Francine Oberson Les aspects de la prévoyance dans la transmission d une entreprise familiale Le point sur quelques questions traditionnelles en matière de 2 ème pilier Cet article aborde les sujets qui reviennent fréquemment lors d une planification. Les conditions d affiliation à la prévoyance professionnelle du chef d entreprise sont examinées en premier lieu, puis les problèmes liés à la retraite, à la retraite anticipée et enfin les conséquences des accords bilatéraux sur la prévoyance professionnelle. 1. Affiliation des indépendants La prévoyance professionnelle n est pas obligatoire pour les indépendants. Ils peuvent toutefois s y soumettre à titre facultatif. L affiliation d un indépendant, à titre individuel, à une autre institution de prévoyance que celles citées plus haut, n est pas admise. Si l indépendant s est affilié auprès d une fondation collective d une compagnie d assurances avec son personnel et que, par la suite, il se sépare de ce dernier, le fisc admet que l indépendant peut rester affilié à la fondation collective sans limite temporelle. Toutefois, ses conditions d assurance doivent demeurer semblables. 2. Affiliation de l actionnaire administrateur unique L actionnaire unique d une société anonyme qui exerce une activité lucrative dans le cadre de cette société est considéré comme un salarié par l AVS. La jurisprudence fédérale [1] assimilant les notions de salariés et d indépendants dans la LPP à celle de la LAVS, il est par conséquent aussi considéré comme un salarié pour le 2 ème pilier. Ils peuvent, tout d abord, s affilier à la caisse de pensions de leur personnel. En l absence de personnel assuré, ils ont alors la possibilité de s assurer auprès de la caisse de pensions de leur association professionnelle s il y en a une, ou auprès de l institution supplétive. L institution supplétive remplit trois tâches. Elle est tenue d assurer d office les employeurs qui ne se conforment pas à l obligation de s affilier à une institution de prévoyance. Elle doit, en outre, affilier les employeurs qui en font la demande et admettre les personnes qui veulent se faire assurer à titre facultatif, comme les indépendants. L affiliation auprès de l institution supplétive sous-entend une couverture d assurance ne dépassant pas les minima définis par la LPP. Francine Oberson, licenciée HEC, enseignante aux académies comptable et fiscale et à l Association vaudoise des employés en assurances sociales, responsable des institutions de prévoyance, HPR SA Assurances et prévoyance, Genève et Vevey/VD Le Tribunal fédéral a estimé [2] que l affiliation d un actionnaire unique, seul employé de la société anonyme, à la fondation collective d une compagnie d assurances viole les principes de la collectivité et de la solidarité. L unique actionnaire doit donc s affilier auprès de la caisse de pensions dont il relève en raison de sa profession (p. ex. la caisse de pensions des médecins) ou auprès de l institution supplétive. Malgré la jurisprudence, les pratiques cantonales diffèrent. Certains cantons admettent l affiliation de l actionnaire unique pour autant que le règlement puisse être appliqué à d autres salariés, dans l hypothèse où l entreprise engagerait du personnel. D autres cantons ne le permettent pas. Ils estiment que la prévoyance professionnelle est néces- L Expert-comptable suisse 5/03 409
