Le remplacement de la déclaration en douane par la déclaration statistique

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1 LE TRAITEMENT COMPTABLE ET FISCAL DES TRANSACTIONS INTRACOMMUNAUTAIRES Bengescu Marcela Université de Piteşti, Piteşti, rue Negru Vodă, No. 27, tel , Cette étude se propose de synthétiser les éléments de législation comptable et fiscale concernant le commerce intracommunautaire. Étant donné qu on ne perçoit pas de droits de douane pour les marchandises entre les États membres de l UE, on a considéré que pour aborder ce sujet on a besoin des objectifs suivants : l évaluation et l enregistrement des créances et des dettes produites par les transactions intracommunautaires; les documents spécifiques au commerce intracommunautaire; le régime des TVA; les obligations déclaratives. Pour en exemplifier, on a utilisé des études de cas inspirées par l activité des sociétés commerciales roumaines. En vue de l argumentation de la manière dont on a solutionné les situations complexes, il a fallu de faire référence à certaines normes légales. Mots clés: Acquisitions, livraisons, intracommunautaires, créances, dettes. Concepts-clés Afin de solutionner les problèmes liés aux transactions intracommunautaires il est nécessaire de détenir les connaissances théoriques et opérationnelles incidentes dans la matière fiscale et comptable. Selon l article no. 130^1 du Code fiscal, on considère comme acquisitions intracommunautaires de biens «l obtention du droit de disposer, tout comme un propriétaire, de biens meubles corporels expédiés ou transportés à la destination indiquée par l acheteur, par le fournisseur ou par une autre personne, au compte du fournisseur ou de l acheteur, vers un État membre, autre que celui d où le transport est parti ou d où on a expédié les biens» Selon les dispositions de l article no. 128 (9) il s agit d une livraison intracommunautaire de biens lorsque les biens «sont expédiés ou transportés d un État membre vers un autre État membre, par le fournisseur ou la personne qui effectue la livraison ou par une autre personne à leur compte». Le contenu des définitions légales nous montre que le lieu de l expédition des biens se trouve dans un État membre de l UE, tandis que le lieu de la réception des biens se trouve dans un autre État membre, donc il est différent de celui de départ ou d expédition des biens. FOURNISSEUR trouvé dans l ÉM Le lieu d expédition L A ACHETEUR trouvé dans un autre ÉM Le lieu de réception Fig. 1 Les flux produits par les acquisitions et les livraisons intracommunautaires Où: ÉM- État membre ; L- livraison intracommunautaire ; A- acquisition intracommunautaire. Le remplacement de la déclaration en douane par la déclaration statistique Puisque à l intérieur de l UE on ne perçoit plus de droits de douane pour les marchandises, les déclarations en douane ont été remplacées par les déclarations statistiques Intrastat. Intrastat c est le nom donné au système de collecte des données statistiques concernant le commerce avec les biens entre les pays de l Union Européenne. Ce système statistique est opérationnel à partir du 1 er janvier 1993 au niveau de l Union Européenne et il a comme fondement les règlements appliqués dans tous les États membres de l UE. À présent, sont en vigueur le Règlement du Conseil no. 638/2004 concernant les statistiques de commerce entre les États membres de l UE et le Règlement de la Commission no. 1982/2004 d implémentation du Règlement du Conseil no. 638/2004. Le Parlement de la Roumanie a approuvé la Loi no. 422 du 22 novembre 2006 concernant l organisation et le fonctionnement du système statistique de commerce international des biens. Conformément au 6 ème article de la loi, les opérateurs économiques enregistrés en Roumanie sont obligés de fournir des informations statistiques en vue de la taxe sur la valeur ajoutée. Les déclarations doivent être élaborées tant pour les livraisons que pour les acquisitions intracommunautaires, y inclus dans le cas des échanges de biens. La déclaration statistique doit être déposée seulement dans les cas où les transactions intracommunautaires dépassent la ligne de valeur des limites établies par l Ordre du Président de l Institut National de Statistique. 98

