G ISF SONT EXONERES Instruction du 10 mai 1996 (BOI 7 S-5-96) L'article 6 de la loi de finances pour 1996 (n 95-1346 du 30 décembre 1995 - JO du 31 décembre 1995, p. 19030 et 19031): - précise le champ d'application de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) et le seuil d'imposition de celui-ci, qui est désormais lié à la limite de la première tranche du barème (art. 6-l); - apporte des aménagements en ce qui concerne les exonérations (art. 6-ll); - relève les seuils des tranches d'imposition (art. 6-III); - prévoit une limitation des effets du mécanisme de plafonnement (art. 6-lV). Par ailleurs, l'article 18 de la loi portant diverses dispositions d'ordre économique et financier (n 96-314 du 12 avril 1996 - JO du 13 avril 1996 p. 5711) étend l'exonération d'impôt de solidarité sur la fortune en faveur des rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident, aux sommes perçues pour les dommages liés à la maladie. Ces dispositions appellent les commentaires suivants. SECTION 1: Personnes imposables Le I de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 modifie la rédaction du premier alinéa de l'article 885 A du code général des impôts qui fixe le seuil d'imposition à l'impôt de solidarité sur la fortune (DB 7 S 21 n 1 à 3). Le seuil d'imposition est désormais lié à la limite de la première tranche du tarif de l'impôt de solidarité sur la fortune qui est fixé à l'article 885 U du code général des impôts, soit pour l'année 1996, la somme de 4610 000 F (cf. infra SECTION 3). Par suite, sont imposables à l'impôt de solidarité sur la fortune au titre de l'année 1996, les personnes physiques domiciliées en France, quelle que soit leur nationalité, qui sont propriétaires au 1er janvier 1996 d'un patrimoine imposable d'une valeur nette supérieure à 4 610 000 F. Sont également imposables, dans les mêmes conditions, les personnes physiques non domiciliées en France qui y possèdent des biens dont la valeur nette, non comprise celle de leur placements financiers, excède au 1 er janvier 1996, la même limite de 4 610 000 F. I. exonération 1. Le paragraphe II de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 apporte diverses précisions en ce qui concerne les exonérations d'impôt de solidarité sur fa fortune. Il complète, d'une part, la liste des exonérations prévues en matière de droits de mutation par décès qui ne sont pas applicables à l'impôt de solidarité sur la fortune (CGI, art. 885 H). Il étend d autre part l exonération dont bénéficient les objets d'antiquité, d'art ou de collection (CGI, art. 885 I), à ceux de même nature qui sont détenus par l'intermédiaire, de sociétés civiles propriétaires d'un monument historique. Par ailleurs, le paragraphe I de l'article 18 de la loi partant diverses dispositions d'ordre économique et financier étend l'exonération dont bénéficient les rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident (CGI, art. 885 K) aux sommes perçues pour les dommages liés à la maladie. Exonérations non applicables en matière d ISF 2. la première phrase de l'article 885 H du CGI pose le principe que les exonérations prévues en matière de droits de mutation par décès par le 1 et les 3 et 4 du 2 de l'article 793 du CGI et par l'article 795 A du même cade ne sont pas applicables en matière d'impôt de solidarité sur la fortune. Le II de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 complète cette liste des exonérations non applicables à l'impôt de solidarité sur la fortune par celles prévues en matière de droits de mutation
par décès par les 5 et 6 du 2 de l article 793 du CGI en faveur de certains immeubles à usage d habitation. Il est rappelé que : - le 5 du 2 de l'article 793 du CGI prévoit une exonération partielle des droits de mutation (abattement de 300 000 par part) lors de la première transmission à titre gratuit d'immeubles achevés avant le 31 décembre 1994 et acquis neufs entre le 1er août 1995 et le 31 décembre 1995, sous certaines conditions; - le 6 du 2 du même article institue une exonération partielle de droits de mutation (exonération à concurrence des trois quarts de la valeur de l'immeuble, plafonnée à 300 000 F par part) lors de la première transmission à titre gratuit d'immeubles d habitation et de garages acquis sous le régime des droits d'enregistrement l immeubles achevés depuis plus de cinq ans, notamment) entre le 1er août 1995 et le 31 décembre 1996, sous la condition, notamment, qu'ils soient donnés en location pendant une durée minimale de neuf ans à une personne qui les affecte de manière exclusive et continue à son habitation principale. Objets d antiquité, d art ou de collection 3. Aux termes de l'article 8851 du CGI, les objets d'antiquité, d'art ou de collection ne sont pas compris dans les bases d'imposition à l impôt de solidarité sur la fortune. ll s'agit, en pratique, d'articles définis au tarif extérieur commun utilisé pour l'assiette de la taxe forfaitaire sur les objets et métaux précieux et au nombre desquels figurent notamment, tapis et tapisseries, tableaux, peintures et dessins à la main gravures, estampes et lithographies originales Le II de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 étend cette exonération d'impôt de solidarité sur la fortune aux parts de sociétés civiles mentionnées au troisième alinéa de l article 795 A du CGI, à concurrence de