APE The production and submission of the management account by accountants in APE is governed in Cameroon by a certain number of instruments. They are : 11) The State constitution, especially through its provisions instituting the Audit Benchas the third Bench of the Supreme Court, and which confers on it jurisdiction in matters of control of public accounts accountants as well aspublic and semi-public enterprises. 12) Law N 2007/006 of 26 December 2007 relating to the Financial Regime of the State, especially in its sections 59 and 72 which provide that: accountants shall produceannually accounts that comprise all transactions which they are bound by laws and regulationsto attach to their management. The form of these accounts and justifications to be provided by accountants shall bedefined by regulations and instructions. Section 59 sub 2&3. Jurisdictional control of public accounts shall be conducted by audit jurisdiction provided for in section 72 of the Constitution ; 13) Law N 2003/005 of 21 April on the jurisdiction, organization and functioning of theaudit Bench in its Section 2 Sub 1 provides that: theaudit Bench controls and rules onthe 216

accounts and documents of confirmed or de factopublic accountants or of the State and its public establishments ( ) It is the same Law that fixes the ruling procedure of accounts and appeal of accountants. 14) Law N 2000/010 of 19/12/2000 to govern archives ; 15) Instruction guide N 00000196/I/MINFI/CAB of 12 August 2010 on the production and submission ofmanagement account of administrative public establishments, which specifies the terms and conditions of presentation of management account of APE. X. CONSTITUENT ELEMENTS OF THE MANAGEMENT ACCOUNT The management account is a summary document that records all the budgetary transactions in revenue and expenditures, as well as all the liquidity transactions executed during a given financial year by the accountant in the context of the financial management of administrative public establishment or public bodyunder his control. Instruction N 00000 196/I/MINFI/CAB of 12 August 2010 on the production and submission of management account of public administrative establishments specifies that the management accountshall comprise three parts: - general documents; - management accounts in figures ; - management account on documents or documentary management account). 7) General documents General documents provide general information on the account submitted to the Audit Bench. The above-mentioned instruction guide distinguishes between permanent general documents and annual general documents : e) permanent documents shall comprise of: appointment instruments of the accountant ; appointment instruments of the authorizing officer; certificateof assumption of duty of the accountant; assumption report, including special restrictions, reasoned and figured reserves made by the accountant; delegation of powers and signature granted by the accountant to his collaborators; specimen signature of the accountant and those of his collaborators; delegation of powers and signature of theauthorizing officer to his collaborators ; specimen signature of the authorizing officer and those of his collaborators; status and deliberations modifying the public administrative establishment; swearing report from the court registry ; security caution of the accountant. f) Annualdocuments They shall comprise : Audit report of cash accounts (cash, abank in the Treasury and Giro or postal centreas of 31 December; audit report of revenue and expenditure offices as of 31 December ; 217

budget duly adopted by the deliberative organ and approved by the competent supervisory authorities; administrative account of the authorizing officerduly adopted by the deliberating organ and approved by the authorities having jurisdiction; reconciliatory statement duly signed by the authorizing officerand the accountant ; statement of asset of the public administrative establishment ; statement of loans, securities and guarantees as of 31 December ; bank, Treasury and Giro/postal centre reconciliatory statementsas of 31 December including originals of bank statements ; returns of special accounts as of 31 December ; returnsof deposit accounts as of 31 December ; returnsof deficits as of 31 December ; returnsof surcharge as of 31 December ; returnsof cheques for collection as of 31 December ; returnsof cheques rejected in clearance as of 31 December ; statement of outstanding debts as of 31 December ; statements of outstanding payments as of 31 December ; statistic and tax returns as of 31 December ; deliberations on debates and ruling of management accountin figures ; copies of concession agreements ; deliberations on the opening and transferof credits; statement of successive entries of third parties accounts as of 31 December ; statement of successive entries of suspense and regularization accounts as of 31 December ; digital and magnetic copies of management accounts in figures for computerized accounting agencies; inventory of bundles ; requisition order eventually ; summary slip of documents. N.B :Where the duly approved administrative account of the authorizing officer by different competent authorities is not attached to the management account of the accountant, the latter shallappend to the management account to submit at the Audit Bench, a copy of the request letter thereofaddressed to the authorizing officer. 8) Management account in figures The management account in figures records the budget execution, expenditure of votes, general accounting and inactive valuesaccounting. It shallcomprise: General balance of the financial year as of 31 December ; statement of collection of budgetary revenues as of 31 December ; statement of collection of budgetaryexpenditure presented by economic nature as of 31 December ; returns of liquidity forecast ; budgetary performance statement as of 31 December ; Eventually the balance sheet as of 31 December. 218

