NOTE THÉMATIQUE Le 15 janvier 2014 Les dispositions de la loi de finances pour 2014 et de la loi de finances rectificative pour 2013 concernant l impôt sur les sociétés et les bénéfices industriels et commerciaux Source : La Direction des affaires fiscales Fiche n 2 Fiscalité/BIC/IS Cette note qui constitue la fiche n 2 sur les lois de finances décrit les principales modifications intervenues en matière d impôt sur les sociétés et de BIC. D autres fiches viendront décrire les dispositions relatives aux autres taxes pour expliciter certains points de la liste des mesures (fiche n 1). Ces textes, LOI n 2013-1278 du 29 décembre 2013 de finances pour 2014, et LOI n 2013-1279 du 29 décembre 2013, ont été publiés au JO du 30 décembre 2013. I) ASSIETTE A) Nouvelle limitation de la déductibilité des intérêts versés à des entreprises liées : lutte contre les hybrides (LF art 22) Les produits hybrides sont traités dans certains pays comme des dividendes et dans d autres comme des intérêts, ce qui aboutit dans certains cas à une absence totale d imposition. L OCDE travaille sur ce sujet et la France s inspire de ces travaux pour renforcer son dispositif de lutte contre la sous-capitalisation déjà contraignant. La mesure subordonne la déductibilité des intérêts d emprunts consentis par des entreprises liées à la démonstration par l entreprise débitrice, suite à la demande de l administration, que l entreprise qui a mis les sommes à sa disposition est, au titre de l exercice en cours, assujettie 1 à raison de ces mêmes intérêts à un impôt sur les bénéfices dont le montant est au moins égal au quart de l impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions de droit commun. Votre contact FIM Marie-Noëlle Rousseau Tel. 33 1 47 17 60 32 Fax 33 1 47 17 60 39 mnrousseau@fimeca.org Dans l hypothèse où l entreprise prêteuse est domiciliée ou établie à l étranger, l'impôt sur les bénéfices déterminé dans les conditions de droit commun s entend de celui dont elle aurait été redevable en France sur les intérêts perçus, si elle y avait été domiciliée ou établie. Le dispositif modifié est celui de l art 212 I du CGI. Cette mesure est applicable aux exercices clos à compter du 25 septembre 2013. 1 Assujettie ne veut pas dire imposée, en effet la société débitrice peut être déficitaire et non effectivement imposée.
B) Evolution des régimes d amortissement - Création d un amortissement accéléré, sur 24 mois, des robots industriels acquis par certaines PME entre le 1er octobre 2013 et le 31 décembre 2015 (LF art. 20) La mesure consiste en un amortissement accéléré sur une période de 24 mois à compter de la mise en service. Elle concerne les investissements réalisés entre le 1er octobre 2013 et le 31 décembre 2015 dans le domaine de la robotique industrielle. La définition des robots industriels est celle retenue par l organisation internationale de normalisation, dans la norme ISO 8373. Il s agit des manipulateurs multi-applications reprogrammables commandés automatiquement, programmables dans trois axes ou plus, qui sont fixés ou mobiles et destinés à une utilisation dans des applications industrielles d automation, acquis ou créés entre le 1er octobre 2013 et le 31 décembre 2015. Ces investissements doivent avoir été effectués par des PME au sens européen c est-àdire de l annexe au règlement général d exemption par catégorie CE n 800/2008 de la Commission du 6 août 2008 déclarant certaines catégories d aides compatibles avec le marché commun en application des articles 87 et 88 du traité (Règlement général d exemption par catégorie 2 ). De plus le bénéfice de la mesure est subordonné au respect du règlement (CE) n 1998/2006 de la Commission du 15 décembre 2006 concernant l application des articles 87 et 88 du traité aux aides de minimis. Ces deux restrictions limitent sérieusement le champ d application de la mesure. - Réintroduction de l amortissement dégressif accéléré pour les entreprises de première transformation du bois visées à l art 39 AA quater du CGI (LFR art 32 II A) Elle concerne les matériels de production, de sciage et de valorisation des produits forestiers acquis ou fabriqués entre le 13 novembre 2013 et le 31 décembre 2016. Cette mesure majore de 30% les coefficients d amortissement dégressifs. - Création d un amortissement exceptionnel de la souscription en numéraire au capital de petites ou moyennes entreprises innovantes (LFR art 15) Les personnes morales assujetties à l'impôt sur les sociétés pourront amortir sur cinq ans les sommes versées au titre de la souscription directe ou indirecte au capital de PME innovantes. Notion de PME innovante Pour être éligibles au nouveau dispositif, les investissements doivent être effectués au profit de PME au sens communautaire, telles que définies par l'annexe I au règlement (CE) 800/2008 de la Commission du 6 août 2008, ayant leur siège dans un Etat membre de l'union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales. Ces PME devraient ainsi satisfaire aux critères cumulatifs suivants : - effectif salarié inférieur à 250 personnes ; - chiffre d'affaires annuel n'excédant pas 50 M ou total du bilan annuel n'excédant 2 Voir précisions plus loin au sujet des PME innovantes 2
