A. ACTIVITÉS ET CONTRIBUABLES CONCERNÉS. I. Activité professionnelle exercée

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1 1Les cotisations sociales que les exploitants individuels ou les associés de sociétés de personnes en tant que travailleurs non salariés sont tenus de verser -à titre personnel- en raison de l'exercice de leur activité professionnelle constituent, en principe, des charges d'exploitation déductibles. Des modifications ont été apportées par les articles 24 et 41 de la loi n du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle, ainsi que par l'article 26 de la loi de finances rectificative pour 1995 (loi n du 30 décembre 1995). 2On examinera successivement : - le champ d'application (sous-section 1) - les modalités de déduction (sous-section 2) ; - les modalités d'imposition des prestations servies (sous-section 3) ; - l'entrée en vigueur (sous-section 4). A. ACTIVITÉS ET CONTRIBUABLES CONCERNÉS I. Activité professionnelle exercée 1L'article 24 de la loi n du 11 février 1994, qui est entrée en vigueur le 13 février 1994 (cf. 4 F 2234) et qui a modifié l'article 154 bis du CGI a prévu un nouveau régime de déduction des cotisations sociales pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux. 2Le régime de déduction des cotisations sociales obligatoires ou facultatives et des primes de contrat d'assurance de groupe peut bénéficier à tous les non-salariés relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux au titre des articles 34 ou 35 du CGI. II. Assurés 3Les nouvelles dispositions de l'article 154 bis du CGI concernent les entrepreneurs individuels et les associés des sociétés de personnes ainsi que l'associé unique des EURL. 1. L'exploitant individuel et l'associé de certaines sociétés. a. Exercice de l'activité pour son propre compte. 4Le nouveau dispositif de déduction des charges sociales concerne les exploitants individuels qui accomplissent habituellement des actes de commerce ou des opérations relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux pour leur propre compte et qui acquittent à ce titre des cotisations sociales à des régimes de non-salariés. b. Activité exercée dans le cadre d'une société de personnes.

2 5Conformément aux dispositions des articles 8, 239 ter, 239 quater, 239 quater A, 239 quater B et 239 quater C du CGI, les associés et membres des sociétés de personnes et organismes fiscalement assimilés sont soumis à l'impôt pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. 6Aux termes de l'article 60 du même code, le bénéfice des sociétés de personnes et assimilées est déterminé dans les conditions prévues pour les exploitants individuels. 7Dans ces conditions, l'associé personne physique qui exerce directement, personnellement et régulièrement son activité professionnelle dans le cadre d'une telle société et dont les revenus sont à ce titre imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, entre dans le champ d'application des nouvelles dispositions. 8Il en va de même pour les associés des sociétés créées de fait et des sociétés en participation qui exercent leur activité professionnelle dans le cadre des sociétés de ce type. c. Activité exercée en EURL. 9Le régime d'imposition des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée varie selon la qualité de l'associé unique. 10Ainsi, bien qu'elle revête la forme d'une société à responsabilité limitée, l'eurl dont l'associé unique est une personne physique n'est pas passible de l'impôt sur les sociétés sauf option expresse pour cet impôt. Elle relève du régime fiscal des sociétés de personnes, l'associé étant personnellement imposé à l'impôt sur le revenu à raison des bénéfices sociaux. 11Dans ces conditions, l'associé unique, personne physique, d'une EURL qui exerce son activité professionnelle dans le cadre de cette société est également concerné par le nouveau dispositif de déduction des charges sociales. 2. Le conjoint collaborateur. a. Régime applicable jusqu'au 12 février L'article 8 de la loi n du 10 juillet 1982 relative aux conjoints d'artisans et de commerçants travaillant dans l'entreprise familiale, a complété l'article 154 bis du CGI en prévoyant la déduction, pour la détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des cotisations volontaires de sécurité sociale de l'époux du commerçant ou de l'artisan qui collabore effectivement à l'activité de son conjoint, sans être rémunéré et sans exercer aucune autre activité professionnelle. 13 En l'état de la législation sociale applicable jusqu'au 12 février 1994, les cotisations dont il s'agissait s'entendaient uniquement de celles qui étaient versées par le conjoint collaborateur au titre de l'assurance volontaire vieillesse 1 des travailleurs non salariés des professions artisanales et des professions industrielles et commerciales. 14 La disposition susvisée ne faisait que confirmer, sur le plan législatif, la doctrine administrative qui avait déjà admis la déduction des cotisations en cause pour la détermination du résultat imposable de l'entrepreneur individuel (RM. Haby, JO AN du 28 janvier 1980, p. 280 n et Sergheraert JO AN du 17 mars 1980, p. 1045, n 22839). 15 L'assiette des cotisations d'assurance volontaire vieillesse du conjoint collaborateur était définie : - d'une part, par l'article 6 du décret n du 4 juillet 1983 (JO du 6 juillet 1983, p à 2071) pour le conjoint collaborateur mentionné au registre du commerce et des sociétés, au répertoire des métiers ou au registre des entreprises tenu par les chambres de métiers d'alsace et de la Moselle ; - d'autre part, par l'article 8 du décret n du 29 décembre 1973 (JO du 30 décembre 1973, p et 14189) pour le conjoint collaborateur non mentionné à ces registres. 