Le plafonnement des impôts directs : mise en place du «bouclier fiscal» Ce qu il faut retenir Article 74 de la loi de finances pour 2006 Dans la situation actuelle, il peut arriver que le montant total des impositions locales, des impôts sur le revenu et sur le patrimoine dépasse le revenu annuel du contribuable. C est le cas par exemple des contribuables modestes, souvent âgés, qui perçoivent de très faibles revenus, des artisans qui ont eu une année difficile, des agriculteurs qui ont subi une mauvaise récolte ou des créateurs d entreprise dont l activité met du temps à démarrer. La flambée de l immobilier ou la détention d un patrimoine qui ne produit pas de revenus suffisants peuvent également conduire à des situations de ce type. À compter de cette année, c est-à-dire des impositions payées en 2006 sur les revenus perçus en 2005, le montant total des impôts directs payés par un même contribuable est plafonné à 60 % de ses revenus (principe dit du «bouclier» fiscal). Ce plafonnement s applique au cumul de l impôt sur le revenu (IR), de l impôt de solidarité sur la fortune (ISF), de la taxe d habitation et de la taxe foncière supportées à raison de l habitation principale, mais ne concerne pas les prélèvements sociaux. À noter : ce nouveau dispositif s ajoutera à l actuel mécanisme de plafonnement de l ISF, qui limite l impôt sur le revenu et l ISF à 85 % des revenus. Désormais, chaque contribuable est donc en droit de demander la restitution des impositions directes, pour la fraction de ces impôts qui excède 60 % de ses revenus l année précédant celle du paiement de ses impositions. Ce droit à restitution supposera une demande du contribuable au cours de l année qui suit le paiement des impositions directes concernées. En pratique : ainsi, un contribuable pourra demander jusqu au 31 décembre 2007 la restitution de l imposition payée en 2006 qui a excédé 60 % de ses revenus de 2005. Précisions Contribuables bénéficiaires du droit à restitution Le droit à restitution concerne le contribuable qui : - forme un foyer fiscal, au sens de l impôt sur le revenu ; - et a son domicile fiscal en France. Attention : la notion de foyer fiscal est à géométrie variable. Ainsi, les personnes mariées ou pacsées constituent un foyer fiscal au sens de l impôt sur le revenu. Alors que la taxe d habitation peut être établie au nom de plusieurs foyers fiscaux, notamment en cas de colocation. Et les concubins notoires, imposés séparément au titre de l impôt sur le revenu, sont néanmoins soumis à une imposition commune au titre de l ISF.
La composition du foyer fiscal s apprécie à la date à laquelle le droit à restitution est acquis, c est-à-dire au 1 er janvier de l année suivant celle du paiement des impositions Illustration : pour l exercice du droit à restitution au titre de l année 2007, la composition du foyer fiscal s appréciera au 1 er janvier 2007. Les impôts et taxes à prendre en compte dans le calcul du plafonnement Les impositions à prendre en compte pour la détermination du droit à déduction sont : - l impôt sur le revenu effectivement payé ; il s agit de l impôt net après application des crédits et réductions d impôt, qu il soit calculé selon le barème progressif ou à un taux proportionnel (notamment l imposition des plus-values immobilières au taux de 16 %) ; - l ISF, pour son montant après application de la réduction pour charges de famille et, le cas échéant, du mécanisme de plafonnement spécifique à cet impôt ; - la taxe foncière sur les propriétés bâties et celle sur les propriétés non bâties correspondant à l habitation principale du contribuable ainsi que les taxes additionnelles qui s y rapportent, à l exception toutefois de la taxe d enlèvement des ordures ménagères ; Précision : les frais de gestion constituant l accessoire de la taxe foncière devraient également être pris en compte. - la taxe d habitation