Taxe sur la valeur ajoutée. Modification, à partir du 1er janvier 2010, des règles de localisations des prestations de services et des obligations qui en résultent. Assujettis qui effectuent uniquement des opérations exemptées pour lesquelles ils n ont pas droit à la déduction A partir du 1 er janvier 2010, les règles de base de localisation des prestations de services vont être fondamentalement modifiées 1. De ce fait, en raison du nouveau régime applicable pour les prestations de services, l assujetti 2 qui effectue uniquement des opérations exemptées pour lesquelles il n a pas droit à la déduction 3 sera soumis à partir du 1 er janvier 2010 à de nouvelles obligations en matière de TVA. Dans le texte ci-après, l assujetti qui effectue uniquement des opérations exemptées pour lesquelles il n a pas droit à déduction est appelé «assujetti exempté». Le but de cette communication est de donner un aperçu des nouvelles obligations qui pourraient éventuellement incomber à un assujetti exempté. Il n est cependant pas possible de donner ici une description complète du nouveau régime. I. Opérations pour lesquelles un assujetti exempté est redevable de la TVA belge A. Prestations de services A partir du 1 er janvier 2010, les nouvelles règles en matière de TVA prévoient qu une prestation de service est, sauf exception, réputée se situer à l endroit où le preneur de services a établi le siège de son activité économique dans la mesure où, comme l assujetti exempté, il a la qualité d assujetti à la TVA 4. La TVA due doit être versée au Trésor par le preneur de services dans la mesure où son prestataire n est pas établi dans le pays 5. Cela signifie par conséquent qu à partir du 1 er janvier 2010, l assujetti exempté sera redevable au Trésor de la TVA belge à déclarer via une déclaration spéciale pour la plupart des prestations de services qui lui seront fournies par des assujettis qui ne sont pas établis en Belgique. Parmi ces prestations, on peut citer par exemple les locations de longue durée de moyens de transport (location qui excède 30 jours), les transports de biens, les travaux sur biens meubles, les prestations de nature intellectuelle comme celles des comptables ou des sociétés de conseil. Lorsqu il reçoit pour la première fois une telle prestation de services fournie par un assujetti non établi en Belgique et qu il ne dispose pas d un numéro d identification à la TVA, l assujetti 1 Ces modifications découlent de la Directive 2008/8/EC du Conseil du 12 février 2008 modifiant la directive 2006/112/CE 2 Par «assujetti qui effectue uniquement des opérations exemptées», il faut entendre également l Unité TVA au sens de l article 4, 2, du Code de la TVA (voir également l arrêté royal n 55 du 9 mars 2007) dont tous les membres effectuent à la sortie exclusivement des opérations exemptées par l article 44 du Code de la TVA 3 Voir article 44 du Code de la TVA 4 Cf. article 44 (modifié) de la directive 2006/112/CE 5 Cf. article 196 (modifié) de la directive 2006/112/CE 1
exempté doit en avertir l office de contrôle de la TVA dont il dépend. Après cette déclaration, l assujetti exempté se verra attribuer un numéro d identification à la TVA. B. Acquisitions intracommunautaires de biens Il est rappelé que l assujetti exempté est également redevable de la TVA pour les acquisitions intracommunautaires 6 : - de moyens de transport neufs ; - de produits soumis à accises (huiles minérales, alcool et boissons alcooliques et tabacs manufacturés) ; - de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise dans la mesure où l assujetti exempté a au cours de l année civile en cours ou au cours de l année civile précédente dépassé un seuil de 11.200 EUR 7 d achats ou qu il a opté pour cette taxation. Dans la mesure où il dépasse le seuil de 11.200 EUR d acquisitions intracommunautaires de biens ou opte pour la taxation, l assujetti exempté doit en informer l office de contrôle de la TVA dont il dépend. Il est alors tenu d acquitter la TVA sur toutes les acquisitions intracommunautaires de biens qu il effectue (y compris les acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neuf et de produits soumis à accise) via une déclaration spéciale à la TVA. II. Opérations pour