16 Les cotisations courantes et rétroactives qui présentaient le caractère de cotisations de sécurité sociale, constituaient une charge déductible pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise. Remarque. - L'article 8 du décret n du 4 juillet 1983 précité a permis aux conjoints collaborateurs mentionnés de demander jusqu'au 31 décembre 1984 à verser les cotisations d'assurance volontaire vieillesse afférentes aux années 1978 à À noter, par ailleurs, que l'article 4 du décret n du 20 novembre 1980 (JO du 21 novembre 1980, p et 2706) avait déjà autorisé les conjoints collaborateurs mentionnés à

3 verser les cotisations afférentes aux deux années précédant la date d'effet de leur adhésion à l'assurance volontaire vieillesse, sur demande formulée avant le 31 décembre Cependant, en ce qui concerne les conjoints collaborateurs d'exploitants placés sous le régime du forfait, la déduction des cotisations et des sommes correspondant aux rachats de cotisations doit être effectuée selon les règles définies 4 F 2232, n 14. b. Régime applicable à compter du 13 février L'époux du commerçant, du professionnel libéral ou de l'artisan qui collabore effectivement à l'activité de son conjoint sans être rémunéré pouvait cotiser volontairement aux régimes sociaux obligatoires de l'exploitant. L'article 40 de la loi du 11 février 1994 étend cette possibilité aux conjoints-collaborateurs qui exercent, dans certaines conditions, une activité salariée à temps partiel pour un autre employeur. 1 Adhésion aux régimes sociaux obligatoires de l'exploitant. 20 L'article 154 bis du CGI permet la déduction des cotisations volontaires versées par l'époux du commerçant, du professionnel libéral ou de l'artisan qui collabore effectivement à l'activité de son conjoint sans être rémunéré et sans exercer aucune autre activité professionnelle sous réserve des dispositions de l'article L du code de la sécurité sociale modifié par l'article 40 de la loi du 11 février Ce texte permet dorénavant d'étendre le bénéfice de l'adhésion volontaire au régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés 2 au conjoint qui exerce par ailleurs hors de l'entreprise une activité salariée à temps partiel. Le décret d'application de ces dispositions n du 26 août 1994 a précisé que la durée de cette activité salariée devait être au plus égale à la moitié de la durée légale du travail. Conformément à l'article D du code de la sécurité sociale l'adhésion volontaire concerne le régime de base et les régimes complémentaires obligatoires de vieillesse et d'invalidité décès. Les cotisations versées à ce titre sont déductibles des résultats imposables de l'exploitant. 2 Adhésion aux régimes facultatifs. 21 L'article 41 de la loi n prévoit que les contrats d'assurance de groupe peuvent être souscrits par un groupement au profit de ses membres qui exercent une activité non salariée non agricole ou ont exercé cette activité et bénéficient à ce titre d'une pension de vieillesse. Ces dispositions ne permettent pas l'adhésion, et donc la déduction des primes versées, de conjointscollaborateurs des lors qu'ils n'exercent pas l'activité en propre. c. Modifications apportées à compter du 1er janvier L'article 26 de la loi de finances rectificative pour 1995, applicable à compter du 1er janvier 1996, donne au conjoint collaborateur d'un commerçant, d'un industriel, d'un artisan ou d'un professionnel libéral la possibilité d'adhérer aux groupements visés à l'article 41 de la loi n du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle. 23 Dorénavant, les primes et cotisations dues au nom du conjoint collaborateur au titre des contrats d'assurance de groupe prévus par l'article 41 déjà cité qu'il peut donc souscrire afin de se constituer des droits propres distincts de ceux de l'exploitant et au titre des régimes facultatifs mis en place par les caisses de sécurité sociale peuvent être déduites du résultat imposable de l'exploitant dans les limites prévues à l'article 154 bis du CGI. Ces limites s'appliquent au montant total des primes et cotisations dues par l'exploitant et son conjoint collaborateur. 24 Aucune autre modification n'est apportée au dispositif de l'article 154 bis du CGI, issu de la loi n du il février 1994 précitée et à ses modalités d'application commentées dans les sous-sections 4 F 2231 à 2234 sous réserve des précisions données aux n s 26 et suiv. ci-après. 25 Les numéros ci-après ne commentent cette extension qu'en ce qui concerne la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Ce régime applicable aux contribuables relevant des bénéfices non commerciaux font l'objet de commentaires dans la série 5 FP. 1 Conjoints collaborateurs d'artisans, d'industriels et de commerçants. 26 L'adhésion à un régime d'assurance facultatif au titre d'un contrat d'assurance de groupe ou au titre d'un régime mis en place par les caisses de sécurité sociale est subordonnée à l'adhésion volontaire au régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés. Les conjoints collaborateurs d'artisans, d'industriels ou de commerçants qui peuvent adhérer à un tel régime sont mentionnés au 5 de l'article L du code de la sécurité sociale.