It is worth noting that the general balance of accounts and the various financial statements derived from the accounts of the accounting agency shall include the name of the accountant in charge of the station. These financial statements shall be certified and dated in accordance with accounting records by the accountant. 9) Management accounts in documents It comprises revenue and expenditure supporting documents of transactions established in the account in figures. The supporting documentscomprisecollection orders and payment vouchers. Collection orders shall comprise : collection orders collectedentirelyand filed according to budgetarycharge, including summary slips of budgetary revenue ; copies of collection orders partially collected and filed according to budgetarycharge on summary slips. Expenditure documents comprise payment orders signed and recorded in the books ofaccountant entry as adjustments, including eventually where printing is possible, originals of payment vouchers(cash vouchers, payment order, etc.) discharged of payees or comprising references of a banktransfer or chequespaidentirely and filed by budgetary charge on summary slips. N.B.where printing is not feasible, the instruction guide specifies that the mention of payment in full discharge or payment references beindicated on the payment order. XI. PROCEDURES RELATING TO THE PRODUCTION AND SUBMISSION OF THE MANAGEMENT ACCOUNT TO THE AUDIT BENCH Theproduction and submission of the management account is a complex process which starts from the beginning of the financial year. It entails a certain number of pre-requisites especially a good keeping of accounts and accounting documents. Notwithstanding, the forwarding of the management account to the Audit Bench is preceded by the finalizing process of the management accountby the Directorate General of the Treasury, Financial and Monetary Cooperation. 5) Production procedure of the management account A certainnumber of operations areessential for the drawing up of the management account. They are: - Filing documents ; - preparation of different summary statements ; - periodiccontrol ; - preparation of the documentary account. i) Filingof supporting documents 219

j) The filing of supporting documents shall be carried out throughout the whole year. Distinction should be made between the filing of revenue documents, filing of expenditure documents from that of other documents : - revenue supporting documents shall befiledaccording tobudgetary accountcharge ; - expenditure supporting documents shall befiledaccording to economic nature ; - other supporting documents (liquidity transactions) shall befiledaccording to ascendingorder of balance of accounts and by chronological order. k) Preparation of different summary statements These are the various summary statementsreferred to above as annual documents : control report of cash accounts (cash, bank and postal/girocentre as of 31 December ; control report of revenue and expenditure control as of 31 December ; reconciliation statement duly signed by the authorizing officer and the accountant ; statementof asset of the public administrative establishment ; statementof loans, securities and guarantees as of 31 December ; Bank, Treasury and postal/girocentre account reconciliation statementsas of 31 December including originals of bank statements ; returns of special accounts as of 31 December ; returnsof deposit accounts as of 31 December ; returnsof deficits as of 31 December ; returnsof the surcharges (debets) as of 31 December ; returnsof chequesfor collection as of 31 December ; returnsof cheques rejected at clearance as of 31 December ; statementof outstanding debts as of 31 December ; statement of outstanding payments as of 31 December ; statistics and tax return as of 31 December ; statement of (balance breakdown) successive entries of balances of third party accountsas of 31 December ; statement of (balance breakdown)successive entries of suspense and regularization accounts as of 31 December ; l) Periodicverification Throughout the year, theaccountantshall carry out period controls on its accounts through verifications from monthly balance of accounts and other financial statements. At the end of each month and after production of the balance, documents and financial reports shall be forwarded to the management account service or bureau in view of the control and filing of documents. There shall be no discrepancies between documents, cash book, balance and auxiliary accounting shall be admitted. In case of the contrary, corrections must be made. The accountant shall finally prepare the end-of-financial year operations in conjunction with the authorizing officer in order to comply with the dates transactions and closingof books (accounts). m) Preparation of documentary account It comprises the following operations : - Bundling up of documents; 220