la fraction de a valeur des parts représentative des objets d'antiquité, d'art ou de collection, c'est-à-dire aux objets de cette nature qui sont détenus par l'intermédiaire de sociétés civiles propriétaires d un monument historique. Conditions de l exonération 4. Pour bénéficier de l'exonération, la société qui détient les objets d'antiquité, d'art ou de collection doit: - être constituée sous la forme de société civile - détenir en pleine propriété et gérer un monument historique tel que défini au premier alinéa de l'article 7.95 A du CGI - présenter un caractère familial, l'exonération n étant applicable qu'aux parts de sociétés constituées uniquement entre des personnes parentes en ligne directe ou entre frères et sœurs, leurs conjoints et, le cas échéant, les enfants de ces différentes personnes - réaliser des revenus imposables dons la catégorie des revenus fonciers, -avoir conclu avec les ministres chargés de la culture et des finances la convention à durée indéterminée mentionnée au premier alinéa de l'article 795 A du CGI Par ailleurs, l'exonération ne peut s'appliquer qu'aux paris détenues depuis plus de deux ans par le donateur ou le défunt, lorsque celui-ci les a souscrites ou acquises à titre onéreux. Enfin, les bénéficiaires de la mutation doivent prendre l'engagement d adhérer à la convention mentionnée au premier alinéa de l'article 795 A du CGI; les parts doivent, de plus, rester leur propriété durant un délai de cinq années à compter de la date de la transmission à titre gratuit. Portée de l'exonération 5. L exonération d'impôt de solidarité sur la fortune ne s'applique qu'à concurrence de la fraction de la valeur nette des parts de la société, représentative des objets d'antiquité, d'art ou de collection. La fraction de la valeur des parts représentative des immeubles historiques demeure, quant à elle, assujettie à l'impôt de solidarité sur la Fortune en application des dispositions de l'article 885 H du CGI.
Sommes ou rentes allouées à titre de réparation de dommages corporels Rappel du dispositif 6. Aux termes de l'article 885 K du CGI, les rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels sont exclues du patrimoine des personnes bénéficiaires. Cette exonération qui ne vise que les sommes versées à la victime d'un accident corporel est mise en œuvre dans les conditions suivantes: - si la réparation prend la forme du versement d'une rente le bénéficiaire de celle-ci peut déduire le montant actualisé des sommes ainsi perçues de l'actif taxable à l'impôt de solidarité sur la fortune; par ailleurs, la valeur de capitalisation de cette rente n'est pas à prendre en compte dans le patrimoine imposable, - si la réparation prend la forme du versement d'une indemnité en capital, les biens acquis avec l'indemnité en cause doivent être déclarés et taxés dans les conditions de droit commun; il en est de même lorsque l'indemnité n'a pas été employée en achat de biens et a été, par exemple, déposée en compte. En contrepartie, il convient de déduire le montant actualisé de l'indemnité perçue. Nouveau dispositif 7. Le paragraphe I de l'article 18 de la loi n 96-314 du 12 avril 1996 (loi portant DDOEF); prévoit que l'exonération d'impôt de solidarité sur la fortune s'applique aux rentes et indemnités perçues en réparation de. dommages corporels, que ceux-ci soient liés à un accident ou a une maladie. Par suite, pour la déclaration d'isf dû au titre de l année 1996 et des années suivantes, 1'exonération des rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à une maladie s'applique, dans les mêmes conditions que pour les sommes perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident. 8. Le paragraphe IV de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 complète le premier alinéa de 1'article 885 V bis du CGI et prévoit pour les redevables qui disposent d'un patrimoine taxable excédant la limite supérieure de la troisième tranche du tarif fixé à l'article 885 U du CGI, une limitation des effets du plafonnement sur leur cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune. Rappel du mécanisme du plafonnement 9. En application de l'article 885 V du CGI, les redevables de l'impôt de solidarité sur la fortune qui ont leur domicile fiscal en France au 1er janvier de l'année d'imposition sont susceptibles de bénéficier d'un plafonnement de leur cotisation. Ainsi, pour un redevable donné, l'impôt de solidarité sur la fortune est réduit de la différence entre: - d'une part, le total de cet impôt et des impôts dus en France et à l'étranger au titre des revenus et produits de l'année précédente; - et, d'autre part, 85 % du total des revenus nets de frais professionnels soumis en France et à l'étranger à l impôt sur le revenu et des produits soumis à un prélèvement libératoire de cet impôt. Les revenus exonérés d'impôt sur le revenu ne sont pas pris en compte. le plafonnement de l impôt de solidarité sur la fortune permet de limiter la somme de cet impôt et des impôts sur les revenus de l'année précédente à 85 % de ces revenus. Si ce pourcentage est dépassé, l'impôt de solidarité sur la fortune est réduit de l'excédent ainsi constaté. Limitation des effets du mécanisme du plafonnement 10. Le paragraphe IV de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 prévoit un dispositif de limitation des effets du mécanisme du plafonnement.
