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1 Approche des actifs par composants et Provision pour Gros Entretien Questions Réponses La présente rubrique Questions Réponses créée et mise en ligne sur le site réservé des entreprises sociales pour l habitat le 6 décembre 2004, est destinée à apporter des précisions sur les modalités d application des nouvelles règles comptables. Elle sera progressivement enrichie des nouveaux thèmes notamment suite aux questions des entreprises sociales pour l habitat. Les réponses pourront évoluer au fil des contacts avec les esh, les Commissaires aux Comptes, le CNC et en fonction des conclusions du groupe de réécriture de l Instruction Comptable sous l égide de la DGUHC. Les rubriques sont renseignées dans le sommaire avec la date de la dernière mise à jour. Le clic sur le numéro de page dans le sommaire permet d accéder directement à la question demandée.

2 Approche des actifs par composants et Provision pour Gros Entretien...1 Questions Réponses...1 Composants... 4 Quel est le nombre minimal de composants? (mise en ligne le 6/12/2004)... 4 Ravalement avec amélioration : pourquoi le créer sur le neuf? (mise en ligne le 6/12/ 2004)... 5 Etanchéité : faut-il l isoler dans le cas de logements individuels munis d une terrasse? (mise en ligne le 6/12/2004)... 6 Comment interpréter la marge de +/- 20 % sur les durées d amortissement des composants? (mise en ligne le 6/12/2004)... 7 Acquisitions sans travaux (exemple acquisition en bloc) : méthode de décomposition et durée d amortissement des composants? (mise en ligne le 6/12/ 2004)... 8 Quels sont les comptes d immobilisations à créer? (mise à jour le 10/08/2005) Quels sont les comptes d amortissements par composants à créer? (mise à jour le 10/08/2005)11 Quels sont les comptes d immobilisations en cours? (mise à jour le 10/08/2005) Quels sont les comptes de dotation aux amortissements à créer? (mise à jour le 10/08/2005).. 13 VRD (voiries et réseaux divers), comment les traiter? (mise en ligne le 6/12/2004) Immobilisations en cours, décomposition ou non? (mise en ligne le 6/12/2004) Composants Notion de remplacement partiel (mise en ligne le 11/03/2005) Traitement des honoraires et des coûts internes (conduite d opération maîtrise d ouvrage) (mise en ligne le 11/03/2005) Ajustement du prix de revient (mise en ligne le 11/03/2005) Réhabilitations Que faire des réhabilitations antérieures à 2005 (compte 2134), à l issue de la durée initiale d amortissement? (mise en ligne le 6/12/2004) Traitement des réhabilitations mises en service à partir du 1 er janvier 2005 (mise en ligne le 11/03/2005) Provision pour gros entretien (PGE) Quelles modalités pour la nouvelle provision pour gros entretien, assise sur un plan pluriannuel d entretien? (mise en ligne le 6/12/2004) Quid des montants de dotation et de reprise (pour consommation et sans objet)? (mise en ligne le 6/12/2004) Conditions de forme (mise en ligne le 6/12/2004) Amortissements dérogatoires Calcul au global ou à l opération? (mise en ligne le 6/12/2004) Calendrier de mise en place des nouvelles règles comptables Quel formalisme adopter pour la mise en place des nouvelles règles comptables? (mise en ligne le 6/12/2004) Changement de méthodes comptables Information à fournir dans l annexe (mise en ligne le 30 mars 2006) Changement de méthodes comptables Que recouvre la notion de comptes «pro forma»? (mise à jour le 30 mars 2006) Changement de méthodes comptables Solutions concrètes pour renseigner le pro forma 2004 (mise à jour le 18 avril 2006)... 28

3 (mise en ligne le 30 mars 2006, mise à jour le 7 avril 2006 et le 18 avril 2006) En cas d application rétrospective des nouvelles méthodes Provision pour gros entretien Dotation aux amortissements sur immeubles locatifs / reprise sur amortissements Dotation à la provision pour gros entretien pro forma Grosses réparations 2004 qui auraient été comptabilisées 2004 en composants Quote part des subventions d équipement virées en compte de résultat Autres postes En cas d application prospective (réallocation des valeurs nettes comptables) Changement de méthodes comptables Préconisations pour renseigner la colonne «exercice n-1» des états réglementaires 2005 (mis en ligne le 30 mars 2006) Traitements comptables au quotidien Procédures d enregistrement des dépenses d entretien, de maintenance et d amélioration et de remplacement des composants (mise en ligne le 6/12/2004) Remplacement d un composant (mise en ligne le 6/12/2004) Immeubles en bail à construction Quelle durée prendre en particulier pour le composant structure? (mise en ligne le 6/12/2004). 35 Cas particulier des contrats dits P3 R (mise en ligne le 6/12/2004) Traitement des commerces Quid des méthodes de décomposition? (mise en ligne le 6/12/2004) Siège, bâtiments administratifs, et «antennes commerciales» (mise en ligne le 6/12/2004) Annexe «liste indicative de classement des travaux» (mise à jour le 10/08/2005)... 39

4 Composants Quel est le nombre minimal de composants? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC : de la note de présentation «Cette méthode conduit à proposer une décomposition initiale minimum en cinq composants, qui correspondent aux éléments les plus fréquemment renouvelés et trois durées d amortissements (50, 25 et 15 ans), selon les modalités précisées en annexe A.» Le nombre minimal de composants est de cinq en collectif avec terrasse, et de quatre en collectif avec charpente toiture ou en individuel.