- Numbering of bundles ; - Draw up of a slip. Bundle up of documents ; The management account in documents is presented in the forms of bundles. A slip comprising the description of the accounting Unit, thename of the accountant, the financial year, number of packages and number of bundles depicts to the account in documents. Generally, the account comprises a bundle of general documents and several bundles of supporting documents which are filed according to expenditure and revenue transactions. Bundles shall be sealed with a strong rope and carry a green caption for revenue supporting documents and red caption for expenditure supporting documents. Label shall indicate the description of the accounting Unit, financial year, the category of transactions (expenditure or revenue), expenditure Head and the account number for revenues. The bundles which must not exceed 3kgshall be put in bags. A label attached to the extension of each bag and a similar caption inside indicating the accounting Unit, destination and the bag number. Numberingof Bundles Bundles are numbered in the order described below. The first number is figure 1 which concerns general documents. Then, the following numbers in an ascending order for management accounts in documents. The last bundle carries beside its number the caption last. Thus, the number of the last bundle corresponds to the total number of bundles of the documentary management account. Bags carrying bundles are numbered in a continuous series according to the order of the numbers of bundles. Drawing up of a slip A slip comprising the description of the accounting Unit, name of the accountant, financial year concerned, number of packages and the number of bundles introduce the management accounts in documents. 6) Finalizingthe management account and its transmission to the Audit Bench Management accounts shall be presented and submitted for judgment to the Audit Bench in the forms and conditions provided for in theinstruction referred to above. This control is carried out through the finalizing operation before transmission of the management account to the Audit Bench. e) Finalizing the management account The finalizing the management account is an administrative activity of the control of accounts of the Directorate General of the Treasury, Financial and Monetary Cooperation, which constitutes the last stage of verification before its examination by the Audit Bench. 221

It aims at verifying that the account produced by the accountant is presented in respect of the regular form in accordance with the regulation in force and include supporting documents. Although the finalizing operation is similar to that which entails the steering activity of the accounting function of the Directorate General of the Treasury, Financial and Monetary Cooperation, it is worth highlighting that the latter shall be organized as from the beginning of the financial year. f) Submission of the management account to the Audit Bench Law N 2003/005 of 21 April 2003 to lay down the jurisdiction, organization and functioning of the Audit Bench provided that: Accounts of confirmed public accountants, finalized and examined in accordance with the regulations in force shall be presented and subject to the ruling of the Audit Bench within the three months after the closing of the financial year. Decree N 2013/160 of 15 May 2013 to lay down general regulationson public accounting in its Section 26 is very clear in this respect : State accounts and management accounts of senior public accountants shall be submitted to the Audit Bench at most three (3) months after the end of the supplementary period of the Financial year following the period of their drawing up ( ) Management accounts submitted against a receipt or addressed by registered letter with acknowledgment of receipt to the Registryof the Accounts Bench, then registered and dated at the arrival date. Instruction guide N 00000196/I/MINFI/CAB of 12 August 2010 on the production and submission of management accounts of public administrative establishments specifies that a copy of the receipt shall be addressed to the Treasury Pay-MasterGeneral having jurisdiction and another to the Directorate General of the Treasury, Financial and Monetary Cooperation. XII. SANCTIONS Sanctions in matters of management account are many. They deal either with non-production of the management account or non-submission of the management account in the timeframe, on the other hand,errorsnoticed during the examination of the management account. 5) Sanctions related the production of the management account Law N 2003/005 of 21 April 2003 to lay down the jurisdiction, organization and functioning of the Audit Bench in the Supreme Court provides in its Section 54 that : Any accountant who shall not present his accounts in the form and timeframe prescribed by laws and regulations shall be liablebefore the Audit Bench of a fine of maximum or equal amount to the half of the accountant monthly allowances at the time of occurrence and by month of delay. It is worth noting that the accountant in charge of the presentation of account of transactions carried out by a retired accountant or to provide information for issues related to the management of his predecessors shall be liable to fines See Section 56. 6) Sanctions related to the management account The management account of accountants shall be examined by the third division of the Audit Bench, which in accordance with Section 13 sub 1 of the Law2003/005, is in chargeof control and rulingof the accounts of accountants of State public establishments. This audit is carried out on the form and on the examination of the account by a rapporteurjudge. At the end his control, he shall draw up a 222