sairement fondée sur les principes de collectivité et de solidarité. 3. Montant de la rente de retraite Dans le but de planifier leurs revenus lors de la retraite, les assurés se demandent fréquemment si le montant de la rente de retraite indiqué dans le certificat remis par leur caisse de pension est garanti. La réponse à cette question dépend du plan de la caisse de pensions. On distingue: chaque nouvelle augmentation de salaire. Ces plans sont souvent basés sur une épargne individuelle avec peu de solidarité entre les générations. La rente de retraite, dans le système de la capitalisation, est calculée en convertissant le capital en rente, grâce à un taux de conversion. Ce taux peut être modifié lors de changements de tarif de la caisse de pensions. compte de l accroissement de l espérance de vie, le Conseil fédéral propose, dans la 1 ère révision de la LPP, d abaisser progressivement, sur treize ans, le taux de conversion à 6,65%. Le Conseil national et le Conseil des Etats ont proposé pour leur part de diminuer le taux à 6,8% sur une période de dix ans. Le taux de conversion, utilisé pour déterminer les rentes déjà en cours lors de l entrée en vigueur de la 1 ère révision, ne sera pas modifié. Il faut souligner que la première révision initialement prévue pour le 1 er janvier 2003, n entrera probablement pas en vigueur avant 2005, voire plus tard. Le plan en primauté de prestations. Dans ce genre de plan, le but de prévoyance est fixé au départ (c.-à-d. le niveau général des prestations), les cotisations nécessaires pour atteindre ce but sont déterminées en conséquence. Les prestations sont généralement calculées par rapport à un pourcentage du salaire assuré, qui peut être le dernier salaire touché, le salaire moyen des cinq ou dix dernières années, voire le salaire moyen calculé sur toute la durée de l affiliation. Le pourcentage du salaire assuré dépend fréquemment de l âge de l affilié lors de son admission dans l institution de prévoyance, souvent aussi de l âge atteint lors d augmentations de salaire ou de changements de catégorie professionnelle. Pour que le taux des prestations puisse être maintenu lors de variations du salaire, les charges supplémentaires qui en résultent doivent être financées, soit par des «rappels» de cotisations, soit par d autres moyens. Le plan en primauté de cotisations. Dans ce genre de plan, le financement est fixé au préalable, soit l importance de la cotisation versée par les assurés et leur employeur. Les prestations sont déterminées par le montant des contributions pendant la durée d affiliation et l intérêt. Toute variation du salaire entraîne une modification du niveau des cotisations. En revanche, les prestations ne varient pas dans la même proportion, du fait que la durée résiduelle de cotisations, jusqu à l âge de la retraite, devient plus courte lors de 410 «L affiliation auprès de l institution supplétive sous-entend une couverture d assurance ne dépassant pas les minima définis par la LPP.» Le principal avantage de la primauté de prestations réside dans sa clarté pour les assurés qui connaissent en détail les prestations auxquelles ils peuvent prétendre. Prévoir, par exemple, une rente de 60% du dernier salaire assuré en cas de retraite est facilement compréhensible par l assuré et lui donne une «garantie». Son inconvénient majeur est le financement des augmentations de salaire, surtout pour les assurés qui ont atteint un âge élevé. Quant au plan en primauté de cotisations, il permet de déterminer d avance la charge financière de l employeur et des assurés en fonction du volume des salaires. La loi sur la prévoyance professionnelle (LPP) formule des exigences minimales. De nombreuses institutions de prévoyance fournissent des prestations supérieures au minimum légal (prestations surobligatoires). La rente de vieillesse selon la LPP est fixée en pour-cent de l avoir de vieillesse acquis par l assuré au moment de la retraite. L avoir de vieillesse est constitué au moyen des bonifications de vieillesse et du versement d un intérêt de 3,25% dès le 1.1.2003 (4% auparavant). Le taux de conversion de l avoir de vieillesse en rente est fixé par le Conseil fédéral. Il s élève actuellement à 7,2% et s applique sans égard au sexe et à l état civil de l assuré. Pour tenir 4. Conditions de la retraite anticipée La LPP prévoit que dès l âge de 65 ans pour les hommes et 62 ans pour les femmes, les assurés ont droit à des prestations de vieillesse. Afin de coordonner l âge de la retraite