Un nouvel avantage fiscal : la déduction pour habitation unique

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1 Un nouvel avantage fiscal : la déduction pour habitation unique B. MARISCAL Lors du Conseil des ministres extraordinaire d Ostende des 20 et 21 mars 2004, le gouvernement avait pris la décision de réformer le traitement fiscal des emprunts hypothécaires. L objectif visé était la simplification drastique de l impôt des personnes physiques. Cette décision vient d être concrétisée dans la loiprogramme du 27 décembre 2004 (M.B. 31 décembre 2004). Le nouveau régime repose essentiellement sur l exonération à l impôt des personnes physiques du revenu cadastral de l habitation propre et sur une simplification des régimes actuels de déduction d intérêts et de réduction d impôt pour les amortissements de capital et les primes d assurance. Au regard des régimes transitoires prévus, force est de constater que la simplification ne sera pas pour tout de suite. L exonération du revenu cadastral de l habitation propre Le principe de l exonération Désormais, est exonéré de l impôt des personnes physiques, le revenu cadastral de l habitation que le contribuable occupe et dont il est propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier. C est ce que nous appellerons désormais, pour suivre le terme utilisé dans les travaux préparatoires, l habitation propre du contribuable. Il s agit en fait de la résidence principale de ce dernier. Cette exonération s applique à toutes les habitations propres mais n a aucune influence sur l application du précompte immobilier. L exonération est opérée techniquement par l ajout d un paragraphe 3 à l article 12 CIR Conséquences de cette nouvelle exonération a) Suppression du régime de la déduction pour habitation Comme le revenu cadastral est exonéré, le régime actuel de la déduction pour habitation (ancien abattement pour maison d habitation) n a plus de raison d être. Ce régime est donc purement et simplement abrogé (abrogation de l art. 16 CIR 1992). b) Suppression de l imputation du précompte immobilier Jusqu à présent, le précompte immobilier était imputé à concurrence de 12,5 % du revenu cadastral de l habitation propre compris dans le revenu imposable. Comme le revenu cadastral n est plus compris dans le revenu imposable, le régime de l imputation du précompte immobilier est devenu obsolète et est donc supprimé (abrogation des art. 277 et 290 CIR 1992).

2 c) Plus de déclaration Le revenu cadastral de l habitation propre ne doit plus être repris par le contribuable dans sa déclaration d impôt. Raisons d ordre professionnel ou social Comme cela existait pour le régime de la déduction pour habitation, l exonération est également applicable lorsque l habitation propre n est pas utilisée (ou occupée) par le contribuable pour des raisons d ordre professionnel ou social. Choix de l habitation propre Lorsque des contribuables mariés occupent plus d une habitation, l exonération n est accordée que pour l habitation de leur choix occupée par les deux conjoints. Ici également, l exonération peut être accordée pour une habitation que les conjoints ou l un d entre eux n occupent pas pour des raisons professionnelles ou sociales. Exclusion de la partie professionnelle de l habitation propre L exonération est refusée pour la partie de l habitation affectée à l exercice de l activité professionnelle du contribuable ou d un des membres de son ménage ou qui est occupée par des personnes ne faisant pas partie de son ménage. Entrée en vigueur Cette nouvelle exonération entre en vigueur pour l exercice d imposition Il existe une mesure transitoire pour l habitation propre pour laquelle courent encore d anciens emprunts et des contrats d assurances vie (nouvel art. 526 CIR 1992). La nouvelle exonération n est ainsi pas applicable au revenu cadastral de l habitation propre pour autant que le contribuable demande la déduction des intérêts relatifs aux emprunts qui sont contractés pour acquérir ou conserver cette habitation et qui : sont conclus avant le 1 er janvier 2005; sont conclus à partir du 1 er janvier 2005 mais qui concernent soit un refinancement d un emprunt conclu avant le 1 er janvier 2005 soit un emprunt conclu alors que les intérêts relatifs à un emprunt conclu avant le 1 er janvier 2005, sont encore portés en diminution du revenu cadastral de l habitation. Dans ces cas, les dispositions anciennes restent d application. Il y a donc toujours obligation de déclaration du revenu cadastral de l habitation jusques et y compris la dernière période imposable au cours de laquelle sont déduits des intérêts relatifs à ces emprunts. De même l actuelle déduction pour habitation et l imputation du précompte immobilier seront toujours d actualité.