report which is submitted for judgment. Sanctions delivered by the Audit Bench on management account of accountants are related to : - Non-respect of accounting discipline : the non-constitution of guarantees required from accountants for the discharge of their duties (absence of security caution, non-taking of oath), breach of speciality principles and of voted credits limitations, payment of expenditure without sufficient or regulatory supporting documents ; payment of expenditure in violation of contracts code, regulatory and legislative instrumentson staff benefits ( ) ; - non-production of certain documents in support of the management account : administrative account of the authorizing officer, budget adopted by the APE, general balance of accounts, statement on theexecution of the budget, bank reconciliation statement, statement on the breakdown of budgetary revenue and expenditure, expenditurestatementson the provision of funds, supporting documents of expenditure conducted in supervision etc. ; - poor quality of accounting documents presented, omission and negligence of the accountant. These shortcomings led the Audit Bench to pass provisional judgments, then final judgmentson certain accountants who are forced to pay fines, or reimbursehuge sums of money to public institutions to which theyare debtors. CONCLUSION The production and submission of management accountof an APEis an obligation for the accountant. He shall be personally and financiallyliable for funds and values under his control, the recovery of collection orders taken over, payments executed and the accuracy of his accounting entries likewise, he may beliable for the non-production or late production of his management accounts. As a matter of fact, by producing the management account, the accountant is obliged to strictly observe rules of form and discipline asconcerns timeframe, this under the pain of payment of a fine. The jurisdictional control carried out by the Audit Bench aims at verifying that the accountant observes regulatory obligations thereto subject to its personal and financial liabilities. 223

SEMINAR ON THE PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS FOREWARD Some accountants still have difficulties to understand the methodology used in the drawing-up of financial statements. From this observation, we can assure them that this production activity remains an intellectually transmitted desease although the World Health Organisation is not yet aware of it. The propagation of this desease can be contagious through seminars. If this training seminar has been prescribed for you by your entity, it is because you suffer from accounting methods and principles that govern the preparation of financial statements in accordance with the new Financial Regime of the State. In this regard, during this seminar we shall strive to heal you by way of a simple therapy, with lots of vitamins which shall procure you appetite as well as transmit this disease intellectually in the light of your accounting activities. Dr DJONGOUE 224

TRAINING PROGRAMME ON THE SEMINAR ON PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS ********************* OBJECTIVES : This module shall empower participants to: Understand end- of- financial year objectives, content, and methodology of activities; Memorize operations resulting from end- of- financial year activities ; Understand efficiently the production of the financial statements in an entity. PROGRAMME : GENERAL INTRODUCTION : REMINDER ON THE DIFFÉRENT PHASES OF AN ACCOUNTING ACTIVITY I Redefinition of financial accounting; II Description of the role of an accounting service. MODULE I : METHODOLOGICAL APPROACH I. Background to the settlement of accounts; II. Cycle of operations on the settlement of accounts : 3. Definition of an accounting cycle; 4. Complete diagramm of an accounting cycle and the settlement of accounts. III. Validation criteria of accounts 4. Main principles; 5. Methods of evaluation; 6. End -of -financial year operations and basic accounting principles. MODULE II : SETTLEMENT OF ACCOUNTS TECHNIQUES IV. Identification of end- of- financial year operations 3. Objectives ; 225

4. Content. V. Breakdown of operations and execution calendar 9. Main principles ; 10. Periodicity of accounting operations ; 11. Timeframe for accomplishment of end- of -financial year operations ; 12. Content of end- of- financial year operations ; 13. Content of annual accounts ; 14. Content of performance statement ; 15. Content of the balance sheet ; 16. Content of the annex. VI. Accounting cycles 3. Extra-accounting inventory ; 4. Compulsory inventory entries. MODULE III : PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS III. Final stages of end- of- financial year operations ; IV. Presentation and analysis of financial statements ; A - Presentation conditions; B - Presentation and analysis of samples of financial statements. MODULE IV : CLOSING AND REOPENING OF ACCOUNTS III. Main principles ; IV. Approach. MODULE V DISTRIBUTION OF PROCEEDS III. Main principles ; IV. Approach. MODULE VI : PRACTICAL EXERCISE ON THE PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS I - Reading and analysis of the statement; 226

II - Reading and analysis of corrected version. GENERAL INTRODUCTION REMINDER ON THE DIFFERENT PHASES OF AN ACCOUNTING ACTIVITY I/ REDEFINITION OF FINANCIAL ACCOUNTING We can redefine financial or general accounting as an organizational system within which the accountant: observes, analyses, records, classifies, summarizes in order to inform. II/ DESCRIPTION OF ROLE OF AN ACCOUNTING SERVICE (See Annex 1) 227