des femmes dans le 1 er et le 2 ème piliers, et dans l attente de la 1 ère révision de la LPP, une loi fédérale urgente est entrée en vigueur le 1 er janvier 2001. Elle prévoit la prolongation de l assujettissement à la LPP pour les femmes qui exercent une activité lucrative jusqu à l âge ordinaire de la retraite AVS. Les prestations de prévoyance pour les femmes concernées sont améliorées, puisqu elles bénéficient de bonifications de vieillesse complémentaires. La LPP précise également que les dispositions réglementaires de la caisse de pensions peuvent prévoir que le droit aux prestations de vieillesse prend naissance dès le jour où l activité prend fin. Dès lors, le règlement des caisses de pensions revêt une importance primordiale pour déterminer les conditions L Expert-comptable suisse 5/03
d une retraite anticipée. Quelques caisses de pensions prévoient une retraite anticipée dès l âge de 55 ans déjà. Si l entreprise participe tout de même au rachat, bien que cela ne soit pas prévu par le règlement, les montants versés par l entreprise doivent être considérés comme un complément de salaire et peuvent donc être déduits du bénéfice de l entreprise en tant que charge salariale. Lorsqu un assuré reste affilié à la caisse de pensions, alors qu il a quitté son employeur, on parle d «affiliation externe». Elle est possible en vertu de l article 47 LPP. Cet article stipule que l assuré qui cesse d être assujetti à l assurance obligatoire a la possibilité de maintenir sa prévoyance professionnelle ou sa seule prévoyance vieillesse, dans la même mesure que précédemment, soit auprès de la même institution de prévoyance si les dispositions réglementaires le permettent, soit auprès de l institution supplétive. Ainsi, seule une personne ayant été affiliée à l institution de prévoyance peut devenir un assuré externe. En outre, il ne faut pas qu il y ait d interruption dans l affiliation, c est-à-dire qu il doit passer immédiatement du statut d affilié «normal» au statut d affilié externe. «La rente de vieillesse selon la LPP est fixée en pour-cent de l avoir de vieillesse acquis par l assuré au moment de la retraite.» Pour permettre aux assurés de partir prématurément à la retraite avec une rente de vieillesse complète, les règlements contiennent souvent une disposition permettant le versement de contributions supplémentaires (rachat de cotisation). Les autorités fiscales admettent la déduction de ces cotisations à la double condition cumulative que: 1. le cercle des assurés pouvant bénéficier de la retraite anticipée soit déterminé selon des critères objectifs; 2. l assuré n obtienne pas des prestations de vieillesse supérieures à celles qu il aurait obtenues s il n avait pas financé de retraite anticipée et était resté affilié jusqu à l âge ordinaire de la retraite selon le règlement. Certains règlements prévoient la retraite anticipée partielle. Dans cette situation, l assuré diminue son activité, par exemple, à 80% dès l âge de 63 ans. Le solde de 20% est considéré comme de la retraite anticipée. Ainsi, il perçoit, d une part, un salaire partiel de l employeur pour son activité réduite, soit pour l exemple précité 80% et, d autre part, une prestation de vieillesse calculée sur la base de sa retraite anticipée partielle, soit 20%. 5. Le financement des rachats de cotisations par l entreprise La presque totalité des règlements ou des statuts des caisses de pensions ne prévoient pas que l entreprise participe obligatoirement au paiement de rachat d années d assurance pour l ensemble ou un cercle défini d assurés. Pour l employé, cette contribution est imposée fiscalement au titre de complément de salaire, mais peut être déduite du revenu imposable en tant que cotisation à la caisse de pensions. Un tel paiement est admis uniquement si le rapport de travail existe au moment du rachat, si le règlement de prévoyance le permet et s il existe une lacune de prévoyance. 