MINISTERE DES FINANCES. Service d'etudes et de Documentation MEMENTO FISCAL

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1 MINISTERE DES FINANCES Service d'etudes et de Documentation MEMENTO FISCAL Nr. 3 i 1991

2 1 AVANT-PROPOS Le "Mémento fiscal" est une publication annuelle du Service d'etudes et de Documentation du Ministère des Finances (1) et son but est de donner un aperçu de l'ensemble des dispositions fiscales applicables en Belgique. La matière traitée étant particulièrement complexe, il ne peut évidemment être fait état ici de toutes les règles particulières: seuls les éléments essentiels ou les cas les plus fréquents sont ici décrits. La prem1ere partie du mémento fiscal a trait aux impôts directs: impôt des personnes physiques, impôt des sociétés, des personnes morales et des nonrésidents. La seconde partie de ce mémento a trait aux impôts indirects : T.V.A, accises, droits de douane, droits d'enregistrement etc... La troisième partie reprend la liste des mesures fiscales prises en faveur de 1 'investissement et de l'emploi. La législation décrite est celle qui est applicable: pour les impôts directs, à 1 'exception partie, chapitres 1 à 5 et 3ème partie) (exercice d'imposition 1991); pour les impôts indirects (deuxième précomptes (1ère partie, chapitre 6) : au des précomptes (1ère : aux revenus de 1990 partie) et pour les 1er janvier Les auteurs de cette publication sont M. Ch. VALENDUC (1ère et 3ème parties) et E. DELODDERE (2ème partie), Conseillers des Finances. Ils remercient les Administrations fiscales pour les remarques précieuses qu'elles ont faites au cours de la rédaction de ce mémento. {Janvier 1991) Le Directeur général, S. VANDENDRIESSCHE. La publication de cette brochure est faite à des fins documentaires uniquement : il n'est pas dans les attributions du Service d'etudes et de Documentation de répondre à toutes les demandes de renseignements qui auraient pour objet l'application de la législation fiscale à des cas individuels. Les auteurs ont particulièrement veillé à la fiabilité des informations contenues dans cette publication.. Celle-ci ne peut toutefois être considérée comme une circulaire administrative.

3 2 1ère PARTIE LES IMPOTS DIRECTS 1. L'Impôt des Personnes Physiques (I.P.P.) 2. L 'Imoôt des Sociétés (LSoc.) 3. L'Impôt des Personnes Morales (I.P.M.) 4. L'Impôt des Non Résidents (I.N.R.) 5. La cotisation spéciale sur les revenus mobiliers 6. Les précomptes et versements anticipés

4 3 CHAPITRE 1. L'IMPOT DES PERSONNES PHYSIQUES (I.P.P.) 1.1 J\ssujettis L'impôt des personnes physiques est dû par les habitants du royaume c'est-à-dire les personnes qui ont en Belgique le domicile ou le siège de leur fortune. Le "domicile" est un état de fait caractérisé par la demeure ou l'habitation effective; par "siège de la fortune" on désigne l'endroit d'où sont administrés les biens la composant. L'éloignement temporaire ne signifie pas un changement de domicile. La commune où le contribuable est domicilié au premier janvier de l'exercice d'imposition ( pour les revenus de 1990) est la "commune d'imposition" sur base de laquelle est déterminé le taux des additionnels Détermination du montant net des revenus imposables Les revenus imposables consistent en revenus immobiliers, mobiliers, divers et professionnels. Pour chacune de ces catégories, il existe des règles spécifiques de détermination du revenu net: elles sont détaillées dans ce paragraphe.

5 5 Les intérêts ainsi déduits ne peuvent excéder le n1ontant des revenus immobiliers imposables. Il existe également une déduction complémentaire d'intérêts hypothécaires (9) ABATTEMENT FORFAITAIRE Il est octroyé un abattement forfaitaire sur le revenu cadastral de la maison d 'habitatio.n. Cet abattement s'élève à F et est majoré: de F pour le conjoint de F par personne à charge de F par enfant antérieurement à charge du contribuable dans la même maison. Le montant de base et ses éventuelles majorations constituent 1 'abattement ordinaire. Lorsque l'ensemble des revenus nets n'excède pas F, il est en outre octroyé un abattement complémentaire égal à la moitié de la différence entre le revenu cadastral et l'abattement ordinaire. L'abattement total ne peut excéder le revenu cadastral en raison duquel il est octroyé. Exemples. Revenu cadastral Situation de famille Autres revenus nets Abattement marié,2 enf. marié, 1 enf. marié, 1 enf L'abattement peut également s'appliquer à un immeuble autre que la maison d'habitation lorsque le contribuable peut prouver que la non-occupation de cette maison est justifiée par des raisons professionnelles ou sociales. Il ne s'applique pas aux parties de l'immeuble affectées par le propriétaire à l'exercice de son activité professionnelle ou occupées par des personnes extérieures au ménage. 9 Voir ci après pp

6 6 CAS PARTICULIERS En cas de modification de la situation de propriété en cours d'année, le revenu imposable est compté par douzièmes et c'est la situation au 16 du mois qui est déterminante. La même règle vaut lorsque le revenu cadastral se modifie en cours d'année. Lorsqu'un immeuble donné en location est affecté partiellement par son locataire à l'exercice d'une activité professionnelle, la base imposable est déterminée à partir du loyer pour 1 'entièreté de 1 'immeuble sauf si un bail enregistré fixe les parties professionnelle et privée: dans ce cas, chaque partie subit son régime propre. PRECOMPTE IM1i10BILIER IMPUTABLE Le précompte immobilier payé peut être imputé sur 1' impôt à concurrence de 12,5o/o des revenus cadastraux imposables. Il n'est plus limité à l'impôt se rapportant proportionnellement aux revenus immobiliers nets mais reste limité au total de l'impôt dû.