lesquelles l assujetti exempté n est en principe pas redevable de la TVA belge A. Prestations de services Par exception aux nouvelles règles applicables énoncées ci-avant (prestation localisée à l endroit où le preneur de services a établi le siège de son activité), un nombre limité de prestations de services fournies à des assujettis, tels un assujetti exempté, suivent des règles particulières de localisation. Ces prestations qui suivent un régime de localisation propre sont énumérées limitativement ciaprès : - les prestations relatives à un bien immeuble par nature (tels les travaux immobiliers, les locations immobilières, ), qui sont toujours réputées avoir lieu à l endroit où est situé le bien immeuble; - les prestations de transport de personnes, qui sont localisées à l endroit où est effectué le transport en fonction des distances parcourues; - les prestations ayant pour objet des activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, de divertissement ou similaires, telles que les foires et les expositions, y compris les prestations de services des organisateurs de telles activités et les prestations accessoires 6 Par «acquisitions intracommunautaires de biens», on entend l achat, dans un autre Etat membre de l Union européenne, de biens qui sont transportés en Belgique par le fournisseur, par l acquéreur ou pour leur compte. 7 Si l assujetti exempté est une Unité TVA, il y a lieu pour le calcul du seuil de 11.200 EUR de regrouper l ensemble des acquisitions intracommunautaires effectuées par tous les membres de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise 2
à ces activités ainsi que le droit d accès à ce type d activité, qui sont localisées à l endroit où la manifestation ou l activité a effectivement lieu ; - les prestations de services de restaurant et de restauration, qui sont localisées à l'endroit où la prestation de services est matériellement exécutée; dans le cas où ces services sont exécutés matériellement à bord de navires, d'aéronefs ou de trains au cours de la partie d'un transport de passagers effectuée à l'intérieur de la Communauté, ils sont réputés être localisés au lieu de départ du transport de passagers ; - les prestations de location courte durée d un moyen de transport (la possession ou l utilisation continue du moyen de transport pendant une période ne dépassant pas 30 jours, et dans le cas d un moyen de transport maritime, pendant une période ne dépassant pas 90 jours), qui sont localisées à l'endroit où le moyen de transport est mis effectivement à la disposition du preneur. Cela signifie par conséquent qu en ce qui concerne uniquement les prestations de services énoncées ci-avant localisées en Belgique et qui sont fournies à un assujetti exempté par un assujetti non établi en Belgique, celui-ci doit en principe se faire identifier à la TVA en Belgique et porter en compte une TVA belge. Si cependant ce prestataire ne porte pas en compte la TVA belge, l assujetti exempté devra acquitter la TVA belge au Trésor à déclarer via une déclaration spéciale (sauf si l opération est exemptée) parce qu il est solidairement tenu au paiement de la TVA belge 8. B. Acquisitions intracommunautaires de biens Il est rappelé que l assujetti exempté n est pas tenu de soumettre à la TVA ses acquisitions intracommunautaires de biens autres que des moyens de transport neufs et des produits soumis à accise dans la mesure où il n a ni durant l année en cours ni durant l année civile précédente dépassé un seuil de 11.200 EUR d achats et qu il n a pas opté pour cette taxation. Toutefois, l assujetti exempté est automatiquement présumé avoir exercé l'option de la taxation de toutes ses acquisitions intracommunautaires dès qu'il communique à un fournisseur son numéro d identification à la TVA 9. III. Obligations découlant des nouvelles règles applicables à partir du 1 er janvier 2010 A. Dépôt d une déclaration Comme déjà précisé au point I A ci-avant, lorsqu il reçoit pour la première fois une prestation de services fournie par un prestataire non établi en Belgique qui, suivant les nouvelles règles, est localisée en Belgique à l endroit où il a établi le siège de son activité économique et qu il ne dispose pas d un numéro d identification à la TVA, l assujetti exempté doit en faire la déclaration auprès de l office de contrôle de la TVA dont il dépend. Après le dépôt de cette déclaration, l assujetti exempté se verra attribuer un numéro d identification à la TVA 10. 