2 Pour l année 2007, les limites statistiques établies sont : pour les acquisitions intracommunautaires : lei, pour les expéditions intracommunautaires : lei. La facture dans le cas des livraisons intracommunautaires Jusqu à la fin de l année 2006, l Imprimerie Nationale a détenu le contrôle sur l impression des factures fiscales, ayant le droit d autoriser les autres typographies de déployer cette activité. Le Ministère des Finances Publiques réalisait le monitorage, à l aide de l Imprimerie, du nombre des factures émises au niveau national, tout comme celui des entreprises qui sollicitaient des factures fiscales. À partir de l année 2007, conformément à l ordre du ministre des finances publiques, les entités économiques doivent émettre les procédures propres pour établir et accorder les nombres d enregistrement pour les factures. Comme élément nouveau, la signature et l estampillage des factures n ont plus de caractère obligatoire. En plus, on peut utiliser les factures électroniques pour lesquelles les parties doivent conclure un accord écrit et annoncer les organismes fiscaux dans un mois tout au moins avant de passer à leur émission. Pour les factures électroniques, la signature électronique est obligatoire, selon les dispositions de la Loi no. 455/2001 concernant la signature électronique, à l aide de l échange électronique de données EDI, défini par le 2ème article des Recommandations de la Commission 1994/820/EC du 19 octobre 1994 concernant les aspects légaux de l échange électronique de données, ou tout autre moyen électronique agréé par la Direction de la technologie de l information dans le cadre du Ministère des Finances Publiques. Les règles d élaboration des factures visent l emploi de la langue roumaine, mais aussi celui d une langue étrangère dans le cas de certaines transactions intracommunautaires, et aussi l enregistrement des montants tant en lei qu en devises. L évaluation des créances et des dettes en devises Les opérations réalisées avec les partenaires extérieurs produisent des dettes ou des créances en devises. Selon les dispositions du 3 ème article de la Loi de la comptabilité no. 82/1991 «la comptabilité des opérations effectuées en devises se réalise tant en monnaie nationale qu en devises, conformément aux réglementations élaborées dans ce sens-là». Les entités économiques impliquées dans les transactions intracommunautaires se confrontent aux problèmes de conversion des devises. La solution de ces problèmes se fonde sur des principes similaires à ceux appliqués dans le cas des importations. IAS 21 «Les effets de la variation des taux de change», le paragraphe no. 9, précise qu une opération en devises doit être enregistrée au moment de la reconnaissance initiale en monnaie de rapport, tout en appliquant au montant en devises le taux de change réalisé entre la monnaie de rapport et la monnaie étrangère, au moment de la réalisation de la transaction. De la même manière, les Réglementations comptables conformes aux directives européennes, approuvées par l O.M.F.P. 1752/2005, établissent la loi selon laquelle «Les différences du cours des devises qui apparaissent à l occasion du décompte des créances et des dettes en devises à des cours différents par rapport à ceux qui ont été enregistrés initialement pendant toute la période ou par rapport à ceux qui ont été rapportés pour les situations financières annuelles antérieures doivent être reconnues comme des revenus ou des dépenses pour la période dans laquelle elles apparaissent.» En ce qui concerne la matière fiscale, on doit mentionner l article no. 139^1, 2 ème alinéa du Code fiscal. Conformément à celui-ci, le taux de change utilisé dans le cas des transactions intracommunautaires «c est le dernier taux de change utilisé par la banque à l aide duquel on réalise les décomptes, depuis le moment où intervient l exigibilité de la taxe pour l opération concernée.» Le contenu des dispositions citées ci-dessus montre que les dettes et les créances en devises sont enregistrées au taux de change valable au moment où a eu lieu la transaction. Les différences de taux de change établies entre la date de la reconnaissance initiale de la transaction et la date de la réalisation des opérations de paiement ou d encaissement sont enregistrées comme des revenus ou dépenses financières. 99