3 La nouvelle déduction pour habitation unique Comme nous l avons signalé, il a été décidé de simplifier les régimes actuels de déduction des intérêts et de réduction d impôt pour les amortissements en capital et les primes d assurance pour les emprunts hypothécaires portant sur l habitation propre conclus à partir du 1 er janvier 2005 (que nous appellerons par facilité les «nouveaux emprunts»). C est ainsi qu une déduction pour habitation unique remplacera la déduction ordinaire ou complémentaire d intérêts et la réduction d impôt pour épargne logement ou épargne à long terme relative aux amortissements de capital d emprunts hypothécaires et aux primes de contrats d assurance-vie (art. 104, 9, 115 et 116 du CIR 1992). Il s agit d une déduction au taux marginal : c est donc la solution la plus avantageuse pour le contribuable. Nature de la nouvelle déduction La nouvelle déduction porte sur les intérêts payés, les sommes affectées à l amortissement ou à la reconstitution d un nouvel emprunt et les primes d un contrat d assurance-vie contracté pour la reconstitution ou la garantie de ce nouvel emprunt. En d autres termes, l ensemble des avantages fiscaux relatifs à l acquisition ou à la conservation de l habitation propre et unique sont rassemblés en une déduction pour habitation unique. Conditions d octroi de la déduction pour habitation unique Habitation propre unique La nouvelle déduction concerne les paiements faits pour l habitation qui, au 31 décembre de l année de conclusion du contrat d emprunt, est l habitation propre et unique du contribuable. L habitation propre est celle qui bénéficie de la nouvelle exonération du revenu cadastral (voir ci-dessus). Pour l appréciation de la notion d «habitation unique», il ne faut pas tenir compte des autres habitations dont le contribuable est, par héritage, copropriétaire, nu-propriétaire ou usufruitier. Souscription de l emprunt hypothécaire ou du contrat d assurance-vie L emprunt hypothécaire et le contrat d assurance-vie doivent avoir été contractés par le contribuable auprès d un établissement ayant son siège dans l Espace économique européen. La notion d Espace économique européen a remplacé celle d Union européenne pour mettre le texte en concordance avec les dispositions du Traité relatif à l Espace économique européen.

4 Par ailleurs, cet emprunt hypothécaire et ce contrat d assurance-vie doivent avoir été souscrits par le contribuable en vue d acquérir ou conserver, en Belgique, son habitation propre. Selon le ministre, il faut interpréter les notions d acquisition et de conservation de façon souple (Doc. Parl. Chambre, Session , n 1437/001, p. 248). Par acquisition, on vise aussi bien l achat d une habitation existante que la construction d une nouvelle habitation. La conservation vise, quant à elle, aussi bien l augmentation ou le maintien au même niveau de la valeur des biens immeubles par l exécution de travaux de transformation, d aménagement, d adaptation, de modernisation ou d entretien, que le fait de garder l habitation en possession. Durée de l emprunt hypothécaire Comme dans l ancien régime, l emprunt hypothécaire doit avoir une durée d au moins dix ans. Contrat d assurance-vie Pour entrer en ligne de compte, le contrat d assurance-vie doit être souscrit : par le contribuable qui s est assuré exclusivement sur sa tête; avant l âge de 65 ans; les contrats qui sont prorogés au-delà du terme initialement prévu, remis en vigueur, transformés ou augmentés, alors que l assuré a atteint l âge de 65 ans, ne sont pas considérés comme souscrits avant cet âge; pour une durée minimum de 10 ans lorsqu il prévoit des avantages en cas de vie. En outre, les avantages du contrat d assurance doivent être stipulés : en cas de vie, au profit du contribuable à partir de l âge de 65 ans; en cas de décès, au profit des personnes qui, suite au décès de l assuré, acquièrent la pleine propriété ou l usufruit de cette habitation. Cette dernière condition diffère de l ancien régime. Auparavant, on visait les avantages stipulés au profit du conjoint ou des parents jusqu au deuxième degré du contribuable. Cela avait causé certains déboires en cas d assurance solde restant dû. La nouvelle formulation permet d éviter que quelqu un ne soit imposé sur une prestation relative à un bien immeuble alors qu il ne le reçoit pas luimême. La formulation choisie, à savoir «suite au décès» permet de couvrir tous les transferts de propriété possibles qui sont provoqués par le décès de l intéressé. En effet, rappelle le ministre, un bien immeuble peut changer de propriétaire non seulement par héritage, mais aussi par l application de certaines règles du droit matrimonial ou de clauses contractuelles entre cohabitants (tontine) (Doc. Parl. Chambre, Session , n 1437/027, p. 83).

