Objet : Nouvel exposé-sondage ES/2011/6, Produits des activités ordinaires tirés de contrats avec des clients

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1 Le 5 mars 2012 Affiché sur le site Web Objet : Nouvel exposé-sondage ES/2011/6, Produits des activités ordinaires tirés de contrats avec des clients Madame, Monsieur, L Association des comptables généraux accrédités du Canada (CGA-Canada) est heureuse d avoir l occasion de présenter ses commentaires relativement au nouvel exposé-sondage ES/2011/6, Produits des activités ordinaires tirés de contrats avec des clients. Les commentaires qui suivent contiennent également des observations sur certaines questions connexes. Question 1 Les paragraphes 35 et 36 précisent dans quelles circonstances l entité transfère le contrôle d un bien ou d un service progressivement et, de ce fait, remplit une obligation de prestation et comptabilise des produits des activités ordinaires progressivement. Êtes-vous en faveur de la proposition? Dans la négative, quelle autre solution préconisez-vous pour déterminer dans quelles circonstances un bien ou un service est fourni progressivement, et pourquoi? Nous sommes d accord avec les dispositions des paragraphes 35 et 36. Nous estimons que ces deux paragraphes permettront de régler les préoccupations soulevées par les propositions de la version initiale de l exposé-sondage, celle de 2010, car celles-ci ne prévoyaient pas que les produits des activités ordinaires soient comptabilisés progressivement (en dépit du fait que c était l approche considérée comme celle qui permet de fournir l information la plus utile) et qu elles autorisaient la comptabilisation de produits des activités ordinaires sans que l entité soit raisonnablement assurée d avoir droit à une contrepartie. Nous sommes d accord avec les indications que fournissent les paragraphes 35 et 36 afin de régler ces problèmes. Nous sommes d avis qu ils constituent une amélioration par rapport aux dispositions actuelles, selon lesquelles la méthode du pourcentage d avancement est celle qui doit être utilisée dans de nombreux cas pour un contrat à long terme, même lorsque le contrat ne porte pas sur la construction d un bien considérablement personnalisé ni ne répond aux critères d IAS 18 pour l utilisation de cette méthode. Nous croyons en outre que les dispositions proposées limitent adéquatement les produits des activités ordinaires au montant auquel l entité est raisonnablement assurée d avoir droit. Par conséquent, nous pensons que les nouvelles propositions permettront de générer de l information utile.

2 Question 2 Les paragraphes 68 et 69 précisent que l entité applique IFRS 9 (ou IAS 39 si elle n a pas encore adopté IFRS 9) ou l ASC Topic 310 pour comptabiliser les montants de contrepartie promise qu elle juge non recouvrables à cause du risque de crédit du client. Les montants correspondants présentés en résultat net le seraient sous un poste distinct adjacent au poste produit des activités ordinaires. Êtes-vous en faveur de la proposition? Dans la négative, quelle autre solution préconisez-vous pour comptabiliser les effets du risque de crédit du client, et pourquoi? Nous sommes d accord avec la proposition visant à donner des indications sur la présentation des montants non recouvrables, aux fins de cohérence, et sommes d avis que ces indications devraient figurer dans la norme sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires en tant que telle, non pas dans IAS 1; on s assurerait ainsi qu une norme aussi déterminante que celle sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires soit complète et autonome. Nous constatons par ailleurs que les créances font partie du champ d application d IFRS 9, mais que ce n est pas le cas des actifs sur contrats, ce qui implique qu il faudrait établir une distinction entre ces éléments. Les créances devraient être comptabilisées conformément aux dispositions relatives aux instruments financiers, tandis que les actifs sur contrats devraient l être selon des indications qui devraient figurer dans la norme sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires. De même, nous croyons que la dépréciation des créances doit être présentée séparément de la dépréciation des actifs sur contrats : en effet, présenter de façon regroupée la dépréciation d instruments financiers et d actifs sur contrats va à l encontre des distinctions qu IAS 1 établit entre les profits, les pertes et les coûts provenant d instruments financiers et d instruments non financiers. De plus, la dépréciation doit être évaluée différemment pour les actifs sur contrats et les créances, pour éviter d avoir à modifier les pratiques actuelles relativement aux actifs sur contrats. Nous sommes également d accord avec la proposition énoncée au paragraphe 69, à savoir de présenter les dépréciations sous un poste adjacent au poste des produits des activités ordinaires; à notre avis, cela donnerait de l information utile sur les produits des activités ordinaires bruts et leur recouvrabilité. Enfin, dans l optique du rapport coûts-avantages, nous estimons que dans les cas où les dépréciations ne sont pas significatives, il n y a probablement pas lieu de recourir aux méthodes d estimation complexes normalement utilisées pour les instruments financiers. Question 3 Le paragraphe 81 précise que, si le montant de contrepartie auquel l entité aura droit est variable, le montant cumulatif des produits des activités ordinaires que l entité comptabilise jusqu à la date considérée ne devrait pas excéder le montant auquel elle est raisonnablement assurée d avoir droit. L entité est raisonnablement assurée d avoir droit au montant affecté aux obligations de prestation remplies uniquement si elle a l expérience des types d obligations de prestation en cause et que, sur la base de cette expérience, il est possible de prédire le montant de contrepartie auquel elle aura droit. Le paragraphe 82 énumère des éléments indiquant des circonstances dans lesquelles il n est peut-être pas possible de prédire, sur la base de l expérience de l entité, le montant de contrepartie auquel celle-ci aura droit pour avoir rempli ces obligations de prestation. Êtes-vous d accord sur la limitation proposée quant au montant des produits des activités ordinaires que l entité comptabilise au titre des obligations de prestation remplies? Dans la négative, quelle autre limitation préconisez-vous, et pourquoi?