MODULE III PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS 228

I - Final stages of end of- financial year operations These stages are summarized in the following chart: Content Balance of accounts after inventory dcomptes après Presentation of the performance statement derésultat Calculation of financial year result Balance sheet and calculation of result Balance sheet Analysis List of accounts (by numeric order in general) with focus on names, total amounts of movements and balances See sample hereafter By tranfer of balance accounts of charges and procceds to account 121 Performance of the financial year (profit) or 129 Performance of the year(loss) Only balances of balance sheet accounts and account 121(or129) feature in this balance See sample hereafter See sample hereafter TAFIRE Annex See sample hereafter See sample hereafter ESS II - Presentation and analysis of financal statements A - Presentation conditions Each entreprise except for reasons linked to its size, is subject to the presentation of financial statements whose components are as follows. 229

- Performance statement - Financial Chart of Resources and Charges (TAFIRE) Components (section 26 of the OHADA Accounting Law ) - Balance sheet - Appended statement - Supplementory Statistic Statement(ESS) B - Presentation and analysis of samples of financial statements See annexes (1, 2, 3, 4 et 5). MODULE IV CLOSING AND REOPENING OF ACCOUNTS 230

I - Main principles The implementation of the independence principle of financial years make necessary the separation between accounts of various annual periods. Once inventory operations ended, and financial summary statements are established, the closing of accounts can be done ; Management accounts are balanced in order to highlight on the performance of the financial year: there is therefore no continuity in time from one financial year to another as far as the management of accounts are concerned ; However, balance sheet accounts representing the patrimony of the enterprise are perpetrated from one financial year to another: they are reopened at the beginning of the next financial in order to continue the recording of the patrimonial transfers. This OHADA accounting system expresses therefore this concern : «the opening balance sheet of a financial year shall correspond to the closing balance sheet of the next financial year» The closing also has an impact on obligatory accounting documents (ledger, daily cash book, inventory book). With the computerization of accounts, these operations have been simplified. II- Approach 1 - Closing of management accounts Management accounts are balanced by transfer to accounts 121 performance of the financial year (profit) ; Or 129 performance of the financial year (loss). The credit balance of account 121 or the debit balance of account 129 are entered under the liability column as equity capital debts : item «result of the financial year(profit or loss )». 2- Closing of accounting books Closing of the cash book : it is concretized by the summing of the end of - financial year operations followed by a double traits and the signature of the accounting official (in case of manual accounting) ; Closing of the ledger : the balance of each account in the general ledger is highlighted Closing of the inventory book : it is concretized by recording the items of the performance statement and balance sheet in the inventory book. 3 - Reopening of balance sheet accounts Two methods can be used. 231

First method: it is possible to balance the accounts of the balance sheet account by way of mutual transactions, and reverse this entry by way of contra-transfer at the beginning of the next financial year ; Second method: simple summing up of the cash book without balancing balance sheet accounts. 4 Summary of closing and reopening transactions Balance sheet Closing of management account Performance statement Closing balance Balance sheet Closing of balance sheet accounts 5 - Closing and reopening of accounts for computerized accounting Reopening of balance sheet accounts In general, accounting softwares use the centralising system.the closing procedure starts at the behest of the operator. It has as consequence : The closing and summing of different cash books (journals), thus excluding any complementary entry; The presentation of final performance statement and balance sheets; The opening of a brought- forward journal (new balance of balance sheets accounts) which is used at the beginning of the next financial year for the reopening of accounts. There is a certain timeframe between the end of the financial year N and the actual closing of accounts. During this timeframe,one should record entries relating to the next financial year :they are established in the daily journal and the general ledger «financial year N + 1».After the closing of the accounts of the financial year N, «brought balances forward» are automatically inserted at the beginning of each account in the general ledger N + 1. The reopening of accounts is also followed by reversing the entries used in the regularization of accounts during the inventory transactions of the previous year. 6 - software Statement The closing balance of a public establishment is illustrated as follows as of 31 December N : balance Names of accounts Debit Credit Depreciation of office and computer equipment Depreciation of transport equipment personnel Liquid assets, bank, Giro account and Treasury Allotment 34 000 97 400 304 000 10 000 826 000 232