5 Composants Ravalement avec amélioration : pourquoi le créer sur le neuf? (mise en ligne le 6/12/ 2004) Avis du CNC : Annexe A de la note de présentation «Décomposition minimum Dont Individuel Collectif Ravalement avec amélioration 15 ans % 2,7% 2,1%» Isoler dans une construction neuve un composant ravalement avec amélioration qui interviendra quinze ans après, semble dénué de sens, mais cette règle a pour but d anticiper le coût du ravalement futur via un amortissement accéléré du composant ravalement avec amélioration. Le coût à retenir par l esh, si elle fonctionne en réel ne correspond pas seulement au prix de revient des revêtements de façades, mais à l ensemble du coût de ravalement donc remplacement des revêtements initiaux avec amélioration + main-d œuvre + montage démontage des échafaudages. Les pourcentages du Centre Scientifique et Technique du Bâtiment (CSTB), fondés sur des observations historiques au sein d organismes de logement social prennent en compte le coût complet du ravalement.

6 Composants Etanchéité : faut-il l isoler dans le cas de logements individuels munis d une terrasse? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC Annexe A de la note de présentation «Décomposition minimum Dont Individuel Collectif Etanchéité 15 ans % - 1,1%» Bien que non envisagé dans l avis du CNC, ce composant doit, à notre avis, être créé lorsque le pavillon est doté d une terrasse au lieu d une charpente toiture, cas rare mais possible.

7 Composants Comment interpréter la marge de +/- 20 % sur les durées d amortissement des composants? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC Annexe A de la note de présentation «Décomposition minimum Dont Composant nombre ans % Individuel % Collectif %» Les durées indicatives des clefs CSTB sont données avec une marge de + ou 20% sur chacun des composants, indépendamment les uns des autres. En revanche, il nous apparaît dans un souci d homogénéité des méthodes de raisonner sur les mêmes durées à l intérieur des familles principales qui composent le patrimoine de la société. Pour cela il est important que la société classe son patrimoine dans des familles principales, en fonction des critères suivants : ancienneté, génération, localisation,

8 Composants Acquisitions sans travaux (exemple acquisition en bloc) : méthode de décomposition et durée d amortissement des composants? (mise en ligne le 6/12/ 2004) Avis du CNC Identification des composants «Les immeubles existants à la date de première application mais également les opérations nouvelles peuvent être décomposées soit selon le coût réel historique sur la base des marchés, soit en appliquant au coût global, les pourcentages de ventilation des catégories de composants indicatifs, établis par le CSTB.» Méthode de décomposition : laquelle appliquer? D abord, il ne semble pas permis de ne pas décomposer les immeubles acquis à l extérieur, auquel cas les méthodes comptables ne seraient plus homogènes au sein d un même patrimoine. Il peut s avérer difficile lors d un rachat de patrimoine d appliquer la décomposition réelle et la clef de décomposition CSTB sera donc, à notre avis, appliquée par défaut. (cf. Avis du CNC Annexe A de la note de présentation) Durée d utilisation de chaque composant : faut-il partir de la date d acquisition ou de la date de construction de l immeuble. Il est à noter que la durée des composants 15 ans / 25 ans se réfère plutôt à la notion d obsolescence technique alors que la durée du composant «structure» renvoie plutôt à la durée prévue d exploitation de l immeuble par l organisme. Exemple : Immeuble collectif avec terrasse acquis en 2004 et amorti sur la durée d exploitation de 2005 à Immeuble ayant 30 ans lors de l entrée en vigueur des nouvelles règles comptables. Composants 15 ans Etanchéité, ravalement 3,2% Composants 25 ans Menuiseries, chauffage 6,5% Structure et ouvrages assimilés 90,3% Pour les deux premiers, la seule façon de prendre en compte le remplacement des composants sur les années 2005 et suivantes est de considérer le véritable âge technique de ces composants. Dans cet exemple, de nombreuses interventions de remplacement de composants de 15 ans / 25 ans risquent d intervenir entre 2005 et La seule façon de sortir les composants remplacés avec une valeur nette comptable nulle est, à notre avis, de

9 raisonner par rapport à la date de construction de l immeuble et non par rapport à sa date d acquisition. Pour la structure, il s agit de la durée d exploitation de l immeuble donc dans notre cas 20 ans à partir de la date d acquisition. La société va conserver l immeuble au moins vingt ans et le louer sur cette période.

10 Composants Quels sont les comptes d immobilisations à créer? (mise à jour le 10/08/2005) (mise en ligne le 6/12/2004, mise à jour le 25/01/2005) (projet en cours au 10 août 2005) Structure et ouvrages assimilés Menuiseries extérieures Chauffage collectif Chauffage individuel Etanchéité Ravalement avec amélioration Electricité Plomberie / Sanitaire Ascenseurs Equipements de sécurité (ex : rampes pour personnes à mobilité réduite,, ) Aménagements extérieurs (ex aires de jeux, résidentialisation) Aménagements intérieurs Autres Les derniers sous-comptes (07 et suivants) permettraient de comptabiliser les composants optionnels (ascenseurs, plomberie sanitaire, électricité) prévus par l avis du CNC mais aussi les travaux tels qu installation d équipements (aménagements des parties communes, sécurité, aménagements intérieurs) et qui ne peuvent être rattachés à l un des huit composants cités dans l avis du CNC.