5 Montant maximum de la déduction pour habitation unique Le montant total déductible (intérêts, amortissements de capital et primes d assurance-vie) ne peut excéder, par contribuable et par période imposable, EUR (montant de base non-indexé). Durant les dix premières périodes imposables à partir de celle de la conclusion du contrat d emprunt, le montant de base (1.500 EUR) est majoré de 500 EUR (montant de base non-indexé). Ce montant est encore majoré de 50 EUR (montant de base non-indexé) lorsque le contribuable a trois ou plus de trois enfants à charge au 1 er janvier de l année qui suit celle de la conclusion du contrat d emprunt. Il s agit d un montant fixe quel que soit le nombre d enfants du contribuable au-delà du deuxième. Cette majoration est valable pour la même période que celle au cours de laquelle peut être appliquée l augmentation de 500 EUR. Ces majorations du montant de base sont en fait censées remplacer l actuelle déduction complémentaire d intérêts. Si des contribuables mariés se trouvent dans la situation optimale (un ménage où mari et femme empruntent et qui compte 3 enfants au moins), ils bénéficieront durant les 10 premières années de votre emprunt d'une déduction maximale de EUR : (2 x EUR) + (2 x 620 EUR) + (2 x 60 EUR). Il est important de noter que pour l application de ces deux majorations, la notion d habitation unique est appréciée au 31 décembre de la période imposable. En d autres termes, la possession de deux habitations au 31 décembre de la période imposable annule le droit à la majoration. Selon le ministre, la perte du droit à la majoration de base est définitive (Doc. Parl. Chambre, Session , n 1437/001, p. 250). Cela signifie que si le contribuable a perdu le droit à la majoration, il ne pourra pas le récupérer si, durant la période de dix années, il redevenait propriétaire d une habitation unique au 31 décembre d une période imposable. De même, une lecture stricte du texte légal (art. 116 CIR 1992) nous amène à conclure que pour la détermination de notion d habitation unique en matière de majoration, il faut bien tenir compte des autres habitations dont le contribuable est, par héritage, copropriétaire, nu-propriétaire ou usufruitier pour la détermination de l habitation unique. Répartition des montants déductibles Par amendement, on a permis aux contribuables mariés de répartir entre eux, comme ils le souhaitent, les dépenses visées. Un mécanisme de correction est cependant prévu afin d éviter qu un des deux conjoints profitent de la situation pour s attribuer 100 % des sommes déductibles et d obtenir ainsi la déduction au taux marginal le plus élevé.