correspondant à l habitation principale du contribuable ainsi que les taxes additionnelles à cette taxe. À noter : ne sont donc pas retenus pour la détermination du droit à restitution : - les prélèvements sociaux (CSG, CRDS, prélèvement social de 2 %, et contribution additionnelle au prélèvement social) ; - les taxes foncières des résidences secondaires et les résidences données en location ; - la taxe d habitation des résidences secondaires ; - ou encore la redevance audiovisuelle. Attention toutefois, pour être pris en compte dans la détermination du droit à restitution, les impôts limitativement désignés par la loi doivent également satisfaire aux conditions suivantes : - ces impôts doivent être payés en France par le redevable de l impôt lui-même ; - seuls l impôt sur le revenu et l ISF correspondant aux montants régulièrement déclarés par le contribuable sont pris en compte ; - enfin, ces impôts ne doivent pas être déductibles d un revenu catégoriel de l impôt sur le revenu. Précision : sont donc exclus de la détermination du droit à restitution l IR et l ISF payés à l étranger ou encore à la suite d une procédure de rectification. À noter : la loi prévoit les règles de prise en compte particulières suivantes : - lorsqu une taxe foncière est établie au nom d une indivision ou d une société ou encore d un groupement non soumis à l IS dont le contribuable est membre, ces impositions sont prises en compte à proportion des droits du contribuable dans les bénéfices des ces entités, ou en cas d indivision à proportion des droits du contribuable dans l indivision ;
- lorsque les impôts sont établies au nom de plusieurs contribuables, le montant des impositions à retenir est égal au montant de la taxe d habitation divisé par le nombre de contribuable redevables de cette taxe, et, concernant l IR et l ISF, au montant des impositions correspondant à la fraction de la base d imposition du contribuable qui demande la restitution. Cette même règle s applique en cas de changement de situation familiale avant la date à laquelle le droit à restitution est acquis, c est-à-dire avant le 1 er janvier qui suit l année du paiement de l impôt. Par ailleurs, les impositions à prendre en compte sont, le cas échéant, diminuées des restitutions d impôt sur le revenu ou des dégrèvements obtenus au cours de l année du paiement de ces impositions. Exemple : le montant global des impositions à prendre en compte pour le plafonnement 2006 sera diminué d un éventuel dégrèvement de taxe d habitation perçu en 2006. Les revenus à prendre en compte dans le calcul du plafonnement Il s agit de l ensemble des revenus réalisés par le contribuable au titre de l année qui précède celle du paiement des impositions. Autrement dit, il s agit de l ensemble des revenus perçus par le contribuable, exonérés ou non d impôt sur le revenu, à l exception de certains revenus limitativement énumérés par la loi. En principe, les revenus à retenir sont ceux qui ont servi de base à l IR pris en compte pour la détermination du droit à restitution. La loi désigne les revenus réalisés «au titre de l année précédant celle du paiement des impositions». Par revenus réalisés, il faut entendre les revenus perçus au cours de l année et les plus-values réalisées lors de cette même année. Ainsi, on retiendra les revenus perçus en 2005 et le montant des plus-values réalisées en 2005 pour le plafonnement applicable en 2006. Attention : les impositions à la source, comme le prélèvement libératoire sur les revenus mobiliers ou les plus-values immobilières, sont retenues au titre de leur paiement, tandis que les revenus correspondants sont retenus pour la détermination du droit à restitution de l année suivante. Le montant à prendre en compte est donc constitué par l ensemble des revenus imposables, et plus précisément par les revenus soumis à l IR nets de frais professionnels, les