3 De façon générale, nous sommes d accord avec la proposition. En revanche, nous formulons les observations suivantes : Le paragraphe 81 devrait préciser que les éventualités doivent être comptabilisées de la même façon que les contreparties variables. Nous ne pensons pas que la durée de la période nécessaire pour lever l incertitude relative au montant de la contrepartie est un facteur pertinent quand vient le temps de prédire, sur la base de l expérience de l entité (ou d autres indications) le montant de contrepartie auquel celle-ci aura droit. Par conséquent, nous ne sommes pas d accord avec l élément présenté à l alinéa 82(b). À notre avis, le champ d application du paragraphe 85 doit être élargi et comprendre non seulement les redevances en fonction des ventes, mais aussi les redevances en fonction de la production, car il n y a pas de raison logique de les distinguer. Question 4 Lorsque, au moment de la passation du contrat, l entité s attend à ce qu une obligation de prestation à remplir progressivement ne soit entièrement remplie qu au terme d une période excédant un an, le paragraphe 86 précise que l entité devrait comptabiliser un passif et une charge correspondante si l obligation de prestation est déficitaire. Êtes-vous d accord pour que ce soit à ce niveau que l on détermine le caractère déficitaire? Dans la négative, quelle autre solution préconisez-vous, et pourquoi? Nous ne trouvons pas convaincante la logique de cette proposition, énoncée au paragraphe 207 de la Base des conclusions, et sommes donc en désaccord avec celle-ci, pour les raisons suivantes : Selon la proposition, le caractère déficitaire d une obligation doit être déterminé au niveau de l obligation de prestation plutôt qu à celui du contrat. À notre avis, les pertes enregistrées au niveau de l obligation de prestation ne répondent pas à la définition de passif utilisée dans le cadre conceptuel de l IASB. En outre, IAS 37 Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels interdit la comptabilisation de pertes opérationnelles futures et s applique au niveau du contrat, et non pas de l obligation de prestation. Selon la proposition, il n y aurait pas de détermination du caractère déficitaire pour les obligations de prestation qui sont remplies sur une période de moins d un an ou qui seront remplies à un moment donné dans l avenir. C est selon nous une disposition arbitraire. Vu ce qui précède, nous proposons que le caractère déficitaire de l obligation soit déterminé au niveau du contrat, sans restriction. De plus, quand une obligation de prestation devient déficitaire après la répartition initiale du prix de transaction, la perte imputable à cette obligation de prestation devrait être affectée aux obligations de prestation restantes sur la base de leurs marges respectives, si le contrat est rentable dans l ensemble. On évitera ainsi de comptabiliser une perte au titre d un contrat rentable dans l ensemble. À nos yeux, un tel traitement comptable traduirait plus fidèlement la réalité commerciale et économique des contrats et permettrait de fournir une information plus utile.