11 Composants Quels sont les comptes d amortissements par composants à créer? (mise à jour le 10/08/2005) (mise en ligne le 11/03/2005) (projet en cours au 10 août 2005) «La même ventilation qu au compte 213 doit être adoptée Amortissement des immeubles de rapport Des sous comptes d amortissements par composants doivent être tenus : Structure Menuiseries extérieures Chauffage collectif Chauffage individuel Etanchéité Ravalement avec amélioration Electricité Plomberie / Sanitaire Ascenseurs Equipements de sécurité Aménagements extérieurs Aménagements intérieurs»

12 Composants Quels sont les comptes d immobilisations en cours? (mise à jour le 10/08/2005) (mise en ligne le 11/03/2005) (projet en cours au 10 août 2005 et susceptible de modifications dans l instruction définitive) «23131 Immeubles de rapport en cours Constructions en cours Lorsque l organisme opte pour la comptabilisation par composants dès le démarrage des travaux, les coûts des composants, qu il s agisse de ceux de l immeuble neuf produit ou de ceux des composants remplacés, sont imputés aux sous-comptes cidessous, en parallèle à ceux du compte : Structure Menuiseries extérieures Chauffage collectif Chauffage individuel Etanchéité Ravalement avec amélioration Electricité Plomberie / Sanitaire Ascenseurs »

13 Composants Quels sont les comptes de dotation aux amortissements à créer? (mise à jour le 10/08/2005) (mise en ligne le 11/3/2005) (projet en cours au 10 août 2005 et susceptible de modifications dans l instruction définitive) « Immeuble de rapport (dont) Structure Menuiseries extérieures Chauffage collectif Chauffage individuel Ravalement avec amélioration Etanchéité Electricité Plomberie / Sanitaire Ascenseurs»

14 Composants VRD (voiries et réseaux divers), comment les traiter? (mise en ligne le 6/12/2004) Deux cas apparaissent dans la pratique actuelle des sociétés : - Les VRD sont incluses dans le prix de revient de l immeuble de rapport. Dans le cas de l application de la nomenclature CSTB, elles seront donc prises en compte dans le composant «structure» - Elles ont été comptabilisées dans le compte séparé 2138 ou 2148 en particulier lorsqu elles présentent un caractère spécifique (elles ont été rajoutées après la construction de l immeuble). Dans ce cas, elles présentent à notre avis une durée de vie spécifique qui est indépendante des durées de vie de chaque composant. Les comptes 2138 et 2148 devraient être maintenus dans le cadre de la réécriture de l instruction comptable. Pour mémoire, les valeurs brutes VRD isolées dans les comptes 2138 et 2148 ressortent ainsi du DIS 2002 cumulé France : Compte 2131 Immeuble de rapport M Compte 2134 Améliorations M Compte VRD 344 M

15 Composants Immobilisations en cours, décomposition ou non? (mise en ligne le 6/12/2004) 1 er cas Constructions nouvelles Règlement CRC relatif au plan comptable général article modifié par règlement n du CRC, repris dans avis CNC Détermination des composants «si dès l origine, un ou plusieurs éléments ont chacun des utilisations différentes, chaque élément est comptabilisé séparément et un plan d amortissement propre à chacun de ces éléments est retenu.» Il est clair que la décomposition des immobilisations en cours est la méthode la plus satisfaisante au niveau du principe, elle soulève toutefois quelques questions : - La décomposition n est pas évidente notamment lorsque le chantier est géré par une entreprise principale qui présente des facturations par acompte indépendamment de l avancement de la construction de chaque composant. - L enjeu principal de la décomposition est d identifier les principaux composants et de les amortir sur leur durée spécifique, ce qui sera fait lors de la mise en service de l immeuble. La décomposition avant la mise en service n est pas particulièrement utile. Il n est, donc à notre avis, pas nécessaire de décomposer les constructions en cours. En revanche, il est impératif, lors de la livraison de l immeuble, de décomposer les sommes virées du compte 23 au compte (cf. rubrique quels sont les comptes à créer?) 2 ème cas Travaux d amélioration ou de remplacements (réhabilitation et autres) Avis du CNC Travaux autres que réhabilitations «Si les travaux autres que les réhabilitations conduisent au remplacement d un composant non identifié, il convient de comptabiliser le nouveau composant comme l'acquisition d un actif séparé et de constater la valeur nette comptable de l actif remplacé en charge.» Dans la mesure (cf. avis du CNC et 3) où les réhabilitations et tous travaux conduisant au remplacement de composant doivent donner lieu à comptabilisation directe en composant avec sortie du composant remplacé (ou, à défaut, une quote-part de la structure), il est impératif que les factures soient décomposées et de manière exacte (les clefs du CSTB ne s appliquant qu aux constructions).

16 Cependant, là encore, cette décomposition n est, à notre avis, absolument nécessaire que lors de l achèvement des travaux. En revanche, la décomposition des encours pourra toutefois être utile pour faciliter le passage en compte 2131, en fonction des choix de paramétrage du logiciel utilisé.