8 Art. 5 de l arrêté royal n 31 du 2 avril 2002. 9 Lorsqu un membre d une Unité TVA qui effectue uniquement des opérations exemptées communique son sousnuméro d identification à la TVA à son fournisseur, l Unité TVA dont il fait partie est présumée avoir opté pour soumettre à la TVA toutes ses acquisitions intracommunautaires de biens. 10 L assujetti exempté peut déjà, avant le 1 er janvier 2010, avertir l office de contrôle de la TVA dont il dépend qu il va recevoir des services qui, selon les nouvelles règles applicables à partir du 1 er janvier 2010, seront localisés en Belgique et pour lesquels il sera redevable de la TVA belge. Il peut déjà remplir les formalités nécessaires pour obtenir un numéro d identification à la TVA. Ce numéro sera alors valable à partir du 1 er janvier 2010. 3
Il est rappelé que l assujetti exempté doit également faire une déclaration auprès de l office de contrôle TVA dont il dépend lorsqu il dépasse le seuil de 11.200 EUR d acquisitions intracommunautaires de biens autres que des produits soumis à accises et des moyens de transport neufs ou opte pour la taxation de toutes ses acquisitions intracommunautaires de biens. Si l assujetti exempté n en dispose pas encore, un numéro d identification à la TVA lui sera octroyé après le dépôt de cette déclaration. A. Communication du numéro d identification à la TVA L assujetti exempté est tenu, à partir du 1 er janvier 2010, de communiquer systématiquement son numéro d identification à la TVA (précédé du code BE) à ses prestataires de services, lorsqu il est redevable de la TVA belge sur la prestation fournie (prestation fournie par un prestataire non établi en Belgique et qui, suivant les nouvelles règles, est localisée en Belgique à l endroit où l assujetti exempté a établi le siège de son activité économique) 11. En ce qui concerne les acquisitions intracommunautaires de biens, l assujetti exempté n est tenu de communiquer son numéro d identification à la TVA (précédé du code BE) à ses fournisseurs que dans la mesure où il a soit dépassé le seuil de 11.200 EUR d acquisitions intracommunautaires durant l année en cours ou durant l année civile précédente, soit opté pour la taxation de ses acquisitions intracommunautaires de biens. B. Dépôt d une déclaration spéciale à la TVA S il a, durant un trimestre civil, reçu un service pour lequel il est redevable de la TVA belge (voir point I, A ci-avant), l assujetti exempté est tenu de déposer, auprès de l office de contrôle TVA dont il dépend, une déclaration spéciale (déclaration n 629) au plus tard le 20 ème jour du mois qui suit le trimestre concerné. Il est rappelé que, s il a effectué une acquisition intracommunautaire de biens pour laquelle il est redevable de la TVA belge (voir point I, B, dernier alinéa ci-avant), l assujetti exempté est également tenu de reprendre cette opération dans sa déclaration spéciale. Dans la mesure où il n a effectué durant un trimestre aucune opération pour laquelle il est redevable de la TVA belge, l assujetti exempté ne doit pas déposer de déclaration spéciale. S il n a pas dépassé le seuil de 11.200 EUR d acquisitions intracommunautaires de biens ou n a pas opté pour la taxation, l assujetti exempté doit, pour les acquisitions intracommunautaires de moyens de transport neufs, déposer une déclaration distincte (modèle n 446) auprès du bureau des douanes de son choix et, pour les acquisitions intracommunautaires de produits soumis à accises, se rendre auprès du receveur des accises pour l acquittement de la TVA. IV. Exemples reprenant les nouvelles règles de localisation des services A. Exemple n 1 Un assujetti exempté qui ne dispose pas d un numéro d identification à la TVA fait appel à un bureau de consultance établi en Allemagne pour la délivrance d un avis. L avis est rendu le 25 février 2010. Le bureau porte en compte 350,00 EUR (hors TVA) pour sa prestation. 11 Si l opération est fournie à un membre d une Unité TVA qui effectue exclusivement des opérations exemptées, ce membre doit communiquer son sous-numéro d identification à la TVA. 4
