B Actualités et Deuxième réforme de Deuxième réforme de l imposition des entreprises (Etat de la législation : 1 er juillet 2009) Administration fédérale des contributions Berne, 2009
B Actualités et - 1 - Deuxième réforme de 0 INTRODUCTION Le 23 mars 2007, les Chambres fédérales ont adopté la loi fédérale sur l amélioration des conditions fiscales applicables aux activités entrepreneuriales et aux investissements (Loi sur la réforme de II). Cette loi comprend plusieurs modifications de la loi fédérale sur l impôt fédéral direct (LIFD), de la loi fédérale sur l harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID), de la loi fédérale sur les droits de timbre (LT), de la loi fédérale sur l impôt anticipé (LIA), ainsi que de la loi fédérale sur la constitution de réserves de crise bénéficiant d allégements fiscaux (LCRC). Les effets de la réforme de porteront sur quatre domaines. 1 ATTÉNUATION DE LA DOUBLE IMPOSITION ÉCONOMIQUE 11 Imposition partielle des dividendes en cas de participation qualifiée D après le droit en vigueur, les bénéfices distribués sous forme de dividendes à des personnes physiques qui détiennent une participation dans une société de capitaux ou une coopérative sont soumis à l impôt sur le revenu ou à l impôt sur le bénéfice. Les modifications de la LIFD décidées par le Parlement prévoient principalement une imposition partielle sur le revenu à hauteur de 60 % des rendements provenant de participations comprises dans la fortune privée et une imposition partielle sur le bénéfice à hauteur de 50 % des rendements provenant de participations comprises dans la fortune commerciale. La condition à réaliser pour bénéficier de cette imposition partielle est de détenir une participation de 10 % (participations qualifiées) au moins du capital-actions de la société de capitaux ou du capital social de la société coopérative qui verse les dividendes. Les bénéfices provenant de l aliénation de droits de participation compris dans la fortune commerciale ne sont imposables qu à hauteur de 50 %, après déduction des charges imputables. L imposition partielle des dividendes provenant de participations qualifiées est entrée en vigueur le 1 er janvier 2009 pour ce qui est de l impôt fédéral direct. La LHID laisse les cantons libres de prévoir une réduction comparable de l impôt. S ils décident d introduire ce type de réduction, celle-ci ne s appliquera que si la participation atteint 10 % au moins du capital-actions de la société de capitaux ou du capital social de la société coopérative qui verse les dividendes. Cette disposition entrera en vigueur le 1 er janvier 2011, autrement dit les cantons ont jusqu à cette date pour adapter leur législation en conséquence.
B Actualités et - 2 - Deuxième réforme de 12 Extension de la réduction pour participations D après le droit en vigueur, les sociétés holdings peuvent prétendre à une réduction de l impôt sur le bénéfice, la réduction pour participations, à condition qu elles détiennent 20 % au moins du capitalactions ou du capital social d une autre société ou possèdent une participation représentant une valeur vénale d au moins 2 millions de francs (art. 69 LIFD). Dorénavant, le montant minimal pour faire valoir une réduction pour participations sera ramené à 10 % ou à une valeur vénale d au moins 1 million de francs. La réduction pour participations continuera de s appliquer pour les détenteurs de droits de participation atteignant 10 % au moins du bénéfice et des réserves d une autre société. Ces nouvelles dispositions relatives aux conditions s appliquant à la réduction pour participations entreront en vigueur le 1 er janvier 2011 et vaudront dès lors, en vertu de la LHID, également pour les cantons. 2 RÉDUCTION DES IMPÔTS QUI ENTAMENT LA SUBSTANCE DE L ENTREPRISE 21 Allégements concernant le droit d émission La deuxième réforme de prévoit différentes mesures relatives au droit d émission. En ce qui concerne les sociétés coopératives, l exonération des montants jusqu à 1 million de francs s applique désormais à la création de droits de participation et à l augmentation du capital. Cette franchise en matière de droit d émission existe déjà pour les sociétés de capitaux. Si l exploitation d une société de capitaux ou d une coopérative au bilan déficitaire est confiée à une nouvelle société de capitaux ou coopérative (société de sauvegarde) pour être poursuivie, la création et l augmentation du capital nécessaires sont exonérées de droit d émission. En cas d assainissement, la création de droits de participation, l augmentation de leur valeur nominale et les versements supplémentaires sont également exemptés de droit d émission dans la mesure où les pertes existantes sont compensées et les prestations des actionnaires ou coopérateurs ne dépassent pas globalement 10 millions de francs. Ces mesures mettent les coopératives sur un pied d égalité avec les sociétés de capitaux. En outre, elles améliorent les possibilités d assainir les entreprises en difficulté et de maintenir des places de travail.