6. Le maintien de l affiliation dans l attente des prestations de retraite Pour illustrer les propos, citons l exemple d un assuré qui décide d arrêter de travailler à l âge de 62 ans. De l âge de 62 ans à l âge de 65 ans, il désire vivre grâce à sa fortune et ne pas toucher de rente de retraite. Il aimerait rester affilié à sa caisse de pensions actuelle et continuer à payer la part employeur et la part employé des cotisations. 6.1 Principe Le Message [3] indique que le législateur a essentiellement voulu viser le cas où le salarié perd son emploi et cesse, en conséquence, d être soumis à l assurance obligatoire des salariés. Le législateur veut que l assuré puisse maintenir son assurance, à ses frais. Au cours des débats, les parlementaires ont précisé que l interruption de l activité pouvait intervenir indifféremment en raison d un départ à l étranger, d un mariage, d une grossesse ou d une restructuration de l entreprise. La LPP permet donc la continuation de l assurance même sans revenu du travail. 6.2 Règles fiscales Comme, l assuré externe a interrompu son activité, il ne perçoit par définition, plus de salaire. Certains cantons refusent la déduction des contributions, car il n y a plus de revenu soumis. D autres ont opté pour une position plus souple et admettent la déduction. La déduction des contributions payées à la caisse de pensions n est accordée par les autorités fiscales que si le règlement de prévoyance permet l assurance externe et en règle les conditions, car seules les contributions réglementaires, statutaires ou légales peuvent être portées en déduction du revenu imposable. De plus, l autorité fiscale estime que l interruption de l activité doit être de nature temporaire; il faut que l assuré paraisse pouvoir reprendre une activité dans un délai raisonnable ou, s il est âgé, prendre sa retraite dans un délai également raisonnable. En règle générale, l affiliation externe sera admise pour une durée de deux ans environ. L Expert-comptable suisse 5/03 411
Enfin, l assuré externe ne doit pas exercer d activité lucrative auprès d un autre employeur et être affilié auprès de la caisse de pensions de ce dernier. 7. Type de prestation lors de la sortie de la caisse de pensions à un âge de retraite anticipée Le sujet est particulièrement épineux lorsque le règlement de la caisse de pensions n offre pas le choix aux assurés entre la prestation de retraite sous forme de rente ou de capital. L article 37 al. 3 LPP n impose en effet pas aux caisses de pensions d offrir ce choix: «Lorsque les dispositions réglementaires de l institution de prévoyance le prévoient, l ayant droit peut exiger une prestation en capital au lieu de la rente de vieillesse, de veuve ou d invalidité. S il s agit de prestations de vieillesse, l assuré doit faire connaître sa volonté trois ans au moins avant la naissance du droit.» Dès lors, certains assurés peuvent être tentés de détourner le règlement en demandant le remboursement en espèces de leur prestation de sortie prétextant qu ils quittent définitivement la Suisse ou qu ils se mettent à leur compte, lorsqu ils sont suffisamment âgés pour prétendre à une retraite anticipée. On pourrait également imaginer le cas de l assuré qui demande le transfert de sa prestation de sortie sur un compte de libre passage prévoyant des prestations sous forme de capital à la retraite. Selon la jurisprudence [4], le droit à la prestation de sortie doit être refusé lorsque l assuré quitte son employeur à un âge auquel il peut prétendre à des 412 prestations de vieillesse au titre de la retraite anticipée selon les dispositions du règlement. Le Tribunal fédéral s est récemment prononcé sur le cas [5] d une personne âgée de 60 ans et qui était assurée par une caisse de pensions dont le règlement exige une manifestation de volonté pour percevoir les prestations prévues pour la retraite anticipée. Le Tribunal fédéral a jugé que le cas de prévoyance ne survient que lorsque l assuré a fait usage de son droit d exiger le versement de la rente de vieillesse anticipée. Si l assuré n exerce pas son droit, il a droit à une prestation de sortie. 