DOCUMENT DE TRAVAIL WORKING PAPER ANALYSE DE L ÉVOLUTION DES STATISTIQUES FISCALES DES DÉPENSES FISCALES

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1 DOCUMENT DE TRAVAIL WORKING PAPER N 12-3.RR RESEARCH REPORT ANALYSE DE L ÉVOLUTION DES STATISTIQUES FISCALES DES DÉPENSES FISCALES Hafsatou DIALLO Güngör KARAKAYA Danièle MEULDERS Robert PLASMAN DULBEA l Université Libre de Bruxelles Avenue F.D. Roosevelt, 5 - CP-14 l B-15 Brussels l Belgium

2 ANALYSE DE L ÉVOLUTION DES STATISTIQUES FISCALES DES DÉPENSES FISCALES Hafsatou Diallo Güngör Karakaya Danièle Meulders Robert Plasman Département d Economie appliquée de l Université Libre de Bruxelles (Dulbea) AOÛT 211 1

3 Introduction La littérature traitant des dépenses fiscales reconnaît de plus en plus les services collectifs et les transferts publics comme un instrument de politique économique et sociale plus sélectif, plus transparent et plus flexible que les réductions résultant des dépenses fiscales (Høj, 29 et Frank and Dekeyser-Meulders, 1977). Selon la théorie de la taxation optimale, elles vont d ailleurs à l encontre de l efficacité et de la neutralité de l impôt qui suggère d asseoir ce dernier sur la base la plus large possible afin de réduire autant que possible sa charge sur les contribuables. Or, les dépenses fiscales volontairement mises sur pieds par le Gouvernement comme un instrument de politique fiscale à des fins incitatives ne permettraient pas de financer la production donnée de biens et services publics aux moindres pertes de bien-être puisqu elles entraîneraient un renforcement des taux d imposition pour la collectivité. En outre, les dépenses fiscales totales (tout type d impôt confondu) s élèvent à environ 3% du PIB en Belgique, soit un taux élevé comparé à d autres pays de l OCDE (Høj, 29). Elles ne représentent en moyenne que 1% du PIB dans les 3 pays voisins (Pays-Bas, France et Allemagne). Il est par conséquent fondamental de se demander dans quelle mesure l introduction de dépenses fiscales permet d accroître, de maintenir ou de réduire la progressivité de l impôt afin de voir si elles répondent à l objectif de redistribution des revenus dicté par le système général de l impôt prévoyant notamment une taxation à partir de barèmes progressifs et d une tranche exonérée. C est principalement à cette question que nous tentons de répondre dans la suite de ce travail. Ce rapport est structuré de la manière suivante. Le premier chapitre définit brièvement les dépenses fiscales en se basant sur la définition telle que retenue par le Conseil supérieur des Finances. Le second chapitre détermine les conditions et les modalités auxquelles l avantage fiscal est octroyé. Nous nous limiterons à certaines dépenses fiscales de l IPP. Les chapitres 3 et 4 analysent les dépenses fiscales et leur évolution par impôt et selon les caractéristiques des ménages (décile, catégorie socioprofessionnelle, statut civil et âge). L impact de la suppression de dépenses fiscales sur le taux moyen d imposition de l IPP est également étudié. Le chapitre suivant permet d investiguer l impact des dépenses 2

4 fiscales sur la redistribution des revenus ou la progressivité de l impôt. Finalement nous concluons. 3

5 1. Définition générale des dépenses fiscales : Certains «exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l État» sont qualifiés de dépenses fiscales. Le Conseil supérieur des Finances définit comme suit la notion de dépense fiscale : «Une moindre recette découlant d encouragements fiscaux provenant d une dérogation au système général d un impôt déterminé en faveur de certains contribuables ou de certaines activités économiques, sociales, culturelles, etc. et qui pourrait être remplacée par une subvention directe». Par cette définition, nous comprenons que les dépenses fiscales sont volontairement mises sur pieds par le Gouvernement comme un instrument de politique fiscale d encouragement pour des raisons économiques, sociales, culturelles, etc. Leur rôle incitatif pour l IPP apparaît sous la forme d une déduction sur le total des revenus nets ou de réductions d impôt, selon le type de dépenses fiscales 1. Des déductions, exonérations, etc. font également l objet de dépenses fiscales dans le cadre de l impôt des sociétés et de la TVA, mais nous ne les aborderons pas dans ce travail. L «inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat» annexé au budget des voies et moyens classe chaque type d exonérations, abattements et réductions en dépenses fiscales ou non selon la définition donnée par le Conseil supérieur des Finances (voir plus haut). Le tableau suivant en donne un aperçu : 1 Des conditions bien spécifiques pour chaque type de dépenses fiscales doivent en général être remplies pour pouvoir jouir d avantage fiscal (voir section 2). 4

6 Tableau 1 : Système général de l impôt des personnes physiques et dépenses fiscales Notion de système général Déductions, exonérations, etc. comme Déductions, exonérations, de l impôt faisant partie du système général de l impôt etc. comme dépenses fiscales Base imposable : montant global des revenus de toute nature, déduction faite des charges exposées pour acquérir ces revenus. Taxation progressive en principe, tenant compte de la situation familiale - Déduction des charges professionnelles et des pertes ; - Déduction des intérêts d emprunts consacrés à l acquisition d immeubles ; - Tranche non imposable ; - Aménagement familial de l impôt ; - Taxation distincte des revenus financiers. - Revenus non-imposables (plus-values) ; - Avantages fiscaux pour les primes d assurance-vie, remboursements d emprunts hypothécaires, épargne pension, libéralités, etc. ; - Réductions d impôt pour les bénéficiaires de revenus de remplacement. Source : Valenduc (24) 2. Les dépenses donnant droit à un avantage fiscal 2 : Certaines dépenses réalisées par le contribuable donnent droit à un avantage fiscal. Les conditions et modalités auxquelles l avantage fiscal est octroyé sont détaillées ci-après. Les déductions sont regroupées en quatre catégories : - celles ayant trait à l investissement immobilier et à l épargne à long terme ; - celles ayant trait à l environnement ; - les autres dépenses bénéficiant d avantages fiscaux au niveau fédéral ; - les incitants fiscaux régionaux. On décrira chaque fois les conditions d octroi de l avantage, les limites dans lesquelles il est octroyé et les modalités d octroi de l avantage. Celui-ci peut prendre quatre formes : - une déduction sur le total des revenus nets et donc sur le revenu imposable ; - une réduction d impôt au «taux moyen spécial» 3 ; - une réduction d impôt au taux marginal ; - un crédit d impôt déduit du «principal», c est-à-dire de l impôt dû sur les revenus imposables globalement et distinctement après prise en compte des quotités exonérées et de toutes les autres réductions d impôt. 2 Memento fiscal du Service d'etudes et de Documentation du Service Public Fédéral FINANCES, version avril 29. Les montants repris dans ce document ont été indexés pour l exercice d imposition 211 (revenus 21). 3 Le «taux moyen spécial» est calculé séparément pour chaque conjoint : - en soustrayant de l impôt calculé selon le barème, l impôt se rapportant à la quotité exemptée qui lui est accordée ; - en divisant le résultat ainsi obtenu par le revenu imposable globalement du conjoint. Ce taux ne peut être inférieur à 3% et ne peut excéder 4%. 5

7 Dans cette section, nous ne décrirons que les dépenses donnant droit à un avantage fiscal qui nous intéressent dans le cadre de ce travail. Pour plus d informations et une description complète de toutes les dépenses donnant droit à un avantage fiscal, nous renvoyons le lecteur au Memento fiscal du Service d'etudes et de Documentation du Service Public Fédéral FINANCES. 2.1 Epargne à long terme et investissement immobilier Les dépenses relatives à l épargne à long terme et à l investissement immobilier comprennent principalement : - les remboursements en capital d emprunts hypothécaires et les paiements d intérêts ; - les cotisations personnelles des plans d assurance-groupe ; - les primes d assurance-vie individuelle ; - les versements d épargne-pension. Pour les emprunts hypothécaires, différents régimes se sont succédés et la matière peut donc paraître particulièrement complexe La déduction pour habitation propre et unique Cette déduction s applique aux emprunts contractés à partir du 1 er janvier 25 pour acquérir ou conserver la maison d habitation du contribuable. Celle-ci doit-être unique : le contribuable ne peut donc être propriétaire d aucun autre bien immobilier. Cette condition s apprécie au 31 décembre de l année de la conclusion du contrat d emprunt. Elle doit être située dans un Etat membre de l Espace économique européen. La déduction couvre les intérêts d emprunt, les remboursements en capital ou la prime d assurance-vie reconstituant l emprunt ainsi que la prime d assurance du solde restant dû. L emprunt hypothécaire et le contrat d assurance-vie doivent être contractés auprès d un établissement ayant son siège dans l Espace économique européen. Les conditions auxquelles doivent satisfaire les primes d assurance-vie sont les suivantes: - le contrat doit être souscrit par le contribuable avant l âge de 65 ans ; - si des avantages sont prévus en cas de vie, le contrat doit être d une durée minimale de 1 ans ; 6

8 - les avantages doivent être stipulés au profit du contribuable lui-même en cas de vie et au profit de la personne qui acquiert la pleine propriété ou l usufruit en cas de décès. La déduction n est pas limitée en fonction du montant total des revenus professionnels, comme c était le cas pour les emprunts contractés avant le 1 er janvier 25. Le plafond de la déduction comprend un montant de base et des majorations : - le montant de base est de 2.8 euros pour les revenus de 21/exercice d imposition 211. Il reste acquis quelle que soit l évolution du patrimoine immobilier du contribuable après le 31 décembre de l année de conclusion du contrat d emprunt ; - ce montant est majoré de 69 euros pour les 1 premières années du contrat d emprunt et de 7 euros lorsque le contribuable a au moins trois enfants à charge au 1 er janvier de l année qui suit celle de la conclusion du contrat d emprunt (revenus de 21/exercice d imposition 211). Ces majorations ne sont plus appliquées à partir de la période imposable pendant laquelle le contribuable devient propriétaire, possesseur, emphytéote, superficiaire ou usufruitier d une deuxième habitation. La perte des majorations est définitive. La déduction s opère sur le total des revenus nets et a donc pour effet de réduire le revenu imposable. L octroi de la déduction pour habitation propre et unique a pour corollaire : - l exonération du revenu cadastral de la maison pour habitation propre ; - la suppression de l imputation du précompte immobilier à concurrence de 12,5% de ce revenu cadastral ; - la suppression de la déduction complémentaire d intérêts hypothécaires ; - la suppression de toute autre déduction d intérêts et de réduction d impôt pour le remboursement en capital de l emprunt ou les primes d assurance-vie Les primes d assurance-vie Il s agit des primes d assurance-vie se rapportant à des contrats autres que ceux qui sont pris en considération pour la «déduction pour habitation propre et unique». Sont donc concernés les contrats antérieurs au 1 er janvier 25 et les contrats conclus après cette 7