17 Composants Notion de remplacement partiel (mise en ligne le 11/03/2005) Une des principales difficultés soulevées par les nouvelles règles sera de déterminer à partir de quand une intervention sur un composant sera traitée comptablement en remplacement de composant ou en dépenses d entretien. A notre avis, une intervention sur un composant doit être analysée sous deux aspects - S il s agit d un remplacement quantitatif partiel, exemple le remplacement d un quart des fenêtres, pour la façade «ouest» exposée aux intempéries, il doit être à notre avis immobilisé dans le composant menuiseries extérieures avec sortie des fenêtres remplacées (Toutefois, un remplacement occasionnel non significatif de quelques fenêtres peut être enregistré directement en charge). - S il s agit du renouvellement d un élément du composant, exemple le remplacement tous les dix ans des brûleurs d une chaudière collective, elle-même amortissable sur 25 ans. Dans cet exemple, le brûleur n a pas été identifié dès le départ comme un composant spécifique (*) et sa durée de vie est très inférieure à celle du composant chauffage. Par ailleurs ce type de dépense présente un caractère programmable. A notre avis son remplacement doit donc être comptabilisé en gros entretien et aucun montant n est à sortir du composant inscrit à l actif. (*) il n est pas interdit cependant de créer un composant «brûleur» en plus du composant chauffage

18 Composants Traitement des honoraires et des coûts internes (conduite d opération maîtrise d ouvrage) (mise en ligne le 11/03/2005) Au cours des études faites par le CSTB, les honoraires (architectes, ) avaient été inclus dans le composant structure. Pour les opérations nouvelles, les honoraires et coûts internes pourront être, soit imputés dans le composant structure, soit ventilés sur chacun des composants. Pour les travaux d amélioration ou de remplacement d un composant, il conviendra de les inclure dans le prix de revient du composant concerné.

19 Composants Ajustement du prix de revient (mise en ligne le 11/03/2005) Les ajustements de prix de revient postérieurs à l achèvement des travaux et à leur comptabilisation en compte sont, si les montants sont significatifs, ventilés dans le prix de revient de chaque composant.

20 Réhabilitations Que faire des réhabilitations antérieures à 2005 (compte 2134), à l issue de la durée initiale d amortissement? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC Traitement des réhabilitations antérieures au 1 er janvier 2005 «A l expiration de la durée d utilisation, la valeur nette comptable de la réhabilitation est sortie.» L expiration de la durée d utilisation est une notion différente de la fin du plan d amortissement. Une analyse doit donc être faite au cas par cas à l issue du plan d amortissement et à chaque clôture annuelle: l amélioration en compte 2134 continue-t-elle d exister et à être utilisée ou, a contrario, est-elle considérée comme mise au rebut? Dans ce dernier cas, il conviendra de sortir la valeur brute et les amortissements (VNC nulle) mais aussi les subventions y afférentes (débiter le compte 13 par compte 139) et les emprunts correspondants (retirer le nominal de l état des emprunts locatifs). En tout état de cause et sauf en cas de vente ou de démolition de l immeuble, la date limite pour sortir la réhabilitation est la date de la réhabilitation suivante, venant la remplacer. Traitement des réhabilitations mises en service à partir du 1 er janvier 2005 (mise en ligne le 11/03/2005) Les mises en service à partir du 1 er janvier doivent être analysées sous l approche des composants et le compte 2134 n a plus vocation à être débité.

21 Provision pour gros entretien (PGE) Quelles modalités pour la nouvelle provision pour gros entretien, assise sur un plan pluriannuel d entretien? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC page 5 5 «Pour les organismes de logement social qui optent pour la méthode de comptabilisation des dépenses d entretien faisant l objet de programmes pluriannuels de gros entretien sous forme de provisions pour gros entretien, celles-ci ne peuvent plus être constituées de manière forfaitaire mais doivent être déterminées sur la base des coûts des programmes pluriannuels.» La provision pour gros entretien doit être assise sur un plan qui liste les dépenses pluriannuelles prévues : Par immeuble Par nature d intervention Par année Il est donc indispensable d être en mesure de construire le plan. Ce travail de planification sera obligatoire à fin 2005, mais le mieux est de le mettre en place le plus tôt possible notamment dans le cadre des simulations pour deux raisons : - anticipation de la future dotation de clôture 2005, - conservation de l information de nouvelle PGE à fin 2004, pour faciliter l établissement des comptes pro forma (cf. rubrique spécifique).

22 Provision pour gros entretien (PGE) Quid des montants de dotation et de reprise (pour consommation et sans objet)? (mise en ligne le 6/12/2004) Avis du CNC page 5 5 «Pour les organismes de logement social qui optent pour la méthode de comptabilisation des dépenses d entretien faisant l objet de programmes pluriannuels de gros entretien sous forme de provisions pour gros entretien, celles-ci ne peuvent plus être constituées de manière forfaitaire mais doivent être déterminées sur la base des coûts des programmes pluriannuels.» Il convient de réactualiser chaque année le plan pluriannuel d entretien à tous les niveaux : Travaux par immeuble. Mise à jour de la date d intervention. Mise à jour du montant des travaux. Règlement sur les passifs du 7 décembre 2000 «Article 15 - Titre V - Chapitre III - L'article est modifié comme suit : " Etat des provisions Pour chaque catégorie de provision pour risques et charges, une information est fournie sur :! - la valeur comptable à l'ouverture et à la clôture de l'exercice ;! - les provisions pour risques et charges constituées au cours de l'exercice ;! - les montants utilisés au cours de l'exercice ; et! - les montants non utilisés repris au cours de l'exercice.» Il conviendra d indiquer dans l annexe comptable pour l ensemble de la provision pour gros entretien : - La dotation - La reprise pour consommation - La reprise sans objet Par ailleurs, le groupe de réécriture de l instruction comptable précisera qu à titre indicatif, en fonction de la politique d entretien de l organisme, une durée de deux à cinq ans peut être retenue pour le montant de la provision au bilan..