Suivant les nouvelles règles applicables, le prestataire allemand ne porte pas en compte de TVA à l assujetti exempté puisque sa prestation est réputée se situer en Belgique (Etat membre où est établi le preneur de service) et rend donc la TVA belge exigible. L assujetti exempté doit avertir l office de contrôle TVA dont il dépend qu il reçoit pour la première fois un service qui suivant les nouvelles règles est localisé en Belgique et pour lequel il est redevable de la TVA. Suite à cette déclaration, un numéro d identification à la TVA lui est attribué. Il doit communiquer son numéro d identification à la TVA au bureau de consultance. Etant donné que le prestataire n est pas établi en Belgique, l assujetti exempté doit reprendre dans la déclaration spéciale du 1 er trimestre 2010 la TVA belge relative à cette opération et verser cette TVA au Trésor belge.. B. Exemple n 2 Un assujetti exempté prend en location à partir du 1 er juillet 2010 un véhicule pour une période de 3 ans auprès d une société de location établie au Grand-duché de Luxembourg. Le loyer mensuel (400 EUR hors TVA) est payable à l expiration de chaque mois civil. Suivant les nouvelles règles applicables, la société de location luxembourgeoise ne porte pas en compte de TVA à l assujetti exempté puisque sa prestation est réputée se situer en Belgique (Etat membre où est établi le preneur de service) et rend donc la TVA belge exigible. L assujetti exempté doit communiquer son numéro d identification à la TVA à la société de location. Etant donné que le prestataire n est pas établi en Belgique, l assujetti exempté doit reprendre dans la déclaration spéciale du 3 ème trimestre la TVA belge concernant les loyers de juillet, août et septembre et verser cette TVA au Trésor belge. V. Exécution d une prestation de services par une entreprise qui effectue uniquement des opérations exemptées à un assujetti établi dans un autre Etat membre Il peut arriver qu un assujetti exempté (ou une Unité TVA qui effectue uniquement des opérations exemptées) fournisse une prestation de services à un assujetti établi dans un autre Etat membre. Conformément aux nouvelles règles applicables en matière de TVA, cette prestation est en principe (sauf exceptions) localisée à l endroit où le preneur de services a établi le siège de son activité économique, dans la mesure où il agit en qualité d assujetti (voir points I A et II A ci-avant). La prestation de services fournie par l assujetti exempté belge sera alors réputée se situer dans l Etat membre de son client. Dans certains cas (principalement pour les avocats), il peut arriver que la prestation de services soit effectivement soumise à la TVA dans cet Etat membre parce que, contrairement au régime applicable en Belgique, ce service ne bénéficie pas de l exemption dans cet Etat membre. Le preneur de services sera alors redevable de la TVA due sur ce service dans son Etat membre. Lorsqu il effectue pour la première fois une telle prestation de services, l assujetti exempté doit en faire la déclaration auprès de l office de contrôle de la TVA dont il dépend. S il ne dispose pas encore d un numéro d identification à la TVA, il se verra attribuer après le dépôt de cette déclaration un numéro d identification à la TVA 12. 12 L assujetti exempté peut déjà, avant le 1 er janvier 2010, avertir l office de contrôle de la TVA dont il dépend qu il va fournir des services qui, selon les nouvelles règles applicables à partir du 1 er janvier 2010, seront localisés dans l Etat membre du preneur de services et qui y seront effectivement taxées (opérations pour lesquelles le preneur est redevable 5
S il se trouve dans cette situation, l assujetti exempté doit reprendre dans un relevé intracommunautaire le montant total des prestations de services de ce type qui sont effectivement taxées dans l Etat membre d imposition. Ce relevé doit être déposé chaque trimestre. Le relevé peut être déposé sur papier ou par voie électronique. de la TVA). Il peut déjà remplir les formalités nécessaires pour obtenir un numéro d identification à la TVA. Ce numéro sera alors valable à partir du 1 er janvier 2010. 6