7 Revenus mobiliers Il existe deux grandes catégories de revenus mobiliers: ceux dont la déclaration est facultative du fait que le précompte mobilier libératoire a été retenu lors de leur encaissement; ceux dont la déclaration est obligatoire parce que le précompte mobilier n'a pas été retenu lors de leur encaissement. REVENUS AfOBILIERS D01VT LA DECLARATION EST OBLIGATOIRE Sont ici visés: les revenus d'origine étrangère, encaissés directement à l'étranger; les revenus des carnets d'épargne ordinaires ainsi que les revenus des capitaux investis dans des sociétés coopératives qui sont exonérés de précompte mobilier mais imposables à 1 'I.P.P. ( 1 0); d'autres revenus n'ayant pas subi le précompte tels les revenus compris dans des rentes viagères ou temporaires et les produits de la location, de 1 'affermage, de 1 'usage ou de la concession de tous biens mobiliers (11). REVENUS MOBILIERS DONT LA DECLARATI01V EST FACULTATIVE En règle générale les dividendes, revenus de capitaux investis, revenus de bons de caisse, dépôts d'argent, obligations et autres titres à revenu fixe subissent le précompte rnobi!ier lors de leur encaissement : de tels revenus peuvent être déclarés à I'I.P.P. mais ainsi qu'il est expliqué ci-après, les possibilités d'obtenir ainsi une imposition inférieure au précompte ont été nettement réduites depuis 1 'entrée en vigueur de la réforme fiscale. REVENUS MOBILIERS NON IJV!POSABLES Les cas les plus courants sont les suivants: la première tranche de F par ménage de revenus àes carnets d'épargne ordinaires; la première tranche de F par ménage des revenus de capitaux engagés dans les sociétés coopératives agréées par le Conseil National de la Coopération; L'exonération est octroyée par personr.e pour le préc~~pte mobilier et par rr~nage pour l'i.p.p. En cas de location meublée d'un immeuble ou d'une partie d'immeuble, 60% de la location est sensée correspondre à un revenu immobilier et 40% à un revenu mobilie~.

8 8 les revenus payés en cas de partage total (liquidation) d'une société; les revenus payés en cas de partage partiel d'une société ou de rachat par celle-ci de ses propres actions (cas d'une SICAV de capitalisation). Constituent aussi des revenus non imposables ceux des actions privilégiées de la S.N.C.B. et des fonds publics émis en exemption d'impôts réels et personnels (avant 1962). MODALITES D'IMPOSITION Les revenus mobiliers sont imposables pour leur montant brut, c'est-à-dire avant retenue du précompte mobilier (12). Depuis l'exercice d'imposition 1990, les intérêts de dettes contractées en vue d'acquérir ou de conserver les revenus mobiliers (13), ne sont plus déductibles. En outre, le crédit d'impôt et la quotité forfaitaire d'impôt étranger ne sont plus imputables et ne doivent donc pas être ajoutés au revenu imposable. Les revenus mobiliers peuvent bénéficier de la taxation distincte (14): au taux de 25 /o lorsqu'il s'agit de revenus dont la déclaration est obligatoire; pour un montant équivalent aux précomptes retenus lorsqu'il s'agît de revenus dont la déclaration est facultative. La globalisation totale est cependant appliquée lorsqu'elle est plus favorable au contribuable: dans ce cas seulement, les frais d'encaissement et de garde sont déduits. L'impôt est à majorer des additionnels communaux, qu'il soit calculé par globalisation ou par taxation distincte. La suppression de la possibilité de déduire des intérêts jusqu'à concurrence du montant des revenus mobiliers imposables et de l'imputation du crédit d'impôt et de la quotité forfaitaire d'impôt étranger diminue nettement les possibilités de récupérer le précompte mobilier par globalisation des revenus Revenus divers Cette troisième catégorie de revenus imposables rassemble des revenus dont la caractéristique commune est d'être recueillis en dehors de l'exercice d'une activité professionnelle L'imputation du précompte mobilier est limitée à la période de détention effective des titres. Sont cependant déductibles, au titre de charges professionnelles, les intérêts effectivement payés par des associés actifs ou des administrateurs pour des emprunts contractés en vue de la souscription ou de 1 'acquisition d'actions ou parts représentatives du capital d'une société belge dont ils perçoivent des rémunérations imposables. Voir ci-après en 1.35

9 9 Le tableau ci-après détaille ces revenus et précise dans quelle mesure ils sont imposables. A. Revenus divers imposables globalement Catégories de revenus Rentes alimentaires perçues ( 15) Reprise de l'immunité accordée lors de l'acquisition d'actions ou de parts Lots afférents à des titres d'emprunts :Montant imposable 80 /o du montant encaissé Autant de 1/60 qu'il reste de mois entiers à courir jusqu'à l'expiration du délai de 5 an3 Net + Pr.M. fictif de 25% B. Revenus divers imposables distinctement (16) Catégories de revenus Bénéfices et profits occasionnels (17) Prix et subsides Revenus provenant de la sous-location ou de la cession de baux d'immeuble Revenus provenant de la concession du droit d'apposer des supports publicitaires sur un immeuble Produits de la location du droit de chasse, de pêche ou de tenderie Montant imposable Montant net de charges (réelles) Après abattement de F Déduction de 5% de charges forfaitaires Déduction de 5o/o de charges forfaitaires Le montant perçu 15 Les rentes alimentaires sont toujours imposables dans le chef des ayant droits. Lorsque ceux-ci sont des enfants mineurs, elles constituent des revenus propres imposés à leur nom. 16 Taux: voir ci-après p Il s'agit de bénéfices et profits obtenus en dehors de toute activité professionnelle. Ne sont cependant pas imposables les bénéfices ou profits recueillis dans le cadre de la gestion normale d'un patrimoine privé

10 - 10 Plus-values sur immeubles non-bâtis situés en Belgique en cas de vente dans les huit ans d'une acquisition à titre onéreux ou dans les trois ans d'une donation et dans les 8 ans d'une acquisition à titre onéreux par le donateur Plus-values réalisées à l'occasion de la cession d'une participation importante à une société étrangère ou à une personne morale assujettie à I'I.N.R. Prix de cession dinlinué du prix d'achat et des frais d'acquisition, la différence étant majoré de 5o/o par année de détention entière Le prix de cession moins le prix d'acquisition éventuellement revalorisé