Redevables concernés 11. La mesure ne concerne que les redevables dont le patrimoine excède, au jour du fait générateur de l'impôt, la limite supérieure de la troisième tranche du tarif de l impôt de solidarité sur la fortune soit 14 880 000 F en 1996. Pour les redevables dont le patrimoine n'excède pas cette limite, le mécanisme du plafonnement demeure applicable sans limitation. Portée de la mesure 12. Pour les redevables concernés par la limitation des effets du mécanisme du plafonnement, la réduction à opérer sur la cotisation d impôt de solidarité sur la fortune ne peut être supérieure: - à une somme égale à 50% du montant de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune résultant de l'article 885 V du CGI (cotisation résultant de l'application du tarif de l'impôt réduite éventuellement pour charges de famille), - ou au montant de l'impôt correspondant à un patrimoine taxable égal à la limite supérieure de la troisième tranche du barème prévu à l'article 885 U du CGI, soit 66 110 F en 1996, si ce montant est supérieur à 5O % de la cotisation. Cela étant, il est rappelé qu'aux termes de l'article 885 V ter du CGI, le mécanisme du plafonnement et donc la limitation de ses effets ne sont pas applicables à la majoration de 10 % de la cotisation d'impôt de solidarité sur la fortune. 13. Les dispositions de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 et celles de 1'article 18 de la loi portant diverses dispositions d'ordre économique et financier sont applicables pour la détermination des cotisations d'impôt de solidarité sur la Fortune établies à compte de la période d'imposition s'ouvrant le 1erx janvier 1996. ANNEXE Exemples de liquidation de cotisations d'lsf 1er exemple: M. D, célibataire, dispose au 1er janvier 1996 d'un actif net imposable à l'isf d'un montant de 18 400 000 F. Il a perçu, en 1995, des revenus nets de frais professionnels d'un montant de 75 000 F (Revenu imposable : 60 000 F; Impôt sur le revenu: 5 860 F). 18 400 000 F 4 610 000F à 0%= 0 F 2 890 000F à 0,5%= 14 450 F 7 380 000F à 0,7%= 51 660 F 3 520 000F à 0,9%= 31 680 F ISF avant plafonnement: 97 790 F Montant des impôts à prendre en considération: 97 790 F + 5 860 103 650 F Revenus soumis à l'ir au titre de 1995: 75 000 F Plafond de revenus (85 % des revenus): 63 750 F Réduction résultant du plafonnement sans limitation: 103 650 F - 63 750 F = 39 900 F Cette réduction étant inférieure aux deux limites résultant du IV de l'article 6 de la loi de finances pour 1996 (48 895 F et 66 110 F) (1), la limitation des effets du plafonnement n'est pas applicable. - Montant de l'isf à payer: 97 790 F - 39 900 F = 57 890 F - Montant de la majoration de 10 % à payer: 57 890 F x 10 % = 5 789 F
2ème exemple: M. G, veuf sans enfant à charge, dispose au 1er janvier 1996 d'un actif net imposable à l'isf d'un montant de 21 600 000 F. Il a perçu, en 1995, des revenus nets de frais professionnels d'un montant de 63 750 F (Revenu imposable: 51 000 F; Impôt sur le revenu: 2 900 F). 21 600 000 F 4 610 000F à O%= 0F 2 890 000F à O,5%= 14 450 F 7 380 000F à O,7%= 51 660 F 6 720 000F à O,9%= 60 480 F ISF avant plafonnement: 126 590 F Montant des impôts à prendre en considération: 126 590 F + 2 900 F = 129 490 F Revenus soumis à l'ir au titre de 1995: 63 750 F Plafond de revenus (85 % des revenus): 54 187 F Réduction résultant du plafonnement sans limitation: 129 490 F - 54 187 F = 75 303 F Limitation des effets du plafonnement: - 1ère limite: 126 590 F x 50 % = 63 295 F - 2ème limite: 66 110 F Réduction limitée à: 66 110 F - Montant de l'isf à payer: 126 590 F - 66 110 F = 60 480 F - Montant de la majoration de 10 % à payer: 60 480 F x 10 % = 6 048 F 3ème exemple: Mme B, divorcée sans enfant à charge, dispose au 1 er janvier 1996 d'un actif net imposable à l'isf de 71 750 000 F. Elle a déclaré, au titre de 1995, un revenu net global négatif (Impôt sur le revenu : O F). 71 750 000 F 4 610 000F à O%= 0 F 2 890 000F à O,5%= 14 450 F 7 380 000F à O,7%= 51 660 F 8 220 000F à O,9%= 73 980 F 21 630 000 F à 1,2 % = 259 560 F 27 020 000F à 1,5%= 405 300 F ISF avant plafonnement: 804 950 F Montant des revenus soumis à l'ir au titre de 1995: 0 F Plafond de revenus (85 % des revenus) 0 F Réduction résultant du plafonnement sans limitation: 804 950 F - O F = 804 950 F Limitation des effets du plafonnement: - 1ère limite: 804 950 F x 50 % = 402 475 F - 2ème limite: 66 110 F Réduction limitée à: 402 475 F Montant de l'isf à payer 804 950 F - 402 475 F = 402 475 F Montant de la majoration de 10 % à payer :402 475 F x 10 % = 40 247 F