B Actualités et - 3 - Deuxième réforme de 22 Introduction du principe de l apport en capital La deuxième réforme de prévoit différentes mesures relatives à l introduction du principe de l apport en capital. Il s ensuit que tous les apports en capital effectués par les détenteurs de participations, y compris les agios et versements supplémentaires, sont traités, en cas de remboursement dans la fortune privée des actionnaires, comme le remboursement du capital-actions ou du capital social, soit exonérés. 23 Possibilité d imputer l impôt sur le bénéfice à l impôt sur le capital D après le droit en vigueur, les cantons doivent prélever en totalité l impôt sur le capital même auprès des sociétés qui n ont réalisé qu un bénéfice minime durant l exercice en cours. La possibilité donnée aux cantons d imputer l impôt sur le bénéfice à l impôt sur le capital leur permet de réduire cette forme d imposition qui entame la substance de l entreprise à fort apport de capital mais à une rentabilité faible. Cette nouvelle disposition entrera en vigueur le 1 er janvier 2011. Les cantons peuvent la mettre en œuvre ou non. La Confédération ne perçoit aucun impôt sur le capital. 3 ALLÉGEMENTS DE L IMPOSITION DES ENTREPRISES DE PERSONNES DANS DES PHASES DE TRANSITION 31 Transfert d immeubles de la fortune commerciale à la fortune privée Lorsqu un immeuble n est plus exploité de manière prépondérante à des fins commerciales, il est transféré à la fortune privée. Actuellement, bien qu aucun échange d argent n ait lieu à ce stade, les réserves latentes sont imposées, pour des raisons de systématique fiscale. Dorénavant, l entrepreneur pourra demander que l impôt ne soit perçu que quand l immeuble aura été effectivement vendu, c est-à-dire quand le produit de l aliénation aura été réalisé. 32 Affermage d une exploitation commerciale En pratique et d après le droit actuel, si un entrepreneur décide d affermer son entreprise, la cessation de l activité commerciale et de l activité lucrative indépendante est présumée dès que la durée de l affermage dépasse cinq ans. Dorénavant, l affermage ne sera considéré comme une cessation de l activité lucrative indépendante que si l entrepreneur en fait la demande auprès de l autorité fiscale. Ainsi, la cessation de l activité commerciale ne sera désormais frappée d un impôt que quand l entrepreneur cessera effectivement son activité.