9 date mais qui ne sont pas pris en considération pour la «déduction pour habitation propre et unique». Ces primes donnent droit à une réduction d impôt si les conditions suivantes sont réunies: - le contrat doit être souscrit par le contribuable avant l âge de 65 ans ; - si des avantages sont prévus en cas de vie, le contrat doit être d une durée minimale de 1 ans ; - les avantages doivent être stipulés au profit du contribuable lui-même en cas de vie et au profit du conjoint ou de parents jusqu au deuxième degré en cas de décès. Lorsque le contrat d assurance-vie sert à la reconstitution ou à la garantie d un emprunt hypothécaire, les avantages en cas de décès doivent être stipulés au profit des personnes qui acquièrent la pleine propriété ou l usufruit de l habitation, et ce jusqu à concurrence du montant garanti ou reconstitué au profit du créancier. Le montant donnant droit à une réduction d impôt est limité, par conjoint : - à 15% de la première tranche de 1.73 euros des revenus professionnels et à 6% au-delà (revenus de 21/exercice d imposition 211) ; - avec un maximum de 2.8 euros (revenus de 21/exercice d imposition 211). Cette limite s applique au total des primes d assurance-vie et remboursements de capital hypothécaire (voir ci-dessous en 2.1.3), déduction faite des primes et remboursements qui bénéficient de la déduction pour habitation unique plafonnée au montant de base. Les primes d assurance-vie donnent droit, en principe, à la réduction d impôt pour épargne à long terme qui est octroyée au «taux moyen spécial». Elles peuvent cependant donner droit à la réduction d impôt majorée pour épargnelogement, qui est octroyée au taux marginal, si les conditions suivantes sont réunies : - l assurance-vie est affectée exclusivement à la reconstitution ou à la garantie d un emprunt hypothécaire ; - l emprunt a été contracté pour acquérir, construire ou transformer la «maison d habitation» ; - celle-ci était la seule propriété du contribuable lorsque l emprunt a été contracté. 8

10 La réduction majorée pour épargne-logement ne concerne donc plus que des emprunts antérieurs au 1 er janvier 25. Les emprunts postérieurs à cette date bénéficient de la déduction pour habitation unique. La réduction d impôt pour épargne-logement n est applicable que sur une première tranche calculée sur un montant de base, précisé au Tableau 2, majoré de 5, 1, 2 ou 3% selon que le contribuable avait 1, 2, 3 ou plus de 3 enfants à charge au 1 er janvier de l année qui suit celle au cours de laquelle le contrat d assurance-vie a été conclu. Tableau 2 : Montant de base de l emprunt donnant droit à la réduction d impôt pour épargne-logement Année au cours de laquelle le contrat Montant de base de l emprunt donnant droit à la d assurance-vie a été conclu réduction pour épargne-logement , , , à , , , , , , , Les remboursements d emprunt hypothécaire Il faut distinguer deux types de contrats : ceux qui ont été conclus à partir du 1 er janvier 1989 et qui ne sont pas le remplacement de contrats antérieurs et les contrats conclus avant Pour les contrats conclus à partir du 1 er janvier 1989 et qui ne sont pas pris en compte par la déduction pour habitation propre et unique, les remboursements de capital hypothécaire donnent droit à la réduction d impôt pour épargne-logement, dans la limite d une première tranche fixée en fonction de l année d acquisition : il s agit des «montants de base» détaillés au Tableau 2. Si cependant l emprunt a été contracté en vue de construire, acquérir ou rénover une habitation située dans l Espace économique européen et qui, lors de la conclusion de l emprunt était la seule maison d habitation du contribuable, ce montant est majoré de 5, 1, 2 ou 3% selon que le contribuable a 1, 2, 3 ou plus de 3 enfants à charge au 1 er janvier de l année qui suit celle de la conclusion du contrat. 9

11 Pour les contrats d emprunt conclus avant le 1 er janvier 1989, le montant d emprunt donnant droit à la réduction d impôt reste différent selon qu il s agit d une habitation sociale, d une habitation moyenne ou d une grande habitation : - dans le cas d habitations «sociales», la totalité du capital emprunté donne droit à une réduction d impôt ; - la réduction d impôt est par contre refusée dans le cas des «grandes» habitations ; - dans le cas d habitations «moyennes», le capital donnant droit à une réduction d impôt est limité à : - la première tranche de ,7 euros d emprunt pour les contrats postérieurs au qui concernent la construction ou l acquisition à l état neuf ; - la première tranche de 9.915,74 euros dans les autres cas. Dans tous les cas, la réduction d impôt n est octroyée que si l habitation est située dans l Espace économique européen. L emprunt doit être contracté auprès d un établissement ayant son siège dans l Espace économique européen. Il n est plus exigé que l emprunt soit garanti par une assurance de solde restant dû Les intérêts hypothécaires Les règles exposées ici ne concernent que les intérêts des emprunts autres que ceux qui sont pris en considération pour la déduction pour habitation propre et unique. Les intérêts de ces emprunts contractés spécifiquement en vue d acquérir ou de conserver des biens immobiliers sont d abord déductibles des revenus immobiliers imposables, et dans la limite de ceux-ci. Le solde peut bénéficier d une déduction complémentaire d intérêts hypothécaires lorsque l emprunt a été effectué pour financer une construction ou des travaux de rénovation de grande ampleur. Cette déduction s opère sur le total des revenus nets. Les conditions d octroi de la déduction complémentaire : - l emprunt doit être hypothécaire et avoir été contracté après le 3 avril 1986 pour 1 ans minimum; - il doit être conclu en vue de la construction, de l acquisition à l état neuf ou de la rénovation de la seule maison d habitation dont le contribuable est propriétaire. La déduction complémentaire ne concerne donc plus que des emprunts antérieurs 1

12 au 1 er janvier 25. Si l emprunt a été contracté entre le 1 er mai 1986 et le 31 octobre 1995, la première occupation de la maison doit remonter à 2 ans. Pour les emprunts contractés depuis le 1 er novembre 1995, la première occupation doit remonter à 15 ans ; - en cas de rénovation, les travaux devaient atteindre un seuil minimal et être exécutés par un entrepreneur enregistré. Calcul du montant déductible : Le montant déductible est d abord limité en fonction du montant de l emprunt. Sur le montant ainsi obtenu, on applique un pourcentage, dégressif dans le temps, qui détermine le montant déductible. Pour les constructions, le montant de base du plafond d emprunt est celui du Tableau 2. Pour les travaux de rénovation, ce plafond est divisé par deux et arrondi à la dizaine supérieure. Dans un cas comme dans l autre, le montant de base correspondant à l année d acquisition reste inchangé pendant toute la durée de la déduction complémentaire. Le montant de base est majoré de 5, 1, 2 ou 3% selon que le contribuable avait, au 1 er janvier de l année qui suit celle de la conclusion du contrat d emprunt, 1, 2, 3 ou plus de 3 enfants à charge. Sur la déduction ainsi limitée, il est appliqué un pourcentage qui détermine la déduction d intérêts effectivement applicable. Il évolue comme suit : - de la première à la cinquième année, à 8% ; - pour la sixième année, à 7% ; - pour la septième année, à 6% ; - ; - pour la douzième année, à 1%. La déduction s impute proportionnellement au revenu de chaque conjoint L épargne-pension Le contribuable peut souscrire une épargne-pension au moyen d une des formules suivantes. Dans chaque cas, les versements doivent être effectués en Belgique et à titre définitif. 11

13 - L épargnant ouvre un compte-épargne individuel auprès de son institution financière. Il peut gérer lui-même le compte ou il peut en confier la gestion à l institution financière par une procuration écrite. Dans la pratique, cette formule connaît peu de succès, d une part en raison de la modestie des montants en jeu, d autre part à cause des frais élevés occasionnés à l achat et à la gestion de petits portefeuilles d actions ; - L épargnant ouvre un compte-épargne collectif auprès d une institution financière, mais les montants versés sont placés et gérés collectivement par l institution financière, conformément aux normes légales, par l intermédiaire d un fonds d épargne-pension créé spécialement à cet effet ; - L épargnant souscrit une assurance-épargne auprès d une entreprise d assurance afin de constituer une pension, une rente ou un capital, à verser en cas de vie ou en cas de décès. La réduction d impôt est limitée à un montant maximum de 87 euros par contribuable et par année d imposition (revenus de 21/exercice d imposition 211). Les conditions suivantes doivent être respectées : - le compte-épargne ou l assurance-épargne doivent avoir été souscrits par un habitant du royaume ou un habitant d un Etat membre de l Espace économique européen âgé de 18 ans au moins et de moins de 65 ans, pour une durée minimale de 1 ans ; - les avantages doivent être stipulés, lors de la souscription du contrat : - en cas de vie, au profit du contribuable lui-même ; - en cas de décès, au profit du conjoint ou de parents jusqu au deuxième degré du contribuable ; - Au cours d une même période imposable, l épargnant ne peut effectuer des versements que pour un seul compte-épargne ou pour une seule assuranceépargne et il ne peut le faire qu auprès d une seule institution ou compagnie. L épargnant peut être titulaire de plusieurs comptes-épargne ou assurancesépargne, mais les paiements y afférents ne peuvent avoir lieu au cours de la même période imposable. La réduction d impôt est calculée au «taux moyen spécial». Cette réduction d impôt pour épargne-pension ne peut être cumulée avec la réduction relative à l achat d actions ou parts de la société employeur. 12

14 L octroi d un avantage fiscal lors du paiement des primes a pour corollaire l imposition des sommes obtenues à l échéance du contrat. Depuis 1993, le capital liquidé à l échéance d un plan d épargne-pension est soumis à une taxation anticipée. Cette taxe anticipée ou «taxe sur l épargne à long terme» est une «taxe diverse» (impôt indirect) qui se substitue à l IPP. Dans la mesure où l épargne a été soumise à la taxe sur l épargne à long terme, elle est donc exonérée de l IPP L assurance-groupe et fonds de pension L assurance-groupe est un contrat conclu entre un employeur ou un groupe d employeurs et une compagnie d assurance au bénéfice d une partie ou de l ensemble du personnel, en vue de procurer aux bénéficiaires des avantages extra-légaux en complément de pension. L assurance-groupe est régie par un règlement comprenant les dispositions d affiliation, les droits et obligations des affiliés, les droits et obligations de l employeur. Le financement s opère au moyen de deux types de cotisations : - les cotisations patronales, versées par l employeur ; - les cotisations personnelles, retenues par l employeur sur la rémunération du travailleur. Les cotisations patronales versées dans le cadre d une assurance-groupe sont déductibles dans le chef de l employeur, dans la mesure où les prestations auxquelles elles donnent droit, jointes aux pensions légales et extra-légales, ne dépassent pas 8% de la dernière rémunération brute annuelle normale. Les cotisations personnelles sont prises en considération pour l octroi d une réduction d impôt si les conditions suivantes sont réunies : - il doit s agir de cotisations personnelles d assurance complémentaire contre la vieillesse et le décès prématuré ; - l assurance doit être souscrite en vue de la constitution d une rente ou d un capital en cas de vie ou de décès ; - les cotisations doivent être retenues par l employeur sur les rémunérations ; - les cotisations doivent être versées à titre définitif à une entreprise d assurance, à une institution de prévoyance ou à une institution de retraite professionnelle établie dans un Etat membre de l Espace économique européen ; 13