23 Provision pour gros entretien (PGE) Conditions de forme (mise en ligne le 6/12/2004) Les conditions pour la nouvelle PGE sont, entre autres, d avoir un plan, que cette PGE soit assise sur ce plan, que le Conseil en décide le montant lors de l arrêté des comptes et que la provision soit utilisée en cours des années futures. Certaines conditions supplémentaires pourront être exigées sur le plan fiscal pour les immeubles qui entreraient dans la fiscalisation à l Impôt sur les Sociétés.

24 Amortissements dérogatoires Calcul au global ou à l opération? (mise en ligne le 6/12/2004) L Instruction Comptable du 27 avril 1992 (voir commentaires sur le compte 6813 page 112) impose un respect en global et en cumulé de l équilibre amortissements techniques (AT) et amortissements financiers (AF), sans toutefois formellement interdire une approche par programme pour déterminer l amortissement dérogatoire et la réserve pour couverture éventuellement nécessaires. A l avenir, la possibilité d amortir le composant structure jusqu à 60 ans, face à une durée d endettement de 35 ans par exemple, engendrerait si le calcul était fait à l opération, des dotations aux amortissements dérogatoires très importantes et injustifiées puisque la société n a pas forcément par ailleurs, sur le plan strictement financier, d incapacité générale de remboursement des emprunts locatifs. Dans le cadre de la réécriture de l Instruction comptable, il est prévu d inscrire que le calcul des amortissements dérogatoires ne peut être fait que globalement au niveau du patrimoine de la société, conformément à l esprit initial de la règle prudentielle AT > AF imposée par le CCH.

25 Calendrier de mise en place des nouvelles règles comptables Quel formalisme adopter pour la mise en place des nouvelles règles comptables? (mise en ligne le 6/12/2004) Même si la mise en application des nouvelles règles comptables n intervient qu au 1 er janvier 2005 avec une première clôture au 31 décembre 2005, lors de l arrêté des comptes par le Conseil d Administration (CA) ou le Conseil de Surveillance (CS) au plus tard le 31 mars 2006, il serait souhaitable à notre avis de respecter les phases suivantes : - D ici la fin du premier trimestre 2005 : Choix du nombre de composants, des durées d utilisation par famille patrimoniale. Travail du plan pluriannuel d entretien pour l établissement de la PGE à fin Simulation de leur impact sur les comptes (dotations aux amortissements, nouveaux amortissements dérogatoires, quote-part de subventions d investissements réintégrées en résultat), Choix du traitement des réhabilitations antérieures au 1 er janvier Choix entre les deux changements de méthodes : rétrospectif ou prospectif. Compte tenu de l importance des impacts sur les comptes et en terme de gestion, l ensemble doit faire à notre avis l objet, outre la décision de la direction : D une présentation au CA ou au CS, qui peut intervenir fin 2004 ou lors du Conseil arrêtant les comptes au cours du premier trimestre D une décision ou d une orientation de sa part, formalisée dans le compterendu. - A l arrêté des comptes 2005, au plus tard le 31 mars 2006 : Production et approbation par le CA ou le CS de l annexe littéraire des comptes incluant nécessairement : Le changement de méthode comptable approche des actifs par composants et nouvelle provision pour gros entretien. Les clefs de décompositions utilisées (composants, durées, ). Le choix du changement de méthode comptable: rétrospectif ou prospectif. Le choix de traitement des réhabilitations antérieures à Les modalités de calcul de la nouvelle provision pour gros entretien (exemple : «Le Conseil sur la base d un plan à cinq ans a décidé de doter la provision à hauteur d un équivalent de trois années). Les impacts des changements de méthode avec les comptes 2004 pro forma (voir rubrique changement de méthode comptable, comptes pro forma). Il est à noter que le(s) Commissaire(s) aux Comptes doivent mentionner dans leur Rapport Général les changements de méthodes comptables.

26 Changement de méthodes comptables 1. Information à fournir dans l annexe (mise en ligne le 30 mars 2006) «Le PCG (art. L.523-1/4) intégrant l avis CNC précise que doivent être fournies toutes les informations nécessaires à leur compréhension (changement de méthode ou de réglementation), notamment sa justification et les effets sur les résultats et les capitaux propres des exercices précédents en cas d'application rétrospective, sur les résultats de l'exercice en cas d'application prospective"

27 Changement de méthodes comptables 2. Que recouvre la notion de comptes «pro forma»? (mise à jour le 30 mars 2006) (mise en ligne le 6/12/2004, mise à jour le 30 mars 2006) Non seulement le calcul de l impact des changements de méthode est rétrospectif mais l information financière en cas de changement de méthode a désormais également un caractère rétrospectif (PCG article 130-5) Source avis du CNC «Afin d assurer la bonne lisibilité de l information financière future, il convient de calculer l effet (après impôt) de la nouvelle méthode de façon rétrospective, comme si elle avait toujours été appliquée. La détermination de l incidence d un changement de méthode à l ouverture du premier exercice présenté et pour chaque exercice comparatif permet d assurer la cohérence et donc la comparabilité des informations dans le temps» Dans sa lettre du 28 mars adressée à la fédération dont copie a été adressée aux entreprises sociales pour l habitat, la Compagnie des commissaires aux comptes a retenu la solution suivante : «Dans le cas d informations pro forma, la Commission considère qu il conviendra de donner en annexe les informations suivantes historique pro forma VNC des immobilisations Provisions grosses réparations Dotations aux amortissements Dotations provisions PGR Reprises provisions PGR Impact sur les capitaux propres» Il nous paraît particulièrement pertinent de rappeler les chiffres de l exercice 2005 (en nouvelle méthode) afin de rendre plus explicites les impacts des changements de méthodes comptables. Pour évaluer les différentes informations du pro forma, que ce soit en méthode rétrospective ou en méthode prospective, plusieurs solutions pratiques sont possibles (voir paragraphe 3).

