Nature du revenu. genere par un. immeuble locatif. applicable au revenu ainsi que son admissibilité à la déduction accordée

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1 DOSSIER Nature du revenu ~ ~ ~ genere par un immeuble locatif PAR ZEINA KHAlIFÉ il AVOCATE II LEGAULT JOLY THIFFAULT, S.E.N.C.R.L. zeina. khalifeewljt.ca a question de la qualification d'un revenu à titre de revenu d'entreprise ou de bien a fait couler beaucoup d'encre, tant sur le plan de la jurisprudence que de la doctrine. Cela s'explique par son importance, puisqu'elle permet de déterminer le traitement fiscal et le taux d'imposition applicable au revenu ainsi que son admissibilité à la déduction accordée aux petites entreprises (ci-après (( DPE ))). À cet effet, l'immeuble locatif se trouve souvent dans une zone grise et la qualification du revenu qu'il génère peut être problématique. vue, le irevenu pail un tel Immeuble semme se à titire de revenu de s'agit de Cependant, en fonction du mode de détention de l'immeuble et de il de irevenu Après un bref rappel des principales distinctions qui existent entre le revenu d'entreprise et de bien, nous analyserons certaines notions jurisprudentielles et législatives qui ont un impact sur la qualification de la nature du revenu. Revenu d'entreprise versus revenu de bien L'expression (( revenu d' entreprise ~) n'est pas définie dans la Loi de l'impôt sur le revenu (ci -après (( L. I.R. ~)). Cependant, il ressort de la jurisprudence et de la doctrine qu'essentiellement, le revenu d'entreprise, à l'inverse du revenu de bien, nécessite du temps, du travail, de l'attention et la volonté de faire du profit. Dans certains cas, la qualfication peut paraître évidente, mais elle est plus problématique dans d'autres cas, comme dans celui de l'immeuble locatif. En effet, à première vue, le revenu généré par un tel immeuble semble se qualfier à titre de revenu de bien, puisqu'il s'agit de loyer. Cependant, en fonction du mode de détention de l'immeuble et de l'organisation l'entourant, il pourrait plutôt s'agir de revenu d'entreprise. À cet effet, il appert que la qualfication d'un revenu est une question mie de fait et de droit qui doit être analysée cas par cas. Ainsi, dans l'éventualté où la réponse à la question n'est pas claire, il faut examiner les faits du dossier, la jurisprudence ainsi que certaines notions législatives, notamment la notion d' (( entreprise STTEGE 22 Mar s " Vol. 1 2, n 0 1

2 exploitée activement )) et celle d' (( entreprise de placement déterminée )). Revenu d'entreprise ~Ioitée activement L'expression (( entreprise exploitée activement )) est définie pour l'ensemble de la Loi de l'impôt sur le revenu comme toute entreprise exploitée par un contribuable autre qu'une entreprise de placement déterminée (ciaprès (( EPD ))) ou une entreprise de prestation de services personnels, mais comprenant un projet comportant un risque ou une affaire à caractère commercial. À cet effet, il est important de ne pas confondre (( entreprise )) et (( société )). En effet, une entreprise n'est pas nécessairement exploitée par l'entremise d'une société et une même société peut exploiter plusieurs entreprises simultanément. Cette distinction sera particulièrement importante en ce qui a trait à la qualification d'une entreprise à titre d'epd, qu'elle soit ou non exploitée par une société. Par aileurs, lorsqu'une société est incorporée dans le but de tirer un revenu, la jurisprudence a établi une présomption réfutable selon laquelle le revenu tiré d'une activité énoncée dans les statuts de constitution de la société provient de l'exploitation d'une entreprise active. Bien que cette présomption ait été reconnue par la Cour suprême du Canada, certaines décisions des tribunaux inférieurs ont remis en question sa validité, tout en se sentant liés par les propos de la Cour suprême. Il faut préciser qu'il s'agit d'une simple présomption réfutable. Ainsi, indépendamment de l'existence de cette présomption, pour qu'une société soit considérée comme exploitant une entreprise active, il faut être en présence d'un minimum d'organisation et d'activité. À titre d'exemple, une société dont les seuls actifs sont un terrain vacant et les liquidités résultant de la vente d'une portion du terrain et qui ne détient aucune structure organisationnelle ne sera vraisemblablement pas considérée comme exploitant une entreprise active, peu importe le contenu de ses statuts, à moins qu'il ne s'agisse d'un projet à risque ou d'une affaire à caractère commercial, telle la spéculation immobilière. Par aileurs, même si à première vue une entreprise semble être suffsamment organisée pour générer du revenu d'entreprise, son revenu se qualifie nécessairement de revenu de bien si l'entreprise est visée par la définition d'epd. Entreprise de placement déterminée Une EPD est essentiellement une entreprise dont le but principal est de tirer un revenu de bien (notamment des intérêts, des dividendes, des loyers ou des redevances), exclusion faite d'une entreprise de location de biens autres qu'immobilers. Dans le cas d'une société, le revenu généré par une telle entreprise ne donne pas droit à la DPE et il est inclus dans le revenu de placements de la société, donc soumis au plus haut taux d'imposition. Mar s " Vol. 1 2, n STRATEGE