11 Les revenus professionnels La réforme fiscale a apporté de nombreuses modifications aux modalités de calculs du montant net des revenus professionnels. Ce montant net se détermine en sept étapes: A. déduction des cotisations de sécurité sociale; B. déduction des charges professionnelles réelles ou forfaitaires; C. prise en compte des mesures fiscales en faveur de l'investissement et/ou de l'emploi; D. imputation des pertes; E. octroi de la quote-part "conjoint aidant" et du quotient conjugal; F. imputation des dépenses déductibles du total des revenus professionnels; G. compensation des pertes entre conjoints. Par "revenus professionnels", la loi fiscale désigne: 1. les traitements et salaires, 2. les rémunérations d'administrateurs de sociétés par actions, 3. les rémunérations d'associés actifs de sociétés de personnes, 4. les bénéfices des exploitations agricoles, industrielles et commerciales, 5. les profits des professions libérales, 6. les bénéfices et profits d'activité antérieure, 7. et les revenus de remplacement: pensions, prépensions, allocations de chômage, indemnités d'assurance-maladie-invalidité, etc... A. DEDUCTION DES COTISA TI ONS DE SECURITE SOCIALE Les traitements et salaires sont imposables pour leur montant brut diminué des cotisations personnelles de sécurité sociale. Sont également déduites à ce titre les primes versées en exécution de contrats d'assurance-groupe et les cotisations aux sociétés mutualistes qui étaient antérieurement déduites après les charges professionnelles (18). Les rémunérations d'administrateurs sont également imposables pour leur montant brut diminué des cotisations dues en exécution de la législation sociale et, des primes versées en exécution de contrats d'assurance-groupe. Sont également assimilées aux cotisations sociales les cotisations versées à des sociétés mutualistes reconnues pour les "petits risques". Le montant imposable des bénéfices, profits et rémunérations d'associés actifs est déterminé de façon similaire étant. entendu que les primes versées en exécution de contrats d'assurance-groupe n'ont pas ici de raison d'être. 18 La réforme n'a pas modifié leurs autres critères de déductibilité

12 -- 12 Les revenus de remplacement peuvent dans certains cas être soumis à des cotisations de sécurité sociale: celles-ci sont alors déduites pour constituer le montant brut imposable. B. DEDUCTION DES CHARGES Charges réelles La déductibilité des charges professionnelles est un principe général qui s'applique à toutes les catégories de revenus, y compris les revenus de remplacement. Les dépenses ou charges professionnelles déductibles sont celles que le contribuable a faites ou supportées pendant la période imposable en vue d'acquérir ou de conserver les revenus imposables dont il justifie la réalité et le montant. Il s'agit notamment: des frais de déplacement du domicile au lieu de travail, des dépenses afférentes aux immeubles ou parties d'immeubles affectés à l'exercice de l'activité professionnelle: locaux commerciaux, cabinet d'un notaire, avocat, médecin, bureau d'un agent d'assurance etc..., des intérêts d'emprunt, des primes d'assurances, commissions, courtages, frais publicitaires, dépenses de formation, frais de représentation, etc..., les cotisations d'assurance complémentaire contre l'incapacité de travail résultant d'une maladie ou d'une invalidité; des frais de personnel, des amortissements des biens affectés à l'exercice de l'activité professionnelle, des impôts et taxes qui ne frappent pas directement les revenus imposables: le Pr.I. non imputable, la taxe de circulation, les taxes locales et les impôts indirects, accroissements et intérêts de retards éventuels compris. Ne sont pas déductibles: les dépenses ayant un caractère personnel; les amendes et pénalités; les dépenses qui dépassent de manière déraisonnable les besoins professionnels; les frais vestimentaires, à l'exclusion des vêtements professionnels spécifiques; 50o/o des frais de restaurant, de représentation et des cadeaux d'affaire; 25% de la partie professionnelle des frais de voiture à 1 'exclusion des frais de carburant (la partie professionnelle des frais de carburant est intégralement déductible).

13 13 Charges forfaitaires Pour certaines catégories de revenus professionnels, la loi fiscale prévoit des charges forfaitaires qui se substituent aux charges réelles à moins que celles-ci ne leur soient supérieures. La base de calcul des charges professionnelles forfaitaires est le montant brut imposable ~otisations sociales et cotisations assimilées (19) déduites. Pour les administrateurs de sociétés et associés de sociétés de personnes, des charges forfaitaires sont octroyées à concurrence de 5o/o de la base de calcul avec un maximum de F (20). Les charges forfaitaires dont peuvent bénéficier les salariés et les titulaires de professions libérales se calculent suivant un barème et sont également plafonnées à F (21). Base de calcul Charges professionnelles sur li m. inf. au-delà 0 à à à et plus /o 10 /o 5 /o 3o/o Un complément de charges professionnelles forfaitaires peut être octroyé aux salariés en cas d'éloignement du domicile par rapport au lieu de travail. Distance (22) domicile-lieu de travail Forfait complémentaire kms et plus 100 kms 125 kms 150 kms C'est-à-dire les primes versées en exécution de contr ats d' assuran-::e-groupe et la partie déductible des cotisations à des sociétés mutualistes reconnues, cfr ci-dessus p Le maximum est atteint à partir d'une base de calcul de F 21 Le maximum est atteint à partir d'une base de calcul de F 22 En trajet simple ~

14 -- 14 Imputation des charges Lorsque les revenus professionnels imposables comprennent des revenus imposables distinctement (23), les charges professionnelles s'imputent: proportionnellement lorsqu'il s'agit de charges forfaitaires; par priorité sur les revenus imposables globalement, lorsqu'il s'agit de charges réelles. C. IMMUNISA TI ONS Les bénéfices nets de charges peuvent ensuite être diminués en raison de l'application de mesures fiscales en faveur de l'investissement et de l'emploi. Sont ici pris en compte (24): l'indemnité pour personnel supplémentaire affecté à la recherche scientifique, l'immunisation d'impôt accordée aux entreprises individuelles ayant conclu une convention collective prévoyant la réduction du temps de travail et 1 'embauche compensatoire, la déduction pour investissement. Les contribuables déclarant des profits ne peuvent bénéficier que de la déduction pour investissement. D. IMPUTATION DES PERTES Les pertes provenant de périodes imposables antérieures sont récupérables sur les résultats positifs des périodes imposables suivantes sans limitation de temps. Le montant des pertes ainsi récupérables vient en diminution des revenus nets de charges de la personne qui les a encourues. E. ATTRIBUTION DE LA QUOTE-PART "CONJOINT AIDANT" ET DU QUOTIENT CONJUGAL Le contribuable qui est effectivement assisté par son conjoint dans l'exercice d'une activité indépendante (commerçant, associe actif d'une société de personnes, professions libérales) peut lui attribuer une quote-parc--de son revenu net. Cette attribution ne peut avoir lieu que si le conjoint qui est appelé à bénéficier de la quote-part n'a pas bénéficié personnellement de revenus professionnels provenant d'une activité distincte et supérieurs à F. (nets de charges et pertes). 23 Cas des arriérés, indemnités de dédit et de certaines plus-values 24 Ces mesures sont décrites dans la 3ème partie.