15 - la limite de 8% de la dernière rémunération brute annuelle normale doit être respectée. La cotisation personnelle du travailleur donne droit à une réduction d impôt, qui est calculée au «taux moyen spécial». L octroi d un avantage fiscal lors du paiement des primes a pour corollaire l imposition des sommes obtenues à l échéance du contrat Les achats d actions de l employeur Les achats d actions donnent droit à une réduction d impôt au «taux moyen spécial» si les conditions suivantes sont réunies : - le contribuable doit être un salarié ou un appointé de la société, d une filiale ou d une sous-filiale ; - les actions doivent être souscrites à l occasion de la constitution de capital ou d une augmentation de capital de cette société ; - à la déclaration doivent être jointes les pièces justifiant que le contribuable a acquis les actions et qu il les a conservées jusqu à la fin de la période imposable. Le montant donnant droit à une réduction d impôt est limité à 69 euros par conjoint réunissant ces conditions (revenus de 21/exercice d imposition 211) et il est incompatible avec la réduction pour épargne-pension. 2.2 Environnement Les dépenses exposées pour les travaux visant à économiser l énergie L avantage est octroyé sous forme de réduction d impôt, dont le taux est de 4%. Les dépenses éligibles sont les suivantes : - l entretien d une chaudière ; - le remplacement d anciennes chaudières ; - le chauffage d eau par énergie solaire ; - l installation de panneaux photovoltaïques et de tout autre dispositif de production d énergie géothermique ; - l installation de double vitrage ; - l isolation du toit ; - l installation de vannes thermostatiques ou d un thermostat d ambiance à horloge. La déduction vaut pour toute habitation dont le contribuable est propriétaire ou locataire. 14

16 Les dépenses qui sont prises en considération au titre de frais professionnels ou pour l octroi de la déduction pour investissement ne sont pas éligibles. Les travaux doivent être effectués par un entrepreneur enregistré. Les dépenses éligibles sont plafonnées à 2.77 euros par habitation (revenus de 21/exercice d imposition 211). Avec majoration, ce montant est porté à 3.6 euros pour les dépenses relatives à l installation de panneaux photovoltaïques et au chauffage d eau par énergie solaire (revenus de 21/exercice d imposition 211). Les dépenses sont réparties entre conjoints : - sur base de la situation de propriété, lorsqu il s agit d un immeuble dont au moins un d entre eux est propriétaire ; - proportionnellement à leurs revenus professionnels s ils sont locataires. 2.3 Autres dépenses bénéficiant d incitants fiscaux fédéraux Les chèques A.L.E. et titres-services Les sommes payées aux agences locales pour l emploi à l occasion de l achat et de l utilisation des chèques A.L.E. donnent droit à une réduction d impôt au «taux moyen spécial». Les conditions suivantes doivent être réunies : - la dépense est faite en dehors de toute activité professionnelle ; - elle est faite au profit des agences locales pour l emploi (A.L.E.) pour des prestations effectuées par des travailleurs sous contrat de travail A.L.E. ; - le contribuable doit joindre à sa déclaration l attestation prévue dans la réglementation en matière d A.L.E. et fournie par l émetteur des chèques A.L.E. Les titres-services sont acquis par des personnes physiques qui désirent faire appel, en dehors de toute activité professionnelle, à des services de proximité (aide à domicile de nature ménagère, garde d enfants, aide aux personnes âgées, malades ou handicapés à domicile). Ils sont émis par des sociétés désignées par l Office National de l Emploi. Le particulier qui a acquis les titres-services passe ensuite un contrat avec une société agréée pour les services de proximité concernés et paie les prestations effectuées au moyen des titres-services. Ces dépenses donnent droit à une réduction d impôt à concurrence de la valeur nominale des chèques A.L.E. ou des titres-services émis au nom du contribuable et achetés par 15

17 celui-ci auprès de l émetteur en 28, déduction faite, le cas échéant, des chèques restitués à l émetteur au cours de cette même année. La dépense éligible est plafonnée à 2.51 euros (revenus de 21/exercice d imposition 211). Pour les titres-services, la réduction d impôt est remboursable si elle excède l impôt dû après réduction pour charges de famille. Elle est alors convertie en crédit d impôt. Cette possibilité ne vaut que pour les contribuables dont les revenus n excèdent pas un certain montant (22.87 euros pour les revenus de 28/exercice d imposition 29). 3. Analyse des dépenses fiscales et de leur évolution à partir d inventaires 3.1 Les dépenses fiscales par impôt Les inventaires des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat, annexés au budget des voies et moyens, permettent de retracer l évolution des dépenses fiscales jusqu en 26 (exercice d imposition 27 revenus 26). Leur quantification est réalisée selon la méthode dite des «pertes en recettes» ou encore de subsides. Cette méthode de calcul évalue de quel montant les recettes d un impôt sont réduites à la marge du fait de l existence d une disposition fiscale particulière. Il s agit d un calcul ex-post et statique qui ne tient pas compte des effets de comportements induits par l existence de la disposition et de leurs éventuelles retombées positives ou négatives. Les calculs concernant l impôt des personnes physiques sont réalisés, selon le cas, sur base du modèle de micro-simulation SIRe, à partir d un échantillon représentatif de déclarations (pour l inventaire 27) ou sur base des données statistiques établies lors de l enrôlement de l impôt. Pour l impôt des sociétés, les calculs sont réalisés, selon le cas, sur base du modèle de microsimulation MISis, à partir d un échantillon représentatif d environ 21.6 déclarations, ou sur base des données statistiques établies lors de l enrôlement de l impôt. Les résultats indiqués pour les autres impôts et taxes sont obtenus par application directe des tarifs normaux aux opérations recensées qui n ont pas subi ces tarifs. 16

18 Impôt des personnes physiques Tableau 3 : Perte de recette budgétaire ou subside provenant des dépenses fiscales (millions d euros) % croissance annuel moyen ( ) 3.54, , , , , , , ,48 5,3% Impôt des sociétés 2.216, , , , , , , ,82 1,9% Précompte professionnel n.d. n.d. n.d. n.d. n.d. n.d. 198,7 495,88 n.s. Précompte mobilier 36,22 372,55 368,66 46,82 422,86 459,87 472,2 524,71 4,7% Droits d accise 2.282, , ,38 n.s. Droits d enregistrement,22,58,29,4 14,89 n.d. Taxe sur la valeur ajoutée Taxes assimilées au timbre 787,9 87,18 982, ,7 1.16, ,5 1.27, ,7 7,9% 252,85 282,28 266,68 267,27 272,8 268,68 269,34 n.d. Total 7.179, , , , , , , ,97 4,8%* Source : Chambre des Représentants de Belgique (29, 21) n.d.=non disponible ; n.s.=non significatif ; ( ) = une nouvelle méthode d estimation rend les estimations incomparables avec celles des années ultérieures (nous ne reportons donc pas les estimations antérieures) ; * Ce pourcentage est obtenu sans tenir compte du poste «droits d accise». Comme nous pouvons le constater à partir du tableau 3, les dépenses fiscales ou les pertes en recette budgétaire ou encore les subsides qui ont pu être évalués représentent au total 12,2 milliards d euros en 26 (soit 3,8% du PIB). Les dépenses fiscales sont les plus importantes dans le cas de l IPP (près de la moitié du total). Notons toutefois, que c est aussi au niveau de l IPP que le rendement de l impôt est le plus important. 17

19 Graphique 1 : Perte de recette budgétaire ou subside provenant des dépenses fiscales (25) Impôt des personnes physiques Impôt des sociétés Précompte professionnel Précompte mobilier Droits d accise Droits d enregistrement Taxe sur la valeur ajoutée Taxes assimilées au timbre Source : Chambre des Représentants de Belgique (29) Nous enregistrons également une augmentation des dépenses fiscales pour tous les types d impôts sur la période Au total, elles ont en moyenne crû de 4,8% sur cette période. La plus forte hausse (en %) concerne la TVA et l IPP. 3.2 Les dépenses fiscales pour l impôt des personnes physiques et l impôt des sociétés Le tableau 4 présente les dépenses fiscales dans le cas de l impôt des personnes physiques. Les réductions pour pensions et revenus de remplacement représentent le premier poste de dépenses fiscales, suivi de l épargne à long terme et l investissement immobilier. Les deux mises ensemble constituent à elles seules près de 9% des dépenses fiscales quantifiables. Leur taux de croissance annuel moyen entre 1999 et 28 (4,3%) est légèrement inférieur au taux moyen portant sur l ensemble des dépenses fiscales (5,7%). Notons également que ces taux sont légèrement plus élevés que le taux de croissance annuel moyen du PIB (4,2% entre 1999 et 28). 18

20 Tableau 4 : Perte de recette budgétaire ou subside provenant des dépenses fiscales de l IPP (millions d euros) Dépense fiscale Revenus 1999 Revenus 25 (Revenus 28) % croissance annuel moyen entre 1999 et 25 (28) Réduction pour pensions et revenus de remplacement : 1.91, ,15 (2.727,32) 3,9% (4,1%) - allocations de chômage - indemnités assurance maladie-invalidité - prépensions (nouveau régime à partir du 1/1/24) et pensions et revenus de remplacement autres 186,7 153, ,56 137,8 (23,82) 224,29 (269,43) 2.26,6 (2.254,7) -4,9% (1,%) 6,5% (6,4%) 4,4% (4,2%) Epargne à long terme et investissement immobilier : 1.33, ,7 (1.993,66) 3,5% (4,6%) - réduction majorée épargne-logement - déduction pour habitation propre et unique - primes d assurance-vie et amortissements en capital 774,18 23, 894,25 (727,9) 88,42 (521,8) 238,13 (244,51) 2,4% (-,7%) n.s. (8,7%),6% (,7%) - épargne-pension - achat d actions de l employeur - cotisations assurance-groupe/fonds de pension 227, 5, 94, 326,9 (45,49) 4,96 (1,29) 87,4 (92,67) 6,3% (6,7%) -,1% (-14,%) -1,3% (-,2%) Remboursement par l employeur des frais de déplacement domicile lieu de travail Crédit d impôt pour faibles revenus d activité professionnelle 86,25 14,74 (166,51) 8,5% (7,6%) n.d. 95,54 (99,13) n.s. (1,2%*) Déduction des frais de garde d enfants 47,85 92,6 (97,4) 11,5% (8,2%) Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires 99,87 73,8 (4,18) -4,9% (-9,6%) Dépenses en investissements économiseurs d énergie 72,79 (376,26) n.s. (72,9%*) Déduction libéralités 46,28 48,92 (46,85),9% (,1%) Autres dépenses fiscales 28,16 126,12 (297,61) 28,4% (3) TOTAL 3.54, ,82 (5.844,56) 4,8% (5,7%) Source : Chambre des Représentants de Belgique - calculs personnels «*» signifie que le taux de croissance annuel moyen est calculé entre 25 et 28 ; signifie que la dépense fiscale n existe pas pour l année considérée ; «n.s.» = non significatif ; «n.d.» = non disponible. 19