3 La taxe sur la valeur ajoutée Acquisitions intracommunautaires : Selon les dispositions de l article no. 157, 2 ème alinéa du Code fiscal, la personne imposable enregistrée en vue de TVA, conformément à l article no. 153, doit mentionner dans la déclaration prévue par l article no. 156^2, tant la taxe collectée, que la taxe déductible, dans les limites et les conditions établies par les articles no ^1, la taxe afférente aux acquisitions intracommunautaires, aux biens et aux services acquis pour son bénéfice, pour lesquels la personne en cause est obligée de payer la taxe, dans les conditions prévues par la loi. Les dispositions citées ci-dessus nous montrent qu il ne s agit pas de paiements effectifs de TVA dans le cas des acquisitions intracommunautaires effectuées par des personnes imposables enregistrées en vue du paiement de taxe. Conclusion: Dans la comptabilité de la société acquéreuse on établit la formule comptable d autoliquidation : Note: 4426 TVA déductible = 4427 TVA collectée Le quota légal de TVA x Base de l'imposition L enregistrement comptable 4426=4427 pour l acheteur est appelé autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée. La collecte de la taxe sur la valeur ajoutée au niveau de la taxe déductible est assimilée au paiement de la taxe envers le budget de l État. Livraisons intracommunautaires : Conformément aux dispositions de l article no. 143 (2) lettre (a) du Code fiscal sont exemptés de la taxe sur la valeur ajoutée : les livraisons intracommunautaires de biens vers une personne qui communique au fournisseur un code valable d enregistrement en vue de TVA, attribué par les autorités fiscales d un autre État membre, sauf: 1. les livraisons intracommunautaires effectuées par une petite entreprise, autres que les livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport; 2. les livraisons intracommunautaires qui ont été soumises au régime spécial pour les biens second-hand, les œuvres d art, les objets de collection et les antiquitées, conformément aux dispositions de l article no. 152^2.» Les dispositions citées ci-dessus montrent que les livraisons intracommunautaires sont exemptées de TVA seulement dans le cas où les deux conditions suivantes sont accomplies: 1. elles sont effectuées par une entreprise enregistrée en vue de TVA; 2. l acheteur a communiqué au vendeur un code valable d enregistrement en vue de TVA. On remarque aussi que la vérification de la validité des codes d enregistrement en vue de TVA représente la responsabilité du vendeur. En ce qui concerne la procédure de vérification de la validité des codes d enregistrement en vue de TVA, au mois de novembre 2006 le Ministère des Finances Publiques a émis l Ordre 1706/2006 pour l approbation de la Procédure de sollicitation de la vérification de la validité du code d enregistrement en vue de TVA et des données d identification des personnes enregistrées en vue de TVA dans les autres États membres, par les personnes enregistrées en vue de TVA en Roumanie. La procédure de vérification consiste en: a) l accès à la page Internet de la Commission Européenne ; b) l envoi d une demande par poste électronique à l adresse/ les adresses mentionnée/ mentionnées sur le portal A.N.A.F., en utilisant c) l expédition d une demande écrite, par courrier ou directement au bureau d enregistrement des directions générales des finances publiques des départements, respectivement du municipe Bucarest, ou de la Direction générale d administration des grands contribuables. En ce qui concerne le résultat de la vérification, l Ordre 1706/2006 mentionne que les informations obtenues «ont un caractère informatif et n obligent d aucune manière le fournisseur de l information». Le contenu de l article no. 143 (2) lettre (a) du Code fiscal mentionne la règle selon laquelle les livraisons intracommunautaires effectuées par une petite entreprise ne sont pas exemptées de TVA, à l exception des livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport. Conformément à la définition légale, la petite entreprise est une personne imposable qui applique le régime spécial d exemption prévu par l article no. 152 ou, selon le cas, un régime d exemption équivalent, en conformité avec les dispositions légales de l État membre dans lequel la personne s est établie, conformément aux articles no. 24 et 24 (a) de la 6 e Directive. Le régime spécial d exemption pour les petites entreprises se rapporte à la personne imposable établie en Roumanie, dont le chiffre d affaires annuel, déclaré ou réalisé, est inférieur au plafond de euros, dont l équivalant en lei est établi au taux de change communiqué par la Banque Nationale de Roumanie à la date de l adhésion ou au 1 er janvier de chaque année. Cette exemption se rapporte aux opérations effectuées sur le territoire de la Roumanie, prévu par l article no. 126, 1 er alinéa, à l exception des livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport, exemptés, conformément à l article no. 143, 2 ème alinéa, lettre b). Pour en clarifier, il est nécessaire de mentionner que les dispositions no. 143, 2 ème alinéa, lettre b) établissent la règle selon laquelle «les livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport vers un acheteur qui ne communique pas au fournisseur un code valable d enregistrement en vue de TVA» ne sont pas exemptées de TVA. 100