15 15 La quote-part ainsi attribuée constitue pour celui qui la reçoit un revenu professionnel d'activité indépendante sur lequel peuvent éventuellement s'imputer les pertes récupérables qui n'ont pu être déduites sur ses autres revenus propres. C'est ensuite qu'est calculé le quotient conjugal. Celui-ci peut être octroyé lorsque le revenu professionnel de 1 'un des conjoints n'excède pas 30o/o du total de leurs revenus professionnels. Le montant alors attribué est fixé à 30% du total des revenus professionnels nets, diminué des revenus propres du conjoint qui reçoit la quote-part. Il ne peut excéder F. Le conjoint qui reçoit le quotient conjugal peut sur le montant ainsi perçu imputer les pertes récupérables qui n'ont pu être déduites sur ses autres revenus propres. F. DEPENSES DEDUCTIBLES DU TOTAL DES REVENUS PROFESSIONNELS Il existe à ce niveau trois catégories de dépenses déductibles (25): les primes d'assurance-vie individuelle, les remboursements de capital hypothécaire, les achats d'actions de l'employeur. Aucune de ces trois déductions ne peut excéder le revenu net sur lequel elle est imputée. Primes d'assurance-vie individuelle Pour que les primes soient déductibles, il faut que le contrat soit souscrit par le contribuable avant l'âge de 65 ans (homme) ou 60 ans (femme), pour une durée nominale de dix ans et que des avantages en cas de vie soient prévus. Les avantages u\..hvent être stipulés: en cas de vie au profit du contribuable; en cas de décès, au profit du conjoint ou de parents jusqu'au deuxième degré. 25 La réforme fiscale avait modifié les modalités de déduction de certaines dépenses. Ainsi qu'il a déjà été mentionné ci-dessus, les cotisations d'assurance-groupe et les cotisations versées à des sociétés mutualistes, qui étaient antérieurement déductibles du total des revenus p~ofessionnels nets de char9es et pertes, sont actuellement prises en compte avant déduction des charges professionnelles reelles ou forfaitaires. D'autre part, les achats d'action de 1 'employeur, qui étaient antérieurement déduits du total des revenus nets, le sont maintenant du total des revenus professionnels.

16 16 Le montant déductible est limité, par conjoint : à 15 /o de la première tranche de F revenus professionnels et 6o/o au-delà; avec un maximum de F. Cette limite est toutefois commune aux primes d'assurance-vie et aux remboursements de capital hypothécaire. Rernboursements de capital hypothécaire La situation des contrats d'emprunts conclus avant le n'est pas modifiée. Le montant d'emprunt donnant droit à déduction reste donc différent selon qu'il s'agit d'une habitation sociale, moyenne ou d'une grande habitation: dans le cas d'habitations "sociales", la totalité du capital emprunté donne droit à déduction, la déductibilité est par contre refusée dans le cas des "grandes" habitations, dans le cas d :habitations "rnoyennes", le capital donnant droit à déduction est limité à la première tranche de F d'emprunt lorsque ceux-ci concernent la construction ou l'acquisition à l'état neuf, la première tranche de F dans les autres cas. Dans tous les cas, la déductibilité n 1 est octroyée que si 1 'habitation est située en Belgique et si 1 'emprunt est garanti par une assurance du solde restant dû. La distinction selon le type d'habitation n'est plus retenue pour les contrats d'emprunts postérieurs au qui ne constituent pas le rernplaceme~t de contrats antérieurs. La déduction est octroyée pour la première tranche de F (26) majorée (27) de 5,10,20 ou 30 /o selon que le contribuable a 1,2,3 ou plus de 3 enfants à charge. Les autres conditions de déductibilité sont maintenues. Achats d'actions de J'employeur Les achats d'actions sont déductibles aux conditions suivantes: le travailleur doit être un salarié ou un appointé de sa société; les actions doivent être souscrites à l'occasion de la constitution ou de l'augmentation de capital de la société, d'une filiale ou d'une sous-filiale; la société émettrice des actions doit être soumise à l 'I.Soc. 25 Le pïafond est déterminé sur base de l'année d'acquisition et reste le même pour toutes ïes années ultérieures pendant lesquelles des remboursements sont déductibles. Ainsi, lorsqu'une habitation a été acquise en 1989, les montants déductibles de 1990 et des années ultérieures restent calculés sur base du plafond en vigueul- pour l 'exet cice 1990 (revenus de: 1989) soit F 27 Cette majoration ne s'applique que pour la maison qui peut bénéficier de l'abattement forfaitaire pour maison d'habitation mentionné à la page 5.