B Actualités et - 4 - Deuxième réforme de 33 Transfert en cas de partage successoral Lors du partage successoral, tous les héritiers ne désirent pas forcément poursuivre l exploitation de l entreprise. Dorénavant, les héritiers qui ne reprennent pas l entreprise pourront également reporter l imposition des réserves latentes jusqu au moment de l aliénation. 34 Remploi Lorsque des biens immobilisés nécessaires à l exploitation sont verndus, les réserves latentes de ces biens peuvent être reportées sur les éléments acquis en remploi. La loi prévoit certes un report de l imposition en cas de remploi mais, d après le droit actuel, l entrepreneur ne peut le faire valoir que pour un bien acquis en remploi qui remplit la même fonction que le bien remplacé. Cette condition de remplir la même fonction est dorénavant supprimée. La seule exigence est que le bien acquis en remploi soit également nécessaire à l exploitation et soit situé en Suisse. 35 Cessation d activité et liquidation des entreprises de personnes Lorsque l on cesse une activité lucrative indépendante, toutes les réserves latentes sur la fortune commerciale sont réalisées. Ce bénéfice de liquidation constitue un revenu imposable de l entrepreneur. D après le droit actuel, ces bénéfices sont imposés au moment de la dissolution, avec les autres revenus. Afin d atténuer les effets de la progressivité de l impôt, la réforme prévoit que les réserves latentes réalisées durant les deux derniers exercices (bénéfices de liquidation) seront imposées séparément (c est-à-dire sans les autres éléments du revenu) en cas de cessation définitive de l activité lucrative. Cela permettra d éviter que les autres éléments du revenu ne soient taxés à un taux trop élevé. Par ailleurs, le taux de l impôt se calculera dorénavant sur la base du cinquième du bénéfice de liquidation. L impôt fédéral direct sera prélevé séparément sur le bénéfice total à ce taux inférieur, qui restera toutefois de 2 % au minimum. Une réduction du taux dans le cadre des impôts cantonaux est également prévue. Le bénéfice de liquidation est souvent utilisé pour couvrir des lacunes de la prévoyance. Aussi, la réforme permettra dorénavant de calculer l impôt en déduisant le montant affecté au rachat d années de cotisation. Si aucun rachat n est effectué en dépit de la lacune dans la prévoyance ou si l entrepreneur ne possède pas de deuxième pilier, il peut également déduire du bénéfice de liquidation imposable un montant correspondant à la lacune de la prévoyance à titre de remplacement. Ce montant n est cependant pas exonéré d impôt. Etant donné qu il a été porté au compte de l entrepreneur, il est au contraire imposé de la même manière qu une prestation en capital de la prévoyance. Dans le cadre de l impôt fédéral direct, de tels revenus sont imposés à un taux correspondant à un cinquième du barème ordinaire. Dans les cantons, un taux réduit est utilisé. Si les héritiers ne poursuivent pas l exploitation d une entreprise de personnes, ils pourront dorénavant faire valoir le bénéfice de liquidation spécial.
B Actualités et - 5 - Deuxième réforme de 36 Impôt sur la fortune frappant les titres d une entreprise D après le droit en vigueur, les titres que détient une entreprise de personnes dans sa fortune commerciale sont évalués d après leur valeur vénale pour l impôt cantonal sur la fortune. Dorénavant, seule la valeur comptable sera prise en compte lors du calcul de l impôt cantonal sur la fortune. L impôt sur la fortune sera donc prélevé sur les coûts d acquisition d origine, le cas échéant réduits des amortissements requis, et non plus sur la valeur vénale. Toutes ces nouvelles dispositions entreront en vigueur le 1 er janvier 2011. 4 MESURES SUPPLÉMENTAIRES 41 Nouvelle formulation du «privilège des carnets d épargne» D après le droit en vigueur, un montant d intérêts annuel de 50 francs au plus sur chaque carnet d épargne est exonéré de l impôt anticipé. Ce «privilège des carnets d épargne» sera dorénavant remplacé par une franchise de 200 francs sur les intérêts provenant de tous les avoirs de clients d un même contribuable. Cette nouvelle disposition entrera en vigueur le 1 er janvier 2010. 42 Abrogation des réserves de crise bénéficiant d allégements fiscaux D après l ancien droit, les entreprises pouvaient constituer des «réserves de crise bénéficiant d allégements fiscaux». Ces réserves devaient être à la disposition des entreprises pour la création de places de travail en période de crise et libérées par le Conseil fédéral ou le Département fédéral de l économie. Dans la pratique, cet instrument ne s est cependant pas avéré efficace. La constitution de nouvelles réserves n est par conséquent plus possible et les réserves existantes doivent être dissoutes. Cette nouvelle disposition est entrée en vigueur le 1 er juillet 2009. * * * *