8. Les incidences des Accords bilatéraux sur le 2 ème pilier 8.1 Principe «Le principal avantage de la primauté de prestations réside dans sa clarté pour les assurés qui connaissent en détail les prestations auxquelles ils peuvent prétendre.» Le principe des Accords veut que le remboursement en espèces de la prestation de sortie conforme aux minima LPP soit supprimé, dès le 1 er juin 2007, si l assuré doit être affilié à un des systèmes européens obligatoires de prévoyance retraite dans son nouveau pays de résidence. En conséquence, le système touche les assurés qui n ont pas atteint l âge de la retraite. Après le 1 er juin 2007, les personnes qui quittent la Suisse pour un pays qui ne fait pas partie de l Espace économique européen (EEE) pourront toujours demander le remboursement en espèces de la totalité de leur prestation de sortie. Les Accords bilatéraux avec l Union européenne ne sont pas applicables dans ce cas de figure. Les personnes qui ne sont pas soumises au régime obligatoire de prévoyance dans leur nouveau pays de résidence faisant partie de l EEE pourront percevoir l entier de leur prestation de sortie en espèces. Cela peut être le cas, par exemple, pour des personnes qui se mettent à leur propre compte. 8.2 Retraite Seule la prestation de sortie est concernée par les accords bilatéraux, la prestation de retraite n est pas touchée. Il existe une grande quantité de caisses de pensions qui offrent le choix entre les rentes ou le capital de retraite. Les personnes qui sont assurées auprès de telles caisses pourront toujours continuer à percevoir leur capital de retraite en espèces, même après le 1 er juin 2007, ou alors choisir une rente. 8.3 Prestation de sortie concernée par les accords Les accords bilatéraux ne concernent que la partie minimum de la prestation de sortie. Lorsqu une personne est assurée au-delà du seuil minimum défini par la loi, elle garde la possibilité de demander le remboursement en espèces de la prestation de sortie pour la partie «extraobligatoire», même si elle quitte la Suisse pour se rendre dans un des pays de l EEE. Pour savoir si une personne est assurée au-delà des minima légaux, il suffit de regarder avec attention la rubrique prestation de sortie du certificat remis par la caisse. Lorsque le montant indiqué pour la prestation de sortie n est pas identique à celui indiqué pour «l avoir LPP» ou «la prestation de sortie LPP», cela signifie que le solde peut être touché en espèces. Les prestations de sortie qui ne sont pas remboursées en espèces doivent être mises sur des polices de libre passage auprès des assureurs ou sur des comptes de libre passage auprès de fondations bancaires ou de l institution supplétive en Suisse. L assuré pourra bénéficier des prestations de retraite prévues par ces polices ou ces comptes au plus tôt cinq ans avant l âge de la retraite. L Expert-comptable suisse 5/03
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Si l assuré a oublié où se trouve sa prestation de sortie en Suisse, il peut s adresser au Fonds de garantie LPP qui l aidera à la retrouver. Notes 1 SZS 1997/1. 2 ATF 120 Ib 199; Archives 64, p. 152; StE 1995 B 27.1 Nr.19; RF 1995, p. 27; RDAF 1996, p. 397. 3 FF 75.099 p.106. 4 ATF 126 V 89, 120 V 306, RSAS 1998, p. 126. 