17 17 Le montant déductible est fixé à F par conjoint réunissant ces conditions et est incompatible {28) avec la déduction pour épargne-pension. G. COMPENSATIONS DES PERTES ENTRE CONjOINTS Lorsque le revenu d'un des conjoints est négatif, cette perte peut être imputée sur les revenus de 1 'autre conjoint, après prise en compte de toutes les déductions auxquelles celui-ci a droit. Le montant de pertes transférables ne peut excéder les revenus du conjoint chez qui se fait l'imputation Les dépenses déductibles du total des revenus nets Peuvent être déduites de 1 'ensemble des revenus nets (29): les rentes alimentaires, les libéralités, les rémunérations de travailleur domestique, les dépenses d'entretien et de restauration des monuments classés, certains intérêts hypothécaires, les sommes affectées à la constitution d'une épargne-pension, les sommes payées par certains fonctionnaires en raison de cumul d'activités, les achats d'actions de sociétés novatrices, les frais de garde d'enfants. Ainsi qu'il a déjà été mentionné: les frais d'encaissement et de garde sont dorénavant déduits directement des revenus mobiliers lorsque ceux-ci sont imposés globalement; les intérêts d'emprunts contractés en vue d'acquérir des revenus immobiliers sont dorénavant déduits directement des revenus immobiliers; la déduction pour achat d'actions de l'employeur s'opère dorénavant sur le total des revenus professionnels et non plus sur le total des revenus nets. RENTES ALIMENTAIRES Rien n'est modifié et les conditions de déductibilité demeurent donc les suivantes: le bénéficiaire ne peut pas faire partie du ménage; la rente alimentaire doit être due en exécution du code civil ou judiciaire; le paiement doit être régulier. La déduction est limitée à 80 /o des sommes versées. 28 L'incompatibilité s'apprécie par conjoint 29 La cotisation spéciale de sécurité sociale n:est plus due à partir de l'exercice d'imposition 1990 mais les soldes dus au titre des exercices antérieurs sont encore déductibles du total des revenus nets.

18 J 18 LIBERALITES Les libéralités faites aux institutions reconnues sont déductibles pour autant qu'elles atteignent au moins F par institution bénéficiaire, le montant global ainsi déductible ne peut excéder ni 1 0 /o des revenus nets, ni F. La déduction s'opère proportionnellement sur les revenus de chaque conjoint. TRAVAILLEURS DOMESTIQUES Cette déduction est octroyée si les conditions suivantes sont satisfaites: le contribuable (employeur) doit être inscrit à 1 'ONSS; 1 'employé èngagé doit être chômeur complet indemnisé ou bénéficiaire du minimex; les rémunérations doivent être soumises à la sécurité sociale et excéder F. La déduction est limitée à 50 /o de la première tranche de F de rémunérations accordées. Elle s'opère proportionnellement sur les revenus de chaque conjoint. MONUMENTS CLASSES Les dépenses ici déductibles sont celles qui sont exposées par le propriétaire de monuments ou sites classés, ouverts au public et non donnés en location. La déduction est limitée à 50 /o des dépenses non couvertes par des subsides avec un maximum de F. Elle s'opère proportionnellement sur les revenus de chaque conjoint. DEDUCTION COMPLEIVIENTAIRE D'INTERETS HYPOTHECAIRES Les intérêts d'emprunts contractés en vue d'acquérir un bien immobilier peuvent déjà être déduits des revenus immobiliers imposables et jusqu'à concurrence de ceux-ci. Une déduction complémentaire peut être octroyée lorsque 1 'emprunt satisfait aux conditions suivantes: il doit être hypothécaire et contracté après le pour 10 ans minimum; il doit être conclu en vue de la construction, de l'acquisition à l'état neuf ou de la rénovation (30) de la seule maison d'habitation dont le contribuable est propriétaire. 30 Dans ce cas les travaux de rénovation doivent atteindre F TVA comprise, être exécutés par un entrepreneur enregistré et correspondre à certains critères (ceux qui donnent droit à la TVA de 6%) j

19 19 La déduction est limitée à F (rénovation) ou F (autres cas) d'emprunt, cette somme étant majorée comme suit selon le nombre d'enfants à charge au 1.1. de l'année qui suit celle de l'emprunt enfants et + rnajoration de 5 o/o }Q 0 /o 15% 20 o/o Le montant déductible est calculé après soustraction des intérêts déductibles des revenus immobiliers. Sur le solde est calculée la quotité donnant droit à déduction sur le total des revenus nets, fixée comme suit: de la prernière (31) à la cinquième année à 80 /o; pour la sixième année, à 70o/o; pour la septième année, à 60 /o; pour la hui ti ème année, à 50 /o; pour la neuvième année, à 40 /o; pour la dixième année, à 30o/o; pour la onzième année, à 20o/o; pour la douzième année, à 10 /o. Exemnles {cas d'une construction en 1990} Montant de 1 'emprunt Nombre d'enfants 2 3 Montant à retenir Taux d'intérêt 8o/o 8 /o Intérêts annuels dont retenus Revenu cadastral Complément d'intérêts déductibles en tl à t t t t t tlo til tl /o Emprunt sur assurance-vie mixte. 31 La 1ère année est celle à partir de laquelle le revenu cadastral est imposable. r-

20 20 La déduction s'impute proportionnellement sur le revenu de chaque conjoint. EPARGNE-PENSION Les sommes affectées à la constitution d'une épargne-pension sont déductibles jusqu'à F par conjoint. Cette déduction s'opère par priorité sur les revenus de celui des conjoints qui a effectué la dépense. CUMUL D'ACTIVITES Dans certains cas, des fonctionnaires sont tenus de rembourser à 1 'Etat des sommes perçues en raison d'activités cumulées dont le montant global excède la limite autorisée. Ces versements sont intégralen1ent déductibles et la déduction s'opère proportionnellement sur le revenu de chaque conjoint. ACHATS D'ACTIONS DE SOCIETES NOVATRICES Rien n'est modifié aux conditions de déductibilité. Les sommes consacrées à l'achat d'actions de sociétés novatrices donnent droit à déduction à concurrence de la moitié des sommes ainsi affectées répartie en parts égales sur cinq périodes imposables successives à partir de celle de la libération des titres. La déduction s'opère proportionnellen1ent sur le revenu de chaque conjoint. FRAIS DE GARDE D'ENFANTS La déduction de frais de garde d'enfants est octroyée s'il est satisfait aux conditions suivantes : le contribuable doit avoir bénéficié de revenus professionnels: salaires, bénéfices, profits mais aussi pensions, allocations de chômage, etc.. ; l'enfant doit être à charge du contribuable et avoir moins de trois ans; la garde doit être faite par une personne ou une institution agréée par l'one (32). Le montant déductible est fixé à 80 /o du prix journalier réellement payé et à/un maximum de 345 F par jour de garde et par enfant. La déduction s'opère proportionnellement sur les revenus de chaque conjoint. 32 Ou par "Kind en Gezir." ou par l'exécutif de la corrrnunauté germanophone.