21 Pour rappel, suite à un changement de législation, tous les revenus de remplacement sont en principe inclus dans la base imposable à partir de l exercice d imposition , avec des abattements sous forme de déductions sur le revenu taxable. Ces derniers furent ensuite remplacés par des réductions d impôt ou reconnus comme dépenses fiscales à partir de l exercice d imposition Le but de ces réductions d impôt étant principalement de soutenir les contribuables dont le revenu imposable est exclusivement composé de revenus de remplacement, et plus particulièrement ceux à revenus de remplacement faibles. Ces dépenses fiscales peuvent se justifier étant donné que le bénéficiaire de revenus de remplacement a déjà subi la perte d une partie non négligeable de ses revenus antérieurs. L évolution des postes de déductions pour habitation propre et unique, pour dépenses en investissements économiseurs d énergie, pour frais de garde d enfants et pour remboursement par l employeur des frais de déplacement domicile lieu de travail est impressionnante. Entre 25 et 28, les dépenses fiscales relatives à l habitation propre et unique et aux dépenses en investissements économiseurs d énergie augmentent de 49% et de 417% respectivement. Cela s explique notamment par l accroissement des plafonds accordés et surtout par l évolution de la demande. Entre 1999 et 25, les dépenses fiscales croissent de près de 1% pour les deux autres types de déductions. Ces fortes augmentations s expliquent par des changements non négligeables de la législation fiscale. Dans le premier cas, la déduction des frais de garde d enfants de moins de 3 ans (en 1999) a été élargie aux enfants de moins de 12 ans en 25. Dans le second cas, l intervention patronale fiscalisée pour tout montant excédent 15 euros a été totalement défiscalisée, notamment suite à l intervention de la FGTB lors des négociations de réforme, à condition que les personnes concernées prouvent l utilisation régulière des transports en commun lors de leur déplacement domicile lieu de travail. Le secret bancaire peut également être considéré comme une «pseudo-dépense fiscale» du précompte mobilier puisqu il permet aux contribuables possédant plusieurs comptes d épargne d échapper au paiement de précompte mobilier et d impôt sur les intérêts 4 Loi du 5 janvier

22 d épargne. En effet, l absence de contrôle par les autorités compétentes ne permet pas de détecter les contribuables dont la somme des intérêts d épargne provenant des diverses institutions financières excède la première tranche de 1.73 euros des intérêts d épargne (revenus de 21/exercice d imposition 211) 5. Cette «pseudo-dépense fiscale» difficile à évaluer et n entraînant pas nécessairement les bénéficiaires en infraction avec la législation fiscale constitue une des plus importantes dépenses fiscales (voire même la plus importante) en Belgique. L abolition du secret bancaire destinée à mettre la pression sur les contribuables profitant de la faille du système permettra de récupérer un montant non négligeable de recettes pour l Etat et donc de réduire les taux d imposition en Belgique. En outre, puisqu il profite essentiellement aux contribuables les plus riches ou en surplus de revenus qui peuvent se permettre d épargner, la suppression du secret bancaire répondra à l objectif principal du système général de l impôt en renforçant la progressivité de l impôt. Le tableau 5 montre que les bénéfices exonérés des centres de coordination représentent la dépense fiscale quantifiable la plus importante dans le cas de l ISoc. En effet, elle est respectivement évaluée à 66% et 83% du total pour les années 1999 et 25, ce qui témoigne une croissance de ce poste (5,8%) plus rapide que celle de l ensemble des postes (1,8%). Toutefois, la perte en recettes de ce poste diminue très fortement pour les revenus de l année 28 suite au phasing-out du régime 6. En seconde position, viennent la déduction au titre de RDT (revenus définitivement taxés) de dividendes distribués par les intercommunales d électricité, gaz, eau, etc. et la déduction pour investissement. Depuis l exercice d imposition 27, les sociétés peuvent bénéficier d un crédit d impôt pour les investissements sur brevets et les investissements respectueux de l environnement («crédit d impôt recherche et développement»), tandis que le crédit d impôt imputé sur l ISoc calculé au taux réduit se voit supprimer. 5 L exonération quantifiable de précompte mobilier sur la première tranche de 1.73 euros des carnets d épargne est de 464 millions d euros (en perte de recettes) en La fin du régime des centres de coordination a été fixée au 31/12/21. 21

23 Tableau 5 : Perte de recette budgétaire ou subside provenant des dépenses fiscales de l ISoc (millions d euros) Dépense fiscale Revenus 1999 Revenus 25 (Revenus 28) % croissance annuel moyen entre 1999 et 25 (28) Centres de coordination 1.454, ,45 (44,73) 5,8% (-32,%) Déduction au titre de RDT (revenus définitivement taxés) de dividendes distribués par les intercommunales d électricité, gaz, eau, 356,81 n.d. (n.d.) n.s. (n.s.) Déduction pour investissement 169,14 165,49 (88,11) -,4% (-7,%) Quotité forfaitaire d impôt étranger 79,83 93,44 (146,31) 2,7% (7,%) Bénéfices exonérés : 8,79 (37,24) n.s. (n.s.) - tax shelter œuvres audiovisuelles 1, (31(41) - réserve d investissement 7,79 (5(83) Taux réduit pour certaines sociétés de crédit : 29,31 32,68 (16,62) 1,8% (-6,%) - taux réduit (21,5%) pour l Office belge de l économie et de l agriculture p.m. p.m. (p.m.) n.d. (n.d.) - taux réduit (5%) pour sociétés et fédérations de crédit pour outillage artisanal et sociétés de logement 29,31 32,68 (16,62) 1,8% (-6,%) Crédit d impôt 14,33 21,9 (135,84) 6,7% (28,%) - crédit d impôt imputé sur l ISoc calculé au taux réduit (article 289bis) 14,33 21,9 (1,26) 6,7% (-24,%) - crédit d impôt recherche et développement (134,58) n.s. (n.s.) Sociétés de reconversion 18,13 9,68 ( ) -9,9% ( ) Déduction des libéralités 7,25 7,14 (7,85) -,3% (1,%) Quotité des plus-values de plein gré sur immobilisations corporelles ou incorporelles avec taxation étalée 54,15 -,37 (96,3) n.s. (7,%) Autres dépenses fiscales 32,48 1,12 (45,17) n.s. (4,%) TOTAL 2.216, ,51 (617,9) 1,8% (-13,%) Source : Chambre des Représentants de Belgique - calculs personnels «p.m.» signifie que le montant est inférieur à 2. euros ; signifie que la dépense fiscale n existe pas pour l année considérée ; «n.s.» = non significatif ; «n.d.» = non disponible. 22

24 Dans le cadre des dépenses fiscales de l ISoc, une modification importante a été instaurée depuis l édition 22 de l inventaire des dépenses fiscales. En effet, l exonération des plus-values sur actions ou parts avec régime RDT n est plus considérée en tant que dépense fiscale. La Chambre des Représentants de Belgique (29) fonde cette position sur les arguments suivants : - l immunisation des plus-values sur actions constitue comme la déduction pour RDT une mesure d élimination de la double imposition. La première concerne les bénéfices réservés, la seconde concerne les bénéfices distribués. Une plus-value sur actions correspond en effet normalement à la capitalisation de bénéfices réservés antérieurs ou à l anticipation des bénéfices futurs ; - l immunisation des plus-values n est octroyée que lorsque les conditions de taxation en amont sont satisfaites, il y a donc sur ce point parallélisme avec les RDT ; - l immunisation des plus-values ne se fait pas «en faveur de certaines activités» et ne peut être remplacée par une subvention directe. Pour information, l exonération des plus-values sur actions ou parts avec régime RDT entraîne une moindre recette budgétaire pour l Etat qui se chiffre à 1,13 milliards en 25 et à 8,45 milliards en 1999, soit une croissance totale de 2% en 6 ans ou encore une croissance annuelle moyenne de 3,1% sur la même période. Une autre modification importante concerne l intérêt notionnel qui a été instauré à partir de l exercice d imposition 27 (revenus 26) comme une déduction fiscale pour le capital à risque. Ce changement permet à toutes les entreprises belges de déduire de leur assiette de taxation une quote-part de leurs capitaux propres. La déduction sur le revenu imposable de l ISoc est égale à un certain pourcentage du «capital à risque». Le taux de cette déduction est fixé par référence au taux moyen des obligations linéaires (OLO) à dix ans émises par l Etat belge. La réforme introduite par Didier Reynders (loi du 22 juin 25) avait pour objectif de : - renforcer l'attractivité fiscale de la Belgique pour les investisseurs belges et étrangers ; 23

25 - renforcer les capitaux propres des sociétés en encourageant le financement par le biais de capitaux propres plutôt que par un emprunt (renforcer le degré de solvabilité des sociétés) ; - offrir une solution de rechange au régime fiscal des centres de coordination 7 qui disparaît à partir du 31/12/21. Les effets escomptés d une telle réforme sont une baisse des délocalisations des entreprises et un attrait d entreprises étrangères, ce qui à terme, devrait créer de nouveaux emplois. Ne disposant malheureusement pas de données officielles relatives à l exercice d imposition 27, il ne nous est pas possible de déterminer avec précision le montant de l économie d impôt qui découle de cette nouvelle dépense fiscale. Des estimations actualisées ont été réalisées par la BNB qui évalue l impact du dispositif sur les Finances publiques à 2,657 milliards bruts pour l année 26 (exercice d imposition 27) et à 4,33 milliards en 27 (exercice d imposition 28), ce qui représente un coût net situé dans une fourchette allant de 14 à 36 millions d euros en 26 et de 28 à 77 millions d euros en 27 (Le Soir «Les intérêts notionnels ont coûté entre 28 et 77 millions d euros», 9 mars 21). Soient des montants nettement supérieurs au coût brut estimé par le Gouvernement lors de l instauration de cette mesure (5 millions d euros pour 26). En outre, son impact sur le budget de l Etat a presque doublé entre 26 et 27 et devrait continuer dans cette direction sans pour autant avoir un impact significatif sur les investissements et donc sur l emploi. Cela témoigne une fois de plus la complexité qu engendre les dépenses fiscales tant au niveau du contrôle de leurs coûts que des effets de retour attendus de telles mesures. Cette dépense fiscale est fortement critiquée puisqu elle n est soumise à aucune condition d investissement ou de création d emploi. Par conséquent, elle ne génère pas forcément d investissements ou d emplois supplémentaires mais bien un coût budgétaire non négligeable pour l Etat. Il nous semble dès lors qu il serait plus rationnel de conditionner le bénéfice de cet avantage en fonction du maintien ou du renforcement du volume d emploi. Dans ce cas, les effets de retour induits par le soutien de l investissement et de 7 Condamnés par les autorités européennes qui voient une aide étatique injustifiée en faveur des centres de coordination. 24