28 Changement de méthodes comptables 3. Solutions concrètes pour renseigner le pro forma 2004 (mise à jour le 18 avril 2006) (mise en ligne le 30 mars 2006, mise à jour le 7 avril 2006 et le 18 avril 2006) 3.1. En cas d application rétrospective des nouvelles méthodes En ce qui concerne les postes de bilan concernés par les nouvelles règles comptables, la société recalculer en méthode rétrospective tous ces postes au 1 er janvier 2005, donc il suffit de rappeler ces montants dans le pro forma Le seul cas où cela ne sera pas possible est la PGE car des plans pluriannuels n ont pu être mis en place que courant 2005 et les sociétés ne peuvent estimer la PGE qu a posteriori. Pour les postes du compte de résultat, il est important de pouvoir fournir une information comparative qui puisse être vérifiée en terme de masse par les commissaires aux comptes Provision pour gros entretien Si la société constitue une PGE 2005 de 2 ans de dépenses prévisionnelles entières donc des années 2006 et 2007, il peut être retenu que la PGE aurait été à fin 2004 constituée des dépenses réelles de 2005 et des dépenses prévisionnelles de Dotation aux amortissements sur immeubles locatifs / reprise sur amortissements Plusieurs solutions semblent possibles : - reprendre les simulations de dotation aux amortissements par composants faites sur des tableurs voir sur des logiciels de simulations connectés sur le patrimoine locatif des sociétés à fin 2004, - en l absence de telles simulations de le reconstituer à partir des éléments de 2005 : dotation aux amortissements dotations aux amortissements sur immeubles cédés en 2005 et composants sortis en 2005 dotations aux amortissements sur immeubles mis en services et sur nouveaux composants sur Dotation à la provision pour gros entretien pro forma 2004 Par rapport à la solution proposée précédemment en 3.1. Provision pour gros entretien, la dotation en 2004 aurait pu être estimée pour le montant des dépenses de 2005 et la reprise pour le montant des dépenses réelles de 2004.

29 Grosses réparations 2004 qui auraient été comptabilisées 2004 en composants Comme il est matériellement impossible d analyser toutes les factures de grosses réparations et de les classer entre du gros entretien et des composants, plusieurs approches sont possibles : - analyser seulement les factures d un certain montant, - raisonner en terme de ratios, s il apparaît par exemple qu un tiers des dépenses de grosses réparations ont été remontées en composants en 2005, il semble possible à politique de maintenance stable d appliquer ce ratio aux dépenses de grosses réparations de Quote part des subventions d équipement virées en compte de résultat Il sera là aussi nécessaire de raisonner à partir des simulations ou à défaut en terme de ratios moyens (exemple si les subventions reprises précédemment sur la durée de la construction sont désormais reprises sur la durée plus longue du composant structure) Autres postes - Dotation aux amortissements sur les dépenses de grosses réparations qui auraient été reclassées en composants: date moyenne de mise en service + taux moyen d investissement - Dotation aux amortissements dérogatoires (utilisation d outils de simulation voir 3.2.) - VNC des composants qui auraient été remplacés : application du ratio VNC composants sortis de 2005 (compte 67521)/remplacements et additions de composants En cas d application prospective (réallocation des valeurs nettes comptables) Dans ce cas, il conviendrait d indiquer l impact sur les résultats de 2005 du changement de méthodes comptables (exemple pour les dotations aux amortissements des immeubles de rapport, ) à l exception de la PGE PGR où l excédent ou l insuffisance est dans tous les cas remonté directement en report à nouveau au 1 er janvier Il semble donc plus adéquat dans ce cas de faire deux pavés distincts dans l annexe Pour les postes de PGE / dotation PGE / reprise PGE Indiquer 2005, 2004 historique et 2004 pro forma (voir paragraphe 3.1.) Pour les autres postes concernés en mode prospectif comme la dotation aux amortissements des immeubles de rapport, nous suggérons la présentation suivante : Colonnes 2005 nouvelles règles, 2004 historique et 2005 anciennes règles comptables

30 Changement de méthodes comptables 4. Préconisations pour renseigner la colonne «exercice n-1» des états réglementaires 2005 (mis en ligne le 30 mars 2006) 4.1. Bilan et compte de résultat (*) : à notre avis, la colonne n-1 doit refléter au mieux les comptes 2004 tels qu ils avaient été déposés au greffe. En conséquence, on y retrouvera inchangés les totaux et sous totaux Actif, Passif, Charges, Produits. Précisions : - En actif bilan, le sous total net n-1 des immobilisations est celui du bilan 2004, mais une «reventilation» est bien sûr à effectuer compte tenu des évolutions de présentation, entre autres pour les lignes «constructions sol propre», «constructions sol d autrui», (Rappel : ces lignes incluent les comptes d amélioration en voie d extinction) - En passif bilan, charges, et produits : porter en rubriques PGE ce qui figurait en PGR. - En charges : la ligne GR n existant plus, le montant n-1 de la ligne «Dépenses de gros entretien» correspondra au cumul des GE et GR de Remarque : à l image de ce qui est prévu pour les sociétés cotées, il est tout à fait possible d insérer une colonne supplémentaire «exercice n-1 pro forma», au côté de la colonne «exercice n-1» Tableaux de rapprochement AT AF (*) - tableau I / colonne «Amortissements cumulés au 31/12 de l exercice précédent» : nous préconisons, si la méthode rétrospective a été retenue : " de porter les amortissements recalculés au 1/1/2005, et d assortir l intitulé colonne, ou les chiffres eux-mêmes, d un renvoi précisant qu il s agit de montants recalculés au 1/1/2005. " ou bien : d insérer une colonne supplémentaire (avant celle relative aux dotations de l exercice) destinée soit aux «amortissements cumulés recalculés au 1/1/2005» soit à l «impact du recalcul au 1/1/2005» L impact du recalcul ne doit en tout état de cause pas être «noyé» dans les colonnes de dotations/diminutions de l exercice. - tableau III / colonne a : pour les Amortissements comptabilisés, Réserve pour couverture, et Subventions affectées, cf. solution décrite pour le tableau I.