4 27 Revêt donc la qualité de conjoint collaborateur, le conjoint qui déclare, avec l'exploitant, collaborer effectivement à l'activité professionnelle de celui-ci sans être rémunéré et sans relever, à titre personnel, d'un régime obligatoire d'assurance vieillesse. L'article D du code de la sécurité sociale admet cependant qu'il puisse exercer, hors de l'entreprise, une activité salariée à temps partiel d'une durée au plus égale à la moitié de la durée légale du travail. En pratique, s'il adhère à un régime obligatoire au titre de ce travail à temps partiel, il ne perd pas pour autant le droit d'adhérer aux groupements. 28 Sont concernés : - les conjoints collaborateurs mentionnés au registre du commerce et des sociétés, au répertoire des métiers ou au registre des entreprises tenu par les chambres de métiers d'alsace et de la Moselle ; - ainsi que les conjoints d'associés uniques d'entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL). Bien que ces derniers ne puissent avoir, au strict plan juridique, le statut de conjoint collaborateur en raison de la qualité d'associé unique de l'eurl de leur époux, il est admis de leur accorder le bénéfice du dispositif dès lors qu'ils sont assimilés sur le plan social aux conjoints collaborateurs lorsqu'ils ont attesté sur l'honneur remplir effectivement les conditions de collaboration professionnelle. Demeurent donc exclus du bénéfice de ce dispositif le conjoint du chef d'une entreprise artisanale, industrielle ou commerciale qui exerce une activité professionnelle au sein de l'entreprise en qualité de salarié ou le conjoint d'un associé d'une société autre qu'une EURL soumise au régime des sociétés de personnes. 1 Régime de base, régimes complémentaires obligatoires ou facultatifs. 2 Jusqu'alors, cette adhésion n'était possible que pour le seul conjoint collaborateur ne bénéficiant d'aucun régime obligatoire d'assurance vieillesse. 2 Affiliation aux régimes sociaux obligatoires. 29 L'adhésion du conjoint collaborateur aux groupements prévus à l'article 41 déjà cité et la déductibilité des cotisations ou primes dues en son nom au titre de sa protection sociale facultative sont subordonnées à son adhésion effective et continue aux régimes obligatoires de base et complémentaire d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés à laquelle il peut prétendre dans le cadre de l'assurance volontaire. 30 En cas de radiation de l'assuré du régime d'assurance volontaire, pour quelque motif que ce soit, sa radiation du groupement et des régimes facultatifs des caisses de sécurité sociale devra prendre effet à la même date. 3 Régimes facultatifs en cause. 31 La loi autorise désormais la déduction des primes et cotisations dues pour les conjoints collaborateurs remplissant les conditions définies ci-avant, tant au titre des régimes facultatifs mis en place par les caisses de sécurité sociale qu'au titre des contrats d'assurance de groupe prévus à l'article 41 de la loi du 11 février 1994, en vue du versement de prestations de prévoyance complémentaire, d'indemnités en cas de perte d'emploi subie ou d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager. 32 L'adhésion du conjoint collaborateur à ces régimes est indépendante du comportement de l'exploitant au regard de sa propre protection sociale facultative. Un des époux, indifféremment l'exploitant ou le conjoint-collaborateur, peut donc décider soit de conclure un contrat d'assurance de groupe, soit d'adhérer à un régime facultatif mis en place par les caisses de sécurité sociale, soit de bénéficier des deux possibilités qui lui sont offertes par la loi alors même que l'autre ne cotiserait à aucun de ces régimes. B. ÉCONOMIE DES DIFFÉRENTS RÉGIMES DE PROTECTION SOCIALE I. Régimes obligatoires

5 1. Régime de base. 33Les exploitants individuels et les associés de sociétés de personnes en tant que travailleurs non salariés sont tenus de verser, à titre personnel, en raison de l'exercice de leur activité professionnelle, certaines cotisations sociales. Ces personnes doivent ainsi cotiser au titre de l'assurance maladie et maternité, de l'assurance vieillesse et des allocations familiales. a. Cotisations d'assurance maladie et d'assurance maternité. 34La loi-cadre n du 12 juillet 1966, modifiée par l'ordonnance n du 23 septembre 1967 et par la loi n du 6 janvier 1970, a institué un régime obligatoire d'assurance maladie et d'assurance maternité pour les non-salariés des professions non agricoles. En outre, la loi d'orientation du commerce et de l'artisanat du 27 décembre 1973 a aménagé le régime antérieur dans un souci d'harmonisation progressive des régimes des commerçants et artisans avec le régime général. Les cotisations mises à la charge des non-salariés comprennent des cotisations de base applicables à l'ensemble des affiliés et destinées à couvrir la charge des prestations obligatoires ainsi que, le cas échéant, des cotisations additionnelles. b. Cotisations d'assurance vieillesse et invalidité-décès. 