revenus soumis au prélèvement libératoire et les revenus exonérés d impôt sur le revenu. Doivent notamment être retenus pour le plafonnement les montants des revenus suivants : - les traitements et salaires et les rémunérations des gérants et associés de société après déduction des frais réels professionnels, ou des 10 % forfaitaires ; - les pensions et les rentes viagères à titre gratuit après l abattement de 10 % ; - les bénéfices industriels et commerciaux, agricoles et non commerciaux pour leur montant net ; - les dividendes pour leur fraction imposable à l impôt sur le revenu ; - les plus-values immobilières nettes, notamment après application de l abattement pour durée de détention ;
- les plus-values sur valeurs mobilières et droits sociaux pour leur montant effectivement imposé, majorées de l abattement pour durée de détention (lorsque le seuil de cession de 15 000 n est pas atteint, les revenus provenant de ces cessions ne sont pas pris en compte au titre du plafonnement). Toutefois, le montant global de ces revenus doit être retraité et diminué : - des déficits catégoriels imputables sur le revenu global ; - du montant des pensions alimentaires versées ; - des cotisations ou primes versées sur les Perp ou dans le cadre de certains régimes de retraite supplémentaire obligatoires ou complémentaires facultatifs. Attention : les autres charges imputables sur le revenu global et les déficits reportables sur les revenus de même nature ne sont pas pris en compte pour la détermination du droit à restitution. D autre part, sont retenus les revenus soumis à un prélèvement libératoire pour leur montant qui sert de base à ce prélèvement, notamment les obligations, les bons du Trésor, les bons de caisse, les comptes bloqués d associés. Doivent également être pris en compte l ensemble des revenus exonérés d impôt sur le revenu, réalisés au cours de la même année en France ou hors de France. Précisions : il s agit notamment des gains perçus lors du retrait ou de la clôture d un plan d épargne en actions (PEA), des intérêts et primes d épargne des plans d épargne logement (PEL), des intérêts des sommes inscrites sur des livrets d épargne d entreprise lors du retrait des fonds, des intérêts des sommes déposées sur des livrets de Caisse d épargne, sur des livrets d épargne populaire, sur des livrets jeunes et sur des comptes d épargne logement (CEL), des produits des dépôts effectués sur des Codevi, des versements des produits capitalisés sur un plan d épargne populaire (PEP), mais aussi de la participation des salariés aux résultats de l entreprise et de l abondement de l entreprise au plan d épargne d entreprise (PEE). Attention : les revenus se rapportant aux plans d épargne logement, aux plans d épargne populaire et aux contrats d assurance-vie sont considérés comme réalisés à la date de leur inscription en compte et non à la date du dénouement du contrat. A contrario, certains revenus sont expressément exclus du calcul du droit à déduction. Ainsi, aux termes de la loi, ne sont pas pris en compte au titre du plafonnement : - les revenus des logements dont les propriétaires se réservent la jouissance ; - les plus-values immobilières exonérées notamment du fait de la durée de détention ; - les plus-values sur cessions de valeurs mobilières dont le montant n'excède pas le seuil annuel de 15 000 ; - les prestations sociales suivantes : allocation de salaire unique, allocation de mère au foyer, allocation pour frais de garde, allocation aux adultes handicapés, allocation pour jeune enfant, allocation parentale d éducation, allocation d adoption, aide à la famille pour l emploi d une assistante maternelle agréée et sa majoration, allocation logement, aide personnalisée au logement, allocations, indemnités et prestations servies, sous quelque forme que ce soit par l État, les collectivités et les établissements publics (RMI ).