pas 43 M. Conformément au règlement (CE) 800/2008 précité, ces critères doivent être appréciés au niveau de l'entreprise bénéficiaire de l'investissement, en tenant compte, le cas échéant et selon les modalités prévues par la directive, des données relatives aux entreprises liées (avec lesquelles il existe une relation de détention majoritaire, de contrôle ou d'influence dominante...) et aux entreprises partenaires (entreprises non liées avec lesquelles est entretenue une relation de détention de 25 % ou plus). Les PME concernées doivent en outre répondre à la qualification d'entreprise innovante au sens de l'article L 214-30 du Code monétaire et financier, c'est-à-dire avoir réalisé au cours de l'exercice précédent des dépenses de recherche représentant au moins 15 % de leurs charges fiscalement déductibles au titre de ce même exercice (ou 10 % pour les entreprises industrielles) ou justifier de la création de produits, procédés ou techniques présentant un caractère innovant garanti par le label Bpifrance. Versements éligibles Peuvent être amorties sur une durée de cinq ans les sommes versées, soit directement en numéraire pour la souscription au capital des PME concernées, soit indirectement par la souscription de parts ou actions de certains fonds. Peuvent bénéficier de l'amortissement exceptionnel les souscriptions de parts ou actions de fonds communs de placement à risques, de fonds professionnels de capital investissement ou de sociétés de capital-risque dont l'actif est constitué de titres, parts ou actions de PME innovantes. L'actif du fonds doit être constitué à hauteur de 60 % au moins par des titres, parts ou actions de petites ou moyennes entreprises innovantes à hauteur de 40 % au moins par des titres reçus en contrepartie de souscriptions au capital ou de titres, parts ou actions reçus en contrepartie d'obligations converties de PME innovantes. Conditions d'application Le dispositif ne concerne que les participations minoritaires. Les PME et les fonds concernés ne devraient pas être détenus directement ou indirectement à plus de 20 % par la société souscriptrice et par les sociétés liées à cette dernière au sens de l'article 39, 12 du CGI. Cette condition doit être respectée de manière continue tout au long de la période d'amortissement. La valeur des parts ou actions détenues ne doit pas dépasser 1 % du total de l'actif de la société détentrice. Cette limite s apprécie à la clôture de chaque exercice de souscription. Enfin, les titres doivent rester détenus pendant une période de deux ans. En cas de cession anticipée ou de non-respect des conditions d'investissement requises, la société souscriptrice est sanctionnée par la réintégration à son résultat fiscal du montant des amortissements pratiqués majoré d'un taux d'intérêt de retard. Cette réintégration serait effectuée au titre de l'exercice au cours duquel serait intervenue la cession ou le non-respect des conditions d'application du dispositif. Cession ultérieure de la participation Afin d éviter le cumul d avantages fiscaux à l entrée et à la sortie, à l issue du délai de cinq ans, il sera fait application du taux normal d imposition à l impôt sur les sociétés à hauteur du montant de l amortissement pratiqué pour l imposition des plus-values de cession des titres. Entrée en vigueur Le nouveau dispositif s'applique aux sommes versées à compter d'une date fixée par un 3
décret, qui ne pourrait être postérieure de plus de six mois à la date de réception par le Gouvernement de la validation du dispositif par la Commission européenne au regard du droit de l'union européenne en matière d'aides d'etat. - Suppression l amortissement exceptionnel égal à 50 % du montant des sommes versées pour la souscription au capital des sociétés d investissement régional et des sociétés d investissement pour le développement rural (art 217 quaterdecies du CGI) ( LF art 26) - Prorogation jusqu'au 31 décembre 2014 de l'amortissement exceptionnel de 25 % dont bénéficient les PME pour les immeubles à usage industriel ou commercial construits pour les besoins de l'exploitation dans certaines zones du territoire ou les travaux de rénovation dans ces immeubles (CGI art 39 quinquies D) (LFR art 29, I-). C) Limitation de certains