Cash in hand (charges posted in advance (rents) Ordinary debtors Salary vouchers issued Lands Domestic LMT loans Matured fiscal debt Commercial funds Depositors Office and computer equipment Transport equipment Personnel remunerations Net results of the period for distribution Accrued social debt Stock Packages Stock of goods Total 27 000 3 200 159 000 30 000 400 000 238 000 594 000 8 000 340 500 1 833 700 27 000 200 000 33 500 244 320 46 800 24 680 20 000 1 833 700 Transaction: close accounts as of 31 December N using the first method. 7 - Solution Debited account Credited account Descriptions Financial year Debited amount Credited amount 233

1 2844 2845 433 10 4194 16 461 45 422 12 462 400 56 57 476 41 21 2011 2242 2245 312 311 Depreciation of office and computer equipment Depreciation of transport equipment Other social organs Allotment Clients, debts for consigned packages Domestic loans and DLMT Accrued fiscal debts Depositors Personnel remuneration due Net result for distribution Accrued social debt Vouchers issued Liquid assets in banks, Giro accounts and Treasury Cash in hand Miscellaneous debtors (Charges recorded in advance) Ordinary debtors Lands Commercial funds Office and computer equipment Transport equipment Packages Goods closing of accounts 97 400 304 000 10 000 826 000 1 500 200 000 33 500 244 320 46 800 24 680 20 000 27 000 34 000 27 000 3 200 159 000 30 000 400 000 238 000 594 000 8 000 340 500 234

MODULE V DISTRIBUTION OF PROCEEDS 235

I - Main principles The estabished balance sheeet at closing shows the result from operations generated during the financial year. It entails a balance sheet before the distribution of results. Some accounting referentials propose equally items of established balance sheets «after the distribution of proceeds». This step is a simple operation in sole proprietorship enterprises, and more complex in companies ; The result at the end of the financial year shall be recorded: To the credit account 121 (case of a profit result), To the debit account 129 (case of the deficit or loss result). II - Approach The distribution of the profit result is a complex operation in a company because it is governed by strict legal regulations : It must take place within the six months of the closing of the financial year in the form of a deliberation approved by shareholders during a general assembly meeting. The instrument of the deliberation constitutes the supporting accounting document justifying the recording in accounting in respect of the distribution of proceeds ; It is generated by the constitution of reserves provided for by legal instruments (laws on commercial companies, General Tax Code...) or articles and memorandum of association. Provisions reserves are recorded under the credit column of account 11 Reserve fund; In case of deficit result, it is transferred to the debit of account129 Brought forward (debit balance). III - Application ISSUE The proceeds distribution table (financial year N 1) a public establishment, approved by the Board of Directors follows on 10th March is presented as: Origins 2.Cumulated result of the patrimonial accounting of the financial year.. Provisions 4. Provision to reserves: Legal reserve Other reserves.. 3 930 118 500 122 430 Total 122 430 122 430 Operation : post the proceeds distribution table in the journal of the public establishment. IV - Solution 236

N Debited account Credited account Descriptions Debited amount Credited amount 10 March N 1 121 111 112 Result of the financial year pending distribution Legal reserve fund Other statutory reserve fund In compliance with resolution CA N. 122 430 3 930 118 500 MODULE VI PRATICAL EXERCISE ON THE PRODUCTION OF FINANCIAL STATEMENTS 237

I - Reading and analysis of the statement On 31 December 2012, end of the third financial year of a Industrial and Commercial Public Establishment (ICPE), the balance sheet is as follows: Balance sheet (in thounsand of f cfa) Descriptions of accounts Valeurs 2012 Expenditure payable in annuities 5 Patents, business licences and softwares 11 Lands 2 Buildings 10 Equipment and fixture 50 Equipment 210 Transport equipment 20 Advances and installments on current fixed assets - LMT loans and other credits 7 Stocks of equipment 6 Stocks of materials 163 Outstanding 90 Manifactured goods 73 Miscellaneous debits 51 Ordinary debtors 247 Short term loans and advanced received 13 Cheques for collection 7 Liquid assets in bank, postal centers, Treasury 8 Cash in hand 11 Allotment 300 Legal reserve fund 22 Free reserve fund 80 Net aggregate patrimonial account result for the financial year??? 238