L exercice du droit à restitution Fiscalité personnelle Impôt sur le revenu Le droit à restitution est exercé sur demande du contribuable, demande qui doit être déposée avant le 31 décembre de l année au cours de laquelle le droit à restitution a été acquis. D un point de vue pratique, les premières demandes de restitution de l excédent d impôt interviendront à compter du 1 er janvier 2007 et pourront être formulées jusqu au 31 décembre de cette même année, pour les impôts payés en 2006, soit : - l impôt sur le revenu payé en 2006 ; - l impôt de solidarité sur la fortune 2006 ; - la taxe foncière et la taxe d habitation 2006 correspondant à l habitation principale. Ces impôts seront par la suite comparés aux revenus perçus en 2005. En pratique : les restitutions d un montant inférieur à 8 ne seront pas effectuées. Un décret fixera notamment les obligations déclaratives du contribuable et les modalités d instruction de la demande de restitution. Toutefois, le ministre de l Économie a d ores et déjà indiqué que cette demande devra être formulée au moyen d un imprimé spécifique à joindre à la déclaration d ensemble des revenus. Le contrôle du droit à restitution Le reversement des sommes indûment restituées sera demandé selon les mêmes règles de procédure et avec les mêmes sanctions qu en matière d impôt sur le revenu. Ainsi, le droit à restitution sera, le cas échéant, corrigé à l occasion de la rectification des revenus suite à une procédure de contrôle. Illustration Illustration n 1 Famille monoparentale Célibataire 1 enfant Revenus annuels 2005 du foyer 10 500 dont allocation de parent isolé (non prise en compte pour la détermination du droit à restitution) : 8 700 IR 2006 0 Taxe d habitation 2006 (habitation principale) 100 Taxe foncière 2006 (habitation principale) 1 400 Montant total des impositions directes : 1 500 Plafond (60 % des revenus pris en compte à hauteur de 10 500 8 700 = 1 800 ) 1 080 soit un droit à restitution de : 420 représentant 28 % des impositions directes
Illustration n 2 Retraité Veuf retraité Fiscalité personnelle Impôt sur le revenu Patrimoine imposable à l ISF au 1 er janvier 2006 1 900 000 Revenus annuels du foyer perçus en 2005 10 000 IR 2006 0 Taxe d habitation 2006 (habitation principale) 450 Taxe foncière 2006 (habitation principale) 850 Impôt de solidarité sur la fortune payé en 2006 7 970 Montant total des impositions directes 9 270 Plafond (60 % des revenus) 6 000 soit un droit à restitution de : 3 270 représentant 35 % des impositions directes Illustration n 3 Commerçant Mme est salariée (30 000 ), M. est commerçant (- 27 000 ) et ils ont deux enfants mineurs Revenus annuels 2005 du foyer 3 000 IR 2006 0 Taxe d habitation 2006 (habitation principale) 0 Taxe foncière 2006 (habitation principale) 2 400 Montant total des impositions directes : 2 400 Plafond (60 % des revenus pris en compte soit 3 000 ) 1 800 Soit un droit à restitution de : 600 Commentaire Le mécanisme du bouclier fiscal se superpose au mécanisme du plafonnement de l impôt de solidarité sur la fortune déjà existant. Ce dernier n est pas affecté par ce nouveau dispositif, dont la portée est plus large. En effet, le plafonnement de l ISF permet même s il est plus restreint de limiter cet impôt si son montant majoré de celui de l impôt sur le revenu de l année précédente est supérieur à 85 % de ce revenu. Pour mémoire : l administration fiscale vient de confirmer la solution dégagée par les magistrats de la Cour de cassation. En effet, selon eux, les impôts qui ne sont pas assis sur des revenus tels que la taxe foncière ou la taxe d habitation, n ont pas à être pris en compte dans le calcul du plafonnement de 85 %. À noter que contrairement au nouveau dispositif, ce plafonnement de 85 % évite de faire l avance en trésorerie de l impôt puisqu il s applique au stade de la déclaration et du paiement de l impôt et dispense donc le contribuable de toute avance de trésorerie à l État.
Ce faisant, les assujettis qui voyaient déjà leur cotisation plafonnée par application de ce dispositif spécifique bénéficient désormais d un plafonnement à deux étages à 60 % de leurs revenus. Comme auparavant, ils pourront déduire du montant de leur ISF théorique la fraction de celui-ci faisant supporter une imposition globale (IR et ISF) supérieure à 85 % de leurs revenus. Et ils pourront, dans un second temps, demander le remboursement de la différence entre la réduction totale à laquelle ils ont droit en vertu du bouclier et celle découlant du plafond de 85 % en utilisant la procédure de restitution propre au bouclier fiscal.