21 Calcul de l'impôt Schéma général impôt selon le barème (1.31) réduction pour charges de famille (1.32) impôt à répartir réduction d'impôt pour revenus de remplacement (1.33) impôt de base réduit réduction d'impôt pour revenus d'origine étrangère (1.34) principal R.I.G. (Revenu imposable globalement) impôt su1 les revenus imposés distinctement ( 1.35) principal précomptes, versements anticipés et éléments imputables ( 1.36) majorations pour absence ou insuffisance de versements anticipés ( 1.37) bonification pour versements anticipés (1.37) irnpôt "Etat" additionnels communaux ( 1.38) accroissements d'impôts ( 1. 39) montant exigible ou dû au contribuable

22 Barème Le nouveau barème est le suivant: Revenu imposable et plus Taux marginal 25o/o 30o/o 40% 45o/o 50 /o 52,5 /o 55 /o Minimum imposable et charges de famille Une première tranche qui varie selon la composition du ménage est exonérée d'impôt. Cette tranche est d'abord constituée par le minimum imposable dont bénéficient le contribuable et son conjoint. Les autres personnes à charge et certaines situations particulières sont ensuite prises en compte. Dans tous les cas mentionnés ci-après, la tranche non-imposable peut être transférée sur les revenus de 1 'autre conjoint si et dans la mesure où elle excède les revenus du premier conjoint. Ces abattements se calculent "par le bas". Exemple. Un couple avec 3 enfants à un revenu net imposable de F après toutes déductions réparti comme suit: contribuable : F, épouse : F. Le contribuable bénéficie d'une tranche exonérée de F calculée comme suit: minimum imposable "conjoint": F, trois enfants à charge: F. Le revenu subsistant sera imposé au-delà de ce seuil à 40 /o, à 45o/o dès F. L'autre conjoint aura une tranche exonérée de F.

23 23 MINIMUM IMPOSABLE DU CONTRIBUABLE ET DE SON CONjOINT Le minimum imposable est de F pour un isolé et de F pour chaque conjoint. ABATTEMENTS POUR ENFANTS A CHARGE Les abattements pour enfants à charge sont octroyés par priorité sur les revenus du conjoint qui a les revenus les plus élevés. Rang de l'enfant Abattement pour cet enfant Abattement global Au delà du quatrième, 1' abattement est de F par enfant. Il est en outre octroyé un abattement complémentaire de F par enfant à charge de moins de 3 ans pour lequel la déduction pour frais de garde n'a pas été demandée. L'enfant handicapé est compté pour deux (il reçoit l'abattement de son rang et du rang suivant) et l'enfant décédé pendant la période imposable reste à charge. SITUATIONS FAMILIALES PARTICULIERES Les autres abattements sont les suivants: autres personnes à charge conjoint br-n:dicapé personnes à charge (33} handicapées veuf(ve) avec enfants à charge père ou mère célibataire conjoint dont les ressources n'excèdent pas F l'année du mariage - l'année du décès A l'exception des enfants

24 Réductions d'impôts pour revenus de remplacement PRINCIPES GElvERAUX On distingue quatre catégories de revenus de remplacement: (1) les allocations de chômage autres que celles attribuées aux chômeurs âgés (2) les indemnités d'assurance-maladie-invalidité (3) les anciennes (34) prépensions (4) les allocations de chômage attribuées aux chômeurs âgés (4) les autres revenus de remplacement. La réduction d'impôt est dans chaque cas basée sur une prestation-type à savoir: (1) (4) et (5) le montant maximal de 1' allocation de chômage diminué de F (2) le montant de la prépension prévue à la CCT n 17, diminué de F (3) dix neuv1emes de l'allocation de chômage visée en (1) diminuée de F Le montant de base de la réduction correspond à l'impôt que paierait le bénéficiaire de cette prestation qui n'a aucun autre revenu imposable et aucune autre personne à charge mais compte tenu du fait qu'il est isolé ou conjoint. Ce montant de base est ensuite limité: en fonction du montant du revenu imposable globalement limitation "verticale"; c'est la et en fonction du rapport entre le revenu en raison duquel elle est accordée et le total des revenus nets : c'est la limitation "horizontale". La réduction subsistant après ces deux limites ne peut en aucun cas excéder l'impôt se rapportant proportionnellement aux revenus qui donnent droit à cette réduction. Après octroi des réductions d'impôt pour revenus de remplacement, 1' impôt subsistant est ramené à zéro lorsque le revenu imposable consiste exclusivement en revenus de remplacements n'excédant pas: pour les allocations versées aux chômeurs ages: F; pour les autres allocations de chômage et les autres revenus de remplacement: F; pour les indemnités d'assurance-maladie-invalidité: F; pour les anciennes prépensions: F. 34 C'est-à-di re celles oc-troyées en ver-tu de conventions co 11 ect iv es déposées avant 1 e ou entrées en vigueur avant le les aut.res pr-épensions scn'c assimilées aux autres revenus de remplacement. Tou tes 1 es données relatives au régi me fi sc a 1 de ces prépens ions sont à considérer comme provisoires (litige en cours). l J

25 25 REDUCTIONS DE BASE Catégories de revenu rvtontant de la prestation type Réduction (isolé) R~duction (conjoint). Chômage A.M.I. Prépensions Autres L!Af!TATION EN FONCTION DU R.l.G. Les réductions de base (RB) sont ensuite limitées. en fonction du montant de revenu imposable globalement (R.I.G) Allocations de chômage La réduction est mr.intenue intégralement jusqu'à F de R.I.G mais est ensuite réduite progressivement de sorte qu'elle s'annule lorsque le R.I.G atteint F La réduction ainsi limitée (R') s'obtient donc comme suit RJ.G < F R.I.G compris entre et F R.l.G > F R'= RB R': RB * ( R.LG) / R'=O Autres cas Pour tous les autres types de revenus de remplacement, la réduction de base est également mail: tenue intégralement jusqu'à F de 'R.I.G mais elle est ensuite réduite progressivement de sorte qu'il ne subsiste qu'un tiers cte son montant quand le R.I.G atteint F. La réduction ainsi limitée (R') s'obtient donc comme suit R.I.G < F R.I.G compris entre et F R.I.G > F R'= RB R': [RB* 1 /3] + [RB * 2/3 *( R.I.G) / ] R'= RB * 1/3