26 l emploi devraient permettre de compenser les coûts budgétaires engendrés par cette mesure. 4. Analyse des dépenses fiscales selon les caractéristiques des ménages Dans cette section, nous analyserons d abord la dispersion (et son évolution à travers le temps) des différentes dépenses fiscales qui nous intéressent selon certaines caractéristiques des ménages et plus particulièrement des chefs de ménages. Les données étudiées fournies par SPF Finances sont générées par le modèle de micro-simulation SIRe qui concerne exclusivement les ménages belges. Nous aurions également voulu poursuivre nos investigations au niveau individuel, mais cette piste a dû être abandonnée en raison de l absence de données. Se baser sur les caractéristiques des chefs de ménage contribuables plutôt que sur celles des individus contribuables lors de l analyse des dépenses fiscales risque de biaiser nos interprétations. En outre, il peut être moins aisé de trouver une explication pour certaines évolutions (notamment dans le cas des ménages composés de 2 actifs). Nous jugeons dès lors que le modèle de micro-simulation devrait être affiné pour pouvoir simuler des scénarios au niveau individuel. Plus concrètement, nous analyserons pour chaque dépense fiscale étudiée le montant moyen des économies d impôt par contribuable bénéficiaire (chef du ménage) et le taux d utilisation selon les déciles, la catégorie socioprofessionnelle, le statut civil et l âge du contribuable. Une décomposition par décile et par catégorie socioprofessionnelle croisée, par genre et par qualité «propriétaire ou non» n a pas été possible en raison de contraintes liées à la représentativité de l échantillon. Par ailleurs, la distinction «propriétaire-locataire» n est plus assurée en raison du RC qui n est plus nécessairement mentionné dans la déclaration fiscale. Il est utile de rappeler que le modèle de micro-simulation SIRe quantifie les montants moyens d économie d impôt et les taux d utilisation selon la méthode dite des «pertes en recettes». Cette méthode de calcul évalue de quel montant les recettes d un impôt sont accrues du fait de la suppression d une disposition fiscale particulière, en l occurrence d une dépense fiscale, ainsi que la part des ménages subissant une perte suite à cette suppression. Il s agit d un calcul ex-post et statique qui ne tient pas compte des effets de 25

27 comportements induits par la suppression de la disposition et de leurs éventuelles retombées positives ou négatives. Nous analyserons ensuite l impact de la suppression de dépenses fiscales sur le taux moyen d imposition par décile uniquement. Sur base des données qui nous ont été livrées, il nous est impossible de refaire cet exercice selon la catégorie socioprofessionnelle, le statut civil ou l âge du contribuable. 4.1 Montant moyen de l économie d impôt et taux d utilisation Dans cette section, nous analysons le montant moyen de l économie d impôt suite à des dépenses donnant droit à avantage fiscal et la part des bénéficiaires pour les années 1999 et Par décile Le tableau 6 présente la limite supérieure de revenu pour chaque décile. Entre 1999 et 26, nous remarquons une baisse de cette limite pour les premiers déciles, tandis qu elle augmente pour les derniers déciles (à partir du 8 ème décile). Tableau 6 : Limite supérieure arrondie pour chaque décile Décile Limite supérieure arrondie (en ) Source : SPF Finances - calculs personnels Comme nous pouvons le remarquer sur les graphiques suivants (graphique 2), le montant moyen de l économie d impôt et la part des ménages bénéficiaires croissent avec les revenus, et ceci quelle que soit la dépense fiscale ou l année étudiée. 26

28 L analyse descriptive des dépenses fiscales par décile semble montrer qu elles contribuent à réduire la progressivité de l impôt. Les écarts d économie d impôt par ménage entre les premiers déciles et les derniers déciles peuvent s élever à près de 1. euros (dans le cas de la réduction majorée épargne-logement, de la déduction pour habitation unique et des dépenses économies d énergie). C est principalement au niveau de l assurance-groupe que les inégalités sont les plus marquées. Chaque ménage du 1 ème décile récupère plus du triple par rapport au 9 ème décile avec un taux d utilisation près de deux fois plus important que le 9 ème décile. Par contre la variation entre les déciles des montants moyens d impôt retouché est plus faible pour les chèques ALE/titres services et la déduction complémentaire d intérêts hypothécaires. Notons également que les inégalités en termes de taux d utilisation sont aussi importantes que celles calculées à partir des montants moyens d économie d impôt, et ceci pour toutes les dépenses fiscales sauf dans le cas de la déduction pour habitation unique où les inégalités sont considérablement réduites à partir du 6 ème décile. En effet, pour pouvoir bénéficier de cette dépense fiscale, le ménage contribuable ne peut être propriétaire d aucun autre bien immobilier tandis que la dépense fiscale «assurance-vie, épargne à long terme» ne nécessite pas cette condition par exemple. Une autre constatation importante est que la situation en termes d inégalités d économie moyenne d impôt et de pourcentage de ménages bénéficiaires ne s est pas améliorée entre 1999 et 26, bien au contraire. Sur cette période, lorsque les recettes redistribuées aux derniers déciles augmentent, elles se réduisent ou se maintiennent relativement stables pour les premiers déciles. Quand elles varient très légèrement pour les derniers déciles, elles ont plutôt tendance à se réduire pour les premiers déciles. La situation n est guère meilleure lorsque nous nous intéressons au taux d utilisation des dépenses fiscales. En effet, sur la période étudiée, le pourcentage de ménages bénéficiaires diminue de manière à n avoir pratiquement plus de bénéficiaires pour les premiers déciles (jusqu au 4 ème -5 ème décile). Pour les dépenses fiscales épargne-pension et chèques ALE/titres services nous remarquons même une baisse du pourcentage de bénéficiaires pour les bas revenus lorsque la part de bénéficiaires à haut revenu augmente. 27

29 Graphique 2 : Montant moyen de l économie d impôt et taux d utilisation par décile 12 Réduction majorée épargne-logement 6 16 Déduction pour habitation unique 8,% ,% ,% 5,% 4,% 3,% 2,% ,% Déciles Déciles Assurance-vie, épargne à long terme 5 45 Epargne-pension ,% 4 35,% 3 25,% 2 15,% 1 5,% Déciles Déciles Assurance-groupe 4 35 Chèques ALE - Titres services 18,% 45 35,% 3 16,% ,% 2 15,% ,% 12,% 1 8,% 6,% 4,% 5 5,% 5 2,% Déciles Déciles Dépenses économies d énergie Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires 9 12,% 5 18,% ,% 6,% 4,% 2,% ,% 14,% 12,% 1 8,% 6,% 4,% 1 5 2,% Déciles Déciles Source : SPF Finances - calculs personnels 28

30 En résumé, l analyse descriptive par décile des dépenses fiscales menée dans cette section présente ces dernières plutôt comme des incitants fiscaux destinés à profiter principalement aux ménages à haut (ou moyen dans une moindre mesure) revenu. La progressivité de l impôt devrait par conséquent en être négativement affectée Par catégorie socioprofessionnelle Analysons à présent les dépenses fiscales selon la catégorie socioprofessionnelle. Comme nous pouvons le constater à partir des graphiques suivants (graphique 3), les montants moyens d économie d impôt et les taux de bénéficiaires sont particulièrement élevés dans le cas des ménages composés de chef de ménage salarié ou indépendant/dirigeant d entreprise/commerçant/ de profession libérale. Les écarts avec les autres catégories socioprofessionnelles sont relativement élevés. En effet, les contribuables bénéficiaires de revenus de remplacement paient généralement peu (ou pas) d impôt. Ils ne peuvent donc économiser qu un montant faible (ou nul) d impôt suite à des dépenses donnant droit à avantage fiscal et donc être moins concernés en tant que bénéficiaire. Entre 1999 et 26, les recettes redistribuées à chaque catégorie socioprofessionnelle en raison de dépenses fiscales augmentent pour toutes les dépenses, sauf dans le cas de la déduction complémentaire d intérêts hypothécaires où nous remarquons une baisse généralisée des montants et des taux d utilisation. Notons toutefois que le pourcentage de ménages économisant une partie des impôts payés suite à des dépenses en chèques ALE/titres services augmente pour chaque groupe socioprofessionnel, et plus particulièrement pour les indépendants/ dirigeants d entreprise/commerçants/professions libérales (3% en 1999 et 1% en 26). Les faibles taux d utilisation des incitations fiscales en faveur du logement (et plus particulièrement l assurance-vie et l épargne-pension) s expliquent essentiellement par des conditions d âge (< 65 ans) dans le cas des pensionnés. Pour ce qui concerne l assurance-groupe, les montants moyens d économie d impôt sont forts élevés dans le cas des pensionnés. Plusieurs explications peuvent être formulées à ce sujet : chef de ménage pensionné avec un conjoint actif et plus jeune, chef de ménage devenant pensionné pendant l année étudiée 9 8 Une analyse plus détaillée à ce sujet est menée dans le chapitre suivant (chapitre 5). 9 Des données fournies par individu plutôt que par chef de ménage auraient certainement contribué à trouver une explication plus probable. 29

31 Graphique 3 : Montant moyen de l économie d impôt et taux d utilisation par catégorie socioprofessionnelle Réduction majorée épargne-logement Déduction pour habitation unique 9 45,% 12 8,% ,% 3 25,% 2 15,% 1 5,% ,% 6,% 5,% 4,% 3,% 2,% 1,% Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Comm, Prof. Comm, Prof. Libérales Libérales Catégorie socioprofessionnelle Catégorie socioprofessionnelle Assurance-vie, épargne à long terme Epargne-pension 45 35,% ,% ,% 2 15,% ,% 2 15,% 1 5 5,% 5 5,% Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Comm, Prof. Libérales Catégorie socioprofessionnelle Autres (mixtes) Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Comm, Prof. Libérales Catégorie socioprofessionnelle Autres (mixtes) Assurance-groupe Chèques ALE - Titres services 7 18,% 35 12,% ,% 14,% 12,% 1 8,% 6,% 4,% 2,% ,% 6,% 4,% 2,% Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Comm, Prof. Comm, Prof. Libérales Libérales Catégorie socioprofessionnelle Catégorie socioprofessionnelle Dépenses économies d énergie Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires 9 5,% 5 9,% 8 4,5% 45 8,% ,% 3,5% 3,% 2,5% 2,% 1,5% 1,% ,% 6,% 5,% 4,% 3,% 2,% 1,5% 5 1,% Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Salariés Chômeurs INAMI Pensionnés Indép., Dirig., Autres (mixtes) Comm, Prof. Comm, Prof. Libérales Libérales Catégorie socioprofessionnelle Catégorie socioprofessionnelle Source : SPF Finances - calculs personnels 3