Investment subventions Received 9 Foreign LMT loans 116 Domestic LMT loans 27 Miscellaneous LMT financial debts 13 Miscellaneous creditors 3 Depositors 195 Accrued fiscal debts 61 Accrued social debts 34 Resident entities 50 Short term advances and loans incured 42 Purchase of goods 17 Variation of stocks -1 Purchase of raw materials and relevant equipmentt 675 Variation of stocks +36 Transport facilities 26 External services consumed 82 Taxes and levies 47 Subventions paid 39 Staff charges 199 Financial charges 21 Exchanges losses 14 Provisions for depreciation 24 Transfers paid 3 Other charges 8 Sale of goods 22 Sale of manifactured products 1158 Proceeds from exploitation of state property 51 Other proceeds 31 Depreciation operations brought forward 9 Financial revenue 1 Transfers received 1 Other miscellaneous benefits 1 Production of fixed assets for self use 2 Operation : 2- Presentation as of 31 December 2004 - The performance statement - The balance sheet - Depreciation balances entries inventory are presented as follows : * depreciation of buildings 5 * depreciation of installations 10 * depreciation of equipments 50 * depreciation of transport equipment 5 239

CORRECTED VERSION OF PRACTICAL CASE 240

I - PRESENTATION OF THE PERFORMANCE STATEMENTOF A COMMERCIAL AND INDUSTRIAL PUBLIC ESTABLISHMENT Performance statement ( in thousands f cfa) Account N CHARGES Financial year 2012 OPERATING TRANSACTION 611 Purchase of goods 6 110 - Variation of stocks (- ou +) (gross margin of charges on goods see page 60) 612 Purchase of raw material and relevant furniture 6 120 - Variation of stocks (- ou +) (gross margin of charges on raw material page 60 ) 17-1 675 +36 613 Transports 26 614 External service 82 63 Taxes and levies 47 65 66 671 Subventions paid Transfers paid Other charges (added value see page 60 ) 62 Staff (1) charges 199 (1) foreign staff. /.. (Gross operating surplus see page 60 ) Provisions for depreciation 24 Total operating charges 1 155 (Operating result see page 60) 39 3 8 Financial transactions 64 Financial charges 21 641 Exchange losses 14 Total of financial charges 35 (Financial result see page 61) Total of charges of ordinary transactions 241 1 190

(Result of ordinary transaction see page 61 ) BELOW THE - LINE OPERATIONS Accounting values of transfer of fixed assets Below the line charges Below-the-line appropriations (allotment) Total of below-the-line charges / (Below the line result see page 61) GENERAL TOTAL OF CHARGES ( net result see page 61) 1 190 Performance statement (in thousands F CFA) Account N PROCEEDS Financial year 2012 Operating transaction 710 Sales of goods 22 GROSS MARGIN OF CHARGES ON GOODS 6 711 79 Sale of manufactured goods 1 158 Production of fixed assets 2 GROSS MARGIN CHARGES ON MATERIAL 449 72 Proceeds from operation of propriety 51 TURN OVER (1) (22+1158+51) 1 231 770 OTHER PROCCEDS 31 ADDED VALUE 332 GROSS OPERATING SURPLUS 133 78 Depreciation brought forward 9 242

Total of operating proceeds 1 273 OPERATING RESULT 118 Profit (+); loss (-) 74 76 FINANCIAL ACTIVITY Financial revenue Transfers received 1 1 Total of financial proceeds 2 FINANCIAL RESULT(+ or -) -33 Total of ordinary activity proceeds (1) 1 275 Result of ordinary transactions (+ or -) 85 BELOW THE - LINE OPERATION Proceeds from the transfer of fixed assets 771 Below the line proceeds Non operating results brought forward Transfer of charges 1 Total of below-the-line proceeds 1 BELOW THE - LINE ESULT (+ or -) 1 GENERAL TOTAL OF PROCEEDS 1 276 NET RESULT 86 Profit (+) ; loss(-) 243

45 461 462 44 472 Depositor Accrued fiscal debt Accrued social debt Resident bodies Miscellaneous creditors CIRCULATING LIABILITY 195 61 34 50 3 TOTAL CIRCULATING LIABILITY (III) 343 LIQUID -LIABILITY 50 Short term loans and advances received 13 TOTAL LIQUID LIABILITY(IV) 13 GENERAL TOTAL (I+II+III+IV+V) 1013 244