4 On peut tirer la conclusion que, dans le cas des petites entreprises : 1. les livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport ne sont pas incluses dans le plafond de euros ; 2. les livraisons intracommunautaires des nouveaux moyens de transport sont exemptées de TVA seulement dans le cas où l acheteur a communiqué à son fournisseur un code valable d enregistrement en vue de TVA. Exemptés de TVA LIC Effectués par des personnes imposables enregistrées en vue de TVA, conformément à l art. 153 du Code fiscal Par des nouveaux moyens de transport, effectués par une petite entreprise, conformément à l article no. 143, 2 ème alinéa, lettre b) du Code fiscal Seulement dans le cas où l acheteur a communiqué à son fournisseur un code valable d enregistrement en vue de TVA, attribué par les autorités fiscales d un autre État membre Fig. 2 Les livraisons intracommunautaires exemptées de la taxe sur la valeur ajoutée Où LIC = livraisons intracommunautaires Observation: Selon les dispositions de l article no. 145 du Code fiscal, les livraisons intracommunautaires sont des opérations exemptées, ayant droit de déduction. La déclaration récapitulative pour les livraisons intracommunautaires Selon l article no. 156^4 du Code fiscal, chaque personne imposable, enregistrée conformément à l article no. 153, doit rédiger et adresser aux organismes fiscaux compétents, inclusivement jusqu à la date de 25 du mois suivant d un trimestre civil, une déclaration récapitulative concernant les livraisons intracommunautaires, selon le modèle établi par le Ministère des Finances Publiques. La déclaration doit contenir les données suivantes : a) le montant total des livraisons intracommunautaires de biens exemptés de paiement de la taxe, dans les conditions de l article no. 143, 2 ème alinéa, lettres a) et d) pour chaque acheteur, pour lequel l exigibilité s est produite dans le trimestre civil respectif ; b) le montant total des livraisons effectuées dans le cadre d une opération triangulaire, prévues par l article no. 132^1 5 ème alinéa, lettre b), effectuées dans l État membre où arrivent les biens expédiés ou transportés, pour chaque bénéficiaire de la livraison ultérieure qui possède un code T et pour lequel l exigibilité de la taxe s est produite dans le trimestre civil respectif. La déclaration récapitulative pour les acquisitions intracommunautaires La déclaration récapitulative pour les acquisitions intracommunautaires doit être déposée inclusivement jusqu à la date de 25 du mois suivant d un trimestre civil, par les personnes imposables enregistrées en vue de TVA, conformément aux articles no. 153 et 153^1 du Code fiscal. La déclaration doit contenir les données suivantes : a) le montant total des acquisitions intracommunautaires de biens, pour chaque fournisseur, pour lequel cette personne imposable est obligée de payer la taxe, conformément à l article no. 151 et pour lequel l exigibilité de la taxe s est produite dans le trimestre civil respectif. b) le montant total des acquisitions de biens effectuées dans le cadre d une opération triangulaire, pour lequel le fournisseur a désigné la personne imposable bénéficiaire comme personne obligée au paiement de la taxe, en conformité avec l article no. 150, 1 er alinéa, lettre e). 101

5 BIBLIOGRAPHIE 1. Bengescu M.- Contabilitate financiară, I er Vol., Editura UniversităŃii din Piteşti, Piteşti, 2006, pages Bengescu M, Studiu comparat al normelor contabile privind cheltuielile şi veniturile întreprinderii, Editura Agir, Bucureşti, 2006, pages Ristea M, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Editura Universitaria, Bucureşti, 2004, page Staicu C., Mihai M., Rogoveanu I., Drăgan C., Contabilitate financiară, Editura Universitaria Craiova, Craiova, 2004, pages xxx La collection des actes normatifs en vigueur à la date de