32 4.1.3 Par statut civil A la lecture des graphiques suivants (graphique 4), nous remarquons que les dépenses fiscales profitent plus aux contribuables mariés qu aux isolés. Ce constat est valable aussi bien en 1999 qu en 26. Ce sont essentiellement les ménages mariés avec taxation séparée (c est-à-dire les ménages avec 2 conjoints actifs ne bénéficiant pas du quotient conjugal 1 ) qui expliquent les écarts des montants moyens d économie d impôt et des taux de bénéficiaires entre les isolés et les mariés. Les différences entre les isolés et les mariés avec 2 actifs bénéficiant du quotient conjugal ou les mariés avec 1 seul actif sont nettement moins visibles. Dans le cas de l assurance-groupe, les montants moyens d économie d impôt sont par contre deux fois plus importants pour les mariés avec 1 seul actif comparés aux autres types de ménages. Entre 1999 et 26, les taux d utilisation se réduisent de manière plus ou moins équilibrée pour chaque type de ménage, sauf pour l épargne-pension et les chèques ALE/titres services où nous constatons principalement une hausse des taux, et plus particulièrement au niveau des ménages mariés avec taxation séparée. 1 Le quotient conjugal n est pas d application lorsque les deux conjoints mariés bénéficient de revenus professionnels excédant 3% des revenus professionnels du ménage. 31

33 Graphique 4 : Montant moyen de l économie d impôt et taux d utilisation par statut civil Réduction majorée épargne-logement Déduction pour habitation unique ,% ,% ,% 3,% 2,% 2 1 1,% 2 Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés séparée quotient conjugal séparée quotient conjugal Statut civil Statut civil Assurance-vie, épargne à long terme Epargne-pension 45 45,% ,% 3 25,% 2 15,% ,% 5 Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés séparée quotient conjugal séparée quotient conjugal Statut civil Statut civil Assurance-groupe Chèques ALE - Titres services ,% 18,% ,% 14,% 12,% 1 8,% 6,% 4,% 2,% ,% 1 8,% 6,% 4,% 2,% Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés séparée quotient conjugal séparée quotient conjugal Statut civil Statut civil Dépenses économies d énergie Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires ,% 7 9,% 45 14,% ,% 7,% 6,% 5,% 4,% 3,% 2,% ,% 1 8,% 6,% 4,% 1 1,% 5 2,% Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés Isolés Mariés avec taxationmariés 2 actifs avec Mariés 1 actif Sous-total mariés séparée quotient conjugal séparée quotient conjugal Statut civil Statut civil Source : SPF Finances - calculs personnels 32

34 4.1.4 Par classe d âge Comme nous l avons déjà vu plus haut, le pourcentage de ménages économisant une partie des impôts payés est très faible au-delà d un certain âge, sauf pour les dépenses économies d énergie et les chèques ALE/titres services. Près d un chef de ménage sur deux âgé entre 3 et 49 ans, bénéficie d une redistribution d impôt dans le cadre de la réduction majorée épargne-logement. La déduction pour habitation unique et la déduction complémentaire d intérêts hypothécaires concernent plus les plus jeunes (25-39 ans et 3-44 ans). Tandis que l assurance-vie, épargne à long terme et l épargne-pension touchent plus les classes d âge intermédiaires avec environ un taux d utilisation de 2 à 4% (35-59 ans). Dans le cas de l assurance-groupe, ce sont également les classes d âge intermédiaires (3-54 ans) qui représentent les principaux bénéficiaires avec un taux de 1 à 15%. Les dépenses économies d énergie et les chèques ALE/titres services concernent presque tous les âges à l exception des classes d âge se situant aux extrémités (-29 ans et >=8 ans). Si l on s intéresse aux montants redistribués selon l âge, nous constatons une distribution en forme de U inversée assez similaire entre la réduction majorée épargne-logement, la déduction pour habitation unique, l épargne-pension, les chèques ALE/titres services et dans une moindre mesure l assurance-vie, épargne à long terme. Dans le cas de l assurance-groupe, l économie d impôt augmente avec l âge (cf. plus haut). Inversement, les recettes redistribuées dans le cadre de la déduction complémentaire d intérêts hypothécaires se réduisent lorsque l âge augmente. 33

35 Graphique 5 : Montant moyen de l économie d impôt et taux d utilisation par classe d âge 1 Réduction majorée épargne-logement 6 14 Déduction pour habitation unique 14,% ,% 1 8,% 6,% 4,% 2,% >= >= 8 Age Age Assurance-vie, épargne à long terme 4 4 Epargne-pension 45,% 45 35,% ,% 2 15,% ,% 3 25,% 2 15,% 1 5 5,% 5 5,% >= >= 8 Age Age Assurance-groupe 16,% 3 Chèques ALE - Titres services 9,% 6 14,% 25 8,% ,% 1 8,% 6,% 4,% ,% 6,% 5,% 4,% 3,% 2,% 1 2,% 5 1,% >= >= 8 Age Age Dépenses économies d énergie 6,% 7 Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires 16,% 8 5,% 6 14,% ,% 3,% 2,% ,% 1 8,% 6,% 4,% 1 1,% 1 2,% >= >= 8 Age Age Source : SPF Finances - calculs personnels 34

36 4.2 Impact de la suppression de dépenses fiscales sur le taux moyen d imposition Intéressons-nous à présent à l effet sur le taux moyen d imposition d une suppression de dépenses fiscales parmi celles étudiées dans ce travail. Avant toute analyse relative à cet impact, il est utile de souligner la baisse généralisée des taux moyens d imposition entre 1999 et 26. En 26, les taux sont même négatifs pour les deux premiers déciles. Les réformes fiscales menées ces dernières années expliquent ces constats 11. Quelle que soit la dépense donnant droit à avantage fiscal, l impact en point de pourcentage sur le taux moyen d imposition s élève avec le niveau des revenus (tableau 7). Au total, la suppression des dépenses fiscales analysées entraînerait une augmentation du taux moyen d imposition du dernier décile de 1,6 et de 1,92 point de pourcentage respectivement pour les années 1999 et 26. Il faut cependant souligner que la perte en point de % du 9 ème décile est plus grande que celle du 1 ème décile. Par contre l impact est beaucoup plus faible pour les premiers déciles. Autrement dit, la suppression des dépenses fiscales semble plutôt pénaliser les tranches de revenus les plus élevés. C est ce que nous avons observé lors de l analyse descriptive des dépenses fiscales par décile. Notons toutefois que de 1999 à 26, les pertes en l absence de dépenses fiscales se sont réduites pour les 5 premiers déciles, alors qu elles ont crû à partir des 5-6 èmes déciles. En d autres mots, les bénéfices engendrés par les dépenses fiscales ont augmenté entre 1999 et 26 pour les revenus moyens et élevés, tandis qu ils ont baissé pour les faibles revenus. Dans le cas de la déduction pour habitation unique, ce sont essentiellement les ménages à revenu moyen qui profitent de la mesure. L impact sur le taux moyen d imposition de la suppression des chèques ALE/titres services et des déductions complémentaires d intérêts hypothécaires est relativement limité. La variation entre les déciles est également négligeable. 11 Nous pouvons à ce sujet citer la diminution de la pression fiscale sur le travail (modification du barème d imposition, augmentation des frais professionnels forfaitaires), la neutralité de la fiscalité par rapport au choix de vie par la suppression des discriminations existantes entre les couples mariés et les ménages de fait (décumul généralisé des revenus, calcul identique des réductions d impôts pour revenus de remplacement, alignement des tranches exonérées d impôts, etc.) et l amélioration de la prise en compte des enfants (introduction d un crédit d impôt remboursable pour enfants à charge, etc.). 35

37 En ce qui concerne l assurance-groupe et dans une moindre mesure la déduction économies d énergie, ce sont quasi-exclusivement les derniers déciles qui profitent de la mesure. Dans le cas des autres dépenses donnant droit à avantage fiscal, les ménages à revenu moyen et élevé seraient les plus concernés en cas de suppression de la mesure. En d autres termes, ce sont essentiellement ces ménages qui sont avantagés par la mise en place des incitants fiscaux. Le chapitre 5 donne une idée plus précise de l impact des mesures sur la progressivité de l impôt. 36

38 Tableau 7 : Impact de la suppression de dépenses fiscales Décile Limite supérieure arrondie (en ) Taux effectif moyen d'imposition sur la base fiscale Impact de la suppression de dépenses fiscales sur le taux d'imposition En point de % En millions d'euros à à ,7% -13,5%,,,,2,,3,,4,,,,,,,9, 1,53, ,47% -,2%,2,1,,9,,5,,5,,,,,,,21,2 9,1, ,67%,83%,9,1,,13,3,6,2,6,5,,,1,,1,28,21 15,52 12, ,78% 2,3%,1,2,1,24,8,1,2,1,6,1,,1,1,2,49,31 32,56 23, ,61% 8,12%,15,2,1,39,17,12,6,14,12,1,,1,3,6,69,61 55,79 62, ,66% 13,88%,24,4,2,5,3,16,9,16,19,2,1,1,3,11,88,97 9,11 127, ,99% 18,3%,14,5,2,77,49,21,15,23,26,3,2,1,3,12 1,3 1,22 145,71 194, ,19% 21,19%,1,6,,94,72,23,19,22,31,5,3,1,4,14 1,5 1,53 212,59 33, ,1% 25,%,9,4,4 1,8 1,,25,24,26,36,8,6,2,5,14 1,73 1,97 322,98 516, ,64% 32,43%,3,3,2,77,9,3,27,24,36,25,16,2,7,12 1,6 1,92 58,45 88,43 Total 24,96% 21,43%,9,4,2,68,65,21,18,2,28,9,7,2,5,11 1,24 1, , ,93 Source : SPF Finances - calculs personnels 26-1 : déduction pour habitation unique ; 26-5 : déduction complémentaire d intérêts hypothécaires ; 29 : réduction majorée épargne-logement ; 3-1 : assurance-vie, épargne à long terme ; 3-2 : épargne-pension ; 3-4 : assurance-groupe ; 3-5 : chèques ALE/titres services ; 3-6 : dépenses économies d énergie. 37