31 4.3. Annexe n 2 tableau d affectations du résultat (*) : (Rappel : ce tableau indique les affectations à soumettre à l assemblée) Dans la première partie, le «report à nouveau avant affectation» correspond à celui issu de l affectation du résultat Il est suggéré de le faire suivre, cette année, d une ligne spécifique intitulée «Impacts des changements de méthodes comptables au 1 er janvier 2005», qui intégrera en particulier l impact du reclassement de PGR, et celui (si choix de la méthode rétrospective) des recalculs d amortissements/amortissements dérogatoires/subventions virées. Concernant l impact du recalcul de l éventuelle réserve pour couverture du financement des immobilisations non amortissables, il est suggéré de le préciser à l intérieur de la rubrique «Prélèvement sur les réserves» (et en indiquant qu il est lié à un changement de méthode) 4.4. Annexe n 4 A tableau des amortissements (*) : la colonne 2, déjà intitulée «Montant au début de l exercice», permet naturellement d y inscrire les montants recalculés au 1/1/2005. Il est néanmoins préconisé de l assortir au minimum d un renvoi bas de page, du type «Montants recalculés. Cf chapitre changements comptables de l annexe littéraire» Annexe n 5 Dépréciations et provisions (*) : la colonne 2, déjà intitulée «Montant au début de l exercice», permet naturellement d y inscrire les montants recalculés au 1/1/2005. Il est néanmoins préconisé d assortir la colonne, ou chaque poste impacté par les changements comptables (Amort. dérogatoires, PGE, Dépréciations immo. corporelles, ), d un renvoi du type «Montants recalculés. Cf chapitre changements comptables de l annexe littéraire» Etats III 1 et III-2 (SIG et Capacité d autofinancement) : mêmes principes que pour le compte de résultat (cf 4.1. supra) >> porter en colonne n-1 les soldes et montants figurant dans les états publiés de Bien entendu et bien que l annexe littéraire contienne les précisions sur les comptes impactés par les changements -, il n est pas interdit de créer des renvois ou d insérer une colonne supplémentaire, de façon à expliquer par exemple l incidence des nouvelles règles GE.GR sur l évolution affichée de l autofinancement net (*) Rappel : ces états sont indissociables de la partie littéraire de l annexe, qui outre les chiffres proforma apportera toutes précisions utiles et chiffrées sur les impacts des changements comptables.

32 Traitements comptables au quotidien Procédures d enregistrement des dépenses d entretien, de maintenance et d amélioration et de remplacement des composants (mise en ligne le 6/12/2004) Un des changements majeurs en terme d organisation au sein des sociétés est de rendre nécessaire une parfaite communication entre les services techniques et comptables. En effet, les procédures d approbation et les circuits entre les techniciens et les comptables doivent, entre autres, instaurer un dialogue commun sur l analyse des dépenses. Les indications des techniciens sur les factures doivent faire ressortir, a minima, les informations suivantes ; - Tri entre gros entretien, entretien courant et remplacement de composant - En cas de remplacement de composant : tri entre éléments nouveaux et éléments remplacés. - Pour la partie éléments remplacés des composants : date supposée de dernier remplacement pour pouvoir calculer la «déflation» à l ICC d origine.

33 Traitements comptables au quotidien Remplacement d un composant (mise en ligne le 6/12/2004) Une innovation majeure pour les organismes de logement social, introduite par les nouvelles règles comptables consiste à sortir systématiquement la valeur brute et les amortissements du composant remplacé ou, à défaut de composant préalablement identifié, une quote-part du composant «structure». (cf. avis du CNC et 3) Lors d une opération de réhabilitation, il conviendra donc de faire le tri entre les éléments nouveaux (addition de composants) et les éléments remplaçant des composants (identifiés ou non) Sortie composant remplacé Quote part du composant d origine (clef réelle ou CSTB) Valeur à neuf déflatée à la date du dernier remplacement Indiquer la quote part (exemple: nombre de fenêtres remplacées sur le total) Utilisation par défaut des clefs CSTB quand composant non identifié à l origine Faire un tri entre les éléments nouveaux et les éléments «remplaçants». Exemple : installation de volets (éléments nouveaux) par rapport au double vitrage (éléments remplaçants) ICC dernier connu puis deux à trois trimestres de décalage Sortie de la valeur minimale entre les deux Sortie des amortissements correspondants

34 Afin d éviter de surévaluer le montant des éléments remplacés ou de sortir plus que le composant initial issu de la décomposition de l immeuble, il conviendra de comparer la valeur à neuf des éléments remplaçants de la valeur historique selon les clefs de décomposition.