35La loi n du 17 janvier 1948 a institué un régime d'allocation vieillesse pour les travailleurs non salariés, géré par des organisations autonomes et propres notamment aux professions industrielles et commerciales d'une part et artisanales d'autre part, à savoir : - une caisse nationale de compensation : ORGANIC 1 pour les industriels et commerçants, CANCAVA 2 pour les artisans ; - des organismes de gestion chargés de percevoir les cotisations et d'assurer le service des allocations : caisses professionnelles ou interprofessionnelles. Une réforme du régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés a été effectuée par la loi n du 3 juillet 1972, complétée par la loi n du 27 décembre Elle tend à un alignement progressif du régime de base d'assurance vieillesse sur le régime général des salariés, dans l'attente de la mise en place d'un régime unique. c. Cotisations d'allocations familiales. 36Le mode de calcul des cotisations personnelles d'allocations familiales, dues par les nonsalariés est, depuis le 1er avril 1974, aligné sur le régime général des salariés. 2. Régimes complémentaires. 37Le régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés comprend des régimes complémentaires obligatoires propres aux industriels et commerçants, et aux artisans. a. Industriels et commerçants. 38Le décret n du 5 juin 1975 a institué un régime complémentaire obligatoire d'assurance vieillesse financé par une cotisation additionnelle à la cotisation du régime de base, au profit des conjoints coexistants et survivants des industriels et commerçants. Le décret n du 8 janvier 1975 a institué un régime complémentaire obligatoire d'assurance invalidité-décès dont les cotisations sont à la charge des personnes assujetties au paiement du régime de base. b. Artisans. 39Le régime complémentaire d'assurance invalidité-décès issu du décret du 24 août 1963, maintenu par la loi du 3 juillet 1972, a été réorganisé par un décret du 16 octobre Ce régime revêt un caractère obligatoire pour tous les artisans relevant du régime d'assurance vieillesse. II. Régimes facultatifs 40La loi autorise désormais la déduction des cotisations et primes afférentes à la couverture de certains risques qui sont garantis dans le cadre soit de contrats d'assurance de groupe, soit de régimes facultatifs mis en place par les organismes de sécurité sociale. 1. Nature des risques couverts.

6 41Les articles 24 et 41 de la loi n du 11 février 1994 renvoient directement aux risques actuellement couverts par les contrats d'assurance de groupe définis par les articles L à L du code des assurances et l'article L du code de la mutualité. Il s'agit des risques dépendant de la durée de la vie humaine, des risques portant atteinte à l'intégrité physique de la personne ou liés à la maternité, des risques d'incapacité de travail ou d'invalidité ou du risque de chômage. Jusqu'alors, à l'exception du régime complémentaire facultatif de l'organic, les cotisations ou primes versées en vue d'assurer à l'exploitant des prestations complémentaires aux régimes obligatoires étaient considérées comme des dépenses personnelles n'ouvrant pas droit à déduction. Certaines de ces cotisations ou primes sont désormais déductibles. 42Cela étant, l'article 41 de la loi dispose qu'en l'espèce, les contrats doivent être souscrits en vue du versement de prestations de prévoyance complémentaire, d'indemnité en cas de perte d'emploi subie ou d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager. a. Assurance vieillesse. 43Il s'agit des régimes facultatifs destinés à compléter les prestations du régime obligatoire en matière de retraite des non-salariés non agricoles. Seules les primes des contrats offrant des prestations sous forme de rente viagère sont susceptibles de bénéficier du nouveau régime de déduction des charges sociales de l'exploitant. 44En ce qui concerne le versement d'une rente viagère, il est rappelé que conformément aux dispositions de l'article 1979 du code civil, l'assureur ne peut, dans un contrat de ce type, se libérer du paiement de la rente en offrant de rembourser le capital ; il est tenu de servir la rente pendant toute la vie de la personne ou des personnes sur la tête desquelles la rente a été constituée. À cet égard, il est précisé que les rentes peuvent être réversibles en cas de décès au profit des conjoints survivants ou d'un bénéficiaire désigné si le contrat le permet. 