39 5. Dépenses fiscales et progressivité de l impôt Comme défini plus haut, les dépenses fiscales sont volontairement mises sur pieds par le Gouvernement comme un instrument de politique fiscale à des fins incitatives. Or selon la théorie de la taxation optimale, elles vont à l encontre de l efficacité et de la neutralité de l impôt qui suggère d asseoir ce dernier sur la base la plus large possible afin de réduire autant que possible sa charge sur les contribuables. Cette manière de procéder permettrait alors de financer la production donnée de biens et services publics aux moindres pertes de bien-être. Les travaux de l OCDE (Høj, 29 et OCDE, 29) soutiennent l existence d un nombre considérable de déductions fiscales qui rendent le système belge d impôt plus complexe que ceux de beaucoup d autres pays et qui, en réduisant les bases d imposition, nécessitent (pour compenser) des taux d impôt plus élevés. L OCDE recommande dès lors que la Belgique mette de l ordre dans son système d impôt avec une base d imposition qui soit la plus large possible et un nombre de dépenses ou niches fiscales moindre. Notons cependant que la théorie de la taxation optimale ne prend en compte ni les effets externes, ni les imperfections de marché (Valenduc, 24). En effet, la logique «qui pollue paie» (externalité négative) ou inversement conduit naturellement à l introduction d une surtaxe dans le cas du pollueur ou d une dérogation au système général de l impôt dans le cas d effort consenti en vue de réduire la pollution. A ce titre, nous pouvons citer les dépenses fiscales portant sur les dépenses réalisées en vue d économiser l énergie. Des dérogations au système général de l impôt (sous la forme de dépenses fiscales) peuvent donc se justifier dans le cas d externalités positives 12. En outre, les dépenses fiscales pour pensions et revenus de remplacement (ou, plus généralement, des réductions d impôt équivalentes à des politiques sociales) peuvent également se justifier étant donné que le bénéficiaire de revenus de remplacement a déjà subi la perte d une partie non négligeable de ses revenus antérieurs. Nous pouvons maintenant nous demander dans quelle mesure l introduction de dépenses fiscales permet d accroître, de maintenir ou de réduire la progressivité de l impôt. Pour 12 Dérogations destinées à réduire les coûts salariaux du personnel travaillant en recherche et développement, le coût du capital des investissements en recherche et développement, à encourager l utilisation de technologies propres, l emploi des femmes, l achat de son habitation, etc. Pour une explication plus détaillée sur les imperfections de marché, nous renvoyons à Valenduc (24). 38

40 rappel, en Belgique, la redistribution des revenus est dictée par le système général de l impôt prévoyant une taxation à partir de barèmes progressifs et d une tranche exonérée. Comme le souligne Valenduc (24), les dépenses fiscales seront un instrument de redistribution si elles encouragent l utilisation de biens inférieurs (exemples : exonération de précompte mobilier et d impôt sur la première tranche de 1.73 euros des intérêts d épargne pour les revenus de 21/exercice d imposition 211, exonération des avantages sociaux obtenus par les salariés, etc.). Dans ce cas, les avantages fiscaux concerneront essentiellement le bas de la distribution des revenus. Dans le cas inverse où les dépenses fiscales encouragent l utilisation de biens supérieurs, elles seront contre les objectifs de redistribution des revenus en réduisant la progressivité de l impôt. Toute interprétation de tableaux ou graphiques qui va suivre doit se faire à la lumière de la limite des données utilisées dans le cadre de ce travail (cf chapitre précédent). En effet, les données dont nous disposons concernent des ménages représentés par un chef de ménage et non pas par chaque membre (ou actif) des ménages. Le tableau 8 présente les indices de GINI pour chaque dépense donnant droit à avantage fiscal à l impôt des personnes physiques et les revenus imposables des personnes physiques. Ces coefficients ou indices de GINI tracent la distribution des dépenses donnant droit à un avantage fiscal et celle des revenus imposables pour les personnes physiques. Au plus les indices seront élevés, au plus la distribution sera inégale. Un indice de GINI est compris entre et 1 : il vaut lorsque la distribution est parfaitement égalitaire et tend vers 1 en cas d inégalité la plus grande 13. Les coefficients de GINI sont calculés sur les montants déduits ou les montants donnant droit à une réduction d impôt. Lorsqu il n est pas possible de connaître le montant des dépenses donnant droit à une réduction d impôt 14, Valenduc utilise les réductions d impôt effectivement octroyées aux contribuables dans le calcul des indices de GINI (comme c est le cas pour les dépenses pour économies d énergie et l acquisition de voitures propres). La dernière colonne du tableau 8 présente la distribution du taux d utilisation en fonction des revenus des 13 En effet, nous ne pouvons parler d inégalité parfaite. 14 Quand le contribuable calcule lui-même le montant de la réduction d impôt dont il bénéficie dans sa déclaration fiscale. 39

41 ménages 15. Elle est intéressante dans le sens où elle permet de déterminer la source principale des inégalités : est-ce davantage l utilisation des dépenses fiscales ou leur montant qui génère les inégalités? Tableau 8 : Distribution des dépenses donnant droit à avantage fiscal à l IPP Indices de GINI * Assurance-vie, épargne à long terme (primes d assurance-vie et amortissements en capital) Assurance-vie, logement et cap. hypothécaire (réduction majorée épargne-logement) 1. Epargne à long terme et investissement immobilier,51,57,513,514,548,577,495,56,52,525,528,559,568,47 Déduction pour habitation unique,271,289 Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires,516,535,541,538,568,561,621 Epargne-pension,466,464,466,46,488,511,486 Assurance-groupe,87,82,82,81,82,83,66 Achats d actions salariés,761,754,756,734,762,778, Autres dépenses Frais de garde d enfants n.d.,583,584,58,625,571,48 Libéralités n.d.,466,465,459,57,498,426 Travailleurs domestiques n.d.,553,577,544,598,477,469 Chèques ALE n.d.,517,538,536,657,513,517 Titres services,55,527 Rentes alimentaires,287,195 Dépenses économies d énergie,421,494 Dépenses de rénovation «grandes villes»,45,444 Acquisition de voitures propres,198,318 Monuments et sites n.d.,53,399,44,333,515, Distribution des revenus imposables Revenus nets de charges et pertes,354,371,373,373,378 n.d. n.d. Revenus imposables globalement,36,366,368,377,383,419,419 Sources : Valenduc, 24 et Valenduc, 28 * Pour l année 25, les indices de GINI sont également calculés par Valenduc pour la distribution du taux d utilisation. 15 Cette distribution n a été calculée que pour l année 25. 4

42 Il ressort du tableau 8 que les dépenses donnant droit à un avantage fiscal à l IPP sont concentrées dans les classes de revenu moyennes et supérieures, ce qui se traduit par une réduction de la progressivité de l impôt. Autrement dit, la distribution des dépenses fiscales montre qu elles encouragent davantage l utilisation de biens supérieurs. En effet, dans la plupart des cas, le coefficient de GINI portant sur les dépenses fiscales est supérieur à celui des revenus imposables. Notons toutefois que la déduction pour habitation unique (en vigueur dans le cas d emprunts contractés à partir du 1 er janvier 25 pour acquérir ou conserver la maison d habitation du contribuable) ne vérifie pas ce constat. En effet, les indices de GINI présentent la distribution de cette nouvelle déduction comme étant bien plus égalitaire que celle des revenus imposables. Concernant les dépenses fiscales liées à l épargne à long terme et l investissement immobilier, Valenduc (24) affirme que «la fréquence des déductions de primes d assurance-vie, des remboursements de capital hypothécaire ou encore celle du recours au 2 ème et au 3 ème pilier du régime des pensions augmente quand le revenu s élève». En confrontant les deux dernières colonnes du tableau 8, nous pouvons aisément comprendre que les inégalités s expliquent principalement par la capacité d avoir pu réaliser des dépenses donnant droit à un avantage fiscal ou accéder à la propriété d un logement ou d une voiture propre par emprunt. Nous pouvons ainsi conclure que les montants déduits ou donnant droit à un avantage fiscal sont répartis de façon plus égalitaire. La principale explication est donnée par les plafonds au niveau des montants déductibles. L accroissement entre 1995 et 25 des indices de GINI calculés sur les revenus imposables et les différentes dépenses fiscales indique clairement une répartition des revenus qui devient plus inégalitaire et des déductions donnant droit à avantage fiscal réparties de manière plus inégalitaire que les revenus imposables, soit une contribution négative à la progressivité de l IPP. C est sans doute pour ces raisons que la littérature traitant des dépenses fiscales admet de plus en plus les services collectifs et les transferts publics comme un instrument de politique économique et sociale plus sélectif (et aussi plus transparent et plus flexible) 16 que les réductions résultant des dépenses fiscales. 16 Frank and Dekeyser-Meulders (1977). 41

43 Les indices de GINI tels que calculés par Valenduc (24, 28) doivent cependant être analysés en étant conscient que les montants déduits ou les montants donnant droit à une réduction d impôt ne se traduisent pas toujours par une économie d impôt à l enrôlement. En effet, pour qu il y ait avantage fiscal il faut qu un impôt soit payé (sauf pour les crédits d impôt). Or dans le cas de ménages à faibles revenus ou bénéficiaires d allocations d invalidité par exemple 17, aucune retenue n a lieu. Même si un impôt est payé par les faibles revenus, son montant peut très bien être inférieur aux réductions d impôt attendues. Les indices du tableau 8 auront donc tendance à sous-estimer les vraies inégalités entraînées par les dépenses fiscales. Le tableau 9 permet de confirmer cette situation. En effet, les indices de GINI calculés pour la distribution des pertes en recette budgétaire (colonne (1)) sont supérieurs aux indices portant sur la distribution des montants déduits ou des montants donnant droit à une réduction d impôt (colonne (2)). Ce constat valable en 1999 semble également se vérifier pour l année 26 vu les écarts d indices considérables entre 25 et 26. Dans le cas de l assurance-groupe, des chèques ALE ou d achats d actions salariés où les inégalités en terme de distribution sont les plus élevées, cette observation est moins présente puisque les ménages à faible revenu ou bénéficiant d allocation de remplacement ne sont généralement pas concernés par cette dépense fiscale. La confrontation des indices calculés sur base de la distribution des subsides (colonne (1)) et ceux obtenus à partir du taux d utilisation des subsides 18 (colonne (3)) confirme ce qui a été dit plus haut, à savoir que les inégalités s expliquent principalement par la capacité d avoir pu réaliser des dépenses donnant droit à un avantage fiscal ou accéder à la propriété d un logement. Comme le montre le tableau 9, ce constat est beaucoup plus marqué lorsque les indices sont calculés via les montants déduits ou donnant droit à un avantage fiscal que ceux obtenus par les subsides. Le cas de la déduction pour habitation unique, les remboursements en capital hypothécaire et primes d assurance-vie sont des exemples types permettant d apporter une explication à ce sujet. En effet, la réduction d impôt pour ces dépenses fiscales est bien souvent calculée en appliquant le taux marginal (si seule propriété), ce qui permet aux hauts revenus (et aux moyens revenus dans une moindre mesure) d atteindre les plafonds des montants déductibles. 17 Les allocations d invalidité ne font pas l objet de retenue fiscale. 18 Taux calculé à partir des contribuables économisant réellement des impôts. 42