35 Immeubles en bail à construction Quelle durée prendre en particulier pour le composant structure? (mise en ligne le 6/12/2004) Dans l instruction comptable actuelle, il n est pas possible d amortir sur une durée excédant la durée du bail. Dans les nouvelles règles, il en ira logiquement de même pour le composant «structure». Pour les autres composants, les durées CSTB pourront être retenues. Toutefois, il conviendra bien entendu que la durée de tout remplacement ou de toute addition n aille pas au-delà de la fin du bail.

36 Cas particulier des contrats dits P3 R (mise en ligne le 6/12/2004) Certains contrats de maintenance dits «P3R» prévoient le remplacement par exemple de la chaudière, sur la durée du contrat en cas de défaillance technique ou à l issue du contrat, moyennant le paiement d une redevance annuelle sur la durée du contrat. Dans la mesure où le contrat prévoit de manière explicite le remplacement de la chaudière et non des remplacements de pièces (brûleurs,...), il serait inopportun d isoler un composant «chauffage collectif». En effet, en cas de création d un tel composant, une double charge serait enregistrée concernant le coût de remplacement de la chaudière, l amortissement par composant sur 15 / 25 ans (+ /- 20%) et la comptabilisation de la redevance annuelle, qu il convient de continuer à inscrire en compte 611 ou Ne pas créer le composant «chauffage collectif» permettra de minimiser l impact de la double charge (amortissement sur la durée du composant «structure») Par ailleurs, le principe du contrat P3 R est d annualiser sur la durée du contrat une dépense pluriannuelle. Il n est donc pas opportun de l inclure dans la provision pour gros entretien. Il en est de même pour les contrats P3 (partie gros entretien)

37 Traitement des commerces Quid des méthodes de décomposition? (mise en ligne le 6/12/2004) Si la nomenclature CSTB a bien été déterminée par observation des immeubles de logement social, il faut cependant appliquer le principe de décomposition aux commerces isolés. En l occurrence, il peut être pertinent d isoler les composants menuiseries, chauffage collectif ou individuel, ravalement avec amélioration, étanchéité s ils sont significatifs par rapport aux caractéristiques du commerce. Il peut être pertinent aussi d isoler un composant «aménagements et cloisons» si l organisme les inscrit à son bilan et les change périodiquement. Enfin certains organismes louent leurs commerces à nu avec les aménagements vitrines commerciales à la charge des commerçants. La décomposition doit dans ce cas être réduite au minimum.

38 Siège, bâtiments administratifs, et «antennes commerciales» (mise en ligne le 6/12/2004) L avis ne mentionne pas la décomposition des sièges sociaux, bureaux et antennes locatives d autant que leur impact est le plus souvent marginal dans les comptes des Sociétés. Là encore il peut être opportun de créer les composants, menuiseries, chauffage individuel ou collectif, étanchéité, ravalement avec amélioration. En outre, les cloisons, aménagements intérieurs font généralement l objet de remplacement à intervalles réguliers par les sociétés. Il peut donc être opportun de créer un composant à hauteur des ces travaux à amortir sur la durée de vie.

39 Annexe «liste indicative de classement des travaux» (mise à jour le 10/08/2005) (susceptible de modifications dans l instruction définitive) (mise en ligne le 11/03/2005) Entretien courant Gros entretien Amélioration ou renouvellement de composants (Petites réparations entraînées par la nécessité de la maintenance) Fuites de robinets Débouchage des appareils Remplacement des ampoules et vitres des parties communes Mise en jeu des menuiseries Graissage et réparations des serrures Réparations des minuteries, des fermetures, ( le gros entretien concerne des travaux plus importants que le courant et peut faire l objet d un programme pluriannuel de travaux) (travaux de remplacement ou d amélioration des éléments indiqués comme composants, coûts imputés à l actif) I. Travaux pouvant faire l objet de PGE : Types de composants : Travaux d entretien des couvertures et traitement des charpentes Structure (et assimilés) : Amélioration, addition ou remplacement d éléments de la structure (ex. : charpentes, colonnes d évacuation, etc ) Menuiseries extérieures : amélioration et renouvellement Travaux d entretien des descentes d eaux pluviales Chauffage collectif : amélioration et renouvellement (dont mise aux normes) Travaux de peintures des façades, traitement, nettoyage, (hors ravalement avec amélioration) Chauffage individuel : amélioration et renouvellement (dont mise aux normes) Travaux de réparation des menuiseries Etanchéité : amélioration et renouvellement Travaux de peinture des parties communes et menuiseries Travaux de remplacement des équipements intérieurs des logements occupés ou de ceux vacants dans un immeuble à taux de rotation supérieur au taux de rotation moyen de l organisme (hors opérations lourdes de remplacement de la plomberie et des sanitaires relevant du remplacement du composant) Ravalement avec amélioration Electricité : amélioration et renouvellement (dont mises aux normes) Etc Travaux d entretien des aménagements extérieurs Plomberie et sanitaire : amélioration et renouvellement (dont mise aux normes) Etc Travaux importants d entretien des équipements (sur ascenseurs, chaudières, électricité) Curage des égouts Travaux d élagage, Etc II. Travaux ne pouvant faire l objet de PGE : Remise en état des logements (sauf ceux des logements occupés ou de ceux vacants dans un immeuble à taux de rotation supérieur au taux de rotation moyen de l organisme ) Ascenseurs : amélioration et renouvellement (dont mise aux normes) Contrats d entretien de type P3 en chauffage (P3R inclus) Etc. Etc. Etc. Etc..