45Par exception au principe indiqué ci-dessus, il sera admis, à titre de mesure de tempérament, que le contrat -ou le régime facultatif- puisse comporter une contre-assurance décès, en cas de décès de l'assuré avant son soixante-cinquième anniversaire ou si elle est antérieure avant la date d'entrée en jouissance de la pension de vieillesse de sécurité sociale (L du code de la sécurité sociale), fonctionnant exclusivement dans les conditions suivantes : - cette contre-assurance peut prévoir le versement d'une rente viagère (qui pourra, le cas échéant, être temporaire) au profit du conjoint, des enfants ou d'un tiers désigné au contrat ; - elle peut également prévoir le versement d'un capital correspondant au seul montant des primes ou cotisations versées par l'assuré, à l'exclusion notamment des produits générés par ces versements. Dans cette hypothèse, la cotisation afférente à la contre-assurance décès n'est pas déductible ; le bénéfice de cette mesure de tempérament est subordonné à la ventilation par l'organisme de retraite ou d'assurance, de la prime ou de la cotisation due (part déductible et part non déductible) lors de l'adhésion au contrat et à chaque nouvel appel de prime ou cotisation. S'agissant d'une mesure dérogatoire au droit commun, ces conditions sont d'application stricte ; en cas de non-respect, la totalité de la prime ou de la cotisation est réintégrée au bénéfice. b. Prévoyance complémentaire. 46Sous cette appellation sont regroupés les contrats d'assurances souscrits dans le but de garantir : - soit le paiement d'indemnités journalières en cas d'arrêt de travail consécutif à une maladie ou à une maternité ; - soit le paiement de prestations en nature s'ajoutant à celles résultant d'un -régime obligatoire (complément de remboursement d'honoraires, de médicaments, de prothèses dentaires, etc...) ; - soit le versement d'un capital ou d'une rente «décès» ou «invalidité permanente». 47Les primes afférentes à ces contrats n'étaient pas jusqu'alors admises en déduction du bénéfice imposable. 48Désormais le nouveau dispositif permet, dans certaines limites (voir 4 F 2232, n 12), la déduction de ces primes lorsque les prestations servies prennent la forme, soit de prestations en nature, soit de revenus de remplacement ou de rentes. Sous réserve de la mesure de tempérament prévue au n 45 et des exceptions légales mentionnées aux n s 70 et 71, les contrats assurant le versement d'un capital en cas de réalisation du risque sont formellement exclus du nouveau régime de déduction des charges sociales. c. Assurance perte d'emploi subie. 49L'assurance chômage de l'entrepreneur individuel était jusqu'à présent regardée, sur le plan des principes, comme une dépense exposée, non pour les besoins de l'entreprise, niais dans l'intérêt de l'exploitant lui-même. Par suite, les cotisations correspondantes ne pouvaient pas être admises en déduction des bénéfices professionnels ni du revenu global de l'intéressé.

7 50Dans sa nouvelle rédaction, l'article 154 bis du CGI permet la déduction des cotisations versées au titre des régimes couvrant la perte d'emploi subie. 51Pour compenser l'absence d'allocations de chômage, l'entrepreneur individuel peut ainsi adhérer à un régime de protection qui lui garantit le versement d'un revenu de substitution exclusif du versement d'un capital en cas de perte d'emploi résultant d'un événement extérieur à sa volonté, sous réserve des exceptions légales mentionnées aux paragraphes n s 70 et En revanche, les cotisations versées au titre d'un régime offrant une couverture du risque de perte d'emploi résultant d'un acte volontaire de l'entrepreneur individuel tel que la cessation d'activité ou la cession, ne sont pas admises en déduction du bénéfice imposable de l'entreprise. 2. Contrats d'assurance de groupe. 53L'article 154 bis du CGI, dans sa rédaction issue de l'article 24 de la loi n du 11 février 1994, pose le principe de la déductibilité des primes versées au titre des contrats d'assurance de groupe, à compter du 13 février L'article 41 de cette même loi définit les caractéristiques de ces contrats de groupe. Ces dispositions permettent, notamment, aux membres des professions indépendantes non agricoles d'adhérer à ces contrats, en vue de bénéficier du versement de prestations de prévoyance complémentaires d'indemnités en cas de perte d'emploi subie, ou d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager. 54Le décret n du 5 septembre 1994 fixe les conditions de fonctionnement et de validité des contrats et les caractéristiques des groupes souscripteurs. 55Les commentaires suivants exposent les conditions que doivent remplir ces contrats pour être éligibles au nouveau dispositif de déduction prévu par le législateur. a. Économie générale des contrats. 56Conformément aux dispositions des articles L à 5 du code des assurances et L du code de la mutualité, ces contrats se définissent comme ceux souscrits par une personne morale ou un chef d'entreprise en vue de l'adhésion d'un ensemble de personnes répondant à des conditions définies au contrat, pour la couverture des risques dépendant de la durée de la vie humaine, des risques d'invalidité, de maladie, de maternité ou de chômage. Un contrat d'assurance de groupe suppose donc l'intervention de trois personnes distinctes : - l'assureur qui, en l'espèce, pourra être une société d'assurances, ou une mutuelle régies par les codes des assurances et de la mutualité ; - le souscripteur du contrat représenté en l'espèce par les groupements définis ci-dessous ; - les adhérents qui acquittent les primes et bénéficient des prestations. Remarque. - Les contrats de retraite sans possibilité de rachat (versement d'un capital) tels par exemple que les contrats de rentes viagères éligibles aux dispositions fiscales de la loi du 11 février 1994 doivent comporter une clause de transférabilité (loi du 16 juillet 1992). Le transfert des droits ne peut alors se faire que vers un contrat de même nature, et soumis aux mêmes règles fiscales. Les sommes représentant le montant des provisions mathématiques doivent être transférées directement d'un organisme d'assurance à l'autre ; elles ne peuvent ni transiter par l'adhérent ni lui être versées. 1 Caisse de compensation de l'organisation autonome nationale de l'industrie et du commerce. 2 Caisse autonome nationale de compensation de l'assurance vieillesse artisanale. b. Notion de groupement. 57Les groupements habilités à souscrire des contrats d'assurance de groupe dans le cadre de l'article 41 de la loi du 11 février 1994 doivent être constitués sous la forme d'associations déclarées, régies par la loi du 1er juillet Dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, les groupements peuvent être constitués sous la forme d'associations régies par la législation locale maintenue en vigueur par la loi du 1er juin Ces groupements doivent compter au moins 1000 membres exerçant une activité non salariée non agricole, ou qui ont exercé une telle activité et bénéficient à ce titre d'une pension de vieillesse 1. 59La constitution d'un groupement habilité est une condition substantielle pour que la déductibilité des primes ou cotisations versées par les souscripteurs soient admises en déduction. Les

8 cotisations versées à ces associations ne constituant pas des primes d'assurance de groupe ne peuvent être admises en déduction du résultat imposable. 60L'assujettissement de ces associations à l'impôt sur les sociétés de droit commun ne fait l'objet d'aucune mesure particulière. Dans ces conditions, les groupements en cause ne seront, conformément aux dispositions de l'article du CGI, passibles de l'impôt sur les sociétés de droit commun que s'ils se livrent à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif (DB 4 H 1161). c. Justification du paiement des cotisations aux régimes obligatoires. 61Aux termes des dispositions de l'article L du code de la sécurité sociale, est entachée de nullité toute convention conclue par une personne légalement tenue de cotiser à un régime d'assurance obligatoire garantissant les risques couverts à titre obligatoire par lesdits régimes, lorsque cette personne n'est pas à jour des cotisations dues à ce titre au moment de la conclusion ou du renouvellement du contrat. L'article 41 de la loi du 11 février 1994 dispose que les contrats d'assurance de groupe doivent être souscrits sous réserve du respect de ces dispositions. 62En conséquence, l'article 2 du décret n du 5 septembre 1994 (cf. annexe II) prévoit que toute personne qui demande son adhésion ou le renouvellement de son adhésion à un contrat de groupe doit justifier auprès du groupement souscripteur du contrat qu'elle est à jour du paiement des cotisations dues au titre des régimes obligatoires d'assurance maladie et d'assurance vieillesse, par la production d'une attestation délivrée par les caisses d'assurance maladie et d'assurance vieillesse concernées. 63Dans la pratique, s'agissant des contrats conclus avant le 31 décembre 1994, pour ne pas retarder la souscription des contrats d'assurance de groupe, l'obligation de justification du paiement des cotisations aux régimes obligatoires sera considérée comme satisfaite dans les conditions suivantes : - en ce qui concerne l'assurance maladie, la production de la carte d'assuré social au moment de la souscription sera regardée comme un justificatif suffisant dans la mesure où elle fait état des droits de l'assuré découlant du paiement de ses cotisations ; - s'agissant de l'assurance vieillesse, l'attestation demandée a dû être produite au plus tard le 31 décembre 1995 ou au moment de la cessation d'activité si celle-ci intervient avant cette date. Pour l'exercice 1994, les non-salariés ont pu adhérer à de tels contrats, sous réserve de la production d'une déclaration sur l'honneur. 64Si, à l'occasion d'un contrôle fiscal, il apparaît que l'exploitant n'était effectivement pas à jour de ses cotisations aux régimes d'assurances obligatoires, au moment de l'adhésion (ou du renouvellement) à un contrat, le service vérificateur rehaussera les résultats imposables du montant des cotisations déduites sur l'ensemble de la période vérifiée. En effet, dans cette situation, l'adhésion (ou le renouvellement) au contrat d'assurance de groupe souscrit par l'assuré sera regardée sur le plan fiscal comme entachée de nullité. d. Régularité et périodicité des primes ou cotisations. 65L'article 41 de la loi dispose que le versement des cotisations doit présenter un caractère régulier dans son montant et sa périodicité. L'article 3 du décret du 5 septembre 1994 précise à cet égard que les contrats d'assurance de groupe souscrits par les groupements habilités doivent fixer, pour le versement des primes ou cotisations, une périodicité qui ne peut être supérieure à un an. 66Ces dispositions écartent, notamment, du champ d'application du nouveau régime de déduction, les contrats offrant une couverture sur plusieurs années et stipulant le versement d'une cotisation unique à une date donnée. 67S'agissant des contrats souscrits en vue de garantir un revenu viager, le caractère régulier suppose que, chaque année, une cotisation minimale soit prévue par le contrat, une part supplémentaire pouvant être, par ailleurs, librement acquittée dans certaines limites (cf. n s 72 et s.). 68L'article 4 du décret précise que les primes doivent être annuelles et fixées en fonction d'une cotisation minimale qui varie chaque année parallèlement au plafond prévu à l'article L du code de la sécurité sociale. Ainsi, la cotisation minimale devra subir chaque année le même pourcentage d'augmentation que celui du plafond de la sécurité sociale. 69Le contrat doit en outre permettre aux adhérents d'opter, chaque année, pour le paiement d'une cotisation dont le montant est compris entre ce minimum et un maximum égal à dix fois ce plancher. Cette mesure a pour objet de tenir compte du caractère irrégulier des résultats des professions non salariées non agricoles. e. Rachat du contrat (versement d'un capital).

9 70Aux termes même de la loi, les contrats d'assurance de groupe ne peuvent prévoir une faculté de rachat (versement d'un capital) que dans les seuls cas suivants : - lorsque l'assuré est atteint d'une invalidité qui le rend absolument incapable d'exercer une profession quelconque (par analogie avec l'invalidité de 2ème et 3ème catégories prévue à l'art. L du code de la sécurité sociale en ce qui concerne les salariés) ; - cessation d'activité à la suite d'un jugement de liquidation judiciaire. 71La sortie en capital totale ou partielle ne doit être contractuellement possible qu'en cas de liquidation judiciaire ou d'invalidité. Toute clause ouvrant à d'autres circonstances une telle possibilité entacherait le contrat d'assurance de groupe d'irrégularité et entraînerait automatiquement le rejet des charges déductibles des primes ou cotisations versées au titre de ce contrat (sous réserve de la mesure de tempérament prévue au n 45). f. Rachat de cotisations. 72Les contrats d'assurance de groupe ayant pour objet de garantir un revenu viager (complément de retraite) peuvent permettre aux adhérents de payer des cotisations supplémentaires au titre des années qui sont comprises entre la date de leur affiliation au régime de base obligatoire d'assurance vieillesse d'une profession non salariée non agricole, et la date de leur adhésion au contrat d'assurance de groupe. 73Cependant, en application du principe de régularité et de périodicité du versement des cotisations posé par la loi, les rachats ne sont permis que sous certaines conditions et limites précisées par l'article 5 du décret. 74Le montant de la cotisation supplémentaire que peut verser l'assuré au cours d'une année donnée doit ainsi être égal à celui de la cotisation fixée pour cette même année. 75Cette cotisation supplémentaire peut être renouvelée autant d'années que le nombre d'années séparant l'année d'inscription de l'adhérent au régime de base obligatoire d'assurance vieillesse de sa profession et la date d'adhésion au contrat. Toutefois, en cas de non-paiement de la cotisation supplémentaire qui doit être versée au cours d'une année donnée, le versement de cette cotisation ne peut être reporté sur une autre année. 76Il en résulte qu'en cas d'interruption dans le paiement des cotisations supplémentaires, l'assuré perd définitivement le droit de racheter les années dont il a différé le rachat. 77Ce dispositif permet donc d'étaler le rachat des années antérieures à l'adhésion au contrat de groupe sur une durée identique à celle de la période rachetée. g. Précisions diverses. 78Les contrats d'assurance de groupe seront susceptibles d'ouvrir droit au bénéfice de la réduction d'impôt prévue par l'article 199 septies du CGI pour certaines primes d'assurance. Aux termes mêmes de cet article, la réduction d'impôt ne peut être accordée que si la prime ou cotisation acquittée n'a pas été prise en compte pour l'évaluation des revenus des différentes catégories. Par conséquent, les contribuables qui auront déduit de leur bénéfice professionnel tout ou partie de ces primes ou cotisations ne pourront bénéficier de la réduction d'impôt. h. Modifications issues de la loi n du 30 décembre La loi autorise désormais, à compter du 1er janvier 1996, la déduction des primes et cotisations dues pour les conjoints collaborateurs remplissant les conditions définies ci-avant, n s 26 et suiv., au titre des contrats d'assurance de groupe prévus à l'article 41 de la loi du 11 février 1994, en vue du versement de prestations de prévoyance complémentaire, d'indemnités en cas de perte d'emploi subie ou d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager. 80L'adhésion du conjoint collaborateur à ces régimes est indépendante du comportement de l'exploitant au regard de sa propre protection sociale facultative. Un des époux, indifféremment l'exploitant ou le conjoint-collaborateur, peut donc décider soit de conclure un contrat d'assurance de groupe, soit d'adhérer à un régime facultatif mis en place par les caisses de sécurité sociale, soit de bénéficier des deux possibilités qui lui sont offertes par la loi alors même que l'autre ne cotiserait à aucun de ces régimes. 81Les caractéristiques des groupements auxquels les conjoints collaborateurs peuvent dorénavant adhérer ainsi que les conditions de fonctionnement et de validité des contrats d'assurance de groupe conclus doivent respecter les dispositions édictées par l'article 41 de la loi du 11 février 1994 et le décret n du 5 septembre 1994 (cf. n s 53 à 77). 82Seules les primes ouvrant droit à des prestations en nature, des revenus de remplacement ou des rentes viagères sont en principe déductibles.

10 83Toutefois, l'article 41 déjà cité autorise le rachat du contrat (versement d'un capital) uniquement en cas de cessation d'activité à la suite d'un jugement de liquidation judiciaire ou à la suite d'une invalidité de l'assuré qui le rende absolument incapable d'exercer une profession quelconque. Par suite, le rachat du contrat propre au conjoint collaborateur est possible, sans remise en cause des déductions antérieures, lorsque l'intéressé sera personnellement atteint d'une invalidité le rendant incapable de poursuivre sa collaboration. En outre, en raison de la situation particulière dans laquelle se trouve le conjoint collaborateur, les déductions opérées au titre des primes et cotisations versées pour lui ne seront pas remises en cause pour les contrats qui prévoiraient, pour le conjoint, un rachat du contrat, lorsque l'exploitant se trouve dans l'une des deux situations envisagées par l'article 41 précité. 3. Régimes facultatifs mis en place par les caisses de Sécurité sociale. 84Pour la couverture du risque assurance vieillesse, des régimes complémentaires facultatifs peuvent déjà, en principe, s'ajouter aux régimes de base et complémentaires obligatoires. 85C'est ainsi que le décret n du 14 mars 1978 a institué un régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse des professions industrielles et commerciales dont la gestion est confiée à l'organisation autonome nationale de l'industrie et du commerce (ORGANIC). La doctrine administrative qui admettait la déduction des cotisations versées dans le cadre de ce régime est désormais légalisée. 86En effet, l'article 154 bis, dans sa rédaction issue de la loi du 11 février 1994 applicable au 13 février 1994, prévoit que les organisations autonomes d'assurance vieillesse des professions artisanales, commerciales et libérales (CSS, art. L ), la caisse nationale d'assurance vieillesse des professions libérales (CSS, art. L ) et la caisse nationale des barreaux français (CSS, art. L ) peuvent organiser des régimes facultatifs mis en place dans les conditions prévues aux articles L et L du code de la sécurité sociale pour les risques couverts par les contrats d'assurance de groupe. Ces régimes doivent être gérés, dans les mêmes conditions que les contrats d'assurance de groupe, dans une section spécifique au sein des organismes concernés. 87À compter du 1er janvier 1996, l'adhésion au régime complémentaire facultatif d'assurance vieillesse au bénéfice des industriels et des commerçants institué par le décret n du 14 mars 1978, géré par l'organic (Organisation autonome nationale de l'industrie et du commerce), est autorisée aux conjoints collaborateurs des industriels ou commerçants par l'article D du code de la sécurité sociale.