6 C est ainsi que cette répartition ne peut pas aboutir à imputer dans le chef d un des contribuables moins de 15 % des sommes déductibles. Le ministre a précisé que si l un des conjoints ne peut porter aucun montant pour habitation unique en déduction parce qu il dispose d une autre habitation, il n y aura pas de déduction dans le chef de ce conjoint. Pour l autre conjoint, la déduction représentera 85 % (Doc. Parl. Chambre, Session , n 1437/027, p. 80). On peut toutefois se demander si le premier conjoint ne pourrait pas bénéficier de l épargne à long terme pour les 15 % restants. Entrée en vigueur Le nouveau régime est applicable aux emprunts hypothécaires et aux contrats d assurance-vie qui sont conclus à partir du 1 er janvier Cela signifie que l ancien régime est encore applicable : 1. aux emprunts hypothécaires contractés pour acquérir ou conserver une habitation propre et qui : sont conclus avant le 1 er janvier 2005; sont conclus à partir du 1 er janvier 2005 mais qui concernent : soit un refinancement d un emprunt conclu avant le 1 er janvier 2005 soit un emprunt hypothécaire conclu alors que les intérêts relatifs à un emprunt hypothécaire conclu avant le 1 er janvier 2005 sont encore portés en diminution du revenu cadastral de l habitation; 2. aux contrats d assurance-vie qui servent exclusivement à la reconstitution ou à la garantie d un emprunt hypothécaire visé sous au 1. C est ce que l on appelle les anciens emprunts et les anciens contrats d assurance. Régimes de déduction ordinaire d intérêt et de l épargne à long terme Champ d application Les régimes de déduction ordinaire d intérêts et de l épargne à long terme ne sont plus applicables qu aux emprunts suivants : aux emprunts contractés et contrats d assurance souscrits pour acquérir ou conserver des biens autres que l habitation propre; aux emprunts contractés à partir du 1 er janvier 2005 et aux contrats d assurance souscrits pour acquérir ou conserver une habitation propre mais qui n entrent pas en considération pour la nouvelle déduction unique (parce que par exemple l habitation propre n est pas l habitation unique); aux anciens emprunts et anciens contrats d assurance (voir ci-dessus). Cela signifie qu une fois les anciens emprunts et anciens contrats d assurance seront arrivés à échéance, le régime de l épargne logement n existera plus. La déduction complémentaire d intérêts sera, elle, toujours applicable aux anciens emprunts.

7 Espace économique européen En ce qui concerne les emprunts hypothécaires et les contrats d assurance bénéficiant du régime de l épargne à long terme, ils peuvent maintenant aussi avoir été contractés par le contribuable auprès d un établissement ayant son siège dans l Espace économique européen. Limites de réduction d impôt dans le cadre de l épargne à long terme Les limites et plafonds actuels subsistent dans le cadre de l épargne à long terme. Toutefois, pour appliquer la limite de EUR (montant de base non-indexé repris à l art du CIR1992), il faut opérer de la manière suivante : on déduit d abord du montant de EUR le montant qui est affecté à la déduction pour habitation unique (uniquement le montant non-majoré); la différence positive peut être utilisée pour la réduction d impôt pour épargne à long terme. Plus-values sur immeubles bâtis La loi-programme du 27 décembre 2004 a également rectifié une anomalie figurant à l article 93bis du CIR L article 90, 10 du CIR 1992 impose comme revenu divers les plus-values réalisées à l occasion de la cession à titre onéreux de certains immeubles bâtis situés en Belgique. Echappent toutefois à la taxation en vertu de l article 93bis, 1 du CIR 1992, les plus-values constatées à l occasion de la cession à titre onéreux de l habitation pour laquelle la déduction pour habitation peut, pour toute la période comprise entre le 1 er janvier de l année qui précède celle au cours de laquelle a lieu l aliénation et la date de celle ci, être accordée en application de l article 16 du CIR Dans des cas extrêmes, cette réglementation peut aboutir à ce que le contribuable concerné doive rester durant deux ans propriétaire de cette habitation pour laquelle il peut bénéficier de cette déduction pour habitation (vente au 31 décembre). En cas de vente le 1 er janvier, il ne doit rester propriétaire que durant une seule année. Pour mettre fin à cette injustice, une nouvelle norme a été adoptée : l habitation doit entrer en considération pour la déduction pour habitation durant une période de douze mois au moins qui précède le mois au cours duquel l aliénation a lieu. Entre cette période de douze mois et le mois de l aliénation peut s intercaler une période de maximum six mois au cours de laquelle l habitation doit être restée inoccupée. Ce délai complémentaire de six mois doit permettre au contribuable de vendre dans un délai raisonnable son habitation propre qu il n utilise pas en tant que telle sans qu il y ait de conséquences fiscales. L article 93bis est également adapté pour tenir compte du nouveau régime puisque la déduction pour habitation est remplacée par un régime d exonération.