44 Tableau 9 : Distribution des dépenses donnant droit à avantage fiscal à l IPP Indices de GINI 1. Epargne à long terme et investissement immobilier Assurance-vie, épargne (primes d assurance-vie et amortissements en capital ; épargne à LT) Assurance-vie, logement et cap. hypothécaire (réduction majorée épargne-logement) (1) (2) (3) (4) (1) (2) (3) (4),575,548,413 n.d.,674,577,554,495,568,559,421 n.d.,68,568,564,47 Déduction pour habitation unique,434,271,343,289 Déduction complémentaire d intérêts hypothécaires,576,568,561 n.d.,669,561,637,621 Epargne-pension,535,488,414 n.d.,633,511,528,486 Assurance-groupe,8,82,599 n.d.,812,83,662,66 Achats d actions salariés n.d.,762 n.d. n.d. n.d.,778 n.d., Autres dépenses Frais de garde d enfants,658,625,559 n.d.,665,571,64,48 Libéralités n.d.,57 n.d. n.d. n.d.,498 n.d.,426 Travailleurs domestiques n.d.,598 n.d. n.d. n.d.,477 n.d.,469 Chèques ALE,64,657,483 n.d.,513,517,638,56 Titres services,55,527 Rentes alimentaires n.d.,287 n.d.,195 Dépenses économies d énergie,593,421,529,494 Dépenses de rénovation «grandes villes» n.d.,45 n.d.,444 Acquisition de voitures propres n.d.,198 n.d.,318 Monuments et sites n.d.,333 n.d. n.d. n.d.,515 n.d., Distribution des revenus imposables Revenus nets de charges et pertes n.d.,378 n.d.,378 n.d. n.d. n.d. n.d. Revenus imposables globalement,38,383,38,383,472,419,472,419 Sources : Valenduc, 24, Valenduc, 28 et SPF Finances - calculs personnels. (1) : Indices calculés sur base de la distribution des pertes en recette budgétaire/subsides (réductions d impôt effectivement octroyées aux contribuables) ; (2) : Indices calculés à partir des montants déduits ou des montants donnant droit à une réduction d impôt ; (3) : Indices calculés sur base de la distribution du taux d utilisation des pertes en recette budgétaire/subsides ; (4) : Indices calculés sur base de la distribution du taux d utilisation des montants déduits ou des montants donnant droit à une réduction d impôt. Les deux graphiques suivants (graphiques 6 et 7) permettent de retracer l évolution de la progressivité de l IPP à travers le temps en se basant sur des données par ménage. 43

45 Graphique 6 : Evolution de la distribution des impôts ( ) % cumulés des impôts 1% 9% 8% 7% 6% 5% 4% 3% 2% 1% % % 5% 1% 15% 2% 25% 3% 35% 4% 45% 5% 55% 6% 65% 7% 75% 8% 85% 9% 95% 1% % cumulés des revenus Distribution observée des impôts-26 Distribution si l'impôt est proportionnel Distribution observée des impôts-1999 Source : SPF Finances - calculs personnels Le graphique 6 présente la distribution des impôts selon les revenus déclarés. En cas de distribution parfaite des impôts ou en l absence de progressivité de l impôt, nous devrions nous retrouver sur la droite représentant la distribution de l impôt lorsqu elle est proportionnelle au revenu. Autrement dit, les bénéficiaires de chaque décile de revenus paieraient 1% de l ensemble des impôts récoltés dans le cadre de l IPP. Or comme nous le constatons sur le graphique, la réalité est bien différente puisque les premiers (resp. les derniers) déciles supportent une part bien plus faible (resp. élevée) de l IPP, ce qui témoigne l existence d une certaine progressivité de l IPP. Au plus la droite représentant la distribution des impôts sera courbée et proche du quadrant inférieur de droite, au plus le degré de progressivité de l impôt sera considérable. Dans notre cas, nous constatons que l impôt est devenu plus progressif entre 1999 et 26. Or lorsque nous avons analysé la distribution des dépenses fiscales, nous avons vu qu elles avaient tendance à réduire la progressivité de l impôt sur la même période puisque les déductions donnant droit à avantage fiscal étaient réparties de manière plus inégalitaire que les revenus imposables. Nous pouvons donc conclure que les dépenses fiscales contribuent à réduire la progressivité de l impôt sans pour autant influencer le sens de son évolution. Il semblerait 44

46 par conséquent que d autres facteurs aient joué un rôle dans l explication du renforcement de progressivité de l IPP. Selon Valenduc (25), les déterminants de la progressivité de l IPP sont le barème progressif (pouvoir d explication de 44%), les réductions d impôts résultant des quotités exonérées et des dépenses fiscales (pouvoir d explication de 36%) et les réductions d impôts résultant des revenus de remplacement (pouvoir d explication de 22%). Graphique 7 : Evolution de la distribution des revenus imposables et des impôts ( ) % cumulés des revenus et des impôts 1% 9% 8% 7% 6% 5% 4% 3% 2% 1% % % 5% 1% 15% 2% 25% 3% 35% 4% 45% 5% 55% 6% 65% 7% 75% 8% 85% 9% 95% 1% Revenus 26 Revenus 1999 Impôts 26 Impôts 1999 Distribution égalitaire % cumulés des ménages Source : SPF Finances - calculs personnels Le graphique 7 fait ressortir la même information que le graphique 6, à savoir un renforcement certes léger mais présent de la progressivité de l IPP entre 1999 et 26. Comme nous pouvons le voir, la distribution des revenus imposables devient plus inégalitaire, alors que la part des impôts payés par les premiers (resp. derniers) déciles diminue (resp. augmente) sur cette même période. La surface comprise entre la courbe continue et la courbe discontinue mesure la progressivité de l IPP. Cette dernière sera d autant plus grande lorsque la courbe de 45

47 distribution des revenus imposables sera la droite «distribution égalitaire» (distribution parfaitement égalitaire) et la courbe de distribution des impôts sera proche du quadrant inférieur de droite. L aire entre la courbe continue et la courbe discontinue étant plus importante en 26 qu en 1999, nous assistons à un renforcement de la progressivité de l IPP sur cette période. 6. Conclusion Dans le cadre de ce travail, nous nous sommes intéressés à analyser la dispersion (et son évolution à travers le temps) d un certain nombre de dépenses fiscales entraînant des avantages fiscaux sous la forme soit de réductions d impôt, soit de déductions sur le revenu imposable du ménage. Notre étude a porté essentiellement sur l impôt des personnes physiques. Les données utilisées ont été fournies par le SPF Finances à partir du modèle de micro-simulation SIRe qui concerne exclusivement les ménages belges. De 1999 à 25-26, nous avons remarqué une tendance généralisée à la hausse des subsides/pertes en recette budgétaire suite à des dépenses donnant droit à un avantage fiscal. C est principalement au niveau de l IPP et de la TVA que l augmentation est la plus forte avec une croissance annuelle moyenne respectivement de 4,8% et de 7,4%. Aussi bien en 1999 qu en 26, l analyse descriptive par décile des dépenses fiscales présente ces dernières comme plutôt des avantages fiscaux destinés à profiter principalement aux ménages à haut (ou moyen dans une moindre mesure) revenu, ce qui réduit inévitablement la progressivité de l impôt. L accroissement entre et des indices de GINI calculés sur les revenus imposables et les différentes dépenses fiscales indique clairement une répartition des revenus qui devient plus inégalitaire et des déductions donnant droit à avantage fiscal réparties de manière plus inégalitaire que les revenus imposables, soit un impact négatif plus fort sur la progressivité de l IPP. C est sans doute pour ces raisons que la littérature traitant des dépenses fiscales admet de plus en plus les services collectifs et les transferts publics comme un instrument de politique économique et sociale plus sélectif (et aussi plus transparent et plus flexible) que les réductions résultant des dépenses fiscales. 46

48 Afin de rendre le système belge d impôt plus simple et plus transparent, ce travail suggère, tout comme l OCDE (Høj, 29 et OCDE, 29), d accroître le plus possible la base d imposition en réduisant le nombre de dépenses ou niches fiscales afin de ne garder à terme que celles qui contribuent à l objectif de redistribution des revenus dicté par le système général de l impôt (telles que les dépenses fiscales pour pensions et revenus de remplacement et pour habitation unique). Une analyse non plus par ménage mais par individu contribuable serait plus pertinente et plus parlant, mais les données fiscales fournies ont rendu impossible la réalisation de cet exercice. En outre, en raison de contraintes liées à la représentativité de l échantillon utilisé par le modèle de micro-simulation SIRe, il n est pas possible de croiser plusieurs variables entre elles (déciles et groupes socioprofessionnels par exemple). En effet, la taille de l échantillon est limitée à environ 3. déclarations fiscales, soit moins de,5% du nombre total de déclarations fiscales. Nous jugeons dès lors qu il est fondamental d apporter des améliorations à l appareil statistique. Il faut également souligner la difficulté d accès aux données (qui prennent bien souvent plusieurs mois). Une collaboration plus étroite des autorités compétentes chargées de récolter/centraliser les données provenant des déclarations fiscales est indispensable si l on désire notamment obtenir des informations plus précises quant aux facteurs explicatifs de certaines évolutions de dépense fiscale. 47

49 Références Chambre des Représentants de Belgique (21), «Inventaire 27 des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», Bulletin de Documentation, 7 ème année, n 1, 1 er trimestre 21, pp Chambre des Représentants de Belgique (29), «Inventaire 26 des dépenses fiscales», Bulletin de Documentation, 69 ème année, n 1, 1 er trimestre 29, pp Chambre des Représentants de Belgique (211), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 21 (Annexe Addendum) : inventaire 29 des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /11, 2 juin 211. Chambre des Représentants de Belgique (21), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 21 (Annexe) : inventaire 29 des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /1, 13 décembre 21. Chambre des Représentants de Belgique (29), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 27 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /1, 9 février 29. Chambre des Représentants de Belgique (27), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 26 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /7, 17 juillet 27. Chambre des Représentants de Belgique (26), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 25 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /5, 2 février 26. Chambre des Représentants de Belgique (25), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 23 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC 5 28/6, 17 février 25. Chambre des Représentants de Belgique (24), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 22 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC /9, 31 mars 24. Chambre des Représentants de Belgique (21), «Budget des voies et moyens pour l année budgétaire 2 : inventaire des exonérations, abattements et réductions qui influencent les recettes de l Etat», DOC 5 94/2, 14 décembre 2. Frank M. et Dekeyser-Meulders D. (1977), «A tax discrepancy coefficient resulting from tax evasion or tax expenditures», Journal of Public Economics, Vol. 8, n 1, pp Høj J. (29), «How to Reform the Belgian Tax System to Enhance Economic Growth», OECD Economics Department Working Papers, n 741, OECD Publishing. 48

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60 Brussels Economic Review University of Brussels DULBEA, CP14 Avenue F.D. Roosevelt, 5 B-15 Brussels Belgium ISSN Apart from its working papers series, DULBEA also publishes the Brussels Economic Review-Cahiers Economiques de Bruxelles. Aims and scope First published in 1958, Brussels Economic Review-Cahiers Economiques de Bruxelles is one of the oldest economic reviews in Belgium. Since the beginning, it publishes quarterly the Brussels statistical series. The aim of the Brussels Economic Review is to publish unsolicited manuscripts in all areas of applied economics. Contributions that place emphasis on the policy relevance of their substantive results, propose new data sources and research methods, or evaluate existing economic theory are particularly encouraged. Theoretical contributions are also welcomed but attention should be drawn on their implications for policy recommendations and/or empirical investigation. Regularly the review publishes special issues edited by guest editors. Authors wishing to submit a paper to be considered for publication in the Brussels Economic Review should send an to Michele Cincera: [email protected], with their manuscript as an attachment. An anonymous refereeing process is guaranteed. Additional instructions for authors and subscription information may be found on the Brussels Economic Review s website at the following address: