Nouvel élargissement de l application des règles relatives à la «capitalisation restreinte» au Canada... 1

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1 Dans ce numéro Nouvel élargissement de l application des règles relatives à la «capitalisation restreinte» au Canada... 1 Stratagèmes d évitement fiscal agressif et d évasion fiscale internationaux... 4 Budget 2013 : Une réponse à Sommerer... 7 Bulletin sur les nouveautés transfrontalières en droit fiscal canadien / Mai 2013

2 1 Nouvel élargissement de l application des règles relatives à la «capitalisation restreinte» au Canada par : Nigel P.J. Johnston, Patrick McCay, Gabrielle M.R. Richards Le Canada, à l instar de bien des pays développés, limite le montant d intérêt qu une société résidant au Canada (société résidente) peut déduire par rapport à des prêts consentis par des non-résidents qui sont des actionnaires importants de la société résidente ou des sociétés appartenant à leur groupe. L objectif de ces règles est de prévenir l érosion de l assiette fiscale canadienne au moyen de restrictions imposées quant aux profits que des investisseurs étrangers peuvent extraire de leurs filiales canadiennes sous la forme de frais d intérêt déductibles du revenu plutôt que sous la forme de dividendes versés après impôt. On réfère communément à ces règles sous l appellation de règles de «capitalisation restreinte». Les règles de capitalisation restreinte refusent à une société résidente la déduction de l intérêt payable à des non-résidents déterminés (non-résident détenant des actions représentant plus de 25 % des droits de vote ou de la valeur de la société résidente et tout autre non-résident qui a un lien de dépendance avec cet actionnaire) dans la mesure où l endettement excède un ratio dettes/capitaux propres. Les règles de la Loi de l impôt sur le revenu (Canada) (LIR) n ont jamais tenu compte de la dette payable par des sociétés de personnes dont une société résidente est membre ou par des fiducies, ni de la dette des succursales canadiennes de sociétés non résidentes. De plus, les frais d intérêt refusés ont toujours conservé leur nature d intérêt aux fins de la retenue d impôt canadien (taux de retenue de 25 %, généralement réduit à 10 % en vertu de la plupart des conventions fiscales et réduit à 0 % en vertu de la Convention fiscale entre le Canada et les États Unis). Dans son rapport paru en décembre 2008, le Groupe consultatif sur le régime canadien de fiscalité internationale (Groupe consultatif) recommandait de réduire de 2 : 1 à 1,5 : 1 le ratio dettes/capitaux propres maximal prévu par les règles de capitalisation restreinte afin d être plus conforme aux normes internationales et d étendre l application des règles aux sociétés de personnes, aux fiducies et aux succursales canadiennes de sociétés non résidentes pour des raisons d équité et afin d assurer l intégrité des règles. Les recommandations du Groupe consultatif ont été adoptées en partie dans le budget fédéral de 2012 du Canada (budget 2012) et en partie dans le budget fédéral de 2013 du Canada (budget 2013) rendu public le 21 mars Budget 2012 Sociétés de personnes Le budget 2012 a élargi l application des règles de capitalisation restreinte : i. en réduisant de 2 : 1 à 1,5 : 1 le ratio dettes/capitaux propres autorisé; ii. en élargissant l application des règles pour y inclure les dettes payables par des sociétés de personnes dont une société résidente est membre; iii. en incluant dans le revenu de la société résidente, lorsqu est dépassé le ratio dettes/capitaux propres autorisé de cette société résidente dans une société de personnes dont elle est membre, la portion de l intérêt déductible par la société de personnes qui dépasse le ratio dettes/capitaux propres autorisé; iv. en traitant l intérêt dont la déduction est refusée en vertu des règles comme un dividende assujetti à la retenue d impôt canadien de 25 % (taux généralement réduit à 15 % en vertu de la plupart des conventions fiscales et réduit à 5 % dans certaines circonstances).

3 2 Les règles relatives au calcul de la part d une société résidente des dettes de sociétés de personnes dont elle est un associé tiennent compte de plusieurs niveaux de sociétés de personnes et établissent la part des dettes d une société de personnes qui revient à un associé en fonction de sa «proportion déterminée», telle que définie au paragraphe 248(1) de la LIR, soit généralement la proportion du revenu de la société de personnes qui revient à l associé. Lorsque la proportion déterminée ne peut être établie (p. ex. parce que l exercice de la société de personnes se termine après la fin de l année de l associé), la proportion des dettes d une société de personnes qui revient à l associé est déterminée en fonction de la juste valeur marchande relative de sa participation dans la société de personnes. De plus, le budget 2012 a ajouté une nouvelle règle anti évitement à la LIR pour s assurer que les règles relatives aux dividendes réputés ne puissent être évitées en transférant une créance. Budget 2013 Fiducies résidentes du Canada et succursales canadiennes Il est proposé dans le budget 2013 d étendre l application des règles de capitalisation restreinte i) aux fiducies résidentes du Canada et ii) aux sociétés et fiducies non résidentes qui exploitent une entreprise au Canada. Ces nouvelles mesures s appliqueront aux années d imposition commençant après 2013 et viseront les emprunts existants et les nouveaux emprunts. Fiducies résidentes du Canada Il est proposé dans le budget 2013 d étendre l application des règles aux fiducies résidentes du Canada. Essentiellement, ce seront les bénéficiaires des fiducies qui permettront de déterminer si une personne est un non-résident déterminé relativement à la fiducie. Le paragraphe 18(5) de la LIR sera modifié afin d y ajouter les nouvelles définitions de «bénéficiaire non résident déterminé» et de «bénéficiaire déterminé» d une fiducie, qui ont un sens analogue aux définitions de «actionnaire non résident déterminé» et «actionnaire déterminé» à l égard d une société. Une différence existe toutefois à l effet qu un actionnaire peut être un actionnaire déterminé s il est propriétaire d actions qui représentent 25 % des voix ou de la valeur tandis que dans le cas d un «bénéficiaire déterminé», il ne s agit que d un test portant sur 25 % de la valeur. Pour l application des règles de capitalisation restreinte, le «montant des capitaux propres» d une fiducie sera généralement composé des apports des non-résidents déterminés à la fiducie ainsi que des «bénéfices libérés d impôt» de la fiducie, déduction faite de toute distribution de capitaux de la fiducie en faveur de non-résidents déterminés de la fiducie. Le même ratio dettes/capitaux propres de 1,5 : 1 s appliquera aux fiducies. Les frais d intérêts d une fiducie dont la déduction est refusée pourront être désignés par la fiducie à titre de paiement de revenu de la fiducie au bénéficiaire non résident concerné. Ce paiement désigné sera déductible dans le calcul du revenu de la fiducie, mais sera assujetti à la retenue d impôt canadien en vertu de la partie XIII de la LIR (et la fiducie pourrait être assujettie à l impôt de la partie XII.2). Ces règles s appliqueront également aux sociétés de personnes dont une fiducie résidant au Canada est l associé. Sociétés et fiducies non résidentes Il est proposé dans le budget 2013 d étendre l application des règles aux sociétés et aux fiducies non résidentes qui exploitent une entreprise au Canada. L application des règles à ces entités serait similaire à l application des règles à une filiale canadienne en propriété exclusive d une société non résidente, avec les adaptations nécessaires compte tenu du fait qu une succursale canadienne n est pas une entité juridique distincte et qu elle ne compte pas d actionnaires ni de capitaux propres. Un prêt utilisé dans une succursale canadienne constituera en général une dette impayée envers un non-résident déterminé pour l application des règles de capitalisation restreinte s il s agit d un prêt payable à un actionnaire non résident déterminé, à un bénéficiaire non résident déterminé ou à un non-résident avec lequel un actionnaire déterminé ou un bénéficiaire déterminé a un lien de dépendance.

4 3 Pour l application des règles, une société non résidente est réputée être son propre actionnaire déterminé et une fiducie non résidente, son propre bénéficiaire déterminé. Le «montant des capitaux propres» d une société ou d une fiducie non résidente sera déterminé en fonction de l actif de la succursale d une manière qui se veut cohérente avec le traitement des filiales canadiennes et le ratio dettes/capitaux propres de 1,5 : 1. Lorsqu une société ou une fiducie non résidente fait le choix d être assujettie à l impôt à l égard de son revenu de location net provenant d un bien immeuble canadien (au lieu d être assujettie à une retenue d impôt à l égard de son revenu de location brut) conformément au choix prévu à l article 216, les règles proposées relatives à la capitalisation restreinte s appliqueront. Les règles de capitalisation restreinte s appliqueront également à une société de personnes dont une société ou une fiducie non résidente est l associé.

5 4 Stratagèmes d évitement fiscal agressif et d évasion fiscale internationaux par : Gabrielle M.R. Richards Dans le budget fédéral de 2013 du Canada (budget 2013) rendu public le 21 mars 2013, différentes mesures sont mises de l avant pour renforcer la capacité de l Agence du revenu du Canada (ARC) à s attaquer à l évitement fiscal international agressif et à lutter contre l évasion fiscale internationale afin de protéger l assiette fiscale du Canada. Ces mesures vont dans le sens des engagements d autres pays, dont le Royaume-Uni qui annonçait dans son budget du 20 mars 2013 d importantes nouvelles mesures contre l évitement fiscal et l évasion fiscale (notamment la «dénonciation publique») afin d améliorer l observation des règles fiscales. Ces mesures sont annoncées au moment où s intensifient l activisme social, la couverture médiatique et la mobilisation de la classe politique pour que chacun paie sa «juste part» d impôt à l échelle internationale. De plus, la remise en question des déficits et la diminution des recettes fiscales expliquent peut-être aussi l emphase récente mise par les autorités fiscales sur les abus fiscaux. Selon le Forum sur l administration fiscale (FAF), lequel partage activement de l information avec le G20 et les pays membres et non-membres de l OCDE, l observation de la législation fiscale représente un défi déterminant auquel font face les autorités fiscales au 21 e siècle. Par coïncidence, le 4 avril 2013, le Consortium international des journalistes d enquêtes (International Consortium of Investigative Journalists (ICIJ)) dévoilait les résultats d une vaste enquête portant sur les fonds détenus à l étranger et ayant permis de révéler l existence d un réseau d évasion fiscale mondial composé de personnes et de groupes désignés nommément, dont 450 Canadiens. L ARC a réagi rapidement à la couverture médiatique de l enquête du ICIJ et a exhorté les Canadiens à fournir de l information sur les cas possibles d évitement fiscal ou d évasion fiscale au moyen de l actuel Programme des indices provenant de dénonciateurs et de saisir l occasion, s il y a lieu, de régulariser leur propre situation fiscale au moyen du Programme de divulgation volontaire. Dans le cadre d une annonce faite le 9 avril 2013 et appuyée d une demande écrite, l ARC a demandé au ICIJ et à la Société Radio-Canada (SRC) de lui fournir les renseignements qu ils détenaient. Le ICIJ ayant publiquement déclaré qu il ne permettrait à aucun organisme gouvernemental de consulter les fichiers sur lesquels repose son reportage, l ARC aura besoin des mesures du budget 2013 dont il est question ci après pour lutter contre l inobservation des règles fiscales dans le cadre de stratagèmes internationaux. Programme de «dénonciation» Dans le budget 2013, on annonce l intention de l ARC de lancer le programme Combattons l évasion fiscale internationale (PCEFI), un programme de «dénonciation» dans le cadre duquel l ARC versera un montant d argent à des particuliers qui lui fournissent des renseignements sur des cas d inobservation fiscale internationale de grande ampleur. Tel qu indiqué ci dessus, l ARC accepte présentement des renseignements dans le cadre du Programme des indices provenant de dénonciateurs, notamment des renseignements de source anonyme, mais elle ne paie pas pour ces renseignements. Dans le cadre du PCEFI, l ARC conclura une entente avec un particulier lorsque l information fournie relativement à un cas d inobservation fiscale internationale de grande ampleur permettra d établir une cotisation et de recouvrer des impôts supplémentaires de plus de $ CA. Un pourcentage de l impôt fédéral recouvré sera payé au particulier pourvu que certaines conditions soient remplies, notamment : tous les droits d appel associés à la cotisation devront avoir expiré; l impôt fédéral devra avoir été entièrement recouvré;

6 5 les renseignements ne devront pas concerner une fraude fiscale pour laquelle le particulier a été reconnu coupable. Aucun renseignement de source anonyme ne sera accepté; toutefois, l identité du particulier qui conclut une entente avec l ARC ne sera pas dévoilée sans son consentement, dans la mesure permise par la législation. Le paiement variera de 5 à 15 % de l impôt fédéral recouvré, selon la qualité et l étendue des renseignements fournis. Aucun paiement ne se rapportera à des pénalités, à des intérêts ou à de l impôt provincial ou territorial. Tous les paiements devront être inclus dans le revenu imposable pour l année où ils sont reçus et si le particulier est un non-résident du Canada, les paiements seront assujettis à une retenue d impôt. Cette initiative s inspire de celle d autres autorités fiscales, notamment aux États Unis, au Royaume-Uni et en Allemagne, lesquelles ont décelé avec succès des cas d inobservation fiscale internationale en payant pour des renseignements. L ARC fournira plus de détails sur le PCEFI au cours des prochains mois. Transferts internationaux de fonds par voie électronique Certains intermédiaires financiers sont présentement tenus de déclarer les transferts internationaux de fonds par voie électronique (TFVE) de $ CA ou plus au Centre d analyse des opérations et déclarations financières du Canada (CANAFE) aux termes de la Loi sur le recyclage des produits de la criminalité et le financement des activités terroristes. Par intermédiaires financiers, on entend notamment les banques, les coopératives de crédit, les caisses populaires, les sociétés de fiducie et de prêt, les entreprises de services monétaires et les casinos. Les déclarations de TFVE doivent être faites dans les cinq jours ouvrables suivant la date du transfert et doivent contenir des renseignements détaillés. Il est proposé dans le budget 2013 d obliger les intermédiaires financiers, à partir de 2015, à déclarer les TFVE non seulement au CANAFE, mais aussi à l ARC. L ARC élaborera un moyen simplifié de déclaration par voie électronique en consultation avec les intermédiaires financiers. Les renseignements seront utilisés pour l application des lois fédérales, soit la Loi de l impôt sur le revenu (LIR), la Loi sur la taxe d accise (LTA) et la Loi de 2001 sur l accise (LA). Renseignements concernant les personnes non désignées nommément Présentement, la LIR, la LTA et la LA contiennent des règles aux termes desquelles l ARC peut exiger d une tierce partie qu elle fournisse des renseignements ou des documents afin de vérifier l observation fiscale d une personne non désignée nommément, sous réserve de l obtention préalable d une autorisation judiciaire ex parte (c.-à-d., sans que l ARC ne soit légalement tenue d informer la tierce partie de la demande d autorisation). Il est proposé dans le budget 2013 d éliminer la nature ex parte du processus d autorisation et d obliger l ARC à informer la tierce partie lorsqu elle décide de demander une autorisation judiciaire. Dès lors, la tierce partie devra présenter les arguments qu elle veut faire valoir lors de l audience portant sur la demande d autorisation, ce qui éliminera la nécessité de procéder à une révision subséquente de l ordonnance ex parte. Cette mesure s appliquera à compter de la date de la sanction royale de la loi habilitante. La raison indiquée de ce changement est d accélérer le processus de vérification et de permettre à l ARC d obtenir plus rapidement les renseignements sur des personnes non désignées nommément en vue de poursuites civiles. Ce changement remédie aussi aux insuccès de l ARC dans des affaires comme Lordco Parts Ltd. 1 et RBC Life Insurance Co. 2, dans lesquelles la Cour d appel fédérale a imposé à la Couronne des limites strictes pour des demandes ex parte FCA FCA 50.

7 6 Exigences de déclaration du revenu étranger Le particulier, la société et la fiducie résidant au Canada, de même que certaines sociétés de personnes résidant au Canada, qui, à un moment quelconque d une année d imposition, possèdent des biens étrangers déterminés (notamment des dépôts à l étranger et des actions de sociétés étrangères) dont le coût total est supérieur à $ CA doivent produire auprès de l ARC un Bilan de vérification du revenu étranger (formulaire T1135). Cette exigence vise à permettre à l ARC de déterminer si le revenu étranger du contribuable a été déclaré avec exactitude. Le formulaire doit être produit même si le contribuable n a aucun impôt à payer au cours de l année. À partir des années d imposition 2013 et suivantes, il est proposé dans le budget 2013 de prolonger de trois ans la période de nouvelle cotisation normale pour une année d imposition d un contribuable si le contribuable a omis de déclarer dans sa déclaration de revenus annuelle un revenu relatif à un bien étranger déterminé et que le formulaire T1135 n a pas été produit dans les délais par le contribuable, ou si les renseignements relatifs à un bien étranger déterminé sont manquants ou inexacts. Il est aussi proposé dans le budget 2013 de réviser le formulaire T1135 devant servir pour les années d imposition 2013 et suivantes de sorte que les contribuables devront inclure le nom de l institution détenant les fonds à l étranger pour le compte du contribuable, le pays auquel est relié le bien et le revenu tiré du bien à l étranger. Il est indiqué dans le budget 2013 qu à partir de 2013, l ARC va rappeler aux contribuables, dans leur avis de cotisation, qu ils doivent produire un formulaire T1135 s ils ont indiqué dans leur déclaration de revenus qu ils détenaient au cours de l année d imposition des biens étrangers déterminés dont le coût total est supérieur à $CA. Enfin, les instructions de production figurant sur le formulaire T1135 seront énoncées plus clairement, et l ARC mettra en place un système qui permettra de produire le formulaire T1135 par voie électronique. Chalandage fiscal Le Canada négocie activement et conclut ou modifie des conventions fiscales et des accords d échange de renseignements fiscaux (AERF) dans le but d appuyer les échanges commerciaux et les investissements transfrontaliers et de lutter contre l évasion fiscale et l évitement fiscal à l échelle internationale. Dans certaines circonstances, il arrive que des résidents de pays qui ne sont pas partie aux conventions fiscales conclues par le Canada profitent des avantages de ces conventions, en ayant notamment recours à des intermédiaires. On parlera de «chalandage fiscal» pour désigner cette pratique. À ce jour, la contestation du chalandage fiscal devant les tribunaux canadiens a rarement été couronnée de succès, qu elle ait été fondée sur la règle générale anti évitement (RGAE) (voir l affaire MIL Investments Inc. 3 abordée dans d août 2009) ou sur le principe du «bénéficiaire effectif» du revenu (voir les affaires Velcro Canada Inc. 4 et Prévost Car Inc. 5 abordées dans d e m a i Les dispositions relatives aux restrictions apportées aux avantages de la Convention fiscale entre le Canada et les États Unis et la disposition contre le chalandage fiscal dans chacun des articles sur les dividendes, les intérêts et les redevances d autres conventions fiscales récemment conclues avec Hong Kong, la Nouvelle-Zélande et la Pologne sont des exemples d autres moyens de contester le chalandage fiscal. Dans le budget 2013, le gouvernement reconnaît ses insuccès devant les tribunaux et annonce son intention de tenir des consultations sur les mesures possibles pour préserver l intégrité des conventions fiscales du Canada et maintenir un régime d imposition des entreprises qui soit propice aux investissements étrangers. Un document de consultation sera diffusé afin d offrir une occasion de commenter certaines mesures envisageables CCI CCI CCI 231, confirmé par 2009 CAF 57.

8 7 Budget 2013 : Une réponse à Sommerer par : Christopher Falk, Stefanie Morand Tel que mentionné dans d ' o c t o b r e 2012, la Cour d appel fédérale (CAF) a conclu dans Sommerer 1 que le paragraphe 75(2) de la Loi de l impôt sur le revenu (Canada) (LIR) ne s applique pas lorsque des biens sont vendus à une fiducie pour un prix égal à leur juste valeur marchande 2. Par conséquent, les gains en capital et autres revenus d une fiducie non résidente pourraient échapper à l impôt au Canada même lorsqu un résident du Canada est bénéficiaire de la fiducie et qu il est également la personne auprès de laquelle la fiducie a acquis les biens qui ont généré les gains ou autres revenus. Dans le budget de 2013, le gouvernement a déclaré que la décision rendue dans l affaire Sommerer «n était pas conforme à l intention de la politique fiscale». Par conséquent, le budget de 2013 propose de modifier les dispositions de la LIR qui visent les fiducies non résidentes afin de s assurer que les gains en capital et les revenus de telles entités soient assujettis à l impôt au Canada. Paragraphe 75(2) Pour mettre les choses en contexte, précisons que la LIR prévoit que le revenu réalisé par une personne sera, dans certaines circonstances, attribué à une autre personne et imposé dans les mains de celle ci. Le paragraphe 75(2) est une des dispositions prévoyant une telle règle d attribution. En règle générale, cette disposition attribue les revenus et pertes d une fiducie ainsi que ses gains en capital imposables et pertes en capital déductibles provenant de biens à la personne dont ces biens (ou des biens qui leur sont substitués) ont été reçus 3. La disposition s applique lorsqu une personne transfère des biens à une fiducie et qu il est possible que les biens reviennent à la personne de qui ils ont été reçus. La disposition peut aussi s appliquer lorsque la personne conserve la capacité de contrôler à quel moment ou en faveur de qui la fiducie disposera des biens. Dans l affaire Sommerer, la CAF a déclaré qu «interpréter le paragraphe 75(2) de manière à ce qu il s applique au bénéficiaire relativement aux biens que la fiducie a acquis de ce bénéficiaire lors d une opération d achat authentique conduit à des résultats absurdes qui ne pouvaient être voulus par le législateur». La plupart des praticiens conviendraient probablement qu il n y a aucune raison relevant de la politique fiscale qui justifie l application du paragraphe 75(2) à une vente effectuée à la juste valeur marchande. Toutefois, le libellé de la disposition est, au mieux, imprécis et, avant la décision dans l affaire Sommerer, la position de l Agence du revenu du Canada (ARC) était à l effet que la disposition s appliquait dans ces circonstances. Par conséquent, la conclusion de la CAF selon laquelle une vente à la juste valeur marchande n est pas visée par le paragraphe 75(2) a été très bien accueillie d un point de vue de la planification fiscale. Cependant, le gouvernement n a pas apprécié le résultat selon lequel les gains en capital et autres revenus d une fiducie non résidente pouvaient ainsi échapper à l impôt au Canada lorsqu un résident du Canada est bénéficiaire de la fiducie et qu il est également la personne auprès de laquelle la fiducie a acquis les biens qui ont généré les gains ou autres revenus. 1 Sommerer c. R., 2012 CAF 207, 2012 DTC 5126 (CAF), confirmant [2011] CTC 2068, 2011 DTC 1162 (CCI). 2 Dans la décision portée en appel, la Cour canadienne de l impôt (CCI) est arrivée à une conclusion semblable malgré une analyse différente de celle de la CAF. Nous avons déjà commenté la décision de 2011 de la CCI dans Le point sur la fiscalité d ' o c t o b r e L attribution s applique durant l existence de la personne et pendant la période de temps où elle réside au Canada aux fins de la LIR.

9 8 Budget 2013 Heureusement, pour ce qui est de la planification fiscale, le budget de 2013 ne propose pas de modifier le paragraphe 75(2) pour qu il s applique aux ventes faites à la juste valeur marchande. Toutefois, «[e]n réponse à la décision dans l affaire Sommerer et pour protéger l intégrité des règles fiscales applicables lorsqu un contribuable résidant au Canada maintient la propriété effective d un bien détenu par une fiducie non résidente», le budget de 2013 propose i) de limiter l application du paragraphe 75(2) aux fiducies résidant au Canada (autres que les fiducies non résidentes réputées résider au Canada conformément à l article 94), et ii) de modifier les règles proposées dans la LIR applicables aux fiducies non résidentes de sorte qu elles s appliquent au genre de situation prévu dans l affaire Sommerer. Article 94 et paragraphe 107(4.1) La Loi de 2012 apportant des modifications techniques concernant l impôt et les taxes (projet de loi C 48) propose actuellement d importantes modifications aux dispositions de l article 94 (c.-à-d., aux dispositions de la LIR relatives aux fiducies non résidentes ou «FNR») qui sont généralement applicables aux fiducies non résidentes pour leurs années d imposition se terminant après En simplifiant, lorsque l article 94 trouve application, une fiducie par ailleurs non résidente est réputée résider au Canada pour certaines fins déterminées, ce qui a pour effet d assujettir la fiducie à l impôt canadien sur des revenus qui n auraient par ailleurs pas été imposés en vertu de la LIR. L article 94 s appliquera généralement à une fiducie non résidente lorsque, au cours de l année, la fiducie a soit : a. un «contribuant résident» (c.-à-d., un contribuable résidant au Canada qui est un «contribuant» de la fiducie); ou b. un «bénéficiaire résident» (c.-à-d., un bénéficiaire canadien, à condition qu il y ait également un contribuant de la fiducie qui a certains liens définis avec le Canada). Le budget de 2013 propose de modifier les dispositions proposées relatives aux FNR afin de prévoir, au nouveau paragraphe 94(8.2), que tout transfert ou prêt de biens (sans égard à la contrepartie échangée) qui est fait directement ou indirectement par un contribuable résidant au Canada à la fiducie sera considéré comme un transfert ou un prêt d un «bien d exception» par le contribuable à la fiducie si la fiducie détient le bien donné à condition que celui-ci ou tout bien qui y est substitué : a. puisse revenir à la personne donnée ou être transporté à une ou plusieurs personnes ou sociétés de personnes devant être désignées par la personne donnée; ou b. ne fasse pas l objet d une disposition par la fiducie pendant l existence de la personne donnée, à moins que celle ci n y consente ou ne l ordonne. Puisque le transfert est réputé être un transfert de «biens d exception», l exception relative à un «transfert sans lien de dépendance» contenue dans les dispositions proposées relatives aux FNR ne s appliquera pas. Par conséquent, le contribuable résidant au Canada sera généralement considéré comme ayant fait un apport à la fiducie et, sous réserve de certaines exceptions très limitées, les dispositions proposées relatives aux FNR s appliqueront. De plus, le budget de 2013 propose de modifier le paragraphe 107(4.1) pour qu il s applique dans de tels cas. En sa version actuellement en vigueur, le paragraphe 107(4.1) est une disposition restrictive qui a généralement pour effet d empêcher le roulement permettant de reporter l impôt lorsque la fiducie distribue tout bien de son capital dans le cas où le paragraphe 75(2) s est appliqué à la fiducie et où la personne donnée à l égard de laquelle le paragraphe 75(2) s est appliqué existe 4.Conformément aux modifications du budget de 2013, le paragraphe 107(4.1) trouvera application si le paragraphe 75(2) ou le nouveau paragraphe 94(8.2) s est appliqué à l égard de la fiducie. 4 Un roulement peut être disponible si le bien distribué est le bien qui a fait l objet d un apport par la personne donnée (ou un bien substitué à celui ci) et que la distribution est faite en faveur de la personne donnée ou de son conjoint.

10 9 Il est proposé que les modifications à l article 94 et au paragraphe 107(4.1) s appliquent aux années d imposition se terminant le 21 mars 2013 ou après cette date. Commentaires Bien que les modifications du budget de 2013 soient relativement restreintes, en ce sens qu elles ne proposent pas de modifier le paragraphe 75(2) pour qu il s applique aux ventes faites à la juste valeur marchande, les conséquences de ces modifications pourraient toutefois avoir une portée considérable. Au minimum, elles rendront nécessaire une évaluation attentive de tous les rapports directs ou indirects entre des fiducies non résidentes et des contribuables résidant au Canada (ou des fiducies ou sociétés de personnes dont des contribuables résidant au Canada sont bénéficiaires ou membres, respectivement). À l instar de l actuel paragraphe 75(2), les modifications proposées à l article 94 ne prévoient pas d exigence relative à «l objet». Par conséquent, il est fort probable que les règles proposées relatives aux FNR s appliqueront par inadvertance de même que dans des circonstances où il n y a pas de conduite «répréhensible». Lorsque les règles s appliqueront, la fiducie sera assujettie, au mieux, à de potentiellement très lourdes obligations de divulgation et de suivi, et elle pourrait également être tenue de payer un montant important au titre de l impôt sur le revenu au Canada. De plus, les dispositions, telles que proposées, ne semblent pas être limitées aux biens transférés ou prêtés le 21 mars 2013 ou après cette date. Par conséquent, bien que les dispositions ne doivent s appliquer qu aux années d imposition qui se terminent le 21 mars 2013 ou après cette date, un transfert ou un prêt effectué avant le 21 mars 2013 pourrait avoir pour effet de faire en sorte que la fiducie soit résidente du Canada pour ces années d imposition bien que le transfert ou le prêt ait respecté les dispositions détaillées de la LIR et les modifications proposées qui existaient lors du moment du transfert ou du prêt. De plus, les transferts ou les prêts effectués avant le 21 mars 2013 pourraient entraîner l application du paragraphe 107(4.1) et, par conséquent, empêcher le roulement permettant de reporter l impôt lors de la distribution par la fiducie d un bien de son capital. À cet égard, l application rétroactive des règles n est pas différente de l application rétroactive du paragraphe 107(4.1) lorsqu il a été introduit pour la première fois et à l égard duquel le gouvernement n a éventuellement accordé qu un assouplissement très limité. Tous les efforts ont été déployés pour s assurer de l exactitude et de l à-propos de la présente publication, mais les observations contenues aux présentes sont nécessairement de portée générale. Les clients sont priés de demander des conseils précis sur les questions qui les concernent et de ne pas se fier uniquement au texte de la présente.

11 10 Personnes-ressources du groupe du droit fiscal de McCarthy Tétrault Leader national du groupe de pratique et personne-ressource pour la région de l Ontario Douglas Cannon Personne-ressource, Colombie-Britannique Rosemarie Wertschek, QC Personne-ressource, Alberta Ron Mar Personne-ressource, Québec Frédéric Harvey

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