avantages en matière de Plus-values Sont concernées les plus-valus réalisées au cours des exercices clos à compter du 31 décembre 2013. - Limitation du champ d application du taux réduit d IS aux plus-values de cession de locaux à usage de bureau ou à usage commercial lorsque la société cessionnaire s'engage à transformer le local acquis en local à usage d'habitation dans les trois ans disposition visée à l art 210F du CGI. (LFR art 36) Sont sorties du champ du taux réduit applicable à ces plus-values les cessions entre parties liées. - Suppression de l exonération sous condition de remploi et d affectation à l amortissement de nouvelles participations, des plus-values résultant de la cession des actions ou parts de sociétés conventionnées visé à l art 40 quinquies du CGI. (LF art 26) Sous certaines conditions, et par dérogation aux dispositions du 2 de l'article 38 du CGI, les plus-values, résultant de la cession des parts sociales ou des actions des sociétés ayant conclu une convention avec l'etat dans les conditions prévues à l'article 1er de l'ordonnance n 59-248 du 4 février 1959, n'entraient pas en ligne de compte pour le calcul du bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel elles ont été réalisées, dès lors que le produit de la cession était affecté à la souscription ou à l'acquisition de parts ou d'actions de même nature dans le délai d'un an. Dans ce cas, les plus-values distraites du bénéfice imposable étaient affectées à l'amortissement des nouvelles participations. Cette disposition est abrogée. D) Suppression de certaines provisions (LF art 26) La provision pour reconstitution de gisement visée à l art 39 ter B du CGI est supprimée. Il en est de même pour les établissements de crédit de la provision pour risques afférents de crédit à moyen ou long terme visée à l art 39-1 5 alinéa 15 du CGI. Ces dispositions s appliquent : - pour les entreprises soumises à l IR aux opérations aux bénéfices ou périodes d imposition clos en 2013 ou ultérieurement - pour les entreprises soumises à l IS aux bénéfices des exercices clos à compter 4
du 31 décembre 2013. E) Suppression de l imputation temporaire des déficits réalisés par une succursale ou une filiale située à l étranger par une petite et moyenne entreprise française (art 209 C du CGI) (LF art 26) Le régime visé à l art 209 C du CGI est supprimé pour les exercices clos à compter du 31 décembre 2013. Les déficits déjà imputés devraient suivre la législation en vigueur au moment de leur déduction et être rapportés au fur et à mesure des bénéfices ultérieurs et au plus tard au résultat imposable du cinquième exercice suivant celui de la déduction. F) Prix de transfert - Extension des informations à fournir (LF 2014 art 98) La liste des informations devant figurer dans la documentation de prix de transfert visée à l art 13 AA du LPF est étendue aux décisions favorables accordées par des administrations étrangères eux entreprises liées. La documentation prix de transfert doit inclure «les décisions de même nature que les interprétations, instructions et circulaires mentionnées à l article L. 80 A, prises par les administrations fiscales étrangères à l égard des entreprises associées». Cet article a été déclaré conforme à la Constitution au motif notamment que ses dispositions n ont ni pour objet ni pour effet d imposer aux entreprises de tenir à la disposition des administrations des documents émanant d administrations étrangères que ces entreprises n auraient pas en leur possession. - Suppression de la suspension automatique du délai d établissement de l impôt dans le cadre des procédures amiables (LF 2014 art 101) Actuellement, lorsqu'une procédure amiable aux fins d'éliminer une double imposition est ouverte à la suite d'une proposition de rectification, le délai d'établissement de l'imposition correspondante est suspendu de la date d'ouverture de la procédure amiable jusqu à la date de la notification au contribuable de l'accord ou du constat de désaccord intervenu entre les autorités compétentes. L article L 189 A du LPF qui prévoit cette suspension de l établissement de l impôt est abrogé. Cette mesure s applique aux procédures amiables ouvertes à compter du 1er janvier 2014. Elle concerne notamment les redressements relatifs aux prix de transfert. Pour les entreprises, cela signifie qu elles devront s acquitter de l impôt plus rapidement quitte à se faire rembourser par la suite, sauf à demander le sursis de paiement. Il convient de noter que ces obligations s ajoutent aux nouvelles obligations créées par la loi de lutte contre la Fraude (cf notre note du 6 janvier 2014 dans la rubrique contrôle). G) Prorogation jusqu au 31 décembre 2016 du dispositif des Jeunes entreprises innovantes visé à l art 44 sexies A du CGI qui devait prendre fin au 31 décembre 2013 (LF art 131) Cette prorogation est une bonne initiative, elle s accompagne de l élargissement du dispositif d exonération des charges sociales (cf fiche autres taxes sur les entreprises) et vise aussi les impôts locaux (cf fiche impôts locaux). 5
H) Reconduction de dispositifs applicables à certaines zones et aménagement des conditions (LFR art 29) Plusieurs dispositifs d exonération sont reconduits pour un an jusqu au 31 décembre 2014 : entreprises nouvelles dans les zones d aide à finalité régionale CGI (art 44 sexies), reprise d entreprises ou d établissements industriels en difficultés dans les zones d aide à finalité régionale (CGI art 44 septies), création d activités dans les bassins d emplois à redynamiser (CGI art 44 duodecies), entreprises créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (CGI art 44 quindecies), zones de restructuration de la défense (CGI art 44 terdecies). Dans les bassins d emploi à redynamiser l exonération est limitée à 60 mois et cesse définitivement dès la première décision de distribution de dividendes. Cette modification concerne les activités créées à compter de 2014. Dans les zones franches urbaines et les zones de restructuration de la défense, l exonération ne vaudra qu à proportion des recettes réalisées dans la zone franche ou la zone de restructuration. Ces modifications sont applicables aux exercices clos à compter du 31 décembre 2013. I) Crédit-bail immobilier, acquisition des immeubles à échéance, reconduction pour un an du régime spécifique applicable à certaines PME dans certaines zones sur le fondement de l art 239 sexies D (LFR art 29 I 6 ) En principe, l'exercice de l'option d'achat entraîne l'entrée de l'immeuble dans le patrimoine du crédit-preneur, qui doit alors procéder à la réintégration d'une fraction des loyers versés dans les résultats de l'exercice en cours, afin d'être placé dans une situation analogue à celle dans laquelle il se trouverait s'il avait été propriétaire du bien dès la conclusion du contrat. Mais les PME sont dispensées de toute réintégration à l'échéance lorsqu'elles acquièrent des immeubles à usage industriel ou commercial entre le 1er janvier 2007 et le 31 décembre 2013, situés dans les zones d'aide à finalité régionale (AFR), les zones de revitalisation rurale et les zones de redynamisation urbaine. L'avantage accordé est soumis au respect des règles régissant les aides à finalité régionale lorsqu'il concerne le financement d'immeubles neufs situés dans les zones AFR et au respect de la réglementation des aides aux PME si les immeubles neufs sont situés dans les autres zones. Pour le financement des immeubles anciens situés dans l'une de ces trois zones le bénéfice de la dispense est soumis au respect de la réglementation «de minimis». Cette mesure est reconduite jusqu au 31 décembre 2014. J) Extension des avantages fiscaux des Scop aux Scop d amorçage (LFR art 16) Le bénéfice des avantages fiscaux consentis aux sociétés coopératives ouvrières de production est étendu aux «Scop d amorçage» créées par la loi sur l économie sociale et solidaire en cours d adoption. II) CREDITS D IMPOTS A) Simplification de l'assiette du crédit d'impôt recherche (CGI art 244 quater B) concernant les dépenses des jeunes docteurs et les frais afférents aux titres 6
de la propriété industrielle plus quelques péripéties (LF art 71, LFR art 35 et art 20) ; Deux améliorations ponctuelles d assiette sont mises en œuvre. Plusieurs amendements défavorables aux entreprises ont été rejetés et le Conseil Constitutionnel a sanctionné en tant que cavalier budgétaire l amendement du rapporteur général qui visait à faire entrer le CIR dans le calcul de la participation des salariés. La créance de CIR pourra être cédée aux organismes de titrisation. Enfin, le délai de remboursement du CIR pourra se trouver allongé. L une des conditions pour bénéficier d un doublement d assiette pour l embauche d un jeune docteur, celle tenant au maintien de l effectif salarié dans l entreprise, est recentrée sur le maintien du personnel de recherche de l entreprise, afin de ne pas pénaliser les entreprises qui connaîtraient des difficultés sur le plan économique, tout en poursuivant leur effort de recherche. Par ailleurs, les règles de territorialité afférentes aux dépenses de protection des droits de propriété industrielle éligibles au CIR sont simplifiées et harmonisées. En effet, elles différaient selon la nature des dépenses exposées (frais de prise et de maintenance ou frais de défense des titres de propriété industrielle) et la nature des opérations réalisées (travaux de recherche ou d innovation). Un seul et même régime de territorialité pour ces dépenses permettra ainsi de lever les restrictions géographiques faisant obstacle à l éligibilité de certaines de ces dépenses (frais de prise et de maintenance de brevets dans des pays tiers à l Union européenne (UE) par exemple) au crédit d impôt, tant pour le volet «R&D» que pour le volet «innovation» introduit en loi de finances pour 2013. Elle permettra d inciter les entreprises à mieux protéger le résultat de leurs travaux de recherche et d innovation. Ces nouvelles mesures s appliquent aux crédits d'impôts calculés au titre des dépenses exposées à compter du 1er janvier 2014. Plusieurs amendements visant à limiter le CIR des grandes entreprises notamment en tenant compte du CIR au niveau de groupe pour déterminer le taux applicable ou le plafond ont été repoussés conformément à la volonté affichée du Gouvernement de maintenir le CIR en l état durant la législature. Cependant sans l intervention du Conseil constitutionnel, une partie du CIR et donc une partie de l effort collectif des contribuables aurait été redistribué en participation à des salariés qui ne représentent qu une infime partie des salariés et une infime partie des contribuables. En effet, un amendement du rapporteur Général à l Assemblée nationale et adopté par le législateur dans le cadre du PLFR 2013 visait à réintégrer le CIR et les autres crédits d impôts à l exception du CICE dans le calcul de participation des salariés pour revenir sur la jurisprudence du Conseil d Etat favorable aux entreprises. En définitive le Conseil constitutionnel a sanctionné cet article en tant que cavalier budgétaire n ayant pas sa place en loi de finances. Cette mesure pourrait néanmoins ressortir dans le cadre d un texte plus général. Par ailleurs, la créance de CIR pourra désormais être cédée aux organismes de titrisation visés à l article L. 214-169 du Code monétaire et financier, et non plus aux seuls établissements bancaires, dans le cadre des dispositions de la loi Dailly. Enfin le report de la date du relevé du solde à celle du dépôt de la liasse devrait conduire à un léger décalage du remboursement du CIR pour les PME qui y ont droit. B) Recentrage du crédit d impôt apprentissage visé à l art 244 quater G du CGI (LF art 36) Cette modification est en partie rétroactive. 7
L objectif est de cibler le crédit d impôt sur la première année d apprentissage concernant les seuls apprentis préparant un diplôme maximum bac + 2. Au motif que les effectifs à ce niveau ont très peu progressé ces 10 dernières années. En réalité, il s agit surtout de faire des économies qui serviraient pour partie à financer une nouvelle prime d apprentissage ciblée sur les employeurs de moins de 11 salariés. Pourtant cette prime semble déjà remplacer l indemnité compensatrice forfaitaire qui était financée (art 140 LF 2014). Au total à travers ces deux articles c est une diminution pure et simple de 550 millions des ressources publiques sur les trois milliards consacrés à l apprentissage. Ce qui change : - Pour le Crédit d impôt apprentissage «calculé en 2013» (a priori il semble s agir des dépenses exposées en 2013) s il reste inchangé pour les apprentis qui à la fois sont en 1ère année de formation et préparent un diplôme d un niveau inférieur ou égal à bac+ 2, pour tous les autres apprentis il est limité à 800 par apprenti au lieu de 1600. - Pour le crédit d impôt calculé en à compter de 2014 : le bénéficie du crédit d impôt est doublement limité : non seulement il est limité à la première année du cycle de formation des apprentis mais en plus il ne concerne plus que les apprentis préparant un diplôme d un niveau inférieur ou égal à bac+2 (diplôme ou un titre à finalité professionnelle équivalent au plus à un brevet de technicien supérieur ou un diplôme des instituts universitaires de technologie, enregistré au répertoire national des certifications professionnelles mentionné à l'article L. 335-6 du code de l'éducation). Le crédit d impôt de 2200 existant pour certains apprentis reste inchangé. K) Réintégration du crédit d impôt métiers d Art (CIMA) visé à l art 244 quater O du CGI dans le plafond de minimis (LF art 24) Ce crédit d impôt modifié l année dernière et considérablement limité car recentré sur la création d ouvrages réalisés en un seul exemplaire ou en petites séries est à nouveau modifié pour le réintégrer au plafond de minimis dans le cadre des aides d Etat. Ceci afin d éviter qu il ne soit considéré comme une aide prohibée et donc remboursable par les entreprises qui en ont bénéficié. On notera en outre, à propos de ce crédit d impôt, la parution du JO du 31 décembre 2013, d un décret 2013-1287 du 27 décembre précisant les modalités de contrôle du crédit d impôt. 8