26 26 LIMITATION EN FONCTION DES AUTRES REVENUS Chaque réduction n'est octroyée qu'à raison d'une quotité qui correspond au rapport entre: le revenu net en raison duquel elle est accordée, et le total des revenus nets. C'est la limitation "horizontale" Réduction d'impôt pour revenus d'origine étrangère lorsqu'il s'agit des revenus exonérés en vertu des conventions internationales, l'impôt se rapportant proportionnellement à ces revenus est intégralement déduit; lorsqu'il s'agit d'autres revenus d'origine étrangère, l'impôt se rapportant à ces revenus est réduit de moitié Impositions distinctes et calcul du principal IMPOSITIONS DISTINCTES Le législateur a prévu un régime d'imposition distincte pour les revenus mobiliers {35) ainsi que pour certains revenus non-périodiques plus-values, arriérés, indemnités de dédit etc.. Ces revenus échappent donc à la globalisation et sont taxés sur leur montant net de charges à un taux particulier mentionné ci-après. La globalisation totale {inclusion de ces revenus dans le R.I.G soumis au barème progressif) est toutefois appliquée si elle est plus avantageuse pour le.contribuable. Le choix se fait en incluant ou en excluant l'ensemble des revenus imposables distinctement. 35 Et revenus divers à caractère mobilier.

27 27 L'impôt sur les revenus imposables distinctement se calcule comme suit: Revenus imposables distinctement arneres de salaires, de revenus de remplacement indemnités de dédit (37) > F pécule de vacances anticipé, arriérés d'honoraires plus-values d'origine professionnelle revenus mobiliers à déclaration obligatoire Taux taux moyen (36) de l'année antérieure taux moyen de l'année antérieure taux moyen de l'année 16,5% 25o/o revenus mobiliers à déclaration facultative capitaux et valeurs de rachat de contrats d'assurance-vie ou d'assurance-groupe (38) capitaux et valeurs de rachat de comptes d'épargne-pension ou assurances-pension (39) bénéfices et profits occasionnels prix impôt précompte plus-values sur cession d'immeubles non-bâtis 33o/o OU 16,5o/o (40) 36 Taux moyen = impôt de base réduit/revenu imposable globalement. 37 Les indemnités de dédit sont taxées globalement lorsqu'elles sont inférieures à F 38 Pour les capitaux: à condition qu'ils soient 1 iquidés à l'expiration normale du contrat ou au décès de l'assuré. Pour les valeurs de rachat: à condition qu'elles soient liquidées -soit à l'occasion de la mise à la retraite de la prépension -soit au cours d'une des 5 années qui précèdent l'expiration normale du contrat -soit à l'âge normal de la cessation complète et définitive de l'exercice de l'activité professionnelle. 39 A condition qu'ils soient liquidés au plus tôt -soit à l'âge de 65 ans - soit à la date de la mise à la retraite ou de la prépension ou d'une des 5 années antérieures % si la plus-value est réalisée dans les cinq ans de l'acquisition; 16,5% dans les autres cas. -~-

28 28 CALCUL DU PRINCIPAL Le "principal" est constitué par 1' addition: de l'impôt dû sur le R.I.G. (après réduction pour revenu d'origine -étrangère); de l'impôt dû sur les revenus imposables distinctement. Il constitue la base :des additionnels Imputation des précomptes, versements anticipés et autres éléments imputables Sur le "principal" sont in1putés (41) : le crédit d'impôt (Cr.l.) et la quotité forfaitaire d'impôt étranger (Q.F.I.E.) lorsqu'ils se rapportent à des titres investis dans une activité professionnelle; - le précompte immobilier correspondant à 12,5 /o des revenus cadastraux compris dans la base imposable; le précompte immobilier correspondant à 12,5 /o des revenus cadastraux des biens affectés par le propriétaire à 1 'exercice de son activité professionnelle. Ces précomptes ne sont pas remboursables l'impôt n'est pas restituée au contribuable. la quotité qui excède éventuellement Par contre, les précomptes suivants sont imputables et rernboursables le précompte mobilier; le précompte professionnel; les versements anticipés. 1.37~ Majorations et bonifications Les contribuables qui déclarent des revenus d'activité indépendante sont tenus d'effectuer des versements anticipés et une majoration d'impôt est appliquée en cas d'absence ou d'insuffisance de tels versements. D'autre part, tout contribuable peut effectuer des versements anticipés pour s'acquitter de l'impôt non couvert par des précomptes: ces versements donnent droit à une bonification d'impôt. 41 L'imputation du Cr.I., de la Q.F.I.E. et du Pr.M. est limitée à la période de détention des titres.

29 29 La majoration et les bonifications sont calculées sur base d'un taux de référence. Ce taux de référence est celui pratiqué par la Banque Nationale de Belgique sur les avances sur effets publics autres que les certificats de trésorerie, le 1/1 de l'année des revenus (soit le ) étant entendu qu'un taux particulier peut être fixé par A.R. Pour l'exercice d'imposition 1991 (revenus de 1990), ce taux est de 10%. Ainsi qu'il est mentionné ci-après (42), les versements anticipés doivent être effectués: pour le premier trimestre (VAl), avant le 10 avril; pour le second trimestre (VA2), avant le 10 juillet; pour le troisième trimestre (VA3), avant le 10 octobre; pour le quatrième trimestre (VA4), avant le 20 décembre. Les modalités de calcul des majorations et bonifications sont les suivantes: 42 Voir chapitre 6 de cette première partie ~

30 30 Majoration Bonification 1 'impôt calculé sur les revenus d'activité indépendante considérés isolément ou l'impôt se rapportant proportionnellement à ces revenus, s'il est inférieur; Le principal, porté à 106 /o et diminué des versements -anticipés utilisés pour compenser la majoration V.A. ainsi que des précomptes et éléments imputés sur le principal porté à 1 06o/o et diminués des précomptes et éléments imputables sur les revenus soumis à majoration 2,25 fois le o/o de réf., soit 22,5% Taux de majoration Valorisation des versements VAl: 30 /o,(3 fois le 0 /o de réf.) VAl: 15 /o (1,5 fois le 0 /o VA2: 25 /o (2,5 fois le o/o de réf..) VA2: 12,5 /o (1,25 fois le VA3: 20 /o (2 fois le 0 /o de réf..) VA3.: 10 /o (1 fois le 0 /o VA4: 15 /o (1,5 fois le o/o de réf..) VA4: 7,5% (0, 75 fois le de réf..) 0 /o de réf..) de réf..) 0 /o de réf..) Les V.A. excédentaires donnent droit à bonification Les V.A. excédentaires bonifiés ne sont pas Aménagements 10 /o la majoration est réduite de Aucun la majoration est réduite à zéro si elle n'atteint pas F ou 1 /o de sa base dispense éventuelle pour les jeunes indépendants """

31 Additionnels communaux et d'agglomération Ils sont calculés au taux approprié sur base du "principal" c'est-à-dire de l'impôt dû sur les revenus imposés globalement et distinctement avant toute imputation de précomptes, majoration ou bonification d'impôt Accroissement à'imoôt PRINCIPES En cas de déclaration tardive, inexistante, incomplète ou inexacte, des accroissements d'impôt peuvent être appliqués : soit sur 1' intégralité de 1' impôt dû après imputation des précomptes, versements anticipés, majoration et bonification d'impôts; soit sur une partie de cet impôt lorsque 1' infraction ne caractérise qu'une partie de la base imposable. TAUX DES ACCROISSEA1ENTS A. Déclaration incomplète, inexacte ou absence de déclaration due à des circonstances indépendantes de la volonté du contribuable. NEANT B. Déclaration incomplète, inexacte ou absence de déclaration sans intention d'éluder J'impôt: 1ère infraction (compte non tenu des absences de déclaration visée sub.a) 2ème infraction 3ème infraction et suivantes 10 o/o 20 o/o 30 /o A partir de la 4ème infraction) les infractions de cette nature sont classées sub.c. et sanctionnées comme telles. C. Déclaration incomplète, inexacte ou absence de déclaration avec intention d'éluder 1 'impôt: 1ère infraction 2ème infraction 3ème infraction 50 /o 100 o/o 200 /o

32 32 D. Déclaration incomplète, inexacte ou absence de déclaration accompagnée soit d'une inexactitude ou omission par faux ou d'un usage de faux au cours de la vérification de la situation fiscale, soit d'une corruption ou d'une tentative de corruption de fonctionnaire: dans tous les cas 200 % LIMITE Le total constitué par l'impôt dû sur les revenus non déclarés et les accroissements y appliqués ne peut excéder ces revenus. 1 _j

33 33 CHAPITRE 2 L 'IMPOT DES SOCIETES (I.Soc.) Le bénéfice fiscal est une notion très différente du bénéfice comptable. Celui-ci constitue certes le point de départ du processus de calcul du revenu imposable mais les charges, amortissements et provisions qui ont grevé le résultat comptable ne sont pas tous fiscalement déductibles. A cette première série de différences s'ajoutent celles provenant de déductions spécifiquement fiscales. Les redressements et déductions qui conduisent du bénéfice comptable au bénéfice fiscal sont usuellement regroupés "en six opérations" qui concourent à la détermination du revenu net sur base duquel est calculé 1' impôt des sociétés Détermination du revenu imposable Les "six opérations" qui constituent les six étapes du calcul du revenu imposable sont: 1 o la sommation des trois éléments constitutifs du bénéfice fiscal: réserves, dépenses non admises et dividendes; 2 la ventilation des bénéfices selon qu'ils sont d'origine belge ou étrangère; 3 la déduction des libéralités et des immunisations d'impôt pour personnel supplémentaire; 4 les déductions pour "Revenus définitivement taxés" (R.D.T.); 5 la déduction des pertes antérieures; 6 la déduction pour investissements. Le revenu imposable ainsi obtenu est scindé en revenu imposable globalement et distinctement (plus-values) Les éléments constitutifs du bénéfice fiscal A. RESERVES En règle générale tout accroissement net de 1' avoir social constitue un bénéfice imposable. Aux réserves apparentes sont ajoutées les réserves occultes: les réserves immunisées sont ensuite isolées pour déterminer le montant des réserves imposables. ---~

34 34 Réserves apparentes Tous les bénéfices réservés concourent en principe à la formation du bénéfice imposable quelle que soit 1 'appellation qui leur est donnée: réserve!égaie, réserve disponible, réserve indisponible, statutaire, provisions pour risques et charges, report à nouveau, etc... Réserves occultes Les sous-estimations d'actif et sur-estimations de passif forment des réserves occultes qui font également partie du bénéfice imposable. Constituent une sous-estimation d'actif des amortissements comptabilisés en excédent de ceux admis fiscalement ou une sous-estimation d'inventaire. Une dette fictive est un cas de sur-estimation de passif. RP~erves immunisées La quotité immunisée des plus-values (43) est immunisee: la condition d'intangibilité exige comptabilisées à un compte distinct du passif. considérée en effet comme réserve qu'elles soient Certaines provisions sont également immunisables: elles doivent concerner des risques et charges nettement précisées. Les charges auxquelles elles sont destinées à faire face doivent être telles qu'elles constitueront en raison de leur nature des charges professionnelles de 1 'exercice où elles seront supportées et la constitution de la provision doit être motivée: soît par des événements survenus au cours de l'exercice comptable; soit par une périodicité des charges dépassant l'année mais n'excédant pas 10 ans. Les réductions de valeurs actées sur les créances sont déductibles: intégralement et au titre de charges professionnelles lorsqu'il y a perte certaine et liquide; dans certaines limites et au titre de réserve immunisée si la perte est probable. Les créances concernées doivent résulter de l'activité professionnelle et être identifiées et justifiées cas par cas. La constitution d'une telle réserve immunisée ne peut en outre se faire que dans certaines limites: soit 5 /o des bénéfices comptables, étant entendu que le total des réductions de valeurs ainsi immunisées ne peut excéder 7,5o/o du montant le plus élevé des bénéfices annuels des cinq périodes imposables antérieures; 43 Voir ci-après pages J