4 Question 5 Les conseils proposent de modifier IAS 34 et l ASC Topic 270 pour préciser les informations à fournir dans les états financiers intermédiaires au sujet des produits des activités ordinaires et des contrats conclus avec les clients. Les informations suivantes seraient exigées (si elles sont significatives) : une ventilation des produits des activités ordinaires (paragraphes 114 et 115); un rapprochement, sous forme de tableau, montrant l évolution du solde total des actifs sur contrats et des passifs sur contrats au cours de la période de présentation de l information financière considérée (paragraphe 117); une analyse des obligations de prestation de l entité qui restent à remplir (paragraphes 119 à 121); des informations sur les obligations de prestation déficitaires et un rapprochement, sous forme de tableau, montrant l évolution du passif correspondant au cours de la période de présentation de l information financière considérée (paragraphes 122 et 123); un rapprochement, sous forme de tableau, montrant l évolution des actifs comptabilisés au titre des coûts engagés pour l obtention ou l exécution de contrats avec des clients (paragraphe 128). Êtes-vous d accord pour que l entité soit tenue de fournir chacune de ces informations dans ses rapports financiers intermédiaires? Dans votre réponse, veuillez indiquer si les obligations d information proposées permettent d atteindre un juste équilibre entre les avantages que le fait d avoir ces informations procure aux utilisateurs et les coûts que l entité doit engager pour la préparation et l audit des informations. Si vous êtes d avis que les obligations d information proposées ne permettent pas un juste équilibre coûts-avantages, veuillez indiquer les informations que l entité devrait être tenue d inclure dans ses rapports financiers intermédiaires. Nous constatons que les propositions visent à accroître les obligations d information existantes d IAS 34 Information financière intermédiaire dans le cadre du projet sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires. À notre avis, toute lacune perçue dans la version actuelle d IAS 34 devrait faire l objet d un projet distinct et indépendant, non pas d une approche indirecte et morceau par morceau prenant la forme de modifications proposées par l entremise d autres normes, notamment celle sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires. Sous réserve ce qui précède, nous pensons que les informations que l on propose d exiger sont excessives et que, dans la majorité des cas, elles ne permettront pas de fournir des renseignements supplémentaires utiles aux utilisateurs sans imposer un fardeau indu aux entités. Nous proposons que le statu quo soit maintenu en ce qui concerne les informations à fournir au sujet des produits des activités courantes dans les états financiers intermédiaires, car le rapport coûts-avantages de telles modifications n est pas favorable. Question 6 Dans le cas du transfert d un actif non financier qui n est pas un extrant des activités ordinaires de l entité (par exemple une immobilisation corporelle qui entre dans le champ d application d IAS 16 ou IAS 40, ou de l ASC Topic 360), les conseils proposent de modifier d autres normes pour exiger que l entité applique : a) les dispositions proposées concernant le contrôle pour déterminer quand décomptabiliser l actif et b) les dispositions proposées concernant l évaluation pour déterminer le montant du profit ou de la perte à comptabiliser au moment de la décomptabilisation de l actif. Êtes-vous d accord pour que l entité doive appliquer les dispositions proposées concernant le contrôle et l évaluation pour comptabiliser le transfert d actifs non financiers qui ne sont pas des extrants des activités ordinaires de l entité? Dans la négative, quelle autre solution proposez-vous, et pourquoi?

5 Nous sommes d accord avec la proposition, car elle favorisera la cohérence interne, réduira la diversité des pratiques et accroîtra la convergence avec les PCGR américains. Nous constatons par ailleurs que selon le libellé actuel de la proposition, en ce qui concerne les activités ordinaires de l entité, l exigence «d assurance raisonnable» ne s appliquera que dans le cas d une contrepartie variable. Or, lorsqu il est question du transfert d un actif non financier, cette exigence s applique dans toutes les circonstances. Nous proposons que cette anomalie soit corrigée. Commentaires supplémentaires : Nous considérons que la nouvelle version de l exposé-sondage constitue une amélioration par rapport à la précédente, mais continuons d avoir des réserves à son égard. Nous estimons que la norme devrait donner des indications sur la façon de déterminer si le contrat est passé avec un client et entre par conséquent dans le champ d application de la norme, ou plutôt avec un collaborateur, auquel cas il n entre pas dans le champ d application de la norme. Nous croyons également qu il faudrait des indications supplémentaires sur la répartition des divers paiements entre les divers transferts de biens ou services promis dans les cas où il faut tenir compte de la valeur du temps de l argent parce que le contrat prévoit une composante financement importante. De plus, nous ne sommes pas d accord avec les dispositions du guide d application présenté à l annexe B qui prévoient un traitement comptable différent pour : a) les ventes avec un droit de retour (paragraphes B2 à B9); b) les accords de rachat (option de vente) (paragraphes B43 à B48); c) l acceptation par le client (paragraphes B55 à B58). Nous pensons qu il n est pas possible ou à tout le moins qu il n est pas réaliste d établir une distinction entre ces trois types de transactions; du coup, les modifications proposées risquent de déboucher sur une comptabilisation différente pour des transactions semblables. Nous savons que la norme sur la comptabilisation des produits des activités ordinaires est l une des normes les plus complexes et dont les effets sont les plus généralisés, et que les entités doivent déployer des ressources importantes pour la mettre en œuvre. Nous proposons donc que la date d entrée en vigueur de cette norme ne soit pas antérieure à trois ans après la publication initiale de la version définitive de la norme. Si vous souhaitez discuter davantage de ces commentaires ou obtenir des précisions sur un des points abordés, n hésitez pas à communiquer avec Kamalesh Gosalia, à l adresse ou encore avec le soussigné, à l adresse Je vous prie d agréer, Madame, Monsieur, mes salutations distinguées. Le vice-président, Recherche et normalisation, [Original signé par] Rock Lefebvre, MBA, CFE, FCIS, FCGA

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