5 Arrêt du TFA du 24 juin 2002 dans la cause B. 38/OO. ZUSAMMENFASSUNG Fragen der Vorsorge anlässlich der Übertragung eines Familienunternehmens Der vorliegende Artikel behandelt in Form eines Frage- und Antwortspiels jene Themen, die im Verlauf einer Nachlassplanung immer wieder auftreten. Dazu wird zunächst die Frage des Anschlusses des Firmeninhabers an die berufliche Vorsorge untersucht, bevor auf die pensionstechnischen Probleme, den Vorruhestand und die Auswirkungen der bilateralen Abkommen auf die berufliche Vorsorge eingegangen wird. mer zu entrichtenden Beiträge fest. Die Leistungen werden abhängig von den während der Versicherungsdauer entrichteten Beiträgen und den Zinsen errechnet. Das BVG ist in Sache Vorruhestand sehr flexibel und besagt, dass das Reglement der Pensionskasse vorsehen kann, dass der Anspruch auf Altersleistungen mit dem ersten Tag des Ruhestandes entsteht. Die Reglemente der Pensionskassen erhalten also künftig besondere Bedeutung in der Festlegung der Rahmenbedingungen für Vorruhestandsleistungen. Gewisse Pensionskassen sehen die Möglichkeit des Vorruhestandes bereits ab 55 Jahren vor. Beteiligt sich das Unternehmen am Rückkauf von Versicherungsjahren, obwohl dies nicht in den Statuten oder im Reglement vorgesehen ist (was allerdings meistens der Fall ist), so sind die vom Unternehmen geleisteten Zahlungen als Lohnbestandteil zu betrachten. Endet für eine Person die Versicherungspflicht so kann sie sich entschliessen, ihre berufliche Vorsorge oder ihre Altersvorsorge bei der selben Vorsorgeeinrichtung sofern deren Reglement dies zulässt oder einer Auffangvorrichtung im selben Rahmen wie vorher aufrechtzuerhalten. Der Versicherte trägt dann die Beiträge. Der Fiskus verlangt allerdings, dass hierzu das Kriterium der vorübergehenden Unterbrechung der Berufstätigkeit erfüllt sein muss. Der Versicherte muss innerhalb eines angemessenen Zeitraums plausibel wieder eine Tätigkeit aufnehmen oder aber bei fort- Selbständige unterliegen nicht der obligatorischen beruflichen Vorsorge. Sie haben aber die Möglichkeit, sich der Pensionskasse ihres Personals anzuschliessen. Beschäftigt das Unternehmen keine versicherten Mitarbeiter, so können sie sich bei der Pensionskasse ihres Berufsverbandes sofern vorhanden oder bei einer Auffangeinrichtung versichern. Der einzige Aktionär und gleichzeitig einzige Angestellte einer Aktiengesellschaft muss sich bei der Pensionskasse seines Berufsstandes oder bei einer Auffangeinrichtung versichern. Die Höhe der Altersrente wird bei Leistungs- oder Beitragsprimatvorsorgeeinrichtungen unterschiedlich berechnet. Erstere fixieren bei Abschluss der Versicherung das Vorsorgeziel und die notwendigen Beiträge zur Erreichung dieses Ziels werden dementsprechend festgesetzt. Die Leistungen werden im allgemeinen als Prozentsatz eines festgelegten Einkommens berechnet. Vorsorgeverhältnisse im Beitragsprimat legen vorab die Höhe der von Arbeitgeber und Arbeitnehgeschrittenem Alter innerhalb einer angemessenen Frist in Rente gehen können. Im allgemeinen wird ein externer Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung für ca. zwei Jahre akzeptiert. Die gängige Rechtsprechung besagt, dass ein Versicherter, der das Vorruhestandsalter erreicht hat und aus seiner Pensionskasse austritt, seine Austrittsleistung nicht mehr beziehen kann. Kürzlich wurde allerdings in einem diesbezüglichen Urteil entschieden, dass er die Auszahlung seiner Austrittsleistung an Stelle einer Rente beantragen kann, sofern das Reglement eine ausdrückliche Willenserklärung zur Inanspruchnahme des Vorruhestandes vorsieht. Und zwar auch dann, wenn das Reglement keine Altersleistungen in Form von Kapitalauszahlungen vorsieht. In den bilateralen Abkommen wurde festgelegt, dass die Barauszahlung von Austrittsleistungen in Höhe der BVG-Minima mit dem 1. Juni 2007 abgeschafft wird, sofern sich der Versicherte in seinem neuen Wohnsitzland einem der europäischen obligatorischen Versicherungssysteme anschliessen muss. Die bilateralen Abkommen betreffen ausschliesslich die Austrittsleistung, die Altersleistung bleibt unberührt. Sie werden zudem nur auf die Minima der Austrittsleistung angewendet, somit bleibt die Barauszahlung des überobligatorischen Teils möglich. Nicht ausgezahlte Austrittsleistungen müssen bis zum Erreichen des Rentenalters auf Freizügigkeitspolicen oder -konten übertragen werden. FO/CHW 414 Der Schweizer Treuhänder 5/03