3 une par ameull du revenu de bien mais dont le but est de du revenu activement ne pourra en aucun cas être une EPD. L'expression (( dont le but principal )) est le segment le plus important de la définition puisqu'une entreprise peut générer du revenu de bien, sans se qualfier d'epd si le but principal est par aileurs de générer du revenu d'entreprise actif. L'Agence du revenu du Canada (ci-après (( ARC ))) a donné des lignes directrices lors de la détermination du but principal d'une entreprise. Selon l'arc, il s'agit de l'objectif principal ou fondamental pour lequel l'entreprise est exploitée. Ainsi, pour chaque année d'imposition, il faut déterminer le but principal de chaque entreprise exploitée par une société, après avoir considéré et analysé tous les faits relatifs à l'entreprise (but de l entreprise, historique des activités, gestion). Ainsi, une entreprise qui génère par aileurs du revenu de bien mais dont le but principal est de générer du revenu d'entreprise exploitée activement ne pourra en aucun cas être une EPD. À cet effet, les tribunaux ont déjà décidé qu'une société qui n'a aucun employé et dont le seul actif est un immeuble locatif commercial, qu'elle loue en attendant de le revendre, ne se qualifie pas d'epd puisque le but principal de l'entreprise n'est pas de générer un revenu de location mais est plutôt d'effectuer de la spéculation immobilière qui est un projet comportant un risque ou une affaire à caractère commercial. Par aileurs, la Loi de l'impôt sur le revenu prévoit des exceptions qui permettent à une société d'échapper à la qualfication à titre d'epd. En effet, une entreprise ne sera pas une EPD si elle est exploitée par une société et qu'elle emploie plus de cinq personnes à temps plein tout au long de l'année. Il en est de même pour une entreprise à qui des services sont rendus par une société associée et qu'il est raisonnable de croire qu'elle aurait eu besoin de plus de cinq employés à temps plein pour fourni elle-même ces servces. Lorsqu'une société exploite plusieurs entreprises, chaque entreprise dont le but principal est de générer du revenu de bien doit employer plus de cinq personnes pour échapper à la définition d'epd. Ainsi, une même société peut exploiter simultanément plusieurs entreprises qui génèrent du revenu de nature différente. Il est donc essentiel de déterminer si, dans les faits, la société exploite plusieurs entreprises de façon simultanée ou si le revenu de loyer est plutôt un revenu accessoire au revenu d'une même entreprise. Revenu accessoire ou exploitation d'entreprises simultanées Aux fins de la DPE, le paragraphe 125(7) L.I.R. définit l'expression (( revenu de la société pour l'année provenant d'une entreprise exploitée activement )) comme le revenu de la société provenant d'une entreprise qu'elle exploite activement, y compris le revenu qui s'y rapporte accessoirement, à l'exception du revenu de bien. Les tribunaux ont souvent eu à se prononcer sur la notion de revenu accessoire et la réponse difire en fonction des faits du dossier. À titre d'exemple, une société qui exploite une entreprise dont le but principal est la construction et la vente STTEGE 24 Mar s " Vol. 1 2, n 0 1

4 d'imeubles à logements peut décider de louer les immeubles en attendant de trouver un acheteur. Le revenu de loyer sera vraisemblablement considéré comme accessoire au revenu d'entreprise exploitée activement et la location ne sera pas une entreprise distincte, à moins que l'organisation nécessaire afin de générer le revenu ne soit importante et dissociée de l'entreprise de construction et vente. Ainsi, afin de déterminer s'il y a exploitation simultanée de deux ou plusieurs entreprises par un contribuable ou plutôt exploitation de la même entreprise de façon accessoire, il faut analyser le degré de corrélation ou d'interdépendance touchant l'exploitation. Le fait que les entreprises soient de différente nature, par exemple la fabrication et la vente, ne les empêchent pas de constituer une seule et même entreprise s'il y a suffsamment de corrélation ou d'interdépendance entre les opérations. Lorsqu'il s'agit de déterminer le degré de corrélation ou d'interdépendance existant entre des opérations commerciales, l'arc prend en considération les facteurs suivants, sans que cette liste ne soit exhaustive : il les facteurs communs aux deux exploitations; il le partage des locaux; il une exploitation peut exister principalement dans l'intention d'approvisionner l'autre; il les fins d'année financière de chaque entreprise; iile système comptable du contribuable. Pour avoir une exploitation simultanée de deux entreprises par une même société, il faut donc avoir un certain degré de dissociation entre les deux entreprises. En l'absence d'une telle dissociation, le revenu sera plutôt considéré comme du revenu accessoire. Ainsi, l'exploitation d'une résidence pour personnes âgées implique la location de chambres et la fourniture de services et il est peu probable qu'il s'agisse de deux entreprises distinctes vu l'interdépendance de ces activités dans l exploitation de la résidence. Cas particulier de l'immeuble locatif Bien que le loyer soit à la base du revenu de bien, le nombre et le genre de services fournis aux locataires et l'organisation entourant l'immeuble peuvent faire en sorte que le revenu généré par l'immeuble se qualfie à titre de revenu d'entreprise active. Par aileurs, si le revenu est généré par une société, elle bénéficie alors de la présomption établie par la jurisprudence dont nous avons traité ci-dessus. De plus, si le revenu de loyer est étroitement lié ou est accessoire à l'exploitation d'une entreprise active, il suit le sort du principal et se qualifie de revenu d'entreprise. Enfin, s'il s'agit d'un projet à risque ou d'une affaire à caractère commercial, il s'agit là encore de revenu d'entreprise et non de revenu de bien. À l'inverse, si le revenu nécessite peu d'organisation ou si l'immeuble est détenu par une entreprise qui se qualfie d'epd, le revenu généré sera nécessairement du revenu de bien. À titre d'exemple, une société qui détient un immeuble à logements qu'elle loue afin de déterminer s'il y a de deux ou par l1.m ou de la même de il faut le de ou dance touchant Mar s 2007 " V 0 i. 1 2, no 1 25 STTEGE

5 meublés mais avec peu de services génère vraisemblablement du revenu de bien vu le manque de services et d'activité engendré par la détention de l'immeuble. Plusieurs demandes d'interprétations techniques et de décisions anticipées ont été produites auprès des autorités fiscales afin de déterminer si un revenu de loca- tion était un revenu d'entreprise ou de bien, notament en ce qui concerne une résidence pour personnes âgées. Dans tous les cas, les autorités fiscales ont refusé de trancher notamment sous prétexte qu'elles doivent analyser tous les faits avant d'être en mesure de répondre à une telle question. CONCLUSION La qualification du revenu est fondamentale puisqu'elle a un grand impact sur le fardeau fiscal que devra subir le contribuable. Ainsi, il est primordial de bien structurer la détention d'un immeuble locatif, particulèrement s'il génère d'importants revenus de loyer. fi est très important d'essayer de structurer l'exploitation afin d'éviter la qualification à titre d'epd et d'organiser la comptabilté de